KMVA 8031

Saken gjelder: 1) Etterberegning av utgående avgift ved at det ikke er utstedt    kreditnotaer for en reduksjon av salget 2) Tilbakeføring av inngående avgift grunnet mangelfull dokumentasjon 3) Ileggelse av tileggsavgift    Totalt påklaget beløp kr 1 469 206

   .

Klagedato:  1. november 2013

 

Stikkord:  Fradragsrett for inngående avgift  Tilleggsavgift

 

Bransje:  Import og videresalg av fyrverkeri

 

Mval:   § 8-1 og § 21-3

 

Skatteetaten.no:  Fradrag

 

 

 

          Innstillingsdato: 28. januar 2014

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 17. februar 2014 i sak KMVA 8031 - Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS, org. nr. xxx xxx xxx, er registrert i Enhetsregisteret 18.12.2006 med bransjekode 46900 uspesifisert engroshandel. Som formål er oppgitt import og salg av fyrverkeri til forhandlere. For profesjonelt fyrverkeri videreselges varene til A AS.

På bakgrunn av bokettersyn for regnskapsperioden 2008 og 2009, jf. bokettersynsrapport av 06.10.2011, fattet skattekontoret 30.09.2013 vedtak om etterberegning av merverdiavgift. Etterberegningen gjelder både etterberegning av utgående avgift begrunnet med at det er bokført en reduksjon av salget uten at kreditnotaer er utstedt og tilbakeføring av fradragsført inngående avgift knyttet til mangelfull dokumentasjon.

Klage fra virksomheten v/advokatfirmaet B v/advokat C, datert 01.11.2013, er mottatt 04.11.2013. Klagefristen ble på klagerens anmodning av 21.10.2013 forlenget til 06.11.2013. Klagefristen må derfor anses som overholdt. Klagen gjelder både skatt og merverdiavgift, hvor merverdiavgift behandles i denne innstillingen.

Etterberegnet beløp er påklaget med samlet kr 1 197 749, fordelt med kr 313 501 i utgående avgift henført til 6. termin 2008, og kr 884 248 i tilbakeført inngående avgift henført til 2. termin 2009. Ilagt tilleggsavgift på 20% synes å være påklaget av hele beløpet som er etterberegnet med kr 271 457.

Beløpene fremgår av følgende fastsatte beløp:

Forholdet er ikke anmeldt. Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok. nr. Dokument  Dato 1 Bokettersynsrapport 06.10.2011 2 Inntektsførte forskjeller " 3 Faktura av 15.11.2008 " 4 Tilsvar ligning 2009 " 5 Faktura til klager av 31.12.2008     " 6 Varsel om etterberegning 07.10.2011 7 Oversendelse svarbrev 14.11.2011 8 Tilsvar 1fra klager vedr. 2008-09 14.11.2011 9 Svarbrev 2 fra klager vedr. 2008-09 14.11.2011 10 Tilsvar fra klager 24.01.2012 11 Tilsvar fra klager 23.02.2012 12 Tilsvar fra klager 18.07.2012 13 Tilsvar fra klager 30.04.2013 14 Regnskapsbilag 1 " 15 Avtale mellom selskapene " 16 Fakt. Statens Innkrevingssentral " 17 Faktura av 01.03.2013 " 18 Avtale om provisjon " 19 Faktura av 31.12.2008 " 20 Avregning R " 21 Vedtak 01.10.2013 22 Revisorberetning av 20.07.2012 " 23 Retn. tilleggsavgift av 12.10.87 " 24 Faktura av 01.03.2013 " 25 Oversikt over selskapene " 26 Retn.linjer tilleggsavgift av 10.01.12 " 27 Oversikt vedlegg " 28 A konto faktura " 29 Referat styremøte " 30 Justisdep pressemelding av 02.11.07 " 31 Følgebrev til vedtak 30.09.2013 32 Fristforlengelse klage 21.10.2013 33 Klage 01.11.2013 34 Merknader til innstilling 22.01.2014

Klagen gjelder Klagen omfatter følgende forhold:

1 Reduksjon av salget med kr 1 254 004 da kreditnotaer ikke er utstedt

1.1 Sakens faktum Klageren er et aksjeselskap som for 2007 ble eid 100% av D AS. I ettersynsperioden 2008 og 2009 ble selskapet eid 60% av E og 40% av F.

Klageren importerer fyrverkeri fra Kina. For profesjonelt fyrverkeri videreselges varene til A AS. Klageren selger selv fyrverkeri til forhandlere. Forretningsadressen er i Oslo. Klageren har ingen arbeidstakere.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra vedtaket som omhandler de påklagede forhold: " 1.1 Merverdiavgift

Innledningsvis bemerkes det at skattekontoret forholder seg til både den tidligere merverdiavgiftsloven av 19.06.1969 nr. 66 og den nye merverdiavgiftsloven av 19.06.2009 nr. 58. Ny merverdiavgiftslov trådte i kraft 01.01.2010 og er i hovedsak kun en lovteknisk revidering. Lovendringen er ikke ment å skulle medføre noen realitetsendring. Skattekontoret vil i det følgende, med unntak for avsnitt vedrørende skjønnsadgang, vise til nye lovbestemmelser, med tidligere bestemmelser angitt i parentes.

1.1.1   Skjønnsadgang

Etter merverdiavgiftsloven § 18-1 nr. 1 kan avgiftsmyndighetene fastsette beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift og beløpet for inngående merverdiavgift ved skjønn, herunder rette feil i et avgiftssubjekts avgiftsoppgjør, når a) omsetningsoppgave ikke er kommet inn til avgiftsmyndighetene, b) mottatt omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig eller bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning.

Det fremgår videre av merverdiavgiftsloven § 18-4 (tidligere § 18-3) at også tidligere fastsettelse av avgift kan endres av skattekontoret dersom vilkårene i § 18-1 er oppfylt (tidligere § 55).

Virksomheten har vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret for 2008 og 2009. Det er levert omsetningsoppgaver for samtlige terminer i 2008 og 2009.

Under bokettersynet er det påvist at selskapet har:

• Selskapet har fradragsført inngående merverdiavgift fra bokførte fakturaer som ikke tilfredsstiller bokføringslovens krav til innhold. • Det er under kontrollen funnet tre fakturaer fra D AS med fradragsført inngående merverdiavgift for 6. termin 2008 og 2. termin 2009. Transaksjoner mellom Klageren AS og D AS ble normalt ikke betalt, men bokført på en ”mellomregningskonto”. D AS (selskapet het G AS da det gikk konkurs) gikk konkurs 16.06.2009 og selskapet hadde da ikke betalt skyldig merverdiavgift for 6. termin 2008. Merverdiavgiftsoppgaver for 2009 er ikke sendt inn og selskapet har således heller ikke betalt merverdiavgift for 2. termin 2009. Eierinteresser, styresammensetning, daglig ledelse og regnskapsfører i klager AS og D AS er helt eller delvis sammenfallende. Personene / interessene bak selskapene må forventes å ha inngående kjennskap til den økonomiske stillingen hos begge selskaper, herunder betalings evne og –vilje knyttet til merverdiavgiften.  Etter en helhetsvurdering mener skattekontoret det er sannsynlighetsovervekt for at vårt selskap ved personene i daglig ledelse, styret samt økonomifunksjonen i selskapet (felles regnskapsfører med selgerselskapet) må ha hatt kjennskap til at det var en klar risiko for at merverdiavgiftsbeløpet ikke ville bli betalt inn til staten av selgerselskapet. Fradragsføringen fremstår som illojal overfor merverdiavgiftssystemet da Klager AS har fått fradrag for inngående merverdiavgift samtidig som tilsvarende utgående merverdiavgift aldri ble betalt av motparten D AS.

• Selskapet har redusert grunnlaget for utgående merverdiavgift uten det er dokumentert eller på annen måte sannsynliggjort salget er redusert. Dokumentasjon i form av kreditnotaer foreligger heller ikke.

Klager AS bestrider i tilsvar av 14.11.2011 at det foreligger adgang til å fastsette merverdiavgiften ved skjønn da merverdiavgiftsregnskapet er riktig og gir et korrekt bilde av utgifter og inntekter. Selskapet anfører at feilene som er oppdaget under kontrollen kun er formelle feil og har ingen betydning for avgiftsberegningen eller resultatet. Staten har dermed ikke lidt noe tap. I tilsvar av 23.02.2011 anfører selskapet at det ikke er feil i omsetningsoppgavene.

Det er skattekontorets oppfatning at de nevnte feilene fører til at opplysningene i omsetningsoppgavene er uriktig eller ufullstendig jf. mval § 18-1 nr 1. Merverdiavgiftssystemet bygger på selvangivelsesprinsippet og dokumentasjon for selskapets regnskapsføring og dokumentasjon av de beløp som er oppgitt i omsetningsoppgaven er svært viktig for at avgiftsmyndighetene skal kunne kontrollere at oppgaven er korrekt. I den foreliggende sak er det skattekontorets oppfatning at det foreligger mange formelle feil på en rekke bilag. Feilene er også av en slik art at det kan stilles spørsmål til om fradrag også er krevd i et annet selskap. Feilene strekker seg over en lang tidsperiode og må anses som gjennomgående. Utgående avgift er også redusert, uten at det er dokumentert eller på annen måte sannsynliggjort at salget er redusert.

Selskapet har i sitt tilsvar anført at skattekontoret tidligere har avholdt ”Avgrenset kontroll av 3. termin 2009” for Klager AS. Selskapet anfører at fakturaene under forrige kontroll hadde samme formelle feil som det nå er avdekket. På bakgrunn av dette hevder selskapet at de har vært i god tro og har antatt at deres praksis er god nok i forhold til skattemyndighetens krav.

Skattekontoret presiserer at den tidligere kontrollen kun var en avgrenset kontroll av en termin (3. termin 2009) og gjaldt et mindre antall fakturaer. Det er også i brevet av 29.09.2009 til Klager AS presisert at dersom senere bokettersyn viser noe annet, vil grunnlaget for merverdiavgiften kunne bli vurdert på nytt. Videre følger det av merverdiavgiftsloven § 18-4 (tidligere § 18-3) at skattekontoret kan endre tidligere fastsatt/korrigert merverdiavgift. Skattekontoret legger etter dette til grunn at vilkårene i merverdiavgiftsloven § 18-1 nr. 1 bokstav b, og § 18-4 (tidligere § 18-3), er oppfylt. Skattekontoret har således skjønnsadgang og kan rette Klager AS sitt avgiftsoppgjør.

1.1.2   Skjønnsutøvelse

Skattekontoret skal etter en samlet og fri bevisbedømmelse finne frem til det mest sannsynlige beregningsgrunnlaget for utgående avgift og beløpet for inngående avgift.

1.1.3   Utgående merverdiavgift

Under bokettersynet ble det avdekket at utgående avgift er redusert ved at salget per 31.12.2008 var redusert med kr 1 254 004. Redusert salg er ikke dokumentert ved utstedelse av kreditnotaer. På bakgrunn av dette varslet skattekontoret om at utgående merverdiavgift ble vurdert økt med kr 313 501.

Skattekontoret viser til at kreditnotaer har blitt utstedt fra D AS uavhengig av om tilhørende faktura opprinnelig er utstedt fra D AS eller Klager AS. Den korrekte måten å rydde opp i slike feilføringer ville vært at D AS sendte ut faktura til kunden og Klager AS sendte ut ny kreditnota. Reduksjon av salg skal dokumenters med kreditnota, jf. Norsk RegnskapsStiftelses uttalelse om god bokføringsskikk, GBS 1 om utstedelse av kreditnota. Kreditnota må også oppfylle de samme krav til innhold som kjøps- og salgsdokument etter bokføringsforskriftens §§ 5-1-1 til 5-1-5 og 5-2-8. Reduksjoner i salget som ikke er dokumentert med kreditnota i henhold til bokføringsforskriftens bestemmelser og regler for god regnskapsskikk kan ikke bokføres.

Innsendt dokumentasjon (bilagsjournal hovedbok) viser kun at det er foretatt krediteringer i Klager AS. Det foreligger imidlertid ingen dokumentasjon på at krediteringene er tilbakeført hos D AS. Kreditnotaene er ikke utstedt av Klager AS og har dermed ikke korrekt selskapsnavn på utsteder. Selskapets praksis angående bokføring av korrigert omsetning innebærer at regnskapets materielle riktighet ikke er etterprøvbart. Korrekt reduksjon av salget i Klager AS ville vært ved å utstede kreditnota fra dette selskapet til kunden. Dette er ikke gjort.  Kreditnotaene oppfyller således ikke bokføringsforskriftens krav til innhold, jf. §§ 5-1-1 til 5-1-5 og 5-2-8.

Kreditering vedrørende returnerte varer er ikke korrekt dokumentert i henhold til bokføringsforskriftens § 5-1-1 til 5-1-5 og 5-2-8. På denne bakgrunn mener skattekontoret at selskapet ikke har dokumentert eller på annen måte sannsynliggjort måte at salget er reelt redusert, og kommer til at selskapets omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig og kan tilsidesettes når det gjelder redusert utgående avgift i oppgaven for 6. termin 2008.

Både av selskapets e-post av 03.06.2010 og tilsvar av 14.11.2011 fremgår det at selskapet var fullt ut klar over at deres bokføring av reduksjonen ikke var dokumentert på korrekt måte.

Skattekontoret kan ikke se at selskapet har kommet med nye opplysninger knyttet til faktum i selskapets innspill til utkast til vedtak av 30.04.2013 som gjør at vår vurdering stiller seg anderledes.

Skattekontoret legger til grunn at utgående merverdiavgift økes med kr 313 501 for 6. termin 2008.

1.1.4   Inngående merverdiavgift

Etter merverdiavgiftsloven § 8-1 (tidligere § 21) har et registrert avgiftssubjekt rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester som er til bruk i den registrerte virksomheten. Slike anskaffelser må imidlertid dokumenteres med korrekt bilag, jf. merverdiavgiftsloven § 15-10 første ledd (tidligere § 25). Nærmere krav til legitimasjon fremkommer av bokføringsloven og bokføringsforskriften.

Etter bokføringsloven § 10 skal bokførte opplysninger være dokumentert. Videre skal dokumentasjonen ha korrekt og fullstendig innhold og vise de bokførte opplysningenes berettigelse.

Bokføringsforskriften §§ 5-1-1 til 5-1-5 angir hva slags krav som stilles til salgs- og kjøpsdokumentets innhold. I henhold til § 5-1-1 skal dokumentasjonen minst inneholde: 1. Nummer og dato for utstedelse av dokumentasjonen, 2. Angivelse av partene, 3. Ytelsens art og omfang, 4. Tidspunkt og sted for levering av ytelsen, 5. Vederlag og betalingsforfall, 6. Eventuell merverdiavgift og andre avgifter knyttet til transaksjonen som kreves  spesifisert i lov eller forskrift. Merverdiavgift skal angis i norske kroner.

Dernest er det også et klart krav etter bokføringsforskriftens § 5-1-2 at angivelse av selger minst skal omfatte selgers navn og organisasjonsnummer etterfulgt av bokstavene MVA dersom selger er registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Også ytelsens art og omfang skal spesifiseres, jf. § 5-1-1 nr. 3.

Utgangspunktet er at fradrag for inngående merverdiavgift må dokumenteres, jf. mval. §§ 8-1 og 15-10. Dersom det ikke foreligger tilstrekkelig dokumentasjon kan ikke inngående merverdiavgift fradragsføres. Bokføringsloven og bokføringsforskriften angir nærmere de krav som stilles til dokumentasjon av bilag. De strenge formelle kravene til dokumentasjon må ses i sammenheng med at fradragsberettiget inngående merverdiavgift kommer til fradrag i avgiften som skal innbetales til staten. Klager AS er bokføringspliktig etter bokføringsloven § 2 og er derfor pliktig å følge bestemmelsene som fremkommer av bokføringsloven og bokføringsforskriften, jf. bokføringsloven § 1. Dersom dokumentasjonskravene til et dokument fullt ut ikke er oppfylt, kan skattekontoret likevel vurdere om den fremlagte dokumentasjonen gir grunnlag for å innrømme fradrag for inngående merverdiavgift. Skattekontoret er således enig med advokat H sine anførsler om at oppfyllelse av bokføringsforskriftens formelle krav til fakturaer alene ikke er avgjørende for fradragsretten for inngående merverdiavgift. Det vil bero på en helhetsvurdering om dokumentasjonen er tilstrekkelig for å innrømme fradrag. Under en slik helhetsvurdering er det flere momenter som vil kunne ha betydning. Blant annet vil type mangler, antall mangler og beløpenes størrelse kunne ha betydning ved en slik vurdering. Det vises i denne forbindelse til klagesak nummer 7350 for Klagenemnda for merverdiavgift.

1.1.4.1   2. termin – 6. termin 2009

Varslede endringer:

Under kontrollen ble det avdekket formelle feil på en rekke fakturaer, og disse ble varslet tilbakeført for inngående merverdiavgift.

Med henvisning til bokettersynsrapporten ble følgende fakturaer varselet ikke godkjent og vurdert tilbakeført for inngående merverdiavgift. Fra rapporten gjengis:

”… Korrigeringer 2. termin 2009 refererer seg til følgende bilag: Bilagsnr Bilagsdato Inngående avgift Begrunnelse IF7 02.12.2008 61 804 Faktura utstedt til D AS. IF8 31.12.2008 2 489 Fakturamottaker er endret manuelt til D AS. IF9 05.03.2009 93 923 Faktura fra D AS, se rapportens vedlegg 3 samt kommentarer under tabellen. IF10 31.12.2008 708 750 Fradragsført i 2008, se rapportens vedlegg 2. IF11 31.12.2008 81 575 Fradragsført i 2008, se rapportens vedlegg 1. IF25 23.04.2009 7 125 Faktura utstedt til I AS. IF29 15.12.2009 2 325 Fakturamottaker er endret manuelt til A AS.     Sum  957 991 

Når det gjelder IF9 vises det til omtale av 2 fakturaer fra samme selskap under avsnittet for 2008. D AS har ikke levert merverdiavgiftsoppgaver for 2009.

Korrigeringer 3. termin 2009 refererer seg til følgende bilag: Bilagsnr Bilagsdato Inngående avgift Begrunnelse IF12 30.09.2008 13 140 Fakturamottaker er endret manuelt til A AS. IF13 26.11.2008 29 951 Fakturamottaker er endret manuelt til A AS. IF14 15.05.2009 3 621 Fakturamottaker er endret manuelt til I. IF22 26.05.2009 18 750 Formelle feil. Feil org. nr. Mangler MVA etter org. nr. IF23 08.06.2009 4 514 Fakturamottaker er endret manuelt til I. IF26 26.05.2009 1 250 Fakturamottaker er endret manuelt til A AS. IF38 30.06.2009 404 Fakturamottaker er endret manuelt til A AS. B40 31.12.2008 2 500 Faktura utstedt til J.     Sum  74 130    Korrigeringer 4. termin 2009 refererer seg til følgende bilag: Bilagsnr Bilagsdato Inngående avgift Begrunnelse IF31 15.07.2009 1 579 Faktura utstedt til G AS. IF32 27.07.2009 160 Faktura utstedt til G AS. IF33 22.07.2009 360 Fakturamottaker er endret manuelt til A AS. IF42 22.07.2009 1 329 Fakturamottaker er endret manuelt til K AS. IF59 19.11.2008 308 Fakturamottaker er endret manuelt til A AS. IF60 07.05.2009 371 Fakturamottaker er endret manuelt til A AS. IF61 ??? 459 723 L AS, faktura manglet. Var ikke arkivert i bilagsmappen.     Sum  463 830 

  Korrigeringer 5. termin 2009 refererer seg til følgende bilag: Bilagsnr Bilagsdato Inngående avgift Begrunnelse IF107 22.10.2009 233 Fakturamottaker er endret manuelt til A AS. IF108 22.10.2009 90 Fakturamottaker er endret manuelt til A AS. IF40 01.09.2009 2 875 Faktura utstedt til I AS. IF62 01.10.2009 138 Faktura utstedt til D AS. IF63 30.04.2009 605 Faktura foreligger ikke, kun purring til D. IF69 16.09.2009 772 Fakturamottaker er endret manuelt til A AS. IF70 22.09.2009 110 Fakturamottaker er endret manuelt til A AS. IF71 22.09.2009 110 Fakturamottaker er endret manuelt til A AS. IF84 24.06.2009 881 Fakturamottaker er endret manuelt til A AS. IF109 ? 2 543 Bilag mangler. B242 22.09.2009 1 678 Kontant, kjøp PC, navn M. IF79 18.09.2009 37 500 Fakturamottaker er endret manuelt til A AS.     Sum  47 535 

Korrigeringer 6. termin 2009 refererer seg til følgende bilag: Bilagsnr Bilagsdato Inngående avgift Begrunnelse IF192, 193, 194 Des. 2009 1 800 Fakturaer utstedt til I. Formelle mangler. Manuell nummerering. Mangler MVA etter org. nr. IF180 07.01.2010 116 225 L AS, datert 2010. Inngående avgift ikke dokumentert med tilfredsstillende underbilag. IF147 04.12.2009 2 418 Faktura utstedt til A AS. IF148 15.12.2009 297 Fakturamottaker er endret manuelt til A AS. IF176 30.12.2009 813 Fakturamottaker er endret manuelt til I. IF188, 189, 190 191, 195 196, 197 198, 199 200 Des. 2009 4 914 Fakturaer utstedt til I. Formelle mangler. Manuell nummerering. Mangler MVA etter org. nr. IF185 31.12.2009 396 Fradragsført for mye inngående avgift (416). IF208 31.12.2009 12 964 Faktura utstedt til A AS. IF217 ? 11 750 Udatert regning fra N AS. Mangler MVA etter org. nr. IF218 31.12.2009 487 Faktura utstedt til I. IF238 04.12.2009 755 Faktura utstedt til K AS. IF241 06.01.2010 1 508 Fradragsført i feil termin. IF242 07.01.2010 1 997 Fradragsført i feil termin. IF246, 247, 248 249 Des 2009 8 925 Faktura utstedt til I. Formelle mangler. Manuell nummerering. Mangler MVA etter org. nr. IF254 02.03.2010 98 284 Faktura utstedt til I. B289 31.12.2008 16 341 Faktura utstedt til D AS. B289 30.11.2007 1 713 Faktura utstedt til D AS. B377 15.02.2009 1 250 Faktura utstedt til D AS. B385  11.12.2009 561 Faktura utstedt til O AS. B387 07.12.2009 5 000 Formelle mangler. Feil org. nr. Mangler MVA etter org. nr. B388 07.12.2009 1 314 Formelle mangler. Feil org. nr. Mangler MVA etter org. nr. B410 21.12.2009 3 616 Diesel, inngående avgift ikke dokumentert. Kun kontoutskrift for P. B441 10.12.2009 7 000 Q Finans. Faktura foreligger ikke, kun betalingsbilag. B490 02.04.2009 3 009 Faktura utstedt til D AS. B490 04.11.2009 1 407 Faktura utstedt til D AS. B495 13.11.2009 2 306 R Finans. Faktura foreligger ikke, kun betalingsbilag. B496 22.04.2009 6 643 S Bilfinans. Faktura foreligger ikke, kun betalingsbilag. B498 04.12.2009 3 323 Faktura utstedt til T As. B505 23.12.2009 4 250 U AS. Faktura foreligger ikke, kun anmodning om  å overføre penger. D46 31.12.2009 20 000 Bilag mangler. B499 23.07.2009 62 665  Faktura utstedt til D AS. B525 31.12.2009 4 825 Faktura mangler, kun et håndskrevet notat. D52 31.12.2009 -708 750 Tilbakeført IF10, se 2. termin. D52 31.12.2009 -81 575 Tilbakeført IF11, se 2. termin.     Sum  -381 569 

…”

Skattekontoret bemerker at bilag IF42 ved en inkurie er oppført med feil bilagsnummer i rapporten. Korrekt bilagsnummer skal være IF34. Fakturabeløp og begrunnelse for tilbakeføring av inngående merverdiavgift er korrekt. Klager AS ble i e-post av 30.11.2011 varslet om korrekt bilagsnummer og bedt om å komme med eventuelle kommentarer til IF34.

Dokumentasjon og forklaringer gitt i tilsvar av 14.11.2011:

Selskapet har i tilsvar av 14.11.2011 sendt følgende for å dokumentere fradragsrett for inngående merverdiavgift:

• For noen av bilagene er det innsendt kopi av opprinnelig faktura. • Et av bilagene er bekreftet feilført og korrigert. • For flere fakturaer er det innsendt bekreftelse fra leverandøren på at rett mottaker av  fakturaen er Klager AS selv om fakturaen er stilet til et annet selskap. Flere av  bekreftelsene er signert, datert og stemplet av leverandøren. • For noen av fakturaene foreligger det verken ny faktura stilet til korrekt selskap eller  bekreftelse fra leverandøren, kun en forklaring fra Klager AS om hvorfor det ikke  foreligger ny faktura.

I tabellene nedenfor følger en oversikt over hva slags dokumentasjon som ble innsendt i tilsvar av 14.11.2011 for de forskjellige bilagene:

Dokumentasjon til bilag for 2. termin 2009: Bilagsnr Bilagsdato Inngående avgift Dokumentasjon IF7 02.12.2008 61 804 Ingen korrekt faktura. IF8 31.12.2008 2 489 Ny faktura er ikke nummerert. IF9 05.03.2009 93 923 Spesifikasjon av ytelsens art og omfang er nå vedlagt. For vurdering av fradragsrett for inngående merverdiavgift se under punktet ”6. termin 2008 og 3. termin 2009”. IF10 31.12.2008 708 750 Fakturaen er bokført i 2008. Bokført igjen 2. termin 2009 og korrigert av virksomheten i 6. termin 2009. Tilbakeføres pga renteelementet virksomheten har fått i perioden 2. termin til 6. termin. IF11 31.12.2008 81 575 Fakturaen er bokført i 2008. Bokført igjen 2. termin 2009 og korrigert av virksomheten i 6. termin 2009. Tilbakeføres pga renteelementet virksomheten har fått i perioden 2. termin til 6. termin. IF25 23.04.2009 7 125 Signert bekreftelse fra leverandøren på at fakturaen er til A AS. IF29 15.12.2009 2 325 Signert og datert bekreftelse fra leverandøren på at fakturaen er til A AS.     Sum  957 991 

Dokumentasjon til bilag for 3. termin 2009: Bilagsnr Bilagsdato Inngående avgift Dokumentasjon IF12 30.09.2008 13 140 Ingen korrekt faktura. IF13 26.11.2008 29 951 Ingen korrekt faktura. IF14 15.05.2009 3 621 Ingen korrekt faktura. IF22 26.05.2009 18 750 Ingen korrekt faktura. IF23 08.06.2009 4 514 Ingen korrekt faktura. IF26 26.05.2009 1 250 Signert og datert bekreftelse fra leverandøren på at fakturaen er til A AS. IF38 30.06.2009 404 Ingen korrekt faktura. B40 31.12.2008 2 500 Signert bekreftelse fra J på at de ikke har krevd fradrag for inngående merverdiavgift i sitt regnskap.     Sum  74 130    Dokumentasjon til bilag for 4. termin 2009: Bilagsnr Bilagsdato Inngående avgift Dokumentasjon IF31 15.07.2009 1 579 Ingen korrekt faktura. IF32 27.07.2009 160 Ingen korrekt faktura. IF33 22.07.2009 360 Ingen korrekt faktura. IF34 22.07.2009 1 329 Kommentar i e-post 14.12.2011 uttaler regnskapsansvarlig at fakturaen kun er kostnadsført og krevd fradrag for inngående merverdiavgift i A AS. IF59 19.11.2008 308 Bokført feil, korrigert ved bilag B493, jf. utskrift fra regnskapet. IF60 07.05.2009 371 Ingen korrekt faktura. IF61 ??? 459 723 Faktura er vedlagt. Faktura er imidlertid datert 22.12.2008 samt at betalernavnet D AS er overstrøket med korrekturlakk slik at kun I står som betaler.     Sum  463 830 

  Dokumentasjon til bilag for 5. termin 2009: Bilagsnr Bilagsdato Inngående avgift Dokumentasjon IF107 22.10.2009 233 Ingen korrekt faktura. IF108 22.10.2009 90 Ingen korrekt faktura. IF40 01.09.2009 2 875 Signert bekreftelse fra leverandøren på at fakturaen er til A AS. IF62 01.10.2009 138 Signert bekreftelse fra leverandøren på at fakturaen er til A AS. IF63 30.04.2009 605 Signert, datert og stemplet bekreftelse fra leverandøren på at fakturaen er til A AS. IF69 16.09.2009 772 Ingen korrekt faktura. IF70 22.09.2009 110 Ingen korrekt faktura. IF71 22.09.2009 110 Ingen korrekt faktura. IF84 24.06.2009 881 Ingen korrekt faktura. IF109 ? 2 543 Posteringsjournal er innsendt. Foreligger fremdeles ikke bilag til posteringen. B242 22.09.2009 1 678 Signert bekreftelse fra M på at han ikke har krevd fradrag for inngående merverdiavgift fra fakturaen i sitt regnskap. IF79 18.09.2009 37 500 I henhold til Brønnøysundregistrene endret selskapet navn fra V AS til A AS 28.05.2009. Faktura IF79 er stilet til V AS, men er datert etter dato for navneendringen. Faktura IF79 er således stilet til feil selskapsnavn.     Sum  47 535 

Dokumentasjon til bilag for 6. termin 2009: Bilagsnr Bilagsdato Inngående avgift Dokumentasjon IF192, 193, 194 Des. 2009 1 800 Signert og datert bekreftelse fra leverandøren på at fakturaen er til A AS. IF180 07.01.2010 116 225 Faktura er datert 07.01.2010 og det skal derfor kreves fradrag for inngående merverdiavgift i 2010 og ikke 2009. IF147 04.12.2009 2 418 Signert og datert bekreftelse fra leverandøren på at fakturaen er til A AS. IF148 15.12.2009 297 Signert, datert og stemplet bekreftelse fra leverandøren på at fakturaen er til A AS. IF176 30.12.2009 813 Signert, datert og stemplet bekreftelse fra leverandøren på at fakturaen er til A AS. IF188, 189, 190 191, 195 196, 197 198, 199 200 Des. 2009 4 914 Signert og datert bekreftelse fra leverandøren på at fakturaene er til A AS. IF185 31.12.2009 396 Selskapet beklager at de har feilført IF185. IF208 31.12.2009 12 964 Signert og datert bekreftelse fra leverandøren på at fakturaen er til A AS. IF217 ? 11 750 Ingen korrekt faktura. IF218 31.12.2009 487 Signert bekreftelse fra leverandøren på at fakturaen er til A AS. IF238 04.12.2009 755 Ingen korrekt faktura. IF241 06.01.2010 1 508 Selskapet beklager at de har feilført IF241. IF242 07.01.2010 1 997 Selskapet beklager at de har feilført IF242. IF246, 247, 248 249 Des 2009 8 925 Signert og datert bekreftelse fra leverandøren på at fakturaene er til A AS. IF254 02.03.2010 98 284 Signert bekreftelse fra leverandøren på at fakturaen er til A AS. B289 31.12.2008 16 341 Signert, datert og stemplet bekreftelse fra leverandøren på at fakturaen er til A AS. B289 30.11.2007 1 713 Signert, datert og stemplet bekreftelse fra leverandøren på at fakturaen er til A AS. B377 15.02.2009 1 250 Ingen korrekt faktura. B385  11.12.2009 561 Signert bekreftelse fra leverandøren på at fakturaen er til A AS. B387 07.12.2009 5 000 Ingen korrekt faktura. B388 07.12.2009 1 314 Ingen korrekt faktura. B410 21.12.2009 3 616 Ingen korrekt faktura. B441 10.12.2009 7 000 Kjøpekontrakt med spesifikasjoner. B490 02.04.2009 3 009 Ingen korrekt faktura. B490 04.11.2009 1 407 Korrekt faktura er fremlagt. B495 13.11.2009 2 306 Fakturakopier er fremlagt. B496 22.04.2009 6 643 Ingen korrekt faktura. B498 04.12.2009 3 323 Signert og datert bekreftelse fra leverandøren på at fakturaene er til A AS. B505 23.12.2009 4 250 Faktura er stilet til K AS. D46 31.12.2009 20 000 Faktura foreligger. IF83 ble bokført i feil periode. Tilbakeførte D45 og bokført på nytt D46. B499 23.07.2009 62 665  Ingen korrekt faktura. B525 31.12.2009 4 825 Ingen korrekt faktura. D52 31.12.2009 -708 750 Fakturaen er bokført i 2008. Bokført igjen 2. termin 2009 og korrigert av virksomheten i 6. termin 2009. Tilbakeføres pga renteelementet virksomheten har fått i perioden 2. termin til 6. termin. D52 31.12.2009 -81 575 Fakturaen er bokført i 2008. Bokført igjen 2. termin 2009 og korrigert av virksomheten i 6. termin 2009. Tilbakeføres pga renteelementet virksomheten har fått i perioden 2. termin til 6. termin. Sum  -381 569 

Tilsvar av 23.02.2012:

I tilsvar av 23.02.2012 fra advokat H er det i hovedsak anført at inngående merverdiavgift skal dokumenteres, men at loven ikke sier noe om hvilken type dokumentasjon som godtas. Merverdiavgiftsloven § 15-10 har ingen henvisning til bokføringsforskriften og etter merverdi-avgiftsloven er det ingen direkte henvisning til bokføringsforskriften. Det er således ikke et absolutt krav etter merverdiavgiftsloven at bokføringsforskriftens vilkår må være oppfylt for å berettige fradrag for inngående merverdiavgift. Selskapet er av den oppfatning at det ikke er feil i avgiftsoppgjørene for 2008 og 2009.

  Brev av 18.07.2012 og 22.08.2012

Videre har selskapet i brev av 18.07.2012 vedlagt avgjørelse fra Klagenemnda for merverdiavgift av 18.06.2012 for selskapet D AS org.nr. xxx xxx xxx MVA og dette selskapets klage på klagenemndas avgjørelse. I klagen på klagenemndas avgjørelse har selskapet bedt om at skattekontoret innretter den videre saksbehandlingen for selskapet i samsvar med de innsendte dokumentene for Klager AS.

I brev av 22.08.2012 har selskapet innsendt bekreftelse fra sin nåværende revisor, W hos X Revisjon AS, på at fakturaene ikke er ført til fradrag andre selskaper, se vedlegg 1.

Skattekontorets vurdering

Som tidligere nevnt i pkt. 4.11 er det skattekontorets oppfatning at utgangspunktet at fradrag for inngående merverdiavgift skal dokumenteres i henhold til bokføringsloven og bokførings-forskriftens bestemmelser. Dersom dokumentasjonen ikke oppfyller kravene i bokføringsloven og bokføringsforskriften, kan skattekontoret likevel innrømme fradrag. Dette vil da bero på en konkret helhetsvurdering av den foreliggende dokumentasjonen.

I denne saken dreier det seg imidlertid om mange bokføringer hvor det er formelle mangler ved bilagene. Feilene strekker seg også over en lang periode, nærmere bestemt 2. til og med 6. termin 2009. Majoriteten av manglene er fakturaer som er stilet til andre selskap enn Klager AS. Det er også flere bokføringer som mangler bilag, er fradragsført i feil termin eller bokføringer som er dokumentert med bilag hvor organisasjonsnummer eller bokstavene MVA mangler.

Selskapet har også i sitt tilsvar den 14.11.2011 opplyst at det har vært forvirrende for leverandørene å forholde seg til flere selskap, med samme adresse og med nesten like navn. Av denne grunn har det blitt utstedt fakturaer til feil selskap, men at selskapet i disse tilfellene har forsøkt å få nye fakturaer fra leverandørene uten å lykkes alle gangene. For at virksomhetene ikke skulle bli skadelidende har de likevel betalt fakturaene.

For de fakturaene som er stilet til andre selskaper er de fleste stilet til andre selskaper med selskapsnavn som kan minne om Klager AS sitt daværende navn, A AS. Fakturaene er f.eks. stilet til D AS, I AS, G AS, K AS, Y eller A AS. Enkelte andre fakturaer er stilet til selskaper med selskapsnavn som begynner med Z, for så at siste del av selskapsnavnet er strøket over og korrekt navn er skrevet over.

Ved foretaksregistreringen den 18.12.2006 het Klager AS Æ AS. Navnet ble endret til V AS den 13.01.2007. Den 28.05.2009 ble det endret til A AS. Og til sist den 14.03.2012 ble selskapsnavnet endret til dets nåværende navn, Klager AS.

Selskapet har således selv, frivillig, endret sitt eget navn flere ganger. I tillegg eksisterer det en rekke andre selskaper som har selskapsnavn som er tilnærmet lik dette selskapets navn. Flere av disse selskapene har også skiftet navn flere ganger, og da ofte til lignende navn som tidligere har vært/er brukt. Det er også mange av de samme personene som er i disse selskapenes ledelse. De fleste av selskapene driver også innen fyrverkeribransjen. Flere av disse selskapene har også samme regnskapsansvarlig. Se vedlegg 5 for oversikten. Når et selskap bytter navn er det svært viktig å påse at leverandører stiler fakturaer til korrekt selskap. Dette gjelder særlig når det er flere selskaper som har eller har hatt lignende navn og det er flere av de samme personene som er involvert i disse selskapene. Forvekslingsfaren vil ved slike tilfeller være særdeles stor, særlig når selskapene også opererer innen samme bransje.  

Skattekontoret viser til at selskapet i tilsvaret av 14.11.2011 uttaler følgende vedrørende bilag IF7 som er stilet til D AS: "Dette er en faktura som tilhører A AS. Da vi mottok fakturaen ble den først bokført i D AS fordi regnskapsfører trodde det hadde med avfyringssystemene å gjøre, men det var feil, så den ble tilbakeført her, og bokført i A AS – alt i samme periode. ..."

Etter skattekontorets mening kan forklaringen tyde på at selskapet bokfører fakturaer i de selskapene man mener den typen kostnad bør høre hjemme, og ikke i det selskapet som faktisk har bestilt varen. Det bemerkes også at fakturaen er stilet til et selskap, bokført i et annet, mens det anføres at den reelt hører hjemme i et tredje selskap.

Selskapet har også i tilsvar av 14.11.2011 vedlagt utskrift av hovedbøkene for inngående merverdiavgift for A AS, Ø AS, D AS og K AS for å dokumentere at beløpene ikke er fradragsført i flere selskaper. Hovedbokutskriftene viser kun en oversikt over bokført inngående merverdiavgift for de nevnte selskapene. Det er ikke vedlagt bilagskopier for transaksjonene. Dette med unntak av bilag for Ø AS hvor skattekontoret besitter bilagene. Hovedboken inneholder heller ingen teksting vedrørende hvilke leverandører eller varer og tjenester de bokførte beløp gjelder. Skattekontoret kan derfor ikke se at innsendte hovedbøker dokumenterer at inngående merverdiavgift ikke er fradragsført i andre selskaper.

De formelle manglene gjelder således mange fakturaer, feilene er gjennomgående over en lang periode og selskapet har selv skiftet navn og siden det er flere selskaper med lignende navn har det vært forvirrende for kunder og leverandører. Det siste er også påpekt av selskapet selv. De fleste fakturaene har feil selskapsnavn, noe som vanskeliggjør kontroll av om kostnadene tilhører selskapet. På bakgrunn disse momentene er det også en risiko for dobbel fradragsføring av inngående merverdiavgift. Det vises i denne forbindelse til klagesak nr. 7350 av 18. juni 2012 fra Klagenemda for merverdiavgift.

Bilag IF148 og IF176 er begge stilet til Ø AS. På bakgrunn av at selskapene har lignende navn (Ø AS og A AS), at de driver innen samme bransje og flere av de samme personene har vært involvert i begge selskapene er det fare for at bilagene føres til fradrag i begge selskapene. Skattekontoret har imidlertid vært i besittelse av Ø AS sitt regnskap med tilhørende bokførte bilag. Det er kontrollert og funnet at bilag IF148 og IF176 ikke er bokført i Ø AS. Fradrag for inngående merverdiavgift i Klager AS for bilagene IF148 og IF176 godkjennes derfor.

Vurdering av innsendt dokumentasjon i tilsvar av 14.11.2011

Skattekontoret har vurdert den innsendte dokumentasjonen i tilsvar av 14.11.2011 og kommet til at følgende bilag anses tilstrekkelig dokumentert:

Bilag IF59 er korrigert og tilbakeført av selskapet ved bilag B493. Det innrømmes derfor fradrag for inngående merverdiavgift med kr 308.

For bilag B441 er det innsendt kopi av kjøpekontrakt med spesifikasjoner. Fradrag for inngående  merverdiavgift innrømmes derfor med kr 7 000.

For bilag B490 er korrekt faktura fremlagt og det gis fradrag for inngående merverdiavgift med kr 1 407.

For bilag B495 er fakturakopi innsendt. Fakturakopien oppfyller de lovbestemte krav og fradrag for inngående merverdiavgift godkjennes. Skattekontoret vil ikke foreta korrigering for inngående merverdiavgift med kr 2 306.

For bilag D46 viser innsendt utskrift fra regnskapet at dette er en korrigering av IF83. Faktura er fremlagt. Dokumentasjonen anses som tilstrekkelig og skattekontoret vil ikke foreta korrigering for inngående merverdiavgift med kr 20 000.

De øvrige bilag kan ikke anses som tilstrekkelig dokumentert basert på innsendt dokumentasjon fra tilsvaret av 14.11.2011.

Vurdering av tilsvar av 23.02.2012 og brevene av 18.07.2012 og 22.08.2012

Skattekontoret har foretatt en vurdering av innsendt dokumentasjon og forklaringer fra 2012.

Som det fremgår av drøftelsen ovenfor er skattekontoret enig i, advokat H sin anførsel om at formelle feil alene ikke gir grunnlag for å nekte fradrag for inngående merverdiavgift. Men da det i dette tilfellet gjelder et høyt antall bilag, fakturaer er stilet til andre selskaper med tilnærmet samme navn, manglene har pågått over lang tid, og selskapet har vært klar over dette, det vises til drøftelsen ovenfor, er det skattekontoret sin oppfatning at fradrag for inngående merverdiavgift ikke kan innrømmes fra de øvrige bilag da de ikke er tilstrekkelig dokumentert. Selskapet har sendt inn hovedbokutskrifter for inngående merverdiavgift for flere selskaper. Hovedbokutskriftene viser kun en oversikt over bokført inngående merverdiavgift. Det er ikke vedlagt bilagskopier for transaksjonene. Dette med unntak av bilag for A AS hvor skattekontoret besitter bilagene. Hovedboken inneholder heller ingen teksting vedrørende hvilke leverandører eller varer og tjenester de bokførte beløp gjelder. Skattekontoret kan derfor ikke se at tidligere innsendt dokumentasjon dokumenterer at inngående merverdiavgift ikke er fradragsført i andre selskaper.

I selskapets brev av 22.08.2012 er det vedlagt revisorbekreftelse datert den 20.07.2012 fra selskapets nåværende revisor, W hos X Revisjon AS, se vedlegg 1. W har vært selskapets revisor fra og med 21.12.2011. Under kontrollperioden har revisjonen blitt utført av andre revisorer. I sin revisorbekreftelse skriver W blant annet følgende:

"Vi har revidert den vedlagte utskriften (vedlegg 2-5) av postering og behandling av inngående merverdiavgift for Ø AS, A AS, K AS og G AS (tidligere D AS) for regnskapsåret som ble avsluttet pr 31.12.2009. Oppstillingen er en del av pliktig regnskapsmateriale for virksomhetene og er utarbeidet av ledelsen i selskapene."

Videre skriver W til sist:

"Konklusjon Etter vår mening er selskapenes oppstilling av inngående merverdiavgift korrekt og det er ikke krevet fradrag for inngående avgift i mer enn et av selskapene selv om navnet på fakturaen er feil i forhold til hvilket selskap inngående merverdiavgift er ført til fradrag."

Skattekontoret anser revisorbekreftelsen som tilstrekkelig dokumentasjon på at fakturaene ikke er ført til fradrag i andre selskaper, selv om de er stilet til andre selskaper. På bakgrunn av revisorbekreftelsen innrømmes det der for fradrag for inngående merverdiavgift fra følgende bilag:

På bakgrunn av at revisor bekrefter i sin beretning at fakturaer med feil selskapsnavn ikke er ført til fradrag flere ganger vil følgende fakturaer likevel ikke tilbakeføres slik det er varslet: IF7, IF8, IF25, IF 29, IF12, IF13, IF14, IF22, IF23, IF26, IF38, IF31, IF32, IF33, IF34, IF60, IF61, IF107, IF108, IF40, IF62, IF63, IF69, IF70, IF71, IF84, IF79, IF192, IF193, IF194, IF147, IF188, IF189, IF190, IF191, IF195, IF196, IF197, IF198, IF199, IF200, IF208, IF218, IF238, IF249, IF254, B289 (2 stk.), B377, B387, B388, B 490, B505, B499 og B525.

I tillegg er som nevnt bilagene IF148 og IF176 godkjent på bakgrunn av at skattekontoret besitter regnskapet til Ø AS sitt regnskap. Også bilagene IF59, B441, B490, B495 og D46 er godkjent på bakgrunn av innsendt dokumentasjon i tilsvar av 14.11.2011. 

Bilag som må vurderes tilbakeført

Følgende bilag er ikke omfattet av ovennevnte dokumentasjon, og må derfor vurderes tilbakeført:

Bilag for 2. termin 2009: Bilagsnr Bilagsdato Inngående avgift Begrunnelse IF9 05.03.2009 93 923 Spesifikasjon av ytelsens art og omfang er nå vedlagt. For vurdering av fradragsrett for inngående merverdiavgift se under punktet ”6. termin 2008 og 3. termin 2009”. IF10 31.12.2008 708 750 Fakturaen er bokført i 2008. Bokført igjen 2. termin 2009 og korrigert av virksomheten i 6. termin 2009. Tilbakeføres pga renteelementet virksomheten har fått i perioden 2. termin til 6. termin. IF11 31.12.2008 81 575 Fakturaen er bokført i 2008. Bokført igjen 2. termin 2009 og korrigert av virksomheten i 6. termin 2009. Tilbakeføres pga renteelementet virksomheten har fått i perioden 2. termin til 6. termin. Sum  884 248 

Bilag for 3. termin 2009: Bilagsnr Bilagsdato Inngående avgift Begrunnelse B40 31.12.2008 2 500 Faktura er utstedt til J. Det er innsendt signert bekreftelse fra J på at de ikke har krevd fradrag for inngående merverdiavgift i sitt regnskap. Sum  2 500    Bilag for 5. termin 2009: Bilagsnr Bilagsdato Inngående avgift Begrunnelse IF109 ? 2 543 Posteringsjournal er innsendt. Foreligger fremdeles ikke bilag til posteringen. B242 22.09.2009 1 678 Kontant kjøp av PC for M. Signert bekreftelse fra M på at han ikke har krevd fradrag for inngående merverdiavgift fra fakturaen i sitt regnskap. Sum  4 221  

  Bilag for 6. termin 2009: Bilagsnr Bilagsdato Inngående avgift Begrunnelse IF180 07.01.2010 116 225 Faktura er datert 07.01.2010 og det skal derfor kreves fradrag for inngående merverdiavgift i 2010 og ikke 2009. IF185 31.12.2009 396 Fradragsført for mye inngående avgift (416). Selskapet har bekreftet at bilaget er feilført. IF217 ? 11 750 Udatert regning fra N AS. Mangler årstall og MVA etter org.nr. IF241 06.01.2010 1 508 Selskapet beklager at de har feilført IF241. IF242 07.01.2010 1 997 Selskapet beklager at de har feilført IF242. IF246, 247, 248  Des 2009 6 800 Formelle mangler som manuell nummerering, manuelt skrevet faktura, mangler MVA etter org.nr. og er datert i 2010. B385  11.12.2009 561 Faktura er utstedt til O AS. Signert bekreftelse fra leverandøren på at fakturaen er til A AS. Det foreligger ingen revisorbekreftelse på at beløpet ikke er fradragsført dobbelt. B410 21.12.2009 3 616 Det foreligger ingen faktura, kun kontoutskrift. B496 22.04.2009 6 643 Det foreligger ingen faktura, kun betalingsbilag/utskrift av reskontro. B498 04.12.2009 3 323 Faktura er utstedt til T AS. Signert og datert bekreftelse fra leverandøren på at fakturaene er til A AS. D52 31.12.2009 -708 750 Fakturaen er bokført i 2008. Bokført igjen 2. termin 2009 og korrigert av virksomheten i 6. termin 2009. Tilbakeføres pga renteelementet virksomheten har fått i perioden 2. termin til 6. termin. D52 31.12.2009 -81 575 Fakturaen er bokført i 2008. Bokført igjen 2. termin 2009 og korrigert av virksomheten i 6. termin 2009. Tilbakeføres pga renteelementet virksomheten har fått i perioden 2. termin til 6. termin. Sum  - 637 506 

Bilagene IF10 og IF11 er tidligere bokført i 2008. Samme beløp er også bokført i 2. termin 2009 med tilhørende korrigering/tilbakeføring ved bilag D52 i 6. termin 2009. Selskapet har dermed godtgjort seg av for mye tilbakebetalt merverdiavgift i perioden 2. termin 2009 til 6. termin 2009. Som forklaring på dette har selskapet uttalt at IF10 og IF11 dessverre ble bokført to ganger, og at de ikke oppdaget dette før balanseavstemmingen høsten 2009. Korrigering ble da gjort i 6. termin 2009 og totalt innrapportert inngående merverdiavgift for året er derfor korrekt. Videre uttaler selskapet at de i ettertid ser at de skulle ha korrigert dette på 2. termin 2009, og sendt ny oppgave for denne terminen, men at de ikke tenkte på dette. Til dette bemerker skattekontoret at det dreier seg om store beløp, kr 708 750 og kr 81 575 i inngående avgift. Fradragsføringen av for mye avgift i 2. termin 2009 ga selskapet betydelig høyere likviditet og rentefordel. Selskapets regnskapsfører har også betydelig erfaring og kunnskap om bokføring og det måtte således fremstå som utvilsomt at feilføringen skulle korrigeres for den aktuelle terminen. Man skulle også kunne anta at regnskapsfører ville vært oppmerksom på at fakturadatoen var fra 2008 og ikke 2009, og at de samme fakturaene var bokført også i 6. termin 2008. På grunn av dette tilbakeføres det inngående merverdiavgift med kr 708 750 og kr 81 575 for 2. termin 2009 og tilsvarende beløp korrigeres for 6. termin 2009. For vurdering av fradragsretten for beløpet i 2008 vises det til punktet 4.11.2 ”6. termin 2008 og 2. termin 2009”.

Vurdering av fradragsrett for inngående merverdiavgift i forbindelse med faktura IF9 fra 2. termin 2009 omtales under punktet 4.11.2 ”6. termin 2008 og 2. termin 2009”. Inngående merverdiavgift tilhørende IF9 er derfor ikke medtatt i oversikten nederst over beløp som tilbakeføres.

Bilaget til BP40 er en faktura utstedt til J AS. Som dokumentasjon på at fakturaen tilhører Klager AS er det vedlagt signert bekreftelse fra J AS på at de ikke har krevd fradrag for inngående merverdiavgift i sitt regnskap. Fakturaen er stilet til et annet rettssubjekt hvilket medfører fare for at fakturaen også er fradragsført i dette selskapet. Fakturaen kan følgelig ikke godkjennes. Bekreftelse fra J AS på at de ikke har krevd fradrag for inngående merverdiavgift kan ikke anses som tilstrekkelig dokumentasjon på at fakturaen tilhører Klager AS. På bakgrunn av at fakturaen er stilet til et helt annet rettssubjekt må inngående merverdiavgift tilbakeføres med kr 2 500. 

For bilag IF109 foreligger det ingen faktura, kun en posteringsjournal. Selskapet hevder i sitt tilsvar at posteringen gjelder telefonkostnader og er kun bokført i Klager AS og ingen andre selskaper. Det er likevel et krav etter mval. § 15-10 og bokføringsloven § 10 at inngående merverdiavgift og bokførte opplysninger skal være dokumentert. Posteringsjournal viser kun hva som er bokført og gir ingen dokumentasjon på de bokførte opplysningene. Bokføringen må derfor tilbakeføres. Inngående merverdiavgift tilbakeføres med kr 2 543.

Bilag til postering B242 er en faktura for kjøp av pc stilet til M som ifølge selskapet er ansatt og jobber i Stavanger. M har signert bekreftelse på at pc’en benyttes av han i forbindelse med sitt arbeide for Klager AS. Videre uttaler han at fakturaen skulle vært stilet til selskapet, men at han kan bekrefte at han ikke har krevd fradrag for tilsvarende inngående merverdiavgift i sitt regnskap. Fakturaen er stilet til et annet rettssubjekt hvilket medfører risiko for dobbelt fradragsføring av inngående merverdiavgift. På bakgrunn av det ikke foreligger dokumentasjon på at fakturaen ikke er bokført i begge regnskaper tilbakeføres bokføringen. Inngående merverdiavgift tilbakeføres med kr 1 678.

Faktura tilhørende bilag IF180 er datert 07.01.2010. Selskapet har anført at varene ble tolldeklarert i både 2009 og 2010, men at mesteparten av varene ble levert i 2009, og at den vesentlige delen av kostnaden derfor hører hjemme i 2009. Skattekontorets oppfatning er at så lenge fakturadato er fra 2010, skal bokføring og fradrag for inngående merverdiavgift gjøres i 2010 og ikke i 2009. Selger har datert faktura 07.01.2010 og innbetaler merverdiavgiften i denne terminen.

For bilag IF185 er det fradragsført for mye inngående merverdiavgift. Fradragsført merverdiavgift utgjør kr 416 mens korrekt beløp skal være kr 20. Det er således fradragsført kr 396 for mye i inngående merverdiavgift. Selskapet har i sitt tilsvar av 14.11.2011 uttalt at det stemmer at bilaget er feilført, og at de beklager feilen. Inngående merverdiavgift tilbakeføres etter dette med kr 396.

Bilag IF217 er ikke datert i henhold til bokføringsforskriftens § 5-1-1 og kan derfor ikke godkjennes som dokumentasjon på kjøpet. Bilaget mangler også bokstavene MVA etter organisasjonsnummeret. Av bilaget fremkommer det at forholdet gjelder ”Diverse kjøring i desember..”, og betaling er notert til ”14/1”. Selskapet anfører at dette må være tilstrekkelig for å vise at bilaget er fra desember 2009. Til dette bemerker skattekontoret at det ikke noe sted på bilaget fremkommer årstallet 2009. Bilaget er ikke datert, og inngående merverdiavgift tilbakeføres derfor med kr 11 750.

Bilagene IF241 og IF242 er fakturaene datert henholdsvis 30. og 21. januar 2010, mens de er bokført i 2009. I sitt tilsvar bekrefter selskapet at de her har gjort en feil og at det kanskje var mer fristende å bokføre fakturaene i 2009 siden fakturaen hører til 2009, fremfor å gjøre en avsetning i 2009 med tilhørende tilbakeføring og bokføring i 2010. Inngående merverdiavgift med kr 1 508 fra IF241 og kr 1 997 fra IF242 tilbakeføres.

Bilagene IF246, 247, 248 og 249 er alle manuelt/håndskrevne (ikke maskinelt produsert), manuelt nummerert og mangler MVA etter org.nr. IF246, 247 og 248 er alle datert i 2010 og hører derfor til 1. termin 2010 og ikke 6. termin 2009. IF246 er datert i 2009 og er som nevnt ovenfor godkjent på bakgrunn av revisorbekreftelsen. IF246, 247 og 248 må imidlertid tilbakeføres da de ikke hører til 2009. Selv om leverandøren bekrefter ta fakturaene hører til 2009 så er fakturadatoen 2010, og skal følge føres på 1. termin 2010. Det er også denne perioden leverandøren skal bokføre sin utgående merverdiavgift. Inngående merverdiavgift med kr 6 800 (kr 1 375 +  kr 2 750 + kr 2 675).

Fakturaene tilhørende bilag B385 er stilet til O AS. Som dokumentasjon på at er det vedlagt signert bekreftelse fra O AS på fakturaen skulle vært stilet til Klager AS og at O AS ikke har krevd fradrag for inngående merverdiavgift i sitt regnskap.

Bekreftelse fra O AS på at de ikke har krevd fradrag for inngående merverdiavgift kan ikke anses som tilstrekkelig dokumentasjon på at fakturaen tilhører Klager AS. På bakgrunn av at fakturaen er stilet til et helt annet rettssubjekt må inngående merverdiavgift tilbakeføres med kr 561.

For bilag B410 er det bokført inngående merverdiavgift med kr 3 616. Bokføringen er dokumentert med en kontoutskrift for P sin viser en rekke kortbetalinger til Statoil. Selskapet har forklart at uttaket gjelder diesel til deres lastebil, og at P har brukt sitt private kort frem til Statoilkort ble bestilt. I ettertid var det ikke mulig å få ut kopier med spesifisert merverdiavgift, men at alle Statoilstasjoner er registrert i Merverdiavgiftsregisteret og at det ville være unaturlig om de ikke fikk fradrag for inngående merverdiavgift. Skattekontoret legger til grunn at det som grunnlag for bokføringen ikke foreligger kvitteringer for kjøpet, kun en kontoutskrift. Kjøpet er således ikke dokumentert på tilfredsstillende måte, og bokført dokumentasjon viser heller ikke hva som er kjøpt eller hvor mye merverdiavgift som er beregnet. Ved kjøp av diesel på bensinstasjon er det alltid muligheter for å få kvittering for kjøpet, uavhengig om man har betalt med kort eller kontant. På bakgrunn av at det mangler kvittering for kjøpet tilbakeføres merverdiavgift med kr 3 616.

For bokføring B496 foreligger det kun betalingsbilag, ikke faktura for betaling til S. Selskapet har i sitt tilsvar av 14.11.2011 uttalt følgende: ”Vi måtte betale et beløp for å få beholde bilen ut mai, som opprinnelig var leaset i D AS. De skulle sende oss faktura for betalingen, noe de aldri gjorde, og de svarer ikke på våre henvendelser. Vi må muligens godta at vi ikke får godkjent fradrag for dette beløpet som ble betalt 22/4-2009." Skattekontoret kan ikke se at betalingen er dokumentert og inngående merverdiavgift med kr 6 643 tilbakeføres.

Fakturaer tilhørende bilag B498 er stilet til T AS. Klager AS har forklart at T AS hjalp de med leie av containere til å lagre fyrverkeri til nyttår. Disse la ut for beløpet og oversendte originalfakturaene til Klager AS og har ikke krevd fradrag for inngående merverdiavgift. Selskapet har signert bekreftelse på at de ikke har bokført inngående merverdiavgift. Videre har Klager AS i sitt tilsvar uttalt at de i etterpåklokskapens lys ser at T AS burde bokført fakturaen i sitt regnskap og betalt leverandøren, for så å fakturere Klager AS, men det ikke ble gjort slik fordi de hadde mye å gjøre og det hastet med containerleien. Klager AS opprettholder likevel sitt krav om fradrag for inngående merverdiavgift. Bekreftelse fra T AS på at de ikke har krevd fradrag for inngående merverdiavgift kan ikke anses som tilstrekkelig dokumentasjon på at fakturaen tilhører Klager AS. På bakgrunn av at fakturaen er stilet til et helt annet rettssubjekt må inngående merverdiavgift tilbakeføres med kr 3 323. 

Følgende beløp vil etter dette bli korrigert:

Skattekontoret legger til grunn at beløpet for inngående merverdiavgift tilbakeføres med: Kr   884 248 for 2. termin 2009  (kr 93 923 omtales senere) Kr       2 500 for 3. termin 2009 Kr       4 221 for 5. termin 2009 Kr - 637 506 for 6. termin 2009

Totalt kr 253 463  for 2009.

1.1.4.2   6. termin 2008 og 2. termin 2009

Under kontrollen er det funnet tre fakturaer utstedt fra D AS hvor inngående merverdiavgift er fradragsført av Klager AS, mens tilsvarende utgående merverdiavgift ikke har blitt oppgitt i omsetningsoppgavene eller betalt av D AS. Disse fakturaene er IF9 med fakturadato 05.03.2009 for 2. termin 2009 med kr 469 613 hvorav inngående merverdiavgift kr 93 923, IF10 med fakturadato 31.12.2008 for 6. termin 2008 med kr 3 543 750 hvorav inngående merverdiavgift kr 708 750 og IF11 med fakturadato 31.12.2008 for 6. termin 2008 med kr 407 875 hvorav inngående merverdiavgift kr 81 575. D AS har levert merverdiavgiftsoppgaver, men ikke betalt skyldig merverdiavgift for 6. termin 2008. D AS har ikke levert merverdiavgiftsoppgaver for 2009, og heller ikke betalt inn skyldig merverdiavgift. D AS gikk konkurs 16.06.2009.

Skattekontoret har i varsler av 07.10.2011 og 24.01.2012 varslet at den fradragsførte inngående merverdiavgiften vil bli vurdert  tilbakeført.

Tilsvar: I tilsvar av 14.11.2011 har Klager AS anført at faktureringen skyldes reelt salg av varer mellom selskapene. Merverdiavgiften er derfor en utgift som Klager AS har krav på å fradragsføre. Gjelden til D AS er betalt og gjort opp i sin helhet.

Videre uttaler selskapet at D AS sin finansielle situasjon ble vanskelig da Å sa opp sitt engasjement med selskapet i januar 2009. Dette hadde sammenheng med forbud mot bruk av pinnefyrverkeri som ble vedtatt i oktober 2008. På grunn av dette satt selskapet igjen med store mengder varer som ikke kunne selges. Da forbudet ble innført var det allerede for sent for selskapet å kjøpe komplementære varer fra leverandørene, hvilket medførte omsetningssvikt med ca. kr 5 000 000 i 2008. Selskapets ledelse søkte ny finansiering for fortsatt virksomhet fra januar 2009 og frem til mai/juni 2009.

Klager AS bestrider at det er dokumentasjon eller grunnlag for å fremsette løse påstander om at ”.. det synes som om det er et bevist forsøk på unndragelse av merverdiavgift.” på side 7 i rapporten og at ”Fradragsføringen fremstår som illojal overfor merverdiavgiftssystemet da Klager AS har fått fradrag for den samtidig som tilsvarende utgående merverdiavgift aldri ble betalt av motparten D AS”. Selskapet viser til innsendt dokumentasjon som viser at alle fakturaer mellom selskapene er fullt ut oppgjort.

I tilsvar av 23.02.2012 har selskapet i hovedtrekk anført at det bestrides at det foreligger planmessige og bevisst illojale tilpasninger til merverdiavgiftssystemet. D AS kom i en vanskelig økonomisk situasjon da det den 15. oktober 2008 ble innført forbud mot raketter med styrepinner. Selskapet hadde varer for 1,2 millioner kroner på lager som ikke kunne omsettes i desember 2008, hvilket førte til en omsetningssvikt på ca. 5 millioner kroner. Som en direkte konsekvens av lovendringen valgte Å å si opp sitt kundeforhold med D AS. Administrasjonen i selskapet forsøkte gjennom våren 2009 å unngå at konkurs ble åpnet, det henvises til styreprotokoll av 02.05.2009. Selskapet mener dette underbygger at det ble gjort betydelig innsats og seriøse anstrengelser for å redde virksomheten. På grunn av at D AS ikke hadde likvide midler ble merverdiavgiften ikke innbetalt til staten. Ved vurderingen må skattekontoret hensynta den finansielle og markedsmessige situasjonen D AS var kommet opp i. Det vises også til at eierforholdet ikke er likt i de to selskapene. A AS eies 40 % av F og 60 % av E. D AS eies av K AS. I K AS er E og F kun mindretallsaksjonærer med 21 % aksjer hver. Videre er heller ikke styrene identiske.

Rettspraksis: Skattekontoret viser til at fradrag for inngående avgift i praksis har blitt nektet til tross for at inngående avgift er dokumentert ved korrekt bilag i tilfeller der kjøper har kunnskap om at selger ikke vil eller kan innbetale utgående merverdiavgift. Skattekontoret viser til Høyesteretts dom i Rt. 2011 s.  213, den såkalte ”Invex-dommen”. Dommen gjaldt spørsmålet om et selskap som kjøpte et varelager beheftet med pant, skulle få fradrag for inngående merverdiavgift, når det var klart at utgående merverdiavgift ikke ville bli betalt fordi selgeren var konkurs og hele kjøpesummen skulle innbetales til panthaver til nedbetaling av gjeld.

Høyesteretts flertall kom til at den fradragsførte inngående merverdiavgiften skulle tilbakeføres. Retten begrunnet dette med at merverdiavgiftsloven § 8-1 (tidligere § 21) er et uttrykk for et gjensidighetsprinsipp hvor utgående og inngående merverdiavgift korresponderer og nøytraliserer hverandre. Begrunnelsen for kjøpers fradragsrett er at samme avgift innbetales til staten av selgeren som utgående avgift, med det resultat at det er siste kjøper som til slutt betaler den endelige avgiften. Formålet med bestemmelsen er at den virker konkurransemessig nøytralt og forhindrer avgiftsmessige ulikheter mellom næringsdrivende. Det ble også lagt til grunn at fradrag for inngående merverdiavgift kan nektes, selv om loven i utgangspunktet gir rett til fradrag for inngående avgift på anskaffelser til bruk i den avgiftsregistrerte virksomheten jf mval § 8-1 som er dokumentert ved bilag jf mval § 15-1, dersom omstendighetene tilsier dette.

Videre ble det vektlagt at det, på grunn av at representantene for selskapene som inngikk avtalen begge var eller hadde vært involvert i de to selskapene, forelå et sterkt interessefellesskap. Avtalen var heller ikke i samsvar med den symmetri mellom utgående og inngående merverdiavgift som loven bygger på. Det ble også uttalt at hensikten med den inngåtte avtalen var å nedbetale gjeld noe alle involverte var inneforstått med. Høyesterett uttalte at det i slike tilfeller ikke var urimelig at det fradrag for inngående merverdiavgift blir nektet.

Også Agder lagmannsrett i RG 2008 s. 914 (Risør Restaurantdrift) har behandlet et tilsvarende spørsmål. Spørsmålet i saken gjaldt hvorvidt fradrag nektes  for inngående merverdiavgift ved kjøp av driftstilbehør og varelager fra konkursdebitor, som ikke innberetter eller betaler den beregnede avgiften, kunne nektes. I saken var en person både styreleder og daglig leder i begge de involverte selskapene og handlet således for begge parter. Lagmannsretten fant det bevist at kjøper allerede på tidspunktet for salgsavtalen og faktureringen hadde positiv kunnskap om at selger ikke aktet å innberette eller innbetale merverdiavgiften.

Lagmannsretten viste også til Høyesteretts kjennelse i Rt. 1994 s. 885, den såkalte ”Dyb-kjennelsen”, hvor Høyesterett uttalte at ”Lagmannsretten har lagt til grunn at fradrag for inngående merverdiavgift ikke kan kreves der kjøperen visste at selgeren ikke var registrert i merverdiavgifts-manntallet og ikke betalte merverdiavgift, og at det samme må gjelde der kjøperen har utvist kvalifisert uaktsomhet i forhold til dette.”

Videre uttalte lagmannsretten at grunnen til at kjøpere gis fradrag for inngående merverdiavgift er at avgiften betales av det foregående omsetningsleddet. Når kjøper på avtaletidspunktet har sikker kunnskap om at selger ikke kommer til å betale den beregnede avgift, er det ingen rimelige hensyn som tilsier at kjøper skal kunne fradragsføre avgiften. Dette er særlig klart når selger og kjøper har den samme ledelse og de samme eierinteresser.

Spørsmålet om fradragsrett for inngående merverdiavgift er også omtalt i dom avsagt i Oslo Tingrett den 15.02.2012, TOSLO-2011-108739 og UTV-2012-883. Dommen gjelder spørsmålet om fradragsrett for inngående merverdiavgift i selskapet Eiker Eiendom AS for vederlag til Husbutikken AS for oppføring av bygg. Grunnet likviditetsproblemer ble konkurs åpnet i Husbutikken AS kort tid etter at selskapet hadde fakturert Eiker Eiendom AS. Det fakturerte beløpet var betalt av Eiker Eiendom AS før faktura ble utstedt. Eiker Eiendom AS fradragsførte inngående merverdiavgift i omsetningsoppgaven på bakgrunn av den mottatte fakturaen. Verken Husbutikken AS eller dets konkursbo hadde betalt den tilsvarende utgående merverdiavgiften. Eiere i de involverte selskapene var i hovedsak et ektepar og deres barn.

Med henvisning til Rt. 2011 side 213 (Invex-dommen) viste tingretten i sin avgjørelse til at merverdiavgiftsloven § 21 (nå § 8-1) er et uttrykk for et gjensidighetsprinsipp. Utgående og inngående merverdiavgift korresponderer og nøytraliserer hverandre. På grunn av at Husbutikken AS ikke hadde betalt den utgående merverdiavgiften ville staten bli påført et tap. Selv om retten viste til at fradragsretten ikke er betinget av at selger innberetter og innbetaler utgående merverdiavgift, følger det av rettspraksis i Invex-dommen at fradrag for inngående merverdiavgift kan nektes "dersom dette er nødvendig for å underkjenne tilpasninger som på en illojal måte tar sikte på å utnytte utformingen av regelverket". Retten viste også til Rt. 1994 side 889 (Dyb) og RG 2008 side 914 (Risør Restaurantdrift).

Retten viste videre til Invex-dommen og la til grunn at avgjørende måtte være om det forelå et arrangement som på en illojal måte tar sikte på å utnytte utformingen av regelverket, som ikke gjør det urimelig at det ikke gis fradrag for kjøpers avgift. Og at det ved denne vurderingen vil ha betydning om det foreligger et interessefellesskap.

Det ble så vist til at Husbutikken AS hadde fakturert Eiker Eiendom AS før oppdraget var fullført og fakturering skulle skje i henhold til avtalen, og at dette viste at selskapet tvilte på egne fremtidsutsikter.

På grunn av at selskapene hadde samme ledelse og langt på vei samme eiere la retten til grunn at Eiker Eiendom AS var godt kjent med Husbutikkens situasjon på faktureringstidspunktet. Når Eiker Eiendom AS ba om å bli fakturert etter møtet med banken var det for å minimere eget tap. Fakturaen ble sett som en del av et arrangement for å legge til rette for et krav om fradrag for inngående merverdiavgift. At Eiker Eiendom AS var kjent med at Husbutikken AS ikke ville betale merverdiavgiften da omsetningsoppgave med fradrag for inngående merverdiavgift ble levert var uomtvistet.

 

Generelt: Skattekontoret bemerker at de to fakturaene fra 2008, IF10 og IF11, i utgangspunktet ikke tilfredsstiller bokføringsforskriftens krav til innhold, jf. bokføringsforskriftens §§ 5-1-1 til 5-1-2. Fradragsført inngående merverdiavgift på fakturaene utgjør henholdsvis kr 81 575 og kr 708 750.

I henhold til bokføringsforskriften § 5-1-1 nr. 3 skal et salgsdokument angi ytelsens art og omfang. Det vil si at det må klart fremgå hva som er solgt og hvilken mengde. På faktura med bilagsnummer IF11 er varen beskrevet med ”Salg av containere”, antall er satt til 1. Fakturaen spesifiserer ikke containeren noe ytterligere. Faktura med bilagsnummer IF10 beskriver varen med ”Varer 2008”, antall er satt til 1. Det følger ikke noen spesifikasjon av hvilke varer og hvor mange varer dette omfatter. Fakturaene kan etter dette ikke sies å være i samsvar med bokføringsforskriftens formelle krav til et salgsdokuments angivelse av art og omfang. Bilagene kan derfor i utgangspunktet ikke godtas som dokumentasjon på fradragsrett for inngående merverdiavgift jf mval § 15-1.

Faktura IF9 for inntektsåret 2009 oppfyller imidlertid bokføringsforskriftens krav til innhold.

D AS (G AS på konkurstidspunktet) gikk konkurs 16.06.2009 og selskapet hadde da enda ikke betalt skyldig merverdiavgift for 6. termin 2008. Selskapet har heller ikke levert noen merverdiavgiftsoppgaver for 2009.

Klager AS leverte sin hovedoppgave for 6. termin 2008 den 11.02.2009. Korrigert oppgave ble levert den 16.10.2009. Omsetningsoppgave for 2. termin 2009 ble levert 10.06.2009.

Fakturadato for de tre fakturaene var som nevnt, 31.12.2008 for IF10 og IF11, og 05.03.2009 for IF9. Skattekontoret viser til at selgeren, D AS, på tidspunktet for utstedelse av siste faktura hadde sluttet å levere somsetningsoppgaver.

Eierskap og ledelse i kjøper- og selgerselskapene: Det er ikke innsendt aksjonæroppgaver for 2008 og 2009 for Klager AS, og skattekontoret har derfor ingen  dokumentasjon som viser hvem som har vært aksjonærer i på hvilket tidspunkt.

I henhold til selskapets årsregnskap for 2007 hadde D AS 100 % av aksjene i Klager AS.

I henhold til årsregnskapet for 2008 og 2009 var E og F aksjonærer med henholdsvis 60 og 40 % eierandel i Klager AS.

I henhold til aksjonærregisteroppgave for 2008 og 2009 var K eneste aksjonær i D AS.

Etter aksjonærregisteroppgaven til K AS for 2008 og 2009 var følgende personer aksjonærer i selskapet: A1   ca 3 % A2   ca 3 % A3   ca 3 % A4   ca 20 % A5 AS  ca 19 % A6 AS   ca 19 % A7 AS  ca 19 % A8 AS   ca 14 % Ifølge innberetning til Sarpsborg Tingrett vedrørende D AS (G AS på konkurstidspunktet) sin konkurs var F opprinnelig aksjonær i selskapet med 100 %. Den 08.11.2001 ble aksjene overdratt til holdingselskapet K AS, med A9, E, A10, P og F som aksjonærer. I 2006 ble nye eiere i holdingselskapet K AS involvert og bestod av følgende personer:

- A5 AS v/ F   19,2 % - A6 AS v/E    19,2 % - A7 AS v/A9   19,2 % - A8 AS v/A10   13,7 % - A4 AS v/P    20,2% - A3     3 % - A1     3 % - A2    3 %

Selskapet har imidlertid i sitt tilsvar av 23.02.2012 anført hvem som er/har vært aksjonærer i selskapene. Disse opplysningene avviker noe fra de opplysningene som er omtalt ovenfor. På bakgrunn av delvis manglende aksjonæroppgaver legger skattekontoret til grunn selskapets egne opplysninger om hvem som har vært aksjonærer i selskapene i kontrollperioden.

Det vises til vedlegg 5 for hvem som har hatt hvilke roller i selskapene. Disse opplysningene er hentet fra Brønnøysundregistrene.

Nedenfor følger en oppstilling over eiere og ledelse i selskapene i kontrollperioden. Opplysninger om roller i ledelsen er som nevnt basert på Brønnøysundregistrene og eierskapet er basert på selskapets egne opplysninger.

D AS hadde følgende eiere og ledelse: Aksjonærer (iflg selskapet):  K AS 100 % Styret og daglig leder:  Ingen registrert daglig leder iht skattekontorets opplysninger for kontrollperioden.  A9 : Styreleder fra 27.10.2003 til 02.04.2009  E : Styremedlem fra 27.10.2003  P : Styremedlem fra 27.10.2003 til 02.04.2009     Styreleder fra 02.04.2009 Regnskapsansvarlig og ansvar for innsending av merverdiavgiftsoppgaver:  A 11

K AS hadde følgende eiere og ledelse: Aksjonærer (iflg selskapet): P  23 % E   21 % A9  21 % F  21 % A10  14 % Styret og daglig leder:  E : Daglig leder fra 28.11.2001    Styreleder fra 19.04.2012    Styremedlem fra 28.11.2001 til 19.04.2012  P : Styremedlem fra 28.11.2001  A10 : Styremedlem fra 28.11.2001  A9 : Styreleder fra 28.11.2001 til 19.04.2012     Styremedlem fra 19.04.2012 Regnskapsansvarlig og ansvar for innsending av merverdiavgiftsoppgaver:  A11

Klager AS hadde følgende eiere og ledelse: Aksjonærer (iflg selskapet):  E  60 %  F  40 % Styret og daglig leder:

P:  Daglig leder fra 21.09.2009 (ingen registrerte daglige ledere før dette tidspunktet), styremedlem fra 22.09.2009 A9 : Styreleder fra 13.01.2007 til 28.05.2009 F : Styremedlem fra 28.05.2009 til 20.02.2012 E : Styreleder fra 08.05.2009 Regnskapsansvarlig og ansvar for innsending av merverdiavgiftsoppgaver: A 11

Som det fremkommer av oversikten personer og hvilke roller de hadde:

E:  Eier i Klager AS  Eier i K AS  Daglig leder i K AS  Styremedlem i K AS  Styremedlem i D AS

F:  Eier i Klager AS  Eier i K AS

A9:  Styreleder i Klager AS  Eier i K AS  Styreleder i K AS  Styreleder i D AS

P:  Eier i K AS  Styremedlem i K AS  Styremedlem i D AS

A10:  Eier i K AS  Styremedlem i K AS

Av oppstillingen fremkommer det at E, F og A9 alle har hatt sentrale roller i Klager AS samtidig som de har hatt minst en sentral rolle i D AS, eller dets eier (100 % eier) K AS.

E og F som er de to eneste eierne av Klager AS har også hatt 21 % eierandeler hver i K AS. Selv om de ikke har hatt majoriteten av aksjene, så er det heller ingen andre aksjonærer som har hatt det. Samtlige aksjonærer har eid mellom 21 og 23 % av aksjene. E har i tillegg vært styremedlem i både K AS og dets heleide datterselskap D AS. Det bemerkes også at flere av personene har hatt tidligere og senere roller i de tre selskapene og øvrige selskaper. Det vises til oversikten i vedlegg 5.

Skattekontoret viser videre til at kjøper og selgerselskapet har hatt samme regnskapsfører, A11. A11 har vært ansvarlig for innsendelse av omsetningsoppgaver for begge selskapene. Vi forutsetter dermed at hun har hatt kjennskap til D AS' økonomiske stilling / utsikter på tidspunktet for utstedelsen av fakturaene. Vi mener dermed at A11 må ha hatt kunnskap om at selgerselskapet ikke ville eller kunne innbetale det utgående merverdiavgiftsbeløpet. Videre viser vi til at både P, A9 og E var medlemmer av styrene i begge selskapene. P og A9 har videre via K AS hatt eierinteresser i selgerselskapet. E var deleier i kjøperselskapet i kontrollperioden, samtidig som han var styremedlem i selgerselskapet.

Skattekontoret mener på denne bakgrunn at det er tette bånd mellom kjøper og selgerselskapet, og at det må anses å foreligge interessefellesskap mellom selskapene. At selskapene ikke tilhører samme konsern og ikke har den samme aksjonærstrukturen, slik selskapet anfører, har ikke avgjørende betydning. Det avgjørende må i denne sammenheng være at de samme personene har sentrale roller i begge selskapene og må antas å ha sikker kunnskap om selgerselskapets økonomiske stilling og evne/ vilje til å betale den utgående merverdiavgiften.

Det nære forholdet mellom selskapene styrkes også av selskapets forklaring vedrørende endring av utgående merverdiavgift. Etter skattekontorets mening viser dette at de kjøper- og selgerselskapet har hatt et svært nær forhold seg i mellom.

Etter skattekontorets vurdering er det utvilsomt at det foreligger et nært forhold og sterkt interessefellesskap mellom selskapene. Forholdet er så nært at det ikke er til å unngå at sentrale personer i de tre selskapene har god innsikt i de andres drift og økonomiske forhold.

Bokføring på mellomregningskonto: Under kontrollen ble det konstatert at forretningstransaksjoner mellom Klager AS og D AS normalt ikke ble betalt, men ble bokføret mot en ”mellomregningskonto”.

Skattekontoret finner ingen opplysninger i den innsendte dokumentasjonen på at bilagene IF9, IF10 og IF11 er betalt i sin helhet ved forfall. Fakturaene er bokført på mellomregningskonto med Klager AS. Per 31.12.2008 utgjorde gjeld på mellomregningskontoen kr 2 502 168. Per 31.12.2009 utgjorde gjeld på mellomregningskonto kr 1 432 4670 før ”sluttposteringer”. Gjelden er i sin helhet per 31.12.2009 overført til K AS slik at bokført gjeld er kr 0.

Skattekontoret er av den oppfatning at selskapenes praksis med bruk av mellomregningskonto for oppgjør videre taler for at kjøper- og selgerselskapet hadde et nært forhold / interessefellesskap.

Selgerselskapet, D AS', økonomiske stilling på salgstidspunktet: Skattekontoret viser til at selgerselskapets økonomiske stilling ville bli påvirket av endringen i fyrverkeriomsetningen som skjedde ved innføringen av forbud mot raketter med styrepinne. 

Forbud mot raketter med styrepinne inntrådte fra 15.10.2008. Forslag om slikt forbud ble sendt ut på høring allerede 21.02.2007. Høringsforslaget hadde sin bakgrunn i Direktoratet for samfunnssikkerhet og beredskap sin Fyrverkerirapport 2006. Høringsfristen ble satt til 20.04.2007. Justis- og beredskapsdepartementet sendte også ut en pressemelding allerede 02.11.2007 (nr. 109-2007) om at de ønsket forbud mot raketter med styrepinne, se vedlegg 6. I denne pressemeldingen ble det også opplyst om at man tok sikte på at forbudet ville gjelde fra nyttårsaften 2008/2009 slik at fyrverkeribransjen skulle få tid til å tilpasse seg de nye bestemmelsene. Det kommende forbudet mot pinnefyrverkeri ble også omtalt i landets største aviser allerede ved årsskiftet 2007/2008. Forbudet som først trådte i kraft fra 15.10.2008 var således mye omtalt og allment kjent ett år før det trådte i kraft og hadde virkning for fyrverkeribransjen. Det kommende forbudet var også fyldig omtalt i riksdekkende medier. Det var også varslet av departementet selv, og da også med varsel om fra hvilket år forbudet ville gjelde. Etter skattekontorets mening måtte derfor et tap fremstå som påregnelig for selskapet i lang tid før forbudet faktisk ble vedtatt.

Som selskapet selv har påpekt foregår det meste av omsetningen i fyrverkeribransjen i romjulen. Årets resultat avhenger derfor i stor grad av hvor mye som selges i løpet av disse dagene. D AS hadde større kvanta med pinnefyrverkeri på lager som ikke kunne bli solgt. At selskapet ville lide et stort tap som følge av forbudet, fremstod som påregnelig da forbudet trådte i kraft. Dette samsvarer også med Klager AS sitt tilsvar hvor de uttaler at det da forbudet trådte i kraft var det for sent å skaffe komplementære varer og selskapet på grunn av dette ville få et stort tap.

Skattekontoret mener at selskapets eiere, ledelse og regnskapsansvarlig må derfor ha hatt kjennskap til D AS' usikre økonomiske situasjon, samt at tap for selskapet fremstod som påregnelig. Vi er derfor av den oppfatning at de ansvarlige for driften og regnskapsføringen i Klager AS måtte anses å ha kunnskap om at merverdiavgiften på fakturaene fra selgerselskapet ikke ville bli innrapportert og betalt.

På grunn av at omsetningen hovedsakelig foregår i romjulen måtte tapet og selskapets svært dårlige økonomiske situasjon var utvilsomt for selskapet da de to første fakturaene ble fakturert den 31.12.2008 og når omsetningsoppgave for 6. termin 2008 ble innsendt fra Klager AS. Skattekontoret mener det ut fra sakens opplysninger  fremstår  som klart at selskapene var måtte ha kunnskap om at D AS hadde alvorlige likviditetsproblemer da fakturaene ble fakturert og omsetningsoppgave sendt inn, og at det var sannsynlig at selskapet ikke hadde midler til å betale merverdiavgiften. Det samme vil være tilfelle for bilag IF 9 med fakturadato 05.03.2009 hvor Klager AS sendte inn omsetningsoppgave for 2. termin 2009 den 10.06.2009.

Skattekontoret kan ikke se at selskapet har kommet med nye opplysninger knyttet til faktum i selskapets innspill til utkast til vedtak av 30.04.2013 som gjør at vår vurdering stiller seg anderledes.

Konklusjon: Som omtalt ovenfor har Klager AS og D AS flere av de samme personen i sin ledelse og som eiere, samt at det er samme regnskapsansvarlig / ansvarlig for omsetningsoppgavene. Det foreligger således et sterkt interessefellesskap mellom selskapene, og god kunnskap om selskapenes økonomiske situasjon.

Transaksjonene er ikke betalt på ordinært vis, men i stedet bokført på mellomregningskonto. Som omtalt over legges det til grunn at D AS sin økonomiske situasjon måtte fremstå som klar for selskapet senest da forbudet trådte i kraft den 15.10.2008. Problemene var uansett helt klare på fakturadatoene 31.12.2008 og 05.03.2009, da selskapet måtte vite hvordan årets omsetning var blitt. Når selgerselskapet unnlot å innbetale merverdiavgiftsbeløpet fikk selskapene samlet sett merverdiavgift tilbake fra staten. Når kjøperselskapet på grunn av tette bånd til selgerselskapet måtte anses å ha kjennskap til den manglende betalingen må slike transaksjoner fremstår som illojale overfor merverdiavgiftssystemet og i strid med merverdiavgiftslovens § 8-1 (tidligere § 21) sitt formål og lovens prinsipp om gjensidighet.

Skattekontoret bemerker at IF10 og IF11 også er fradragsført i 2. termin 2009 med tilhørende tilbakeføring i 6. termin 2009. Selskapet har således oppnådd kreditt fra staten i denne perioden. Se omtale under avsnittet for 2009.

Skattekontoret er kommet til at selskapets omsetningsoppgaver må anses "uriktig eller ufullstendig" og at merverdiavgiften kan fastsettes ved skjønn jf mval § 18-1.

På bakgrunn av merverdiavgiftsloven, rettspraksis og faktum tilbakeføres inngående merverdiavgift for 6. termin 2008 med kr 790 325 (kr 708 750 + kr 81 575) og for 2. termin 2009 med kr 93 923.

1.1.5   Fastsettelse av skyldig merverdiavgift Skattekontoret legger til grunn at det etterberegnes netto merverdiavgift som følger:

År 2008 Termin 1 Termin 2 Termin 3 Termin 4 Termin 5 Termin 6 Sum Endring grunnlag utg. mva      1 254 004 1 254 004 Endring utgående mva      -313 501 -313 501 Endring inngående mva      -790 325 -790 325 Netto etterberegnet mva      -1 103 826 -1 103 826

År 2009 Termin 1 Termin 2 Termin 3 Termin 4 Termin 5 Termin 6 Sum Endring grunnlag utg. mva  - - - - - - Endring utgående mva  - - - - - - Endring inngående mva  -884 248 -2 500 -4 221 - 637 506 -253 463 Netto etterberegnet mva  -884 248 -2 500 -4 221 - 637 506 -253 463 "

1.3 Klagers innsigelser Klagerens innsigelser i klagen av 01.11.2013 knyttet til det påklagede forhold kan sammenfattes slik:

Utgående merverdiavgift Skattekontoret etterberegner utgående avgift med kr 313 501 for 6. termin 2008, begrunnet med at klageren uriktig har bokført en reduksjon av salget med kr 1 254 004  da kreditnotaer ikke er utstedt.

Det hevdes at vedtaket bygger på feil forståelse av faktum. Skattekontoret har ikke korrigert sin fremstilling på grunnlag av klagerens innsendte opplysninger. Klageren har ikke foretatt noen reduksjon av salget, det gjelder rene feilføringer i regnskapet.

Feilføringene skjedde ved registreringen av ordreestimater tidlig på året. Klagerens selgere var i dialog med kundene slik at størrelsen på importen kunne kalkuleres. Ordreestimatene ble registrert inn i klagerens datasystem, hvor det også var mulig å overføre ordreestimatene til regnskapssystemet. Dessverre ble dette gjort i en del tilfeller, og skyldes misforståelser og/eller mangelfull opplæring av selgerne.

Ordreestimatene er ikke endelige bestillinger og representerer ikke noe salg fra klageren. De skulle derfor heller ikke bokføres som salg i regnskapet. I tillegg gjaldt disse ordrene D AS. Klageren har senere endret sine rutiner slik at kun regnskapsansvarlig har mulighet til å foreta disse føringer i regnskapssystemet.

Det presiseres at A AS ikke har sendt ut fakturaer med grunnlag i de feilførte ordreestimatene. Da ville det heller ikke være korrekt å utstede kreditnotaer for de feilførte salgene i regnskapssystemet.

De endelige bestillinger kundene foretok høsten 2008 ble bokført og fakturert i D AS. Som dokumentasjon er tidligere fremlagt kundereskontro og bilagsjournal hovedbok for D AS og bilagsjournal hovedbok for klageren. 

Inngående merverdiavgift Etter klagerens oppfatning er det i ettersynsrapport og vedtak benyttet feil rettsanvendelse ved tolkning av merverdiavgiftsloven. Det vises til at MVAL § 15-10 (1) stiller som vilkår at inngående avgift skal dokumenteres. Det sies intet om hvilken type dokumentasjon som godkjennes. Etter klagerens oppfatning er det ikke feil i avgiftsoppgjørene verken i 2008 eller 2009, og at det ikke foreligger grunnlag for etterberegning.

Under saksbehandlingen har skattekontoret godkjent et større antall bilag hvor det tidligere var varslet fradragsnekt. Enkelte mindre bilag er nektet fradrag, noe det bestrides å være grunnlag for. Klageren har forklart og fremlagt dokumentasjon for bilagene. Skattekontoret har dels vurdert dokumentasjonen feil og ellers lagt til grunn et for strengt krav til dokumentasjon. På feilaktig grunnlag er det dermed nektet fradrag for reell og dokumentert inngående avgift. Eksempelvis avviser skattekontoret B498 begrunnet med at fakturaen er stilet til feil rettssubjekt, og at det ikke er tilstrekkelig at leverandøren har signert bekreftelse på at de ikke har bokført inngående avgift. Det nevnes ikke at leverandøren skriftlig har bekreftet "T ble engasjert av A for å hjelpe til med bestilling av leie av kontainere. Fakturaene skulle vært stilet til A AS". Det samme gjelder for B40.

Formfeilene som påberopes for å avskjære fradrag gjelder i hovedsak fakturaer stilet til feil mottaker, og at dette er korrigert manuelt i stedet for å innhente nye salgsdokument, evt. rettet ved bekreftelser fra leverandører.

Etter klagerens oppfatning er forholdet ikke alene tilstrekkelig for å nekte fradrag når kostnadene dokumenteres med bilag  på annen måte. Merverdiavgiftsloven har ingen direkte henvisning til bokføringsforskriften § 5-1-1 flg.

Skattekontorets rettsanvendelse er formalistisk og i strid med lovgivers intensjoner, gjeldende rettspraksis og administrativ praksis. Skattekontorets anvendelse er uttrykkelig avvist av Finansdepartementet i prp. 1 L (2010-2011).

Etter klagerens oppfatning er det etter en fri bevisbedømmelse dokumentert i tilstrekkelig grad at merverdiavgiftsoppgjørene er korrekte.

Inngående fakturaer IF 9, IF 10 og IF 11 Skattekontorets begrunnelse for å tilbakeføre merverdiavgiften synes å være at faktureringen er en konstruksjon for å unngå betaling av merverdiavgift. Skattekontoret mener at D AS ikke hadde økonomisk evne til å betale utgående avgift som påløp ved faktureringen, og at dette burde være klart for selskapet på faktureringstidspunktet.

Klageren mener at skattekontoret konstruerer et faktum som ikke er korrekt og at det tas feil i rettsanvendelsen. Det bestrides på det sterkeste at det foreligger planmessig og bevisst illojal tilpasning til merverdiavgiftssystemet.

Bemerkninger til IF 10 Fakturaen er utstedt av D AS til klageren 31.12.2008, og gjelder innkjøp av fyrverkeri som er videresolgt til klagerens kunder. Innkjøpet og faktureringen er følgelig et ledd i klagerens ordinære forretningsvirksomhet.

Klagerens salg av fyrverkeri er fakturert kundene med merverdiavgift som er innrapportert og betalt til staten. Det er da urimelig og i strid med de symmetrihensyn som ligger til grunn for merverdiavgiftslovgivningen at fradrag nektes for innkjøp av det samme fyrverkeriet.

D AS fungerte i 2008 som A12 sitt importselskap og sto for importen fra Kina. Klageren gjorde sine innkjøp hos D AS og videresolgte fyrverkeri til forhandlerne. Mengden av innkjøp for det enkelte år bestemmes ved gjennomgang av kundenes tidligere bestillinger og ved samtale med alle kundene om forventet behov. På dette grunnlag legges inn estimerte ordrer for hver enkelt kunde.

Ordreestimatene må legges inn tidlig hvert år både på grunn av import og som grunnlag for søknad om tillatelse til salg av fyrverkeri inneværende år. Klageren søker på vegne av de enkelte kunder det lokale brannvesen på grunnlag av ordreestimatene innen 1. mai hvert år. Om høsten foretar kundene den endelige bestillingen, som kan avvike fra ordreestimatene og enkelte ganger bortfalle helt.

Fyrverkeriet blir deretter levert kunden for salg i romjulen. Det som ikke blir solgt returneres til klageren som deretter utsteder kreditnota for returnerte varer.

Fyrverkeri fakturert fra D AS til klageren 31.12.2008 gjelder de endelige bestillinger fra klagerens kunder. Som nevnt har klageren forpliktet seg til å foreta innkjøp fra D AS våren 2008, selv om nøyaktig mengde ikke var endelig avklart. Som det fremgår er forretningsmodellen i A12 styrt av de spesielle rammebetingelser som gjelder for salg av fyrverkeri.

Faktura F10 er utstedt i tråd med tidligere praksis mellom partene og kjøpsforpliktelse pådratt tidlig i 2008. Derfor kunne ikke klageren ansvarsfritt ha nektet å kjøpe fyrverkeri fra D AS ved utgangen av året.

Som nevnt er den økonomiske situasjonen i D AS våren 2008 relevant ved vurderingen av faktura IF10, ikke faktureringstidspunktet 31.12.2008. Det fastholdes at D AS uansett ikke ved utgangen av 2008 var i en  økonomisk situasjon som tilsa at fakturering ikke burde skje. Tvert om var klageren på dette tidspunkt opptatt av å fakturere for å få innbetalt sitt utestående knyttet til nyttårssalget av fyrverkeri. I tillegg kommer at klageren våren 2009 jobbet med å skaffe refinansiering for videre drift.

Bemerkninger til IF9 Fakturaen gjelder salg av varelager av returnert fyrverkeri som klagerens kunder ikke solgte ved nyttårssalget. Fakturering til kundene og kreditering av returer ble foretatt i D AS. Varene som gjelder IF9 ble returnert fra klagerens kunder, og derfor var det riktig å fakturere dette retur-varelageret til klageren i etterkant. Faktureringen er kun en gjennomføring av den avtalte forretningsmodellen mellom selskapene.

IF9 skiller seg fra IF10 og IF11 ved at den er utstedt noe senere, dvs. 5. mars 2009. Det må hensyntas at fakturaen er et ledd i gjennomføringen av avtaleforholdet mellom partene som oppsto før vareimporten våren 2008. Kundene forpliktet seg til å gjennomføre returen av varene den første uken av januar. Ideelt sett burde faktureringen blitt gjennomført i etterkant av returene og opptellingen av disse. Forsinkelsen skyldes kun stort arbeidspress for administrasjon i denne perioden.

Bemerkninger til IF11 Denne fakturaen gjelder salg av containere fra D AS til klageren. Salget er en del av omorganiseringen i A12 som ble påbegynt våren 2008 og besluttet i styremøte 10.09.2008. Det siteres fra styreprotokollen for å vise dette.

IF11 er datert 15.11.2008, men gjelder en forpliktelse pådratt tidligere. Derfor er det heller ikke for denne fakturaen riktig å vurdere den ut fra den økonomiske situasjon pr. 31.12.2008 i D AS.

Generelle bemerkninger til IF09, IF10 og IF11 Det ble innført forbud mot raketter med styrepinner fra 15.10.2008. D AS kom av den grunn i en vanskelig økonomisk situasjon. Selskapet hadde  varer på lager for ca. NOK 1,2 millioner som ikke kunne omsettes i desember 2008, og selskapet fikk en omsetningssvikt på ca. NOK 5 millioner. Det uomsettelige varelageret besto delvis av usolgt og returnert fyrverkeri fra 2007 og tidligere år og delvis av innkjøpt fyrverkeri primo 2008. I tillegg kom diverse annet fyrverkeri som fortsatt var omsettelig, og som også ble solgt på ordinært vis ved nyttårssalget 2008/09.

D AS bankforbindelse Å sa opp sitt engasjement med selskapet tidlig i 2009. Våren 2009 forsøkte selskapets administrasjon å unngå at det ble åpnet konkurs i selskapet, jf. protokoll fra styremøte 02.05.2009. Det lyktes ikke å unngå konkurs. Dette viser at det langt inn i 2009 ble gjort betydelige og seriøse forsøk på å redde virksomheten i selskapet. At Å valgte å avslutte kundeforholdet var ikke en kjent situasjon høsten 2008.

Skattekontorets anførsel om at selskapet burde vært kjent med at det ville bli innført forbud mot raketter med styrepinne fra og med nyttårssalget 2008/09 begrunnes bl.a. med Justisdepartementets pressemelding av 02.11.2007. Pressemeldingen varsler imidlertid kun at departementet ønsker et forbud mot denne type raketter. Forbudet ble først besluttet og gjennomført ved forskriftsendring 15.10.2008.

D AS var kjent med at det på politisk hold i flere år var diskutert forbud mot visse typer fyrverkeri. Dette hadde ikke materialisert seg, og i 2008 da innkjøpene av fyrverkeri for 2008/09 ble foretatt måtte selskapet forholde seg til regelverket som gjaldt på dette tidspunkt. Skattekontoret synes å legge til grunn at selskapet ikke burde ha solgt fyrverkeri som fortsatt var omsettelig etter departementets forbud. Konsekvensene ville da blitt et betydelig avgiftstap for staten ved at fyrverkeriet ikke ville blitt solgt til forbruker, og avgift ikke blitt oppkrevd i siste omsetningsledd.

Uansett er det en avsporing når skattekontoret kobler forbudet mot raketter med styrepinne sammen med fakturaene IF09, IF10 og IF11 og den økonomiske situasjon i D AS ved utgangen av 2008. Faktureringen mellom selskapene er ledd i selskapenes ordinære forretningsvirksomhet, hvor størrelsen på innkjøpene blir besluttet tidlig på året. For fakturaene IF09 og IF10 er det dermed den økonomiske situasjon våren 2008 som eventuelt er relevant for vurderingen. Det samme gjelder IF11, selv om den formelle beslutningen om håndteringen av containere først forelå gjennom styrevedtak i september 2008. I tillegg kommer at de tre fakturaene løpende ble nedbetalt via mellomregningskonto våren 2009.

Klageren kan ikke se at det foreligger noen relevante paralleller mellom denne saken og den rettspraksis som fremgår i vedtaket.

Invex-saken gjaldt et salg til nærstående gjennomført etter konkursåpning, hvor partene dermed hadde sikker kunnskap om at påløpt avgift ved salget ikke ville bli betalt av selger. Det siteres to avsnitt fra dommen for å vise dette.

Selv om det sees bort fra at salgene var ledd i en ordinær forretningsdrift og at det allerede gjennom ordreestimatene våren 2008 forelå en forpliktelse mellom partene, kan ikke Invex-dommen tas til inntekt for at fradrag skal nektes lang tid før konkursåpning i en situasjon hvor selskapet ikke engang hadde påbegynt prosessen med å søke alternativ finansiering.

Ved faktureringen forelå verken nærhet i tid til konkursen eller omstendigheter som tilsa at konkursen med sikkerhet ville inntreffe. Selskapet arbeidet i flere måneder med søknader om alternativ finansiering etter at salgene var fakturert. Når faktureringen skjedde på forretningsmessige vilkår mellom partene og i tråd med tidligere avtale og forretningsmodell, foreligger ingen likhetstrekk mellom denne saken og den rettspraksis som skattekontoret trekker fram.

1.4 Skattekontorets vurdering av klagen Klage over vedtakets skatte- og avgiftsmessige side er behandlet i samme dokument, men må behandles adskilt ved klagebehandlingen. Denne innstilling omhandler klagens avgiftsmessige side som fremgår i pkt. 3 i klagen. Klagen er avgrenset til utgående avgift med kr 313 501 og til tre av  bilagene (bilag IF9, IF 10 og IF 11) hvor fradragsført inngående avgift ble tilbakeført i vedtaket med samlet kr 884 248.

Argumentene i klagen er tilnærmet de samme som under saksbehandlingen, men noe utfylt med de rutiner som nyttes ved bruk av ordreestimater m.v.  Det hevdes nå at klageren ikke har foretatt noen reduksjon av salget, men at det dreier seg om rene feilføringer i regnskapet ved registreringen av ordreestimater. På side 5 i klagen er gitt en nærmere beskrivelse av bruken av ordreestimater. Men også om grunnlaget for etterberegningen er feilføringer må disse rettes opp slik at bokføringen stemmer med de faktiske forhold. Etter skattekontorets oppfatning har disse feilene fått slike konsekvenser for avgiftsbehandlingen som vedtaket gir uttrykk for. Etter skattekontorets oppfatning gir ikke klagens innhold grunnlag for å endre den foretatte etterberegning.

Utgående merverdiavgift Klagens innhold bekrefter at bokføringen ikke skjer i henhold til bilag, men ordreestimater som kan ha et annet innhold enn de senere fakturaene. Både beløp og dokumentdato blir derfor feil når ordreestimatene legges til grunn for bokføringen. Dette kunne rettes opp ved bruk av kreditnotaer, men det er ikke gjort. Bokføringsforskriftens krav til innhold er således ikke oppfylt, jf. §§ 5-1-1 til 5-1-5 og 5-2-8.

Av hensyn til risikoen for feilføring stilles strenge formelle krav til de dokumenter som ligger til grunn for bokføringen. Ordreestimater oppfyller ikke forskriftens krav til salgsdokument. Denne saken er et godt eksempel på de feil som kan oppstå ved ikke å etterleve de detaljerte formkravene som forskriften oppstiller som grunnlag for bokføringen. Det fremgår både av epost av 03.06.2010, tilsvar av 14.11.2011 og klagen at klageren var klar over at bokføringen ikke var dokumentert på korrekt måte og at resultatet ble feil. Det er denne mangelfulle dokumentasjon av bokføringen av reduksjonen av salget som ligger til grunn for den foretatte etterberegning av utgående avgift. Om en i stedet som i klagen kaller det som har skjedd "rene feilføringer", skulle også grunnlaget for den foretatte etterberegning være til stede så lenge feilføringene ikke er rettet opp ved kreditnota.

Selv om det ikke er utsendt fakturaer med grunnlag i de feilførte ordreestimatene, er det likevel disse som ligger til grunn for den foretatte bokføring og danner grunnlaget for etterberegningen. Det fastholdes at den valgte rutine har medført at det er innberettet for lavt beløp i utgående avgift. Eksempelvis er kreditnotaer utstedt av D AS uavhengig av om tilhørende faktura opprinnelig er utstedt av dette selskap eller av klageren. Innsendt dokumentasjon viser kun at det er foretatt krediteringer hos klageren, men ingen dokumentasjon på at krediteringene er tilbakeført hos D AS.   Skattekontoret kan ikke se at klagen inneholder nye opplysninger som gir grunnlag for å anta at bokføringen var korrekt.

Inngående merverdiavgift Under kontrollen er det funnet tre fakturaer utstedt av D AS hvor inngående avgift er fradragsført hos klageren, mens tilsvarende utgående avgift ikke er oppgitt i omsetningsoppgavene eller betalt av D AS. Dette gjelder fakturaene IF 9, IF 10 og IF 11, henført til hhv. 2. termin 2009, 6. termin 2008 og 6. termin 2008.  IF 10 og IF 11 er begge utstedt 31.12.2008, og synes å være likt behandlet.

For 6. termin 2008 har D AS levert omsetningsoppgave, men ikke betalt skyldig merverdiavgift. Det er ikke innlevert omsetningsoppgaver for 2009, og heller ikke innbetalt skyldig avgift. Konkurs ble åpnet 16.06.2009.

Det hevdes i klagen at det foreligger feil rettsanvendelse ved fortolkningen av MVAL § 15-10 (1). Loven krever at inngående avgift skal dokumenteres, men ikke hva slags dokumentasjon som godkjennes.

Et stort antall bilag som opprinnelig ikke ble ansett som fradragsberettiget ble godkjent under saksbehandlingen, og klagen er begrenset til tre av de gjenstående bilag. Deler av innsigelsene er sammenfallende med innsigelsene knyttet til utgående avgift i pkt. 3.1. I tillegg kommer formfeil ved at fakturaene er stilet til feil part og ved at det er korrigert manuelt i stedet for å innhente nye salgsdokument m.v.

De to fakturaene fra 31.12.2008, IF 10 og IF 11, tilfredstilte ikke i utgangspunktet de forskriftsmessige krav til innhold. I IF 10 er varen beskrevet som "Varer 2008", antall er satt til 1. Det er ikke spesifisert hva slags varer og hvor mange varer som omfattes av fakturaen. Forskriftens krav til spesifikasjon av art og omfang er således ikke oppfylt.

Det er ikke tilstrekkelig at fakturabeløpet er korrekt, da formkravene skal gjøre det mulig å følge både pengestrømmen og strømmen av varer og tjenester ved omsetningen. Det må avgjøres individuelt for hvert enkelt bilag om innholdet er tilstrekkelig dokumentert, og under saksbehandlingen fant skattekontoret at den fremlagte dokumentasjon kunne godtas for et stort antall bilag. At bilagene er stilet til feil part gir risiko for dobbelt fradragsføring.

Selv om bokføringslov og forskrift ikke er uttrykkelig nevnt i MVAL § 15-10, er det ingen tvil om at bestemmelsene gjelder på dette området. Bokføringslov og forskrift har selv henvisning til bestemmelser i merverdiavgiftsloven. Eksempelvis lovens § 2 hvor det fremgår at enhver som har oppgaveplikt etter merverdiavgiftsloven også har bokføringsplikt.

Inngående fakturaer IF 9, IF 10 og IF 11 Inngående avgift av disse fakturaer utstedt av D AS er fradragsført av klageren, men tilsvarende utgående avgift er ikke oppgitt i omsetningsoppgavene eller betalt av D AS.

Klageren hevder at skattekontoret konstruerer et faktum som ikke er korrekt og at rettsanvendelsen er feil. Det bestrides sterkt at det foreligger planmessig og bevisst illojal tilpasning til merverdiavgiftssystemet.   Da IF 09 ble utstedt 05.03.2009 hadde selgeren D AS sluttet å levere omsetningsoppgaver. Dette selskap som utstedte fakturaen eide 100% av aksjene i Klageren AS (klageren). I den spesifiserte oversikten i vedtaket på side 60-63 fremgår det at tre personer har hatt sentrale roller i selskapene både til selger og kjøper. Tre personer var medlemmer av styret i begge selskapene. Selskapene har også hatt den samme regnskapsfører, og hun må ha hatt godt kjennskap til selgerens økonomiske stilling. Regnskapsføreren må derfor ha vært klar over at selgeren ikke kunne innbetale den utgående merverdiavgiften. Det foreligger således et interessefellesskap mellom partene som har påvirket transaksjonens innhold. Ved denne vurdering er det særlig lagt vekt på at de samme personer har sentrale roller i begge selskapene og må antas å ha sikker kunnskap om selgers økonomiske stilling. Det nære forholdet styrkes også av den gitte forklaring for endringen av utgående avgift. Når kunder skulle returnere varer ble kreditnota utstedt av D AS uavhengig av hvilket selskap som opprinnelig hadde fakturert varen. Forholdet ble ikke korrigert mellom selskapene ved å utstede nye fakturaer fra D AS med tilhørende kreditnotaer fra klageren. Dette underbygger at det foreligger et svært nært forhold mellom kjøper- og selgerselskapet. Sentrale personer i de involverte selskapene har full innsikt i drift og økonomiske  forhold hos begge partene i transaksjonen.   Det foreligger ingen opplysninger om at de tre aktuelle fakturaene er betalt i sin helhet ved forfall, da de alle er bokført på mellomregningskonto med klageren. Pr. 31.12.2008 utgjorde gjeld på mellomregningskontoen kr 2 502 168, og pr. 31.12.2009 kr 1 432 467 før "sluttposteringer". Gjelden pr. 31.12.2009 er i sin helhet overført til K AS slik at bokført gjeld er kr 0. Dette skulle ytterligere underbygge oppfatningen om at det forelå et interessefellesskap mellom partene som har påvirket transaksjonene.   Ved at selgende selskap unnlot å betale utgående avgift og kjøper samtidig fikk fradrag for inngående avgift, fikk selskapene samlet sett merverdiavgift tilbake fra staten. De tette bånd mellom partene må ha medført at kjøper har hatt kjennskap til den manglende betalingen. Skattekontoret fastholder at transaksjonene fremstår som illojale tilpasninger til merverdiavgiftssystemet og i strid med MVAL § 8-1 sitt formål og lovens prinsipp om gjensidighet.   Klagens innsigelser hvor det bestrides at det foreligger planmessig bevisst illojal tilpasning og at skattekontoret konstruerer et faktum som ikke er korrekt er ikke nærmere underbygd. Vedtaket bygger på opplysninger som fremgår av selskapenes egne regnskaper og opplysninger som selskapene selv har gitt om styresammensetning, eierinteresser m.v.

Bemerkninger til IF 10 Denne fakturaen er tidligere bokført i 2008. Samme beløp er også bokført i 2. termin 2009 med tilhørende korrigering/tilbakeføring i 6. termin 2009. På den måten har klageren godtgjort seg av for mye tilbakebetalt merverdiavgift i perioden 2. termin 2009 til 6. termin 2009.

Som forklaring oppgir selskapet at fakturaen ble bokført to ganger, men at dette ikke ble oppdaget før balanseavstemmingen høsten 2009. Totalt innrapportert inngående avgift for året er korrekt, men korrigeringen skulle vært henført til 2. termin 2009 med ny oppgave for denne terminen. Ved den valgte framgangsmåte har klageren oppnådd betydelig høyere likviditet og rentefordel som ikke er berettiget. 

Ordreestimatene kan ikke anses som et salgsdokument etter bokføringsbestemmelsene. Som det fremgår av klagen avviker de endelige bestillinger som regel fra ordreestimatene, og enkelte ganger bortfaller helt. Den endelige omsetning som skal danne grunnlag for faktureringen er ikke kjent før ved fakturaen av 31.12.2008. Selv om det gjelder enkelte særlige vilkår ved omsetning av fyrverkeri, kan en ikke se at dette vil påvirke de rutiner som skal anvendes ved bokføring av disse fakturaene.

Bemerkninger til IF 9 Fakturaen gjelder reelt salg av varer mellom selskapene. I vedtaket er det lagt til grunn at den oppfyller de forskriftsmessige krav til innhold.

Fakturering til kundene og kreditering av returer ble foretatt av D AS. På tidspunktet for utstedelse av denne fakturaen, 05.03.2009, hadde selgeren D AS sluttet å levere omsetningsoppgaver.

En avtalt forretningsmodell mellom partene kan ikke sette gjeldende bokføringsbestemmelser til side, men må tilordnes gjeldende bestemmelser om periodisering og bokføring m.v. En privatrettslig avtale må således forstås med den begrensning som følger av preseptorisk lovgivning. 

Bemerkninger til IF 11 Denne faktura på kr 81 575 er bokført i 2008. Den er bokført på nytt 2. termin 2009 og korrigert av klageren 6. termin 2009. Virksomheten har således oppnådd en rentefordel for perioden 2. til 6. termin 2009. Fakturaen er av samme dato og behandlet helt likt med IF 10. Begrunnelsen for tilbakeføring vil derfor også være den samme.

Bemerkninger til IF 09, IF 10 og IF 11 Justisdepartementets forbud mot raketter med styrepinne ble innført 15.10.2008, men forslag om slik forbud ble sendt på høring 21.02.2007. Departementet sendte også ut pressemelding 02.11.2007 om at en ønsket forbud mot slike raketter, og at en tok sikte på at forbudet ville gjelde fra nyttårsaften 2008/2009 slik at bransjen skulle få tid til å tilpasse seg. Forbudet var således godt kjent ett år før det trådte i kraft.

D AS hadde store kvanta med pinnefyrverkeri på lager som ikke kunne bli solgt. Det var derfor påregnelig at selskapet ville lide et betydelig tap som følge av forbudet. Dette må selskapets eiere, ledelse og regnskapsansvarlig ha hatt kjennskap om. Ut fra interessefellesskapet mellom partene må de ha hatt kunnskap om at merverdiavgiften på fakturaene fra selgerselskapet ikke ville bli innrapportert og betalt av D AS.

I Invexsaken begrunnet flertallet tilbakeføringen av fradragsført inngående avgift med at MVAL § 8-1 ga uttrykk for et gjensidighetsprinsipp hvor utgående og inngående merverdiavgift korresponderer og nøytraliserer hverandre. Dvs. at bestemmelsen skal virke konkurransemessig nøytralt. Videre la retten vekt på at det forelå et sterkt interessefellesskap mellom partene. Den inngåtte avtale var ikke i samsvar med den symmetri mellom utgående og inngående merverdiavgift som loven bygger på.   I vårt tilfelle er ikke faktum sammenfallende med Invexdommen, men for vurderingen av om interessefellesskapet har påvirket merverdiavgiftsbehandlingen fremstår sakene som tilnærmet like. En kan ikke se at en konkursåpning i Invexsaken har vært det utslagsgivende for sakens utfall. Også i vår sak har partene gjennom interessefellesskapet inngående kjennskap til den økonomiske situasjonen i D AS, og kan styre pengestrømmen slik den fremstår som mest mulig fordelaktig for interessentene bak. Også i vår sak har interessentene kontroll over om merverdiavgift blir betalt av selgeren.   Så  lenge transaksjonen ikke er iht. gjeldende bokføringsbestemmelser, synes begrunnelsen for dette å være at tapet skal reduseres mest mulig. Et slik brudd på gjensidighetsprinsippet og formkravene for å oppnå en økonomisk vinning fremstår som illojal. Invexdommen styrker denne oppfatningen. Det er så liten forskjell i faktum mellom de to sakene at den ikke kan tillegges vekt ved denne vurderingen. Den øvrige refererte rettspraksis i vedtaket utgjør en ytterligere del av begrunnelsen som styrker denne oppfatning.

Skattekontoret fastholder derfor at klagerens omsetningsoppgaver må anses "uriktig eller ufullstendig", og at merverdiavgiften kan fastsettes ved skjønn etter MVAL § 18-1.   2 Tilleggsavgift 2.1 Sakens faktum Som grunnlag for etterberegningen vises til tilsvarende punkt i vedtaket. Tilleggsavgift er ilagt med 20% for alle de forhold som er etterberegnet.

2.2 Skattekontorets vedtak Av vedtaket av 30.09.2013 fremgår følgende om tilleggsavgift:

"Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 at den som ”forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap” kan ilegges tilleggsavgift med inntil 100 % som en reaksjon på overtredelsen.

Dersom overtredelsen av merverdiavgiftsreglene har vært uaktsom, er beviskravet for ileggelse av tilleggsavgift klar sannsynlighetsovervekt. Har overtredelsen vært grovt uaktsom eller forsettlig, må vilkårene for tilleggsavgift bevises utover enhver rimelig tvil.

Både de objektive og subjektive vilkårene i mval. § 21-3 må være oppfylt for at tilleggsavgift kan ilegges. Beviskravet knytter seg således til begge vilkårene, dvs. faktum, herunder beregningsgrunnlaget og skyldkravet.

Objektive vilkår

Det første vilkåret for bruk av tilleggsavgift er at det rent faktisk foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven eller tilhørende forskrifter.

Virksomheten har redusert salget uten at reduksjonen er dokumentert. Reduksjoner skal dokumenters med kreditnota, jf. Norsk RegnskapsStiftelses uttalelse om god bokføringsskikk, GBS 1 om utstedelse av kreditnota og bokføringsforskriftens §§ 5-1-1 til 5-1-5 og 5-2-8. Den bokførte reduksjonen av salget med kr 1 254 004 og tilsvarende utgående merverdiavgift med kr 313 501 er derfor ikke tilstrekkelig dokumentert. Det anses bevist utover enhver rimelig tvil at kravene til dokumentasjon ikke er overholdt.

For 6. termin 2008 og 3. termin 2009 er inngående merverdiavgift redusert med henholdsvis kr 790 325 og kr 93 923. Som nevnt anses disse beløpene, i samsvar med rettspraksis, som illojalt fradragsført i strid med merverdiavgiftsloven § 8-1 sitt formål og lovens prinsipp om gjensidighet. Beløpene er fradragsført samtidig som det har vært et sterkt interessefellesskap mellom selskapene og Klager AS har hatt kunnskap om at utgående merverdiavgift ikke ville bli betalt. Det anses bevist utover enhver rimelig tvil at fradragsføringen av inngående merverdiavgift er gjort illojalt og i strid med merverdiavgiftslovens system.

Tilleggsavgift kan kun ilegges dersom overtredelsen ”har eller kunne ha påført staten tap”, jf. mval. § 21-3. Vilkåret er oppfylt dersom overtredelsen objektivt sett har eller kunne ha påført staten tap.

Selskapet har redusert utgående merverdiavgift uten at det foreligger kreditnota. Det har således blitt oppgitt og betalt for lite utgående merverdiavgift til staten. Det anses bevist utover enhver rimelig tvil at staten har blitt påført et tap.

Ved å illojalt fradragsføre inngående merverdiavgift i strid med merverdiavgiftslovens system har selskapet fått fradrag for mer inngående merverdiavgift enn hva som er korrekt. Det anses bevist utover enhver rimelig tvil at staten har blitt påført et tap.

Det subjektive vilkåret

I tillegg til at overtredelsen har eller kunne ha påført staten tap, må det fra avgiftssubjektets side foreligge forsett eller uaktsomhet for at tilleggsavgift skal kunne anvendes. Ved vurderingen av om tilleggsavgift skal anvendes, er det ikke nødvendig å ta stilling til graden av skyld, så lenge det foreligger uaktsomhet hos avgiftssubjektet. Skyldgraden er imidlertid et forhold av betydning ved fastsettelsen av satsen for tilleggsavgift.

Skyldkravet referer seg kun til overtredelsen av lov eller forskrift, og ikke følgen – ”har eller kunne ha påført staten tap”.

Det foreligger uaktsomhet når avgiftssubjektet burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift.

Enhver som driver virksomhet plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhets del, og en unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt unnlate å sørge for å engasjere den nødvendige hjelp, kan i seg selv anses som uaktsomt.

Det foreligger grov uaktsomhet der overtredelsen av lov eller forskrift anses som kvalifisert klanderverdig og avgiftssubjektet er sterkt å bebreide for den manglende aktsomheten. Grov uaktsomhet er typisk aktuelt der det ikke foreligger dokumentasjon for forsettlig overtredelse, men den avgiftspliktige måtte forstå at handlingen/unnlatelsen medførte overtredelse av lov eller forskrift.

Forsett foreligger når avgiftssubjektet er klar over at han har overtrådt loven ved for eksempel enten å ha sendt en uriktig oppgave, eller at han bevisst har unnlatt å sørge for å bli registrert i Merverdiavgiftsregisteret til tross for at han har avgiftspliktig omsetning. Forsett foreligger også når avgiftssubjektet velger å sende inn en oppgave han vet det er en liten, men reell mulighet for at kan inneholde feil, men leverer oppgaven uten å ha forespurt skattekontoret eller redegjort for sin forståelse i oppgaven.

Grunnlaget for utgående merverdiavgift er redusert med hele kr 1 254 004 uten at det foreligger dokumentasjon for reduksjonen. Reduksjon av utgående merverdiavgift utgjør kr 313 501. I følge selskapet skulle kundene få tilbake pengene for varer de ikke hadde solgt. Da kundene returnerte dette ble det utstedt kreditnotaer fra D AS uavhengig av hvilket selskap som hadde fakturert. For å ikke forvirre kundene ble det i følge selskapet ikke utstedt nye fakturaer og kreditnotaer. Selskapets regnskapsansvarlig er fagutdannet og fører regnskap for flere selskaper. Samtidig er selskapets ledelse profesjonelle personer med erfaring fra en rekke selskaper. Selskapet har således svært god kunnskap om at salg kun kan reduseres med tilhørende kreditnotaer. Det dreier seg også om et svært høyt beløp som er redusert. Det anses etter dette som bevist utover enhver rimelig tvil at selskapet forsettlig har redusert salget uten at det foreligger dokumentasjon for reduksjonen.

For 6. termin 2008 og 2. termin 2009 har selskapet fradragsført inngående merverdiavgift samtidig som de var klar over at tilsvarende utgående merverdiavgift ikke ville bli betalt av D AS. I henhold til rettspraksis er dette i strid med merverdiavgiftsloven § 8-1 sitt formål og lovens prinsipp om gjensidighet. Selskapet har fremholdt at avgiften ikke ble betalt på grunn av at D AS fikk likviditetsproblemer i forbindelse med at forbud mot raketter med styrepinner ble innført. Forbudet ble imidlertid innført 2,5 måneder før selskapet fikk svikt i omsetningen, og det kommende forbudet var også kjent i lang tid før dette tidspunktet. Med mange varer på lager som ikke lot seg selge fremstod tapet som klart for selskapet lang tid før perioden med fyrverkerisalg i romjulen. Klager AS har som tidligere nevnt også et sterkt interessefellesskap med D AS. Flere av de samme personene har ledende stillinger i selskapet, og deres virksomheter har heller ikke vært helt klart adskilt, jf. selskapets tilsvar vedrørende reduksjon av utgående merverdiavgift. På bakgrunn av dette er det lagt til grunn at Klager AS hadde god kjennskap til D AS sin økonomiske situasjon. Klager AS visste således på tidspunktet for fakturadatoene at tilsvarende utgående merverdiavgift ikke ville bli betalt av D AS. Det anses etter dette som bevist utover enhver rimelig tvil at den illojale fradragsføringen av inngående merverdiavgift med kr 790 325 for 6. termin 2008 og kr 93 923 for 2. termin 2009 er gjort forsettlig.

Unntak fra tilleggsavgift

Mval. § 21-3 er en ”kan” bestemmelse. Selv om vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er til stede, betyr ikke det at tilleggsavgift tilsiktes anvendt ved enhver uaktsom overtredelse. Det må vurderes om den aktuelle overtredelsen er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan således ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt.

Skattekontoret finner ikke at det foreligger omstendigheter i denne saken som berettiger noe unntak for ileggelse av tilleggsavgift. Overtredelsen av regelverket er så klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass.

Satser for tilleggsavgift

Tilleggsavgift kan fastsettes med inntil 100 % av det beløp som er eller kunne vært påført staten tap. Satsen skal vurderes særskilt for det enkelte forhold.

Det følger av Skattedirektoratets retningslinjer av 10. januar 2012 at satsen for tilleggsavgift som hovedregel skal være 20 % der overtredelsen anses som uaktsom.

Der avgiftssubjektets overtredelse anses som grovt uaktsom eller forsettlig, skal satsen for tilleggsavgift som hovedregel være 40 % eller 60 %. Satsene ved grov uaktsomhet og forsett er i utgangspunktet de samme. Valget av sats avgjøres ut fra en totalvurdering av avgiftssubjektets forhold, herunder om det foreligger skjerpende omstendigheter.

I dette tilfellet er det redusert salg uten at det foreligger kreditnotaer og illojalt fradragsført inngående merverdiavgift. Beløpene er betydelige ut fra virksomhetens art og omfang. For reduksjonen av utgående merverdiavgift uten kreditnotaer er det utvilsomt at virksomheten har vært klar over regelverket, og at deres reduksjon ikke var tilstrekkelig dokumentert. Også for  fradragsføring av inngående merverdiavgift som etter skattekontorets syn fremstår som illojal mener skattekontoret  at virksomheten må ha hatt kunnskap om  at tilsvarende utgående merverdiavgift ikke ville bli betalt.

Ilagt tilleggsavgift

Grunnlaget for tilleggsavgiften er det beløp som skattekontoret utover enhver rimelig tvil eller klar sannsynlighetsovervekt kan fastsette etter mval. § 18-1 eller § 18-4 første og andre ledd. Skattekontoret finner at det for kontrollperioden utenfor enhver rimelig tvil er bevist utover enhver rimelig tvil at virksomheten har redusert utgående merverdiavgift med minst kr 313 501 uten at det foreligger dokumentasjon. Selskapet har i alle fall utvist uaktsomhet ved overtredelsen av regelverket, og skattekontoret har etter en helhetsvurdering kommet til at tilleggsavgift ilegges i henhold til retningslinjenes normalsats med 20 %  for forholdet, jf. foregående punkt. Ilagt tilleggsavgift for dette forholdet utgjør med dette kr 62 700.

Skattekontoret finner at det for kontrollperioden utenfor enhver rimelig tvil er bevist at virksomheten uriktig har fradragsført inngående avgift fra fakturaer hvor de visste at tilsvarende utgående merverdiavgift ikke ville bli betalt. Beløpene utgjør minst kr 790 325 (kr 81 575 + kr 708 750) for 6. termin 2008 og minst kr 93 923 for 2. termin 2009. Selskapet har i alle fall utvist uaktsomhet ved overtredelsen av regelverket , og skattekontoret har etter en helhetsvurdering kommet til at tilleggsavgift ilegges i henhold til retningslinjenes normalsats med 20 %  for forholdet. Ilagt tilleggsavgift for dette forholdet utgjør med dette kr 158 065.

Totalt er det ilagt tilleggsavgift med til sammen kr 271 457."

2.3 Klagerens innsigelser Klagens innsigelse til ilagt tilleggsavgift kan sammenfattes slik:

Det hevdes at det ikke er grunnlag for å ilegge tilleggsavgift, da det ikke foreligger forhold som har eller kunne ha medført uriktig fastsatt avgift.

Bortsett fra konkursen i D AS er staten ikke påført tap, og ved konkursen var de øvrige kreditorer i samme situasjon.

Avgiftsoppgjøret reflekterer de reelle økonomiske forhold, der kun kostnader knyttet til den avgiftspliktige virksomheten er inkludert i avgiftsoppgjørene. Regnskapene viser at det ikke forekommer dobbeltfradrag.

Statens "tap" er oppkonstruert som en følge av skattekontorets uriktige og formalistiske anvendelse av avgiftslovgivningen, og i strid med den praksis som er nedfelt av lovgiver og i rettspraksis. Skattekontorets rettsanvendelse medfører en avgiftskumulasjon i strid med merverdisystemet. Dette innebærer at klageren ikke får fradrag for betydelige beløp på reelle driftskostnader.

2.4 Skattekontorets vurdering av klagen Det følger av ovenstående sitat fra vedtaket at både de subjektive og objektive vilkår for ileggelse av tilleggsavgift er utførlig drøftet, og hvor det konkluderes med at vilkårene for tilleggsavgift er til stede. Klagen synes å gjelde all ilagt tilleggsavgift, dvs. ikke bare de avgiftsbeløp som er påklaget. Innsigelsene i klagen er begrenset til å hevde at det objektive vilkår om at staten er påført tap ikke er oppfylt. Det er imidlertid ikke bestridt at fradrag for inngående avgift som følge av bruken av ordreestimatene er henført til for tidlige terminer. Klageren har på den måten oppnådd en uberettiget kreditt fra staten. Videre har klageren redusert utgående avgift uten at det foreligger kreditnota. På den måten er det blitt oppgitt og betalt for lite utgående merverdiavgift til staten.

Det fremgår av retningslinjene av 10.01.2012 for ileggelse av tilleggsavgift punkt 3.7 at ved periodiseringsfeil ilegges ikke tilleggsavgift med mindre feilen fremstår som bevisst for å oppnå uberettiget kreditt.

Etter skattekontorets oppfatning gir ikke klagens innhold grunnlag for å endre oppfatningen om at staten er påført tap også i disse periodiseringstilfellene. Det erkjennes at inngående avgift er fradragsført for tidlig. Dette fremstår som en gjennomgående systemfeil som er inngående beskrevet av klageren selv på side 3 i klagen. Klagens innhold viser også at det foreligger et stort antall feilføringer i regnskapet som ikke er rettet opp. At disse feilføringene kan forklares med bruk av ordreestimater og bruk av mellomregningskonto viser at det foreligger en systemfeil som ikke gjør overtredelsen mindre klanderverdig.

Det tilbakevises at skattekontorets fortolkning er feilaktig eller formalistisk og i strid med gjeldende praksis. Den rutine som anvendes av klageren er ikke i henhold til gjeldende bokføringsbestemmelser, og fremstår som et bevisst opplegg for å påføre staten et avgiftstap. At den valgte rutine også kan ha andre begrunnelser forhindrer ikke at staten ved det valg som er gjort er påført et tap som for klageren fremstår som bevisst for å oppnå en uberettiget kreditt. Punkt 3.7 i retningslinjene for tilleggsavgift vil derfor ikke være til hinder for at tilleggsavgift kan anvendes.

Ved at utgående avgift er redusert uten at det foreligger kreditnota skulle ikke være tvilsomt at staten er påført et tap.

Når en samtidig kjenner interessefellesskapet mellom partene er det god grunn for å hevde at staten er påført et tap også i periodiseringstilfellene, og at dette er bevisste feil for å oppnå uberettiget kreditt. Dette fremstår som en viktig del av begrunnelsen for den anvendte faktureringsrutine. Den valgte løsning fremstår således som bevisst og illojal. Ved illojalt å fradragsføre inngående avgift i strid med merverdiavgiftslovens system og gjensidighetsprinsipp samt redusere den utgående avgiften uten bruk av kreditnota har klageren oppnådd  en gunstigere avgiftsmessig løsning enn det som er korrekt. Det må anses bevist utover enhver rimelig tvil at staten er blitt påført et tap. At de øvrige vilkår for ileggelse av tilleggsavgift er til stede er ikke bestridt.

Hensett til de feil som er gjort og interessefellesskapet mellom partene er den utmålte tilleggsavgift ikke for streng.   Klagerens merknader til utkast til innstilling Klagerens merknader v/advokat C i advokatfirma B  mottatt i epost av 22.01.2014 kan sammenfattes slik:  

Klageren er uenig i at saken ikke er vurdert som prinsipiell mht. fradragsnekt for fakturaene IF 9, IF 10 og IF 11. Skattekontorets begrunnelse for å nekte fradrag er prinsipiell. Klageren fastholder at Invexdommen klart skiller seg fra denne saken.

Klagerens innkjøp og salg av fyrverkeri har skjedd på normale forretningsmessige vilkår, og i tråd med etablert selskapsstruktur. Klager har solgt fyrverkeri til kunder og har innrapportert og betalt mva. av dette, men nektes fradrag for innkjøp av det samme fyrverkeriet.

Selger og kjøper (klager) er nærstående selskaper. Skatteetaten slutter feilaktig av dette at salget er en slags konstruksjon for å unngå merverdiavgift. Til forskjell fra Invexdommen har formålet for klager vært rent forretningsmessig. Selgers økonomi var på salgstidspunktene uavklart. Dvs. ingen parallell til Invexdommen.

På side 48 i innstillingen fremgår at faktura IF 9 datert 05.03.2009 ble utstedt etter at selger hadde sluttet å levere omsetningsoppgaver. Til dette bemerkes at selgers omsetningsoppgaver var levert fram til utgangen av 2008. Forfall for innlevering av første termin er 10. april. Det er derfor ikke riktig at selger hadde sluttet å levere omsetningsoppgaver pr. 5. mars.

Skattekontoret kommentarer til klageren merknader til utkast til innstilling Etter skattekontorets oppfatning gir ikke klagerens merknader grunnlag for å endre den oppfatning som ligger til grunn for å fastholde vedtaket. 

Skattekontoret fastholder at saken ikke kan anses som så prinsipiell at den bør undergis en annen saksbehandling. Fradragsnekt for fakturaene bygger på en fortolkning av velkjente bestemmelser i regelverket, og det foreligger et stort antall avgjørelser som underbygger den oppfatning som fremgår i innstillingen. Utfallet i Invexdommen har ikke vært avgjørende for utfallet, men underbygger den oppfatning som skattekontoret anser som korrekt.

Den sentrale begrunnelse for at det ikke foreligger fradragsrett for fakturaene er ikke berørt i merknadene. Uavhengig av motiv er ikke gjeldende formkrav til fakturaer og bestemmelser om bokføring etterlevd. Dette har medført at klageren har innberettet et lavere beløp i merverdiavgift enn det som er korrekt. Interessefellesskapet mellom partene tilsier at det stilles strenge krav til den dokumentasjon som viser vare- og pengestrøm mellom partene.

Skattekontoret fastholder derfor vedtaket slik det fremgår i innstillingen.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slik

V e d t a k:

Den påklagede etterberegningen stadfestes

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.