Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder:  Vilkåret om næringsvirksomhet ved registrering    Påklaget beløp kr 575 169

 

Stikkord:     Fradragsrett    Anskaffelse    Næringsvirksomhet

 

Bransje:   Konsulentvirksomhet

 

Mval:   § 8-1 

 

Skatteetaten.no:  Fradrag

 

            Innstillingsdato: 14. mai 2014

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse ved skriftlig votering 18. juni 2014 i sak KMVA 8162 – Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g :

Klager AS, Org. nr. xxx xxx xxx MVA, er registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 14. mai 2013 med 2-månedlige oppgaveterminer. Klager har som formålsdata oppgitt:

"Rådgiving, investering i aksjer og andre verdipapirer, kjøp og salg av biler, samt hva hermed står i forbindelse." 

Etter avgrenset kontroll av omsetningsoppgave for 5. termin 2013, fattet skattekontoret 10. februar 2014 vedtak om etterberegning av utgående avgift på kr 375 000, og tilbakeførte inngående avgift med kr 575 169.

Vedtaket ble påklaget ved brev 3. mars 2014. Klagen er således rettidig.

Etter mottatt klage endret skattekontoret fastsatt merverdiavgift på eget initiativ. Etterberegningen av utgående merverdiavgift på kr 375 000 ble omgjort. Skattekontoret antok at staten ikke hadde lidt noe tap, men ba samtidig om at virksomheten endret praksis i forhold til forhåndsfakturering. En mer inngående redegjørelse om dette fremkommer i vedtaket og klagen.

Påklaget beløp utgjør: Termin Inngående merverdiavgift Utgående merverdiavgift Tilleggsavgift 5/2013 - 575 169 0 0 SUM - 575 169  

Skattekontorets innstilling har vært forelagt klager i brev 9. april 2014. Klager hadde ingen merknader til innstillingen.

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok. nr. Dokument  Dato 1 Varsel om fastsettelse 22. januar 2014 2 Tilsvar til varsel  04. februar 2014 3 Vedtak 10. februar 2014 4 Klage på vedtak 03. mars 2014

Klagen gjelder

Fradragsføring av inngående merverdiavgift ved kjøp av bil.

1.Fradragsføring av inngående merverdiavgift ved kjøp av bil

1.1 Sakens faktum

Klager leverte omsetningsoppgave for 5. termin 2013, 10. desember 2013. Oppgaven viste kr 514 215 til gode. Total avgiftspliktig omsetning (25 %) var oppgitt å være kr 454 363. Beregnet utgående avgift (25 %) var således kr 113 590. Videre var kr 627 805 fradragsført som inngående merverdiavgift (25 %).

På grunnlag av mottatt omsetningsoppgave sendte skattekontoret ut varsel om avgrenset oppgavekontroll for 5. termin 2013, 11. desember 2013. Skattekontoret ba i den forbindelse om å få tilsendt kopi av de 10 største bilagene registrert i regnskapet, kopi av bokføringsspesifikasjon, kopi av kontospesifikasjon, spesifikasjon av merverdiavgift per transaksjon, kopi av kunde- og leverandørspesifikasjon m.m. 

Klager sendte inn den aktuelle dokumentasjonen i  e-post 19. desember 2012.

Skattekontoret varslet klager om etterberegning av merverdiavgift 22. januar 2014. I forhold til fradragsført merverdiavgift ved kjøp av bil av merket Ferrari ble det vist til at ulike virksomhetsområder må vurderes hver for seg.  Anskaffelsen hadde ikke noen naturlig og nær tilknytning til konsulentvirksomheten og bilvirksomheten skjedde ikke i næring.

Klager kom med tilsvar til varsel 4. februar 2014. Klager forklarte at han forsøkte å forholde seg korrekt til lovverket og mente at bilvirksomheten ble drevet i næring. 1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Skattekontoret fattet vedtak i saken 10. februar 2014. Fra vedtaket siteres følgende: "Vedtak Skattekontoret har etterberegnet utgående avgift med kr 375 000,- og tilbakeført inngående avgift med kr 575 169,-.

Begrunnelse for vedtaket Fra vårt varsel gjengis følgende:

Sakens faktiske bakgrunn Skattekontoret har avholdt en avgrenset kontroll for 5. termin 2013, varsel om kontroll ble gitt i brev av 11.12.2013. Skattekontoret mottok deres svar den 19.12.2013.

Kopi av følgende regnskapsmateriell er fremlagt ved kontrollen: •Kontospesifikasjon, bilagsspesifikasjon, saldobalanse og redegjørelse av virksomheten, samt kopi av kjøpskontrakt av Ferrari.

Klager AS er et aksjeselskap med en ansatt, A, som driver konsulentvirksomhet. De er registrert i merverdiavgiftsregisteret fra 2. termin 2013 på grunnlag av en faktura på kr 2 500 000,- inkl merverdiavgift til B AS, som forøvrig er den største oppdragsgiveren til virksomheten – der selskapet også eier en liten aksjepost. Det opplyses om at det også ytes noe konsulentvirksomhet utover det som ytes til B. I tillegg vil virksomheten bedrive kjøp og salg av spesielle biler i Norge og utlandet.

Regelverk Det følger av lov 19. juni 2009 nr. 58 om merverdiavgift (mval.) § 8-1 første ledd, at et registrert avgiftssubjekt har rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester som er til bruk i den registrerte virksomheten.

Det er en forutsetning for fradragsrett at den inngående merverdiavgiften kan legitimeres ved bilag, jf. merverdiavgiftsloven § 15-10 første ledd. Det er følgelig et vilkår for fradrag at virksomheten er registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Ifølge mval. § 2-1 første ledd, skal næringsdrivende registreres i avgiftsregisteret når omsetning og uttak som er omfattet av loven til sammen har oversteget 50 000 kroner i en periode på tolv måneder.

Videre følger det av loven at det skal beregnes merverdiavgift ved omsetning av varer og tjenester, jf. mval§ 3-1 annet ledd.

Hovedregel er at salgsdokumentet tidligst kan utstedes på leveringstidspunktet, jf. mval § 15-10 tredje ledd.

Skattekontorets merknader

Inngående avgift Ulike virksomhetsområder må vurderes for seg, og ikke samlet. Hvis det foreligger en nær og naturlig sammenheng mellom virksomhetene, skal de vurderes samlet, jf dom av 14. november 2002 i Hålogaland lagmannsrett. Etter det vi kan se så driver selskapet innen to virksomhetsområder; 1) yte konsulenttjenester og 2) kjøp og salg av spesielle biler Vilkåret om ”til bruk i” skal i henhold til forarbeider og rettspraksis forstås slik at anskaffelsen må være relevant for den avgiftspliktige virksomheten. Anskaffelsen må være en innsatsfaktor ved salg av avgiftspliktige ytelser, og ha en naturlig og nær tilknytning til den avgiftspliktige omsetningen.

I terminen er det fradragsført inngående avgift på kr 575 169,- for kjøp av Ferrari, denne er ikke registrert og skal videreselges. Virksomheten har ingen kjøper på bilen og på vår forespørsel vedr markedsføringstiltak så får vi opplyst at bilen er lagt ut på Finn.no og har vært avbildet i Se og Hør i forbindelse med en kjendis galla. I den forbindelse var forrige selgers logo på bilen og var vel den virksomheten som fikk størst effekt av markedsføringen akkuat i det tilfellet.

Selskapets avgiftspliktig omsetning kommer fra salg av konsulenttjenester og fradragsføringen av inngående avgift på kjøp av Ferrari kan ikke sies å ha en naturlig og nær tilknytning til den avgiftspliktge omsetningen.

Et annet spørsmålet er om selskapets aktivitet drives i næring. Merverdiavgiftsloven har ingen definisjon av begrepet næringsvirksomhet. I Ot.prp. nr. 2 (2000-2001) punkt 3.2.2.3, side 15, fremkommer følgende om begrepet:

”[ …] I alminnelighet vil vurderingen av om det foreligger næringsvirksomhet i merverdiavgiftslovens forstand, være den samme som foretas i relasjon til skattelovgivningen. Dette innebærer blant annet at virksomheten må være av et visst omfang, være egnet til å gi økonomisk overskudd og drives for eiers egen regning og risiko.”

Virksomheten er nyoppstartet og det er første bilen som er kjøpt, intensjonen om at dette skal gi overskudd er helt klart til stede, jf. annonse på Finn.no. Realiteten er etter vårt syn at både omfang og et evt økonomisk overskudd ikke kan vurderes på nåværende tidspunkt og at anskaffelsen av bilen ikke er til bruk i virksomhetens nåværende avgiftspliktige virksomhet.

Skattekontoret vurderer å tilbakeføre fradragsført inngående avgift på kjøp av Ferrari med kr 575 169,-, jf. merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b.

Utgående avgift Virksomheten ble registrert på grunnlag av en faktura på kr 2 500 000,- der kr 500 000,- var spesifisert som utgående avgift. Da vi ikke fant spor av denne i regnskapet sendte vi en mail for å få en redegjørelse og fikk da opplyst at denne er kreditert og fakturert på nytt uten merverdiavgift. Årsaken var at mottaker, B AS, mente at a konto fakturering skulle skje uten beregning av utgående merverdiavgift. I denne sammenheng vil vi også påpeke at faktura nr 10001, kreditnota nr 90001 og faktura nr 10002 har samme dato, noe som i og for seg virker litt rart da det er den fakturaen der det er beregnet utgående avgift som er sendt inn i forbindelse med registreringen, regelverket åpner ikke for tilbakedatering av salgsdokumentasjon.

Konsulenttjenester er avgiftspliktige tjenester, og i henhold til mval 15-10 tredje ledd er det ikke adgang til å fakturere en avgiftspliktige omsetning før levering har skjedd, med mindre det omfattes av unntakene i bokføringsforskriften § 5-2-7 første ledd. Når det er sagt så kan vi ikke se at loven åpner for at a konto fakturering skal være avgiftsfri omsetning og at den utgående avgiften skal "periodiseres" til fakturadato på sluttfaktura. Tjenester som leveres etter forhåndsavtalt pris kan faktureres i henhold til avtale mellom partene, med mindre avtalt fakturering avviker vesentlig fra reell fremdrift, jf. bokføringsforskriften § 5-2-6. Av avtalen ser vi at noe skal forhåndsfaktureres og de månedlige fakturaer i etterkant skal motregnes denne.

I henhold til regnskapet så er halvparten av forskuddsfakturaen "motregnet" ved at det er utstedt 6 fakturaer à kr 166 667,- + merverdiavgift, da gjenstår det kr 1 000 000,- som det ikke er beregnet utgående avgift av. Som nevnt ovenfor så mener vi at a konto fakturaen skulle vært belastet med utgående avgift og vi vurderer derfor å etterberegne utgående avgift av de resterende kr 1 000 000,- som gjenstår.

Av regnskapet er vi at virksomheten har fakturert 5 a konto beløp uten å ilegge utgående avgift og med samme begrunnelse som ovenfor vurderer vi å etterberegne utgående avgift på disse fakturaene.

Bilag Omsetning Utgående avgift Tekst 10002 1 000 000 250 000 Restbeløp på forskuddsfaktura 72 100 000 25 000 A konto C AS 73 100 000 25 000 A konto D AS 74 100 000 25 000 A konto E AS 75 100 000 25 000 A konto F AS 76 100 000 25 000 A konto G AS   375 000 

Skattekontoret vurderer å etterberegne utgående avgift med kr 375 000,-, jf. merverdiavgiftsloven § 18-1første ledd bokstav b.

Om kriteriene ligger til grunn for å kunne forskuddsfakturere må virksomheten vurdere for ettertiden.

Tilbakegående avgiftsoppgjør: Vi gjør oppmerksom på at virksomheten kan søke om tilbakegående avgiftsoppgjør etter salg av bilen. En virksomhet som er registrert i Merverdiavgiftsregisteret kan ha gjort anskaffelser før registreringstidspunktet. Inngående avgift som er pådratt inntil tre år før registreringen, er fradragsberettiget dersom det er direkte sammenheng med den seinere avgiftspliktige omsetningen i virksomheten. Jf merverdiavgiftsloven § 8-6 om tilbakegående avgiftsoppgjør og merverdiavgiftsforskriften §§ 8-6-1 til 8-6-3. Søknad om tilbakegående avgiftsoppgjør sendes til skattekontoret, jf. forskrift til merverdiavgiftsloven § 8-6-3.

Skattekontorets merknad til virksomhetens tilsvar Tilsvar fra virksomheten er datert 04.02.2014 og er dermed rettidig mottatt.

Inngående avgift Fra tilsvaret gjengis følgende:

Etter merverdiavgiftsloven § 2-2 første ledd skal flere virksomheter som drives av samme eier registreres i Merverdiavgiftsregisteret som ett avgiftssubjekt. Skattedirektoratet antar at bestemmelsen må forstås slik at en ny aktivitet som blir startet opp av en registrert næringsdrivende vil være omfattet av den foreliggende registreringen allerede på oppstartstidspunktet. En slik forståelse synes også å ligge til grunn for det standpunkt som er tatt om at omsetning fra den nye aktiviteten vil være avgiftspliktig uten hensyn til beløpsgrensene for registrering i merverdiavgiftsloven § 2-1. Det antas å foreligge fradragsrett for inngående avgift på anskaffelser til den nye aktiviteten allerede i oppstartfasen i det aktiviteten som nevnt vil være en del av "den registrerte virksomheten", jf. Lovens § 8-1. (...)

Det at Skatt x på nåværende tidspunkt ikke kan vurdere omfang og ev. overskudd kan og skal ikke være diskvalifiserende for Selskapet. Selskapet vurdere således at forutsetningene for fradragsføring av inngående avgift er tilstede.

Skattekontoret har i en uttalelse til skattekontorene av 15.09.2011 uttalt at det vil være et vilkår for å bli omfattet av den foreliggende registreringen at den nye aktiviteten isolert vurdert må anses drevet i næring, dette er også en forutsetning for fradragsretten. Skattekontoret kan ikke se at virksomheten har dokumentert at denne aktiviteten drives i næring.

På dette grunnlag opprettholder skattekontoret varslet tilbakeføring av inngående avgift på kjøp av Ferrari med kr 575 169,-, jf merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b.

Se forøvrig avsnitt om tilbakegående avgiftsoppgjør ovenfor.

Utgående avgift

Videre gjengis fra tilsvaret:

Avtalen løper i tre år fra oppstart. Avtalen sier: «B foretar en forskuddsvis å konto-betaling til Klager tilsvarende 1/3 av minimumsvederlaget (dvs. NOK 2.000.000) 21. mai 2013, og deretter den første dag i hver påfølgende 12-måneders periode.»

«Klager fakturerer B løpende og snarest etter utløpet av hver måned det aktuelle vederlag for den foregående måned, minimum 1/12 av 1.000 timer. Fakturaene avregnes mot mottatt å konto-betaling, og for øvrig skal betaling skje innen 30 dager. Eventuelle justeringer av fakturert forbruk ihht. denne avtalen vil utføres ved årsslutt.»

Som det framgår av avtalen følger ikke å konto betaling regnskapsåret, men perioden fra 21. mai 2013 til 21. mai 2014, osv. Det er i 2013 fakturert B for faktisk leveranse 8/12 av å konto betaling, dvs, perioden f.o.m mai t.o.m desember.

Spørsmålet er etter vårt syn om faktureringene kan ses på som finansielle forskudd eller som delleveringer av konsulenthonorar og dermed avgiftspliktig omsetning. Virksomheten behandler faktureringen som omsetning da de bokfører det i regnskapet som avgiftsfri omsetning, merverdiavgiften blir "periodisert" inn ved de månedlige faktureringene. Et finansielt forskudd er et likviditetsmessig forskudd som ikke har noen effekt på salgstallene.

Vi velger å opprettholde etterberegningen av utgående avgift med kr 375 000,- da virksomheten behandler a konto fakturaene som avgiftsfri omsetning og innberetter utgående merverdiavgift på de månedlige fakturaene. Jf. merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b.

Hvis virksomheten velger å klage på vedtaket så ber vi om en redegjørelse for regnskapsføringen samt kopi av bankbilag som viser innbetalinger av de aktuelle fakturaene."

1.3 Klage på vedtak

Vedtaket ble påklaget 3. mars 2014. Fra klagen siteres følgende:

"Viser til brev datert 10.02.2014 fra Skatt x, mottatt 12.02.2014.

Klager as ønsker å klage på vedtak om etterberegnet utgående avgift med kr 375.000,- og vedtak om tilbakeført inngående avgift med kr. 575.169,-.

Etterberegnet utgående avgift

Vedtaket om etterberegnet utgående avgift med kr 375.000,- er urimelig. Klager har redegjort inngående for den praksis som har vært fulgt, Klager har vært 100% åpne på den praksis som har vært fulgt og Klager ønsker også å korrigere eventuelle feil og mangler.

Det er ikke forsøkt unndratt merverdiavgift i denne saken. Denne saken hadde ikke vært et problem hvis Klager hadde unnlatt å be om sikkerhet for de oppdrag som skulle utføres. Hadde Klager unnlatt å fakturere à konto ville innkreving av utgående avgift fra kunder skjedd til akkurat samme tid og med akkurat samme beløp slik det faktisk nå har vært rapportert for hver termin, dvs. ihht. leveranse av tjenester. Skatteetaten har således ikke lidd noe tap. Rapportering og betaling av utgående avgift har fulgt, til punkt og prikke, den samme framdrift som ville vært vanlig hvis det ikke var krevd sikkerhet fra kundene.

P.r. d.d er kr 423.857,92 fakturert B i utgående avgift. Dvs, at om under to måneder vil hele det omdiskuterte beløpet være innkrevd og betalt til Skatteetaten. Klager ønsker at tidligere praksis får løpe uendret ut denne perioden, dvs, ut april, og at Skatteetatens anmerkninger tas til følge for neste periode à konto fakturering, dvs, for neste à konto faktura beregnes det utgående avgift.

For øvrige kunder gjelder oppdraget bistand ifm. en mulig rettsak hvor vi venter på stevning fra motparten. Skulle motparten valgt å avslutte saken i dag, vil Klager måtte tilbakebetale kr 38.753,38 til hver av de aktuelle kundene. Beløp innbetalt à konto vil således ikke framstå som salgsinntekt ved årsskiftet, dvs. beløpene kan sees på som finansielle forskudd.

Klager ber om at vedtaket endres da Skatteetaten i denne saken ikke har mottatt mindre utgående avgift enn hva som uansett ville vært tilfelle. Utgående avgift har også vært rapportert og innbetalt til riktig tid. Klager vil endre praksis i denne typen oppdrag slik at man unngår tilsvarende saker i framtiden.

Tilbakeført inngående avgift

I vedtak om tilbakeført inngående avgift setter Skatteetaten Klager i en «catch-22»-situasjon. Skatteetatens merknad «realiteten er etter vårt syn at både omfang og et evt økonomisk overskudd ikke kan vurderes på nåværende tidspunkt» som begrunnelse for å tilbakeføre inngående avgift gjør, a) den aktuelle bilen tilnærmet uselgelig, b) umuliggjør kjøp/salg av andre biler.

Før det første, den aktuelle bilen, har et begrenset marked. Det medfører at aktuelle kjøpere kan befinne seg i Norge eller i utlandet. Kjøperne kan enten være privatpersoner eller bilforhandlere. Så lenge Klager ikke har anledning til å selge denne bilen, f.eks ut av landet med mulighet for kjøper til å få refundert inngående avgift, har Skatteetaten satt Klager i en «catch-22»-situasjon. Bilen er uselgelig slik situasjonen er, og Klager må vise til aktivitet for at Skatteetaten skal akseptere fradrag for inngående avgift. Denne situasjonen gjør også at Klager hverken har likviditet eller anledning til å gjøre ytterligere kjøp før fradrag for inngående avgift er på plass.

Dette vedtaket går direkte inn i Klager mulighet til å drive den virksomhet som er beskrevet. Jeg skal besøke bilutstillingen i Geneve nå i mars. Der vil jeg møte potensielle kunder (privatpersoner og bilforhandlere). Slik denne saken står er Klager forhindret fra å drive sin virksomhet. Klager ber om at vedtaket endres."

1.4 Skattekontorets vurdering av klagen

Inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester kan fradragsføres av registrerte avgiftssubjekter under forutsetning av at anskaffelsen er til bruk i den registrerte virksomheten, jf. mval. § 8-1.

I foreliggende tilfelle er det ett spørsmål som må vurderes, og det er om anskaffelsen i form av en Ferrari er til bruk i avgiftspliktig virksomhet.

Som vist til i vedtaket er utgangspunktet at hver virksomhet må vurderes for seg. Anskaffelsene må ha en naturlig og nær tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten og være en innsatsfaktor for omsetning av avgiftspliktige tjenester eller varer.

Skattekontoret mener Ferrarien ikke kan sies å være til bruk i klagers konsulentvirksomhet. Det fremstår som klart at det ikke er noen naturlig og nær tilknytning mellom anskaffelsen og den avgiftspliktige virksomheten.

I forhold til klagers bilvirksomhet er spørsmålet om virksomheten drives i næring. Med andre ord om dette er virksomhet som oppfyller vilkårene for registrering jf. mval. § 2-1.

Når næringsvirksomhet skal vurderes i avgiftsrettslig forstand er det fra praksis lagt vekt på om virksomheten har et visst omfang, om den er egnet til å gi økonomisk overskudd i overskuelig fremtid og om den drives for eierens egen regning og risiko.

Skattekontoret mener at vilkåret om næringsvirksomhet ikke er oppfylt vedrørende bilvirksomheten. Som i vedtaket vises det til at omfanget er begrenset. Det er kun én bil som er til salgs. Videre har ikke bilen generert noe overskudd og markedsføringen av bilen er meget beskjeden. Realitetene er, etter skattekontorets mening, ikke i overensstemmelse med intensjonen til klager, og virksomheten er ikke å anse som næringsvirksomhet i avgiftsrettslig forstand.

Skattekontoret ser ikke bort ifra at bilvirksomheten en gang i fremtiden kan gå over til å bli næringsvirksomhet. Etter skattekontorets mening er imidlertid salg av luksusbiler en bransje der det er vanskelig å etablere seg som næringsdrivende. Det er et begrenset marked og etterspørselen er relativt lav. Når en virksomhet forsøker å etablere seg som næringsdrivende innen denne bransjen, må det dessuten forventes at virksomheten på et forholdsvis tidlig stadium oppnår overskudd. Et annet synspunkt vil, etter vår mening, potensielt medføre fare for at staten taper inntekt på grunn av fradragsføring av inngående avgift og liten/ingen innbetaling av utgående merverdiavgift senere.  

Avslutningsvis mener skattekontoret at det ikke er vi som har satt klager i en vanskelig situasjon. Skattekontoret forholder seg kun nøytralt til regelverket slik det er ment å praktiseres.  

2 Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår at det fattes slikt 

V e d t a k :

Vedtaket stadfestes når det gjelder tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad, Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.