KMVA 8321

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder: 
1) Etterberegning av utgående avgift.
2) Skjønnsadgang
3) Skjønnsoppbygging

Samlet påklaget beløp utgjør kr 469 405

Stikkord:  
Utgående avgift  
- Skjønnstillegg

Bransje:  Gatekjøkken

Mval:   § 18-1    § 21-3

Skatteetaten.no: Skjønnsfastsettelse av utgående merverdiavgift.

 

          Innstillingsdato: 30. oktober 2014

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse ved skriftlig votering 9. desember 2014 i sak KMVA 8321 – Klager AS

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS, org.nr. xxx xxx xxx, ble registrert i merverdiavgiftsregisteret 12.06.2007 med oppgaveplikt fra 2. termin 2007.

Selskapet driver gatekjøkken i A i B. I følge registreringen i Enhetsregisteret er formålet "Drift av gatekjøkken/kiosk".

På bakgrunn av bokettersyn for årene 2010-2012, jf. bokettersynsrapport av 12. april 2013, fattet skattekontoret den 7. november 2013 vedtak om etterberegning av avgift, tilleggsavgift og renter.

Virksomhetens kontantsalg er skjønnsmessig beregnet.

Klage fra virksomheten er datert 28. februar 2014. Den er mottatt hos skattekontoret 3. mars 2014. Skattekontoret innvilget virksomheten utsatt klagefrist til 28. februar 2014. Klagefristen er overholdt.

 

Påklaget beløp utgjør:
År Tekst Beløp
2010 Utgående mva 98 000
2010 Tilleggsavgift 20 % 19 600
2011 Utgående mva 126 000
2011 Tilleggsavgift 20 % 25 200
2012 Utgående mva 150 000
2012 Tilleggsavgift 20 % 30 000
 Renter 20 605
Til sammen   469 405

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken. Skattekontorets innstilling har vært forelagt klagers fullmektig. Advokatkontoret Cs plass har i brev av 14. august kommet med bemerkninger til innstillingen. Etter skattekontorets oppfatning tilfører ikke bemerkningene til innstillingen saken noe nytt. Bemerkningene er inntatt i sin helhet tilslutt i innstillingen. Skattekontoret utarbeidet statistikk over bruttofortjeneste i forbindelse med oppmelding av saken for klagenemnda for merverdiavgift. Statestikken ble samtidig oversendt klagerens fullmektig, som har kommentert den. Dokumentet er vedlagt innstillingen som dok. nr 11.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

 

Dok. nr. Dokument Dato
1 Bokettersynsrapport 12.04.2013
2 Varsel om etterberegning 08.07.2013
3 Tilsvar(1) til varsel 30.08..2013
4 Forklaring fra revisor 10.09.2013
5 Tilsvar(2) til varsel 28.09.2013
6 Vedtak om etterberegning 07.11.2013
7 Foreløpig klage 27.11.2013
8 Klage til klagenemnda for mva. 28.02.2014
9 Vedlegg til klage 28.02.2014
10 Statistikk bruttofortjeneste 18.09.2014
11 Bemerkninger til klagenemnda for merverdiavgift 09.10.2014

Klagen gjelder

Klagen omfatter følgende forhold:

1. Skjønnsmessig økning av utgående avgift med kr 374 000
2. Ilagt tilleggsavgift på 20 %
3. Renter kr 20 605.

Sakens faktum

Virksomheten driver et gatekjøkken i A.

Skattekontoret har innhentet transaksjonslistene for virksomhetens bankterminal tilbake til 5. september 2009 og sammenholdt disse med kassarullene for noen tilfeldig utvalgte perioder i kontrollperioden. Dette har vært perioder på èn uke.

Ved å sammenholde disse, fremkommer det en rekke terminalbetalinger over varesalg som ikke har blitt registrert samtidig på kassaapparatet. Det fremkommer på noen få dager det skattekontoret antar er etterregistreringer av varesalg på kassaapparatet etter stengetid. Disse eventuelle etterregistreringene dekker imidlertid ikke opp differansen mellom terminalinnbetalingene og hva som er registrert på kassaapparatet. For føringen av dagsoppgjørsskjema pr. mnd medfører dette at når dagens varesalg hentes fra Z-rapporten og overføres skjema, blir dagens varesalg redusert med alle terminalbetalingene. Følgen blir at kontantsalget reduseres med de terminalbetalingene som ikke har blitt slått på kassaapparatet. Hadde dagsoppgjøret blitt foretatt korrekt, ville dette ha fremkommet ved at opptalt kontantbeholdning hadde oversteget den beregnede kontantbeholdningen. Da kontantbeholdningen ikke er dokumentert talt opp fremkommer ikke denne differansen.

Siden alt salget er registrert som kontantsalg på kassaapparatet har skattekontoret videre fordelt det salget som er registrert på kassaapparatet mellom salg betalt på terminalen og salg betalt kontant. Transaksjonene på terminalen som ikke kan gjenfinnes på kassaapparatet er registrert for seg selv, også antall.

Som følge av dette fattet skattekontoret vedtak om skjønnsmessig etterberegning av grunnlaget for utgående merverdiavgift.

Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra vedtaket: ”Det fremgår av rapporten at regnskapet til virksomheten ikke blir ført slik regelverket krever og at feilene er av en slik art som svekker tilliten til regnskapet. Når en sammenholder transaksjoner på betalingsterminalen med registreringer på kassaapparatet viser dette at en betydelig mengde transaksjoner på betalingsterminal ikke var registrert på kassaapparatet.

Skattekontoret har derfor hjemmel til å fastsette virksomhetens omsetning ved skjønn med virkning for merverdiavgift og ligning.

Det er i tilsvaret anført at all omsetning over terminal er innrapportert, selv om den ikke kan gjenfinnes i kassaregistreringen. Skattekontoret vil bemerke at det er den omsetningen som blir registrert på kassaapparatet som utgjør grunnlaget for den omsetning som blir registrert. Manglende registreringer på kassaapparatet som ikke viser seg som en differanse når kassen telles opp, må derfor være uteholdt. Det fremgår av tilsvaret datert 29.09.2013 at en antar at skatteetaten  ikke har vurdert proposjonaliteten i regnskapet. Det anføres at i denne bransjen utgjør vareinnkjøpene mellom 50 og 60 % av omsetningen. Ved skatteetatens beregning vil vareforbruket for denne virksomheten utgjøre mindre enn 50 %.

Skattekontoret vil bemerke at bransjestatistikk kun har en begrenset betydning, fordi dette kun gir et gjennomsnitt.

Det er i samme tilsvaret satt spørsmål ved hvordan skattekontoret har kommet frem til at det har foregått et kontantsalg i størrelsesorden 43,36 % til 49,11 %.

Skattekontoret vil her vise til rapporten side 9, som gjengis:

Virksomhetens egne tall fra Z2 rapportene viser følgende fordeling mellom terminal- og kontantbetalinger for hele perioden (salget som er fakturert er holdt utenfor beregningene).

 

Type  2010 2011 2012
Salg  5 616 591 6 006 882  6 339 911
Terminal  4 532 105  4 927 713 5 405 658
Kontant  1 084 486 1 079 169 934 253
Kontant i % 19,31 % 17,97 % 14,74 %

Beløpene er brutto dvs. inklusiv merverdiavgift og beregningene av salget fremgår av vedlegget. Som nevnt i pkt. 5.2 har skattekontoret gjennomgått transaksjonene på virksomhetens bankterminal og sammenholdt den med kassarullene for fem tilfeldig utvalgte perioder (ukelange) i 2010 – 2012.

Siden alt salget er registrert som kontantsalg på kassaapparatet har skattekontoret videre fordelt det salget som er registrert på kassaapparatet mellom salg betalt på terminalen og salg betalt kontant. Transaksjonene på terminalen som ikke kan gjenfinnes på kassaapparatet er registrert for seg selv (merket med rosa farge) – også antall.

Sammendrag av dette viser følgende prosentvise fordeling mellom terminalsalg og kontantsalg for 2010 – 2012. Sammendragene viser fordelingen for hele dagen. Da det synes å være mye feilregistrering på ettermiddag/kveld på kassa, er det satt opp en oversikt og der hvor den vesentligste delen av feilregistreringene begynner. Det er fordelingen i de vurderte tidsrommene som legges til grunn. (Tallene fremgår av sammendragene).

 

Type  2010 2011 2012
Terminal  54,59 % 50,89 % 56,64 %
Kontant  45,41 % 49,11 % 43,36 %
Totalt  100,00 % 100,00 %  100,00 %

Klagers innsigelser

Det er innkommet klage fra virksomheten datert 28.02.2014.

Fra klagen hitsettes:

"Vi har tidligere anført at det metoden Skatteetaten har brukt, som er hovedproblemet. Vi påviste at det er svært problematisk at Skatteetaten ikke har sett sammenhengen i tallene. Når man f.eks. i excel-arket for 27. mai 2011 ikke ser at kr 49 pluss kr 185 summerer seg til kr 234 på kassaapparatet, er dette i utgangspunktet bare èn liten feil. Men når slike feil oppgrosses fra noen få undersøkelsesuker og opp til flere års ligningsgrunnlag, blir resultatet til syvende og sist et alvorlig rettssikkerhetsproblem.

Vi har videre i denne sammenheng anført at en slik oppgrossing forutsetter at det er foretatt et representativt utvalg av undersøkelsesperioder. Etterligning har skjedd for hele 156 uker, og det statistiske grunnlaget er for smalt og svakt. Skatteetaten bør være godt kjent med kjennelsen av 20. august 2013, HR-2013-1736, der bransjestatistikken fra BSS/Nets ble underkjent. Når vi påpeker dette på nytt, er det fordi det "store bildet" i denne saken står i påtrengende sterk kontrast til Skatteetatens oppfatning av omsetningstall og inntjening i bedriften.

Når omsetningen i 2013 – etter at alle rutiner er innskjerpet – viser en nedgang på 15 % i forhold til Skattekontorets stipulerte omsetning i 2012 – slik vi påpekte i vårt forrige skriv – må det være legitimt å kreve en ny gjennomgang av og omgjøring av vedtaket. Når alle regnskapselementer ellers er relativt like, blir det logisk og teknisk umulig å følge Skattekontorets ensidige påplussing på de tidligere års omsetnings- og inntjeningsside.

Bare dette forholdet alene er nok til å statuere feilaktig skjønnsanvendelse.

For det andre er det mer enn oppsiktsvekkende at Skattekontoret ikke har reagert på forholdsmessighetstallene i bedriften relatert til verden utenfor Klager. Skattekontoret har lagt seg på en antatt bruttofortjeneste som er skyhøyt over bransjenivået. Allerede på dette stadium i saksbehandlingen burde røde alarmlamper ha blinket i noen av de kontorer som arbeider med denne saken.

Når man lander ned på et vedtak som innebærer en bruttofortjeneste på nærmere 60 %, er man langt utenfor den skjønnsramme som forvaltningen skal forholde seg til. Man er praktisk talt inne i det som kan kalles et avkastningsmessig luksussegment i norsk næringsliv.

Vi opplever en snodig mangel på vilje til å vurdere egne premisser kritisk når Skattekontoret svarer oss tilbake på en måte som lett kan oppfattes som arrogant, nemlig med følgende ord: Skattekontoret vil bemerke at bransjestatistikk kun har en begrenset betydning fordi dette kun gir et gjennomsnitt.

Dette er overraskende for alle oss som gang på gang i skattesaker opplever at Skattekontoret selv nettopp henviser til bransjestatistikk når man mangler andre argumenter. Og når dette er det eneste som bemerkes til saken, er det svært forstemmende.

Vi har vært i kontakt med flere bedrifter og får bekreftet at bransjesnittet ligger på pluss/minus 50 %. Noen store avvik er det ingen som rapporterer. For Klagers vedkommende er det ganske enkelt medianverdier som fremkommer i regnskapene. Tallene er altså gjennomgående "representative" og innenfor de forventede verdier i dette tilfellet.

Vi anfører derfor at det er et element av vilkårlighet i Skattekontorets anslag når bruttofortjenesten legges på et så høyt nivå som her. Dissensen fra mindretallets side i lagmannsretten i den rettsaken som er nevnt ovenfor, som senere fikk tilslutning i Høyesterett, viser tydelig at kravet til håndfaste holdepunkter er skjerpet.

Vårt syn er altså at bruttofortjenesten er innenfor det helt normale i Klager´s tilfelle. Og – når bruttofortjenesten er på et statistisk reliabelt nivå, faller grunnlaget for Skattekontorets bruk av kontantandel-argumentet bort. Vi har gjennomgått kassadagbok, måned for måned, og funnet at tallene henger logisk sammen. De er heller ikke særlig forskjellige fra de kassadagbok-tallene som nå fremstår i 2013, etter at rutinene er kommet på plass.

Dersom omsetningen hadde vært på et slikt nivå som Skattekontoret har "fattet vedtak om", ville man jo ha måttet "rane" kassa for å handle inn svarte varer i nærmeste Rema eller Rimi, og da ville man gang på gang og i det minste fra tid til annen ha kunnet påvise negativ kasse!

Ikke en eneste gang er det påvist negativ kasse i kontrollperioden.

Kontantandelen av omsetningen er helt upåfallende, rundt 20 % i 2010 og 2011 – og nede i 14 % i 2012. Man må gjerne mene at den er normal i den nedre ende av skalaen – men det kan ikke spille noen rolle. Normaliteten følger Gauss-kurven. Og det minnes om Høyesteretts nærmest sarkastiske gjengivelse av BSS-svarene, der alt fra 90 % og ned til 10 % var nevnt.

Saksbehandlingsfeil
I vedtaket har Skattekontoret gjort et skjønnsmessig bruttopålegg i moms-beregningen på henholdsvis kr 700´, 900´ og 1000´-men i etterligningen er det kalkulert "feil vei". Nettogrunnlaget av kr 700´ er kr 614 000 og det er noe annet enn det som fremkommer av ligningen. Dette bidrar dermed til urettmessig økning av etterligningen.

Juridiske bemerkninger
Etter fornyet gjennomgang av det samlede materiale bestrides at Skatteetaten har anledning til å benytte lovens § 8-2. Skattekontoret har blendet ned bruttofortjenesteproblematikken i oppbyggingen av skjønnet, og gått langt utover realistiske inntjeningsrammer i bransjen. Skjønnet fremstår med et element av vilkårlighet som lett vil kunne bli angrepet under en eventuell rettslig behandling.

Videre anføres at endringsvedtaket gjeldende regnskapet for 2010 er ugyldig. Bedriftens regnskap fremstår på ovennevnte bakgrunn som rimelig korrekt. Det foreligger dermed en sperre mot endring i henhold til lovens § 9-6 nr 3 der det heter:

Er endringen til ugunst for skattyteren skal fristen være a. to år etter inntektsåret når han ikke har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger. Ytterligere bemerkes at medtodebruken representerer en saksbehandlingsfeil fordi man "søker" forskjellene mellom terminal og kassa systematisk, men "søker" ikke på samme måte alle de skjulte matcher som representerer "samleinnslag", korrigeringer, vekslepengedifferanser, tastefeil osv. som kan telle til klientens gunst. Likedan er bruttopåslaget på momsen behandlet feil ved etterligninen.

Skatteetaten har ikke foretatt en fri bevisvurdering, men er blitt offer for et slags "tunnelsyn" der det "store" og realistiske bilde har måttet vike for detaljer fra 5 undersøkelsesuker som siden er oppgrosset mer en 30 ganger. Kassadagbok og gjennomgående positiv kasse rokker ved dimensjonen i Skattekontorets påslag. Selv om firmaet "tror" og er redd for at det kan ha vært noe utroskap, blir den relativt sett voldsomme dimensjonen i påslagene uforholdsmessig.

Regnskapstallene for 2013 viser at firmaets omsetning per måned er temmelig identisk eller endog  litt lavere enn det som fremgikk av bedriftens eget regnskap i 2012. Når Skattekontoret har påplusset hans omsetning med 15 % for 2012, skulle tallene minst ha ligget 20 % høyere enn 2012-tallene. Med de sterkt skjerpede rutinene som ble innført fra 2013 fremstår Skattekontorets vedtak som overraskende usannsynlig og får etatens skjønn til å fremstå som uforsvarlig.

Tilleggsavgift og tilleggsskatt  
I relasjon til tilleggsavgift anføres at grensen for uakstomhet ikke er oversskredet. Alle tilgjengelige tall og regnskapsgrunnlag ga eieren rimelig konsistent informasjon, og det er vanskelig å se når og hvor eieren skulle ha reagert og oppdaget eventuelle avvik. Dette er også regnskapsførerens inntrykk.

Når det gjelder tilleggsskatt anføres at eierens erfaring med fullt bedriftsansvar var begrenset. Dersom det dessuten har foregått et visst forsiktig underslag, noe som ikke er umulig å tenke seg, er det et forhold som han hadde enda mindre erfaring omkring, og minimale muligheter til å oppdage.

Med disse forhold in mente og med denne eierens svært beskjedne bakgrunn anføres at tilleggsavgift og tilleggsskatt bør nedjusteres.

Prosessen videre Dette er en "stor" sak for et lite firma. I realiteten så stor at den kan bli gående over år i forvaltning og rettsapparat. Vi antar derfor at en dialog med Skattekontoret om prosessen videre kan tjene begge sider. Et møte om saken kunne kanskje være et aktuelt skritt i riktig retning". Skattekontorets vurderinger av klagen Det følger av merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b, at avgiftsmyndighetene kan fastsette omsetningen ved skjønn når mottatte omsetningsoppgaver finnes å være uriktig eller ufullstendig eller bygger på et ikke korrekt regnskap.

Av revisors rapport fremgår det at regnskapet til virksomheten ikke blir ført slik regelverket krever. Kontrollen har videre avdekket at det er en betydelig mengde transaksjoner på betalingsterminalen som ikke er registrert på kassaapparatet. Det er samtidig observert et fåtall dager hvor det er registrert mange varesalg like etter hverandre rett før stengetid. Dette kan være etterregistreringer. Disse eventuelle etterregistreringene kommer imidlertid ikke opp i de beløpene som nevnt over. Det er registreringen på kassaapparatet som utgjør grunnlaget for innrapportert omsetning. Skattekontoret er på bakgrunn av dette av den klare oppfatning at det er gitt uriktige og ufullstendige opplysninger fra virksomheten som gir skattekontoret skjønnsadgang. Da virksomheten har gitt uriktige opplysninger har skattekontoret endringsadgang for årene 2010, 2011 samt 2012.

Revisor har gjennomgått transaksjonene på virksomhetens bankterminal og sammenholdt den med kassarullene for fem tilfeldig utvalgte perioder (ukelange) i 2010 – 2012.

Siden alt salget er registrert som kontantsalg på kassaapparatet har skattekontoret videre fordelt det salget som er registrert på kassaapparatet mellom salg betalt på terminalen og salg betalt kontant. Transaksjonene på terminalen som ikke kan gjenfinnes på kassaapparatet er registrert for seg selv – også antall.

Sammendrag av dette viser følgende prosentvise fordeling mellom terminalsalg og kontantsalg for 2010 – 2012:

 

Type 2010 2011 2012
Terminal  54,59 % 50,89 % 56,64 %
Kontant  45,41 % 49,11 % 43,36 %
Totalt  100,00 % 100,00 % 100,00 %

Sammendragene viser fordelingen for hele dagen.

Ut i fra disse sammendragene konkluderte skattekontoret med at kontantsalget til virksomheten, skjønnsmessig skulle settes til 30 % av totalt salg for alle årene. Den skjønnsmessige kontantandelen ble av forsiktighetshensyn satt til 30 % for at usikkerhetsmomenter som svinn mv. ble hensyntatt.

Skattekontoret mener at beregnet kontantandel for de tre angjeldende år på henholdsvis 45,41%, 49,11 % og 43,36 % gir rimelig konsekvente tall. En så liten differanse mellom prosentandelen for de tre årene gir skattekontoret tilstrekkelig grad av sikkerhet for at skjønnet er rimelig når det brukes 30 % kontantandel i etterberegningen.

Det er fra virksomhetens side anført at all omsetning over terminal er innrapportert, selv om den ikke kan gjenfinnes i kassaregistreringen.

Skattekontoret er av den oppfatning at dette ikke stemmer da de mulige etterregistreringene ikke er i nærheten av differansene mellom hva som er slått inn på betalingsterminalen og hva som er slått inn på kassa.

Skattekontoret vil bemerke at det er den omsetningen som blir registrert på kassaapparatet som utgjør grunnlaget for den omsetning som blir registrert. Manglende registreringer på kassaaparatet som ikke viser seg som en differanse når kassen telles opp, må derfor være uteholdt.

Det anføres at skattekontoret har lagt seg på en antatt bruttofortjeneste som ligger høyt over bransjenivået og at en bruttofortjeneste på nærmere 60 % er langt over den skjønnsramme som forvaltningen skal forholde seg til.

Skattekontoret vil på sin side vise til innsendte tall fra næringsoppgaver for gatekjøkken i Skatt x. Det er innhentet tall fra 67 gatekjøkken. Dette viser en gjennomsnittlig bruttofortjeneste i 2010 på 61,57 %, for 2011 på 61,93 % og for 2012 en bruttofortjeneste på 62,63 %.

Skattekontoret er av den oppfatning at en skjønnsmessig fastsatt kontantandel på 30 %, er et forsvarlig og rimelig skjønn og at det ved å legge kontantandelen såvidt lavt i forhold til beregnet prosentsats, er det tatt hensyn til eventuelle usikkerhetsmomenter.

Klagers bemerkninger til innstillingen er følgende:

"Skattekontoret hevder innledningsvis at saken ikke er prinsipiell. Det kan raskt vise seg bli et rettslig spørsmål. Klager mener prinsipalt at det påberopte «frie skjønn» i denne saken er utelukket, subsidiært at skjønnet i så stor grad går utover rimelige grenser, at det havner over i det vilkårlige. Vi håper Klagenemnda finner grunn til å stille flere avgjørende spørsmålstegn ved sakens faktum enn det Skattekontoret hittil har gjort.

Vi har som kjent bedt om et dialogmøte med etaten, uten å bli hørt, og opplever dette som lite gunstig i forhold til å komme til et korrekt forvaltningsmessig og utenrettslig resultat. Vi håper våre bemerkninger gir Skattekontoret ny foranledning til å vurdere et slikt møte, og viser til at Skatt Øst vurderer sine forvaltningsmessige forpliktelser slik at de imøtekommer slike ønsker.

Vi velger å behandle den subsidiære anførselen først siden den er dreier seg om konkrete fakta i saken som fortjener ekstra overveielse.

1. Sakens faktum

Sakens faktum fremstilles slik at Skattekontoret har avslørt en rekke betalinger over terminal som ikke er slått inn på kassaapparatet. Vi har påvist at i hvert fall en hel del av dem likevel er slått inn uten at Skattekontoret på grunn av sin metodebruk har oppdaget dem.

Men viktigere er det at disse betalingene likevel er tatt inn i regnskapet. Enhver som arbeider med regnskap, vet at «banken må stemme» ved månedsavslutning. Dette betyr at dersom innbetalingene til bedriftens driftskonto eksempelvis er kr 30 000 høyere i mai måned enn det som fremgår av dagsoppgjørsskjema og kassa, så må det føres et korreksjonsbilag tilsvarende kr 1000 mer i omsetning per dag i den aktuelle måned. Daglig leder i Schinnes regnskap bekrefter at dette er fast rutine. Beløpet føres som uspesifisert inntekt på konto 3000 der det selvfølgelig automatisk beregnes mva.

Det blir dermed misvisende når Skattekontoret nederst på side 2 skriver at omsetningen «reduseres med de terminalbetalingene som ikke har blitt slått på kassaapparatet». La oss bare få slått det fast: Salg over terminal stemmer med dagens og månedens innbetalinger.

Det som derimot kan ha skjedd, er at denne korreksjonen (eller differansen) i forbindelse med dagsoppgjørene «spiser av» kontantomsetningen i det totale regnskap. Skattekontoret må derfor forstås dithen at det kan ha blitt en reduksjon i den kontante del av omsetningen i visse tilfeller.

Vi har tidligere vist til at eieren allerede tidlig i prosessen med Skattekontoret, skjønte at det var et visst avvik. Dette ledet til at han snakket alvorlig med de ansatte, og fant ut at hans egen bror, som var en betrodd mann i firmaet, hadde tilegnet seg en del av omsetningen. Det var han som foresto vaktene i de kritiske timene. Innehaveren tok umiddelbart «grep» og avskjediget sin bror. Han valgte imidlertid ikke å anmelde forholdet, siden det var inngifte inne bildet, og mange sensitive bånd mellom familiene. I en eventuell tvistesak vil broren måtte redegjøre nærmere for sitt underslag. Det er imidlertid ikke på noen måte tale om beløp i den størrelsesorden som Skattekontoret legger til grunn.

Verken regnskapsfører, revisor, advokat eller firmaeier er i stand til å forstå at de tallene Skattekontoret legger til grunn, kan stemme. Skattekontoret legger til grunn at det—utover brorens underslag - har skjedd en form for svindel i en helt annen utstrekning enn det som er erkjent fra brorens side og rimelig sannsynlig etter en samlet faglig vurdering.

2. Nye bidrag til sakens faktiske opplysning

Det helt nye i saken er at det foreligger et ferdig regnskap for driftsåret 2013. Eierens bror har ikke vært ansatt i denne perioden og ikke hatt noe med firmaet å gjøre. Det er underlig at Skattekontoret ikke har vist noen interesse for å få seg forelagt dette regnskapet. Det er helt klart et sentralt bevis i saken, ettersom de forhold Skattekontoret har påpekt i 2010-2012, nå er rettet opp og kassarapportene spesifiserer betalingsform i hvert eneste tilfelle. Omsetningen for siste år er kr 7 032 984.

Mens omsetningsøkningen var 6,94 % fra 2010 til 2011, var økningen på 5,56 % fra 2011 til 2012 og 10,91% fra 2012 til 2013. Driften har da siste regnskapsår foregått i tråd med de instruksjoner som Skattekontoret har artikulert i kontakten med eieren. Det kan da se ut til at det har skjedd en noe større økning i omsetningen enn tidligere.

Når Skattekontoret foreslår å fastsette en økning for 2012 på kr 1 million, betyr dette at omsetningen for 2012 etter Skattekontorets syn skulle ha endt opp på hele 7.340 millioner. Altså atskillig høyere enn 2013-resultatet.

Dette betyr med andre ord at hvis Skattekontoret blir «hørt» med sine tall, må Klagenemnda ta standpunkt til om det er sannsynlighetsovervekt for at omsetningen for første gang i firmaets historie blir lavere i 2013 enn den var året før (i 2012) — faktisk redusert med 2 % fra 2012 til 2013. Skattekontoret må innse at dette fører feil av sted.

Vi mener at dette viser at Skattekontoret har benyttet seg av en hypotetisk tilnærming til firmaet som fører til et vilkårlig skjønn. Skattekontoret må forholde seg til det realistiske helhetsbildet som fremtrer når man ser på utviklingen i selskapet over de siste årene og holder dette opp mot resultatet for 2013.

Videre; proporsjonaliteten i regnskapet er av Skattekontoret behandlet på en noe arrogant måte når det gjelder bruttofortjenesteproblematikken. Klagenemnda må overprøve dette. Et tilsvar som fullstendig avviser all bransjekunnskap og all offentlig kjent bransjestatistikk (utenom Skattekontorets egen) er ikke seriøst. Det blir ganske paradoksalt at Skattekontoret kommer tilbake til temaet på innstillingens siste side, og her henviser Skattekontoret til sin egen statistikk for gatekjøkken under Skatt Sør og hevder at gjennomsnittlig bruttofortjeneste for årene 2010 til 2012 er på fra 61,93 % til 62,63 %.

Denne statistikken provoseres fremlagt. Våre faglige referanser med bred innsikt i Østlandsområdet, finner dette ganske så oppsiktsvekkende, og for at vi skal ha tillit til saksbehandlingen, må vi få anledning til kontradiksjon på dette punktet. Et slikt materiale vil uansett måtte fremlegges ved rettslig behandling.

Det er kanskje mulig å finne slike marginer i restaurantverdenen og på de hvite dukers arena, men neppe på stusslig gateplan som her.

Skattekontoret ser derfor ut til å vri sin strategi noe over i retning av å basere seg sterkere på forholdet mellom kort- og kontantbetaling, og anser det tydeligvis som en «generøs» fastsettelse nærmest utover enhver videre diskusjon når kontantomsetningen landes på 30 %. Derfor unngår Skattekontoret helt å vurdere våre innvendinger nærmere. Men som vi tidligere har anført; metoden for beregning av kort- og kontantandel er basert på et så tynt fakta-grunnlag at dette fører Skattekontoret på villspor. Her har man tatt utgangspunkt i noen få enkeltdager innenfor det statistisk sett allerede faretruende lite utvalg av uker, der alle terminalbetalinger var å gjenfinne. Det fremgår ikke engang hvor mange dager eller timer dette gjelder. Og når man så kommer frem til en kontantandel på nærmere 50 %, «glemmer» man fullstendig at man da er tilbake på et historisk nivå fra forrige årtusen (nivået rundt år 2000), og man blender fullstendig av for en helhetlig vurdering av firmaets drift og sammenhengen i de innsendte firmaregnskapene gjennom årene.

Også her gir regnskapet for 2013 atskillig forstand; Kontantandelen er på årsbasis 21,3 % og varierer sterkt fra måned til måned—i april 30 % - i juli helt nede i 10 %. Dette understreker igjen hvor skjevt man kan komme ut ved å benytte to uker av et helt år til å regne seg frem til en årsomsetning.

3. Et mulig rimelig løsningsforslag

Det er jevnt vekst i firmaet hele tiden, og konsistente tall fra år til år, men økningen i omsetningen for 2013 er større enn tidligere. Det nye regimet med helt transparente forhold kan tilsi at omsetningen gjennomgående skulle ha vært rundt 5 % høyere enn det som fremgår av firmaets regnskapstall.

Med et slikt utgangspunkt får man følgende tillegg (i tusenkroner):

Hvis 5 % økt omsetning:     

2010 280,8
 2011 300,3
 2012 317
 SUM  898,1

Denne side mener at dette fremstår som et rimelig resultat. Det løser problemet som Skattekontoret skaper ved å anta at årsomsetningen i 2012 var høyere enn det «hvite» årsresultatet for 2013. Det kan stemme med det som hans bror kan ha underslått uten at noen oppdaget det (et millionbeløp måtte ha blitt avslørt). Det fremstår også som en sikrere metode enn å basere seg på forholdet mellom kort- og kontantandel, som varierer sterkt.

Vi håper dette kan tjene som akseptabelt alternativ og rimelig kompromiss.

Det avgjørende spørsmål som vi ikke får svar på, er hva hans bror har forsynt seg med. Det er en ugjennomtrengelig isfront mellom brødrene, og hans bror skylder dessuten på to andre som var ansatt sammen med ham—og som bare har uteblitt fra jobb etter at Skattekontoret var på besøk. Disse to har tydeligvis hatt penger nok til å kjøpe seg en tilsvarende butikk et annet sted i landet.

Et avvik på rundt kr 300 000 per år er innenfor rammene av det mulige og sannsynlige—mens Skattekontorets foreslåtte avvik forutsetter at det i tillegg til brorens underslag har vært drevet systematisk gjennomgående manipulering av regnskapet. Det er vanskelig å se at eieren har den nødvendige kompetanse for slikt. Og han har så vidt vi forstår godtgjort eller forklart overfor Skattekontorets representanter at han aldri har hatt eller har noen verdier utover den helt ordinære lønn han har tatt ut fra firmaet.

4. Prinsipal anførsel

Når det gjelder vår prinsipale anførsel, hevdes at Skattekontoret i denne saken ikke har adgang til å fastsette mva ved skjønn etter lovens § 18-1 første ledd bokstav b, der det heter:

§ 18-1. Fastsetting av merverdiavgift ved skjønn (1) Avgiftsmyndighetene kan fastsette beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift og beløpet for inngående merverdiavgift ved skjønn, herunder rette feil i et avgiftsoppgjør, når a) omsetningsoppgave ikke er kommet inn til avgiftsmyndighetene. Oppgave som kommer inn etter at vedtak om skjønn er truffet, anses ikke som innkommet etter denne bestemmelsen, b) mottatt omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig eller bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning.

Regnskapene er ført etter gjeldende regler, og oppgavene er korrekt levert i forhold til de enkelte terminers resultater. Det heter i det rettslige kommentarstoff til dette temaet at skjønnsadgang «synes bare å foreligge når de formelle mangler ved regnskapet er så fundamentale at det nærmest må sies å ikke foreligge noe regnskap».

En slik svikt foreligger ikke her. Skattekontoret har fått tilsendt all informasjon og kvalifisert regnskapsførsel i henhold til den subjektive kunnskap som eieren hadde tilgang til. Han hadde ingen foranledning til å granske sin brors kassaoppgjør, og var sikker på at de var like korrekte som hans egne. Den objektive feil som Skattekontoret har avdekket, gir grunnlag for en rettelse i oppgavene, men ikke for et svimlende skjønn. Rettelsene må være slik at de oppfyller de krav Høyesterett flere ganger har formulert, nemlig at de med størst mulig sannsynlighet fører til «det korrekte resultat» - hvilket innebærer at Skattekontoret er forpliktet til å vurdere alle relevante variabler.

5. Konklusjon

Vår konklusjon er at

a) Skattekontoret ikke har korrekt skjønnsgrunnlag for den fastsettelse som er foretatt. Det er etatens plikt å komme så nær opp til de reelle forhold som mulig. Skattekontoret innrømmer de facto at de har oppgitt å komme i nærheten av sannheten når man svarer oss at skjønnet nærmest er en gavepakke og langt under de (usikre) tall de har bygget på.

b) Skattekontoret har tiltatt seg en adgang til skjønn som bryter med lovens forutsetninger idet regnskap er ført etter gjeldende regler, og oppgaver er korrekt levert. Etaten kan kun foreta rettelser av konkrete beløp i oppgavene, og dette forutsetter konkret påvisning av aktuelle feil.

6. Tilleggsavgift

Skattekontoret har ikke knyttet en eneste bemerkning til spørsmålet om tilleggsavgift. Det undrer oss nesten til forferdelse at man bare forutsetter at Nemnda skal slutte seg til et så alvorlig tillegg nærmest «automatisk».

Vi har anført at det i relasjon til tilleggsavgift må kunne konstateres klart at grensen for uaktsomhet er overskredet. Slik er det ikke her. Alle tilgjengelige tall og regnskapsgrunnlag ga eieren rimelig konsistent informasjon, og det er vanskelig å se når og hvor eieren skulle ha reagert og oppdaget eventuelle avvik. Slik har også regnskapsførerens inntrykk vært. Vi er fullt klar over at lovens § 21-3 er vidtgående, men uaktsomhet forutsetter at det er grunnlag for bebreidelse. Slik denne saken står, er de subjektive vilkår for tilleggsavgift således ikke til stede.

7. Påstand

Etter dette nedlegges slik påstand:

1) Skattekontorets vedtak hjemvises til ny behandling."

Skattekontorets kommentar til klagerens bemerkninger til innstillingen Skattekontoret vil bemerke at statistikken over bruttofortjenesten ikke er benyttet i forbindelse med vedtaksprosessen. Det er observasjoner gjort under kontrollen som ligger til grunn for vedtaket.

For øvrig bemerkes at dokument nr 10 i dokumentlisten over samt kopi av innstillingen er oversendt klagerens advokat.

Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Skattekontorets vedtak om etterberegning stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad, Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.