Klagedato: 17. september 2015 (mottatt dato)

Klagenemnda stadfestet innstillingen.

Saken gjelder: Etterberegning av utgående avgift ved formidling/hjelp til reparasjoner og salg av bildeler. Tilleggsavgift

Påklaget beløp utgjør kr 654 138, inkludert tilleggsavgift Renter er beregnet i tillegg

Stikkord:
Utgående avgift                
- Ikke bokført omsetning                
Tilleggsavgift

Bransje: Formidling av reparasjoner, salg av bildeler

Mval: § 18-1 første ledd, bokstav a ,    § 21-3, første ledd

　

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

 

Avgjørelse i møte 15. februar 2016 i sak KMVA 8801 – Klager.

 

Skatt x har avgitt slik

 

I n n s t i l l i n g:

 

Klager, org.nr. xxx xxx xxx, ble registrert i Enhetsregisteret 20.01.2000 med næringskode 45.192 Detaljhandel med andre motorvogner, unntatt motorsykkel. Formålet er oppgitt å være: Kjøp, salg av brukte biler og deler og det som hører under dette. Bilpleie og reparasjoner.

Virksomheten har aldri vært registrert i Merverdiavgiftsmanntallet. I forbindelse med bokettersyn foretok skattekontoret tvangsregistrering i avgiftsmantallet fra 4.termin 2010.

På bakgrunn av bokettersyn for årene 2010, 2011, 2012, 2013 og 2014, jf. bokettersynsrapport av 24.03.2015, fattet skattekontoret den 17.06.2015 vedtak om etterberegning av avgift og renter. Vedtaket ble sendt A 26.08.2015.

Etterberegning av avgiften utgjorde følgende:

 

 

 

 

 

Tilleggsavgift ble beregnet til kr 245 302.

Det ble beregnet renter i samsvar med skattebetalingsloven sine regler.

Klage fra A er mottatt 17.09.2015. Klagefristen er overholdt.

Skattekontorets innstilling har vært forelagt klager. Det har ikke kommet merknader til innstillingen.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr.	Dokument	Dato
1	Rapport etter kontroll	24.mars 2015
2	Vedlegg 1 Referat fra åpningsmøte	24.mars 2015
3	Vedlegg 2 Brev fra A	24.mars 2015
4	Vedlegg 3 Oversikt over kjøpte og solgte biler	24.mars 2015
5	Vedlegg 4 Annonser på Finn.no	24.mars 2015
6	Vedlegg 5 Beregning av tilbakeførte kostnader, jf. sktl. § 6-51	24.mars 2015
7	Varsel om endringssak skattekontor	27.mars 2015
8	Svar varsel om endring av ligning og merverdiavgift	30. april 2015
9	Oversendelse vedtak endring u/klage skattekontor	26. august 2015
10	Klage til klagenemnda for merverdiavgift	17. september 2015 (mottatt-dato)
11	Innstilling til klagenemnda for merverdiavgift på innsyn	14. desember 2015

 

Klagen gjelder

Klagen omfatter følgende forhold: 1. Skjønnsmessig økning av utgående avgift vedrørende formidling av reparasjoner av biler i Polen og salg av bildeler. 2. Tilleggsavgift

 

1. Ikke bokført omsetning ved formidling av reparasjoner av biler i Polen og salg av bildeler

1.1 Sakens faktum

Virksomheten Klager ble registrert i Enhetsregisteret 20.01.2000.

Virksomheten har ikke vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Innehaver har heller ikke oppgitt næringsinntekt på sin selvangivelse.

Det ble foretatt bokettersyn for årene 2010 – 2014. Det ble avdekket at det ikke er ført regnskap for virksomheten eller tatt vare på bilag.

Virksomheten tilbyr å ta med andres biler til Polen for å få dem reparert eller lakkert der, for så å frakte dem hjem igjen. I de tilfellene bilene ikke kan kjøres, blir de fraktet på lastebil. A har opplyst at han også har ordnet med reparasjoner av båter, noe som også fremgår av fakturaer. I tillegg har A solgt bildeler, som han skaffer i Polen på bestilling fra kunder i Norge. A har også drevet med salg av bruktbiler i Norge. Noen vrak er blitt satt i stand i Polen før de er solgt i Norge.

I hht. Merverdiavgiftsloven (mval.) § 3-1 skal det beregnes merverdiavgift ved omsetning av varer og tjenester. Mval. § 6-6 gir unntak for omsetning av kjøretøy som omfattes av Stortingets vedtak om omregistreringsavgift, dersom kjøretøyet har vært registrert her i landet. Det skal derfor ikke beregnes merverdiavgift av bilsalget.

Skattekontoret la i sitt vedtak til grunn at tjenester som består i formidling av reparasjoner i Polen måtte anses som en tjeneste i hht. merverdiavgiftsloven § 3-1 og omsetning av slik virksomhet skal avgiftsberegnes. Likeledes er omsetning ved salg av bildeler avgiftspliktig.

Det ble i forbindelse med bokettersynet fattet vedtak om skjønnsmessig fastsettelse av utgående merverdiavgift.

 

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra skattekontorets vedtak:

"Det er under kontrollen påvist at skattyter har drevet med formidling av verkstedtjenester i Polen både for biler og skip, salg av deler kjøpt i Polen samt noe salg av bruktbiler.

1) Innhentede fakturaer
Skattekontoret har tilskrevet mange av de næringsdrivende som har overført penger til As bankkonto og bedt om reskontroopplysninger vedrørende Klager og A. Det er mottatt tilsammen 31 fakturaer;

	Dato	Oppdragsgiver	Faktura nr	Beregnet MVA	Grunnlag	Inn på konto		Gjelder
	02.03.2011	Selskap 1	268	6 650	26 600	33 250		Deler
	25.11.2011	Selskap 2	299	5 250	21 000	26 250		Motor
	12.12.2011	Selskap 2	300	4 500	18 000	22 500		Motor
	15.08.2011	Selskap 3 AS	301	0	23 900	23 900		Transport
	04.11.2011	B	298	0	3 500	3 500		Bakfanger
	09.11.2011	Selskap 3 AS	303	0	21 400	21 400		Transport
	24.12.2011	Selskap 4	302	0	34 000	34 000		Lakkering
		Summert 2011		16 400	148 400	164 800
	02.08.2012	Selskap 3 AS	311	0	26 500	26 500		Transport
		Summert 2012			26 500	26 500
	08.01.2013	Selskap 5 AS	314	0	3 560	3 560		Transport
	08.01.2013	Selskap 5 AS	315	0	6 585	6 585		Transport
	07.03.2013	Selskap 5 AS	317	0	9 800	9 800		Reparasjon
	10.04.2013	Selskap 5 AS	319	0	13 587	13 587		Frakt
	24.05.2013	Selskap 5 AS	321	0	7 527	7 527		Depositum
	24.05.2013	Selskap 5 AS	322	0	2 867	2 867		Batterier
	02.07.2013	Selskap 3	325	0	12 808	12 808		Transport
	13.08.2013	Selskap 5 AS	326	0	7 800	7 800		Dekk/rep
	03.09.2013	Selskap 3	327	0	12 790	12 790		Transport/lager
	18.06.2013	Selskap 6	322	5 900	23 600	29 500		Lakkering
	20.12.2013	Selskap 6	323	16 600	66 400	83 000		Lakkering/seter
		Summert 2013		22 500	167 324	189 824
	01.01.2014	Selskap 6	324	6 760	27 040	33 800		Lakkering mv
	05.02.2014	Selskap 6	001/2014	4 000	16 000	20 000		Lakkering
	10.03.2014	Selskap 6	026/2014	4 500	18 000	22 500		Lakk/rep
	10.03.2014	Selskap 6	028/2014	4 200	16 800	21 000		Lakkering
	10.03.2014	Selskap 6	027/2014	3 600	14 400	18 000		Lakkering
	01.06.2014	Selskap 6	031/2014	5 300	21 200	26 500		Lakk/rep
	05.06.2014	Selskap 7 As	10007	2 000	8 000	10 000		Reparasjon
	25.06.2014	Selskap 7 As	10008	4 000	16 000	20 000		Kuldemedie
	23.01.2014	Selskap 8	332	0	6 000	6 000		Girkasse
	17.02.2014	Selskap 9 AS	334	0	39 000	39 000		Motor
	31.03.2014	Selskap 9 AS	387	0	28 000	28 000		Motor
	24.04.2014	B	389	0	14 800	14 800		Lakk/retting
		Summert 2014		34 360	225 240	259 600
		Summert 2011 – 2014		73 260	567 464	640 724

 

A sa i åpningsmøtet at han anså dette kun som kvittering til kunden. Han var ikke klar over at det var fakturert med mva og hevdet at flere av hans oppdragsgivere lagde sine egne fakturaer på vegne av ham. Det forekommer minst tre forskjellige serier med fakturaer, noe som kan underbygge påstanden om at enkelte av hans kunder har laget fakturaene selv og beregnet mva for å kunne føre fradrag for inngående mva.

A opplyste at han hadde laget fakturaer på et gratis fakturaprogram som han hadde lastet ned fra internett. PCen han hadde laget disse på var på reparasjon i Polen. Han skulle be reparatøren om å finne igjen de fakturaene som lå på PC-en. A opplyste senere til skattekontoret at det ikke lot seg gjøre å hente ut slik informasjon fra den defekte PC-en.

Skattekontoret har også innhentet opplysninger fra bank. I forbindelse med gjennomgang av bankkonto, ble det funnet opplysninger om ytterligere fem fakturaer; 

Dato	Kunde	faktura nr.	Beløp
03.10.2011	Selskap 10. AS	294	15 000
05.03.2012	Selskap 11	207	26 500
18.04.2012	C	309	31 000
27.06.2013	C/O D	323	37 375
26.11.2013	E	330	34 375
	Sum 5 stk fakturaer		144 250

 

Tilsammen foreligger det minst 36 fakturaer med en samlet verdi på kr 784 974. På minst 13 fakturaer er det beregnet mva, uten at det er levert terminoppgaver eller innbetalt utgående mva.

For faktura nr. 322 og 323 foreligger det to forskjellige eksemplarer. En av hver hvor det er oppkrevd mva. For faktura nr. 322 foreligger en datert 20.12.2013 til Selskap 6 der beløpet er kr 83 000, hvorav mva utgjør kr 16 600 og et bilag av 27.06.2013 på kr 34 375, som er et bankbilag der det ikke fremgår om mva er inkludert i beløpet.

31 stk innhentede fakturaer er summert og fordelt på hvert enkelt år, det er oppkrevd mva på flere av fakturaene, sum mva framgår i linje 2 i tabell nedenfor.

Tekst	2010	2011	2012	2013	2014
Faktura 31 stk eks. mva	0	148 400	26 500	167 324	225 240
Oppkrevd MVA		16 400	0	22 500	34 360
Inn på bankkonto		164 800	26 500	189 824

 

Ingen av de innhentede fakturaer gjelder salg av biler.

2)Næringsinntekt beregnet ut i fra bankutskrifter. Skattekontoret har summert innkomne beløp på As bankkonto 7195.10.xx og tatt hensyn til hans opplysninger om lån, tilbakebetalinger og penger fra slekt og venner som ikke er knyttet til virksomheten, slik han opplyste i åpningsmøte. Beløpene gjelder transport til Polen av ting som skal repareres, lakkering og deler kjøpt i Norge. I tillegg er det innskudd knyttet til salg av biler. Disse beløpene er tatt med i beregningen, da man med sikkerhet kan si at dette er inntekter knyttet til næring.

Tabellen under tar utgangspunkt i skattekontorets beregning og summerte beløp (linje 1) som sannsynlig har tilknytning til hans skattepliktige virksomhet. I linje 2 tas det hensyn til beløp fra kjente fakturaer, og av det resterende foreslår vi å kunne godkjenne As argumentasjon om at det i en del tilfeller dreier seg om vennetjenester uten noen fortjeneste eller mva. plikt for han, jf. forklaring fra daglig leder i Selskap 5 medtatt i pkt 3.1 i rapporten. Andelen skattefrie vennetjenester settes skjønnsmessig til 40 % av innskudd redusert med beløp fra kjente fakturaer.

Det resterende vil da utgjøre 60　% av innskudd og inneholde merverdiavgift og noe fortjeneste for A.

Tekst	2010	2011	2012	2013
Innskudd etter fradrag iflg opplysning	332 426	1 180 216	1 279 629	979 324
Funnet faktura 31 stk egen beregn	0	164 800	26 500	189 824
Innskudd redusert m fakturert	332 426	1 015 416	1 253 129	789 500
40　% utgjør vennetjenester u/mva	132 970	406 166	501 252	315 800
Utført verkstedtjenester/andre oppdrag foreslås å utgjøre 60　%	199 456	609 250	751 877	473 700
Herav unndratt mva	39 891	121 850	150 375	94 740
Vekstedtj./andre oppdrag eks mva	159 564	487 400	601 502	378 960

 

I tabellen nedenfor framgår den 60　% andelen som utgjør grunnlag for skjønnsmessig fastsatt netto næringsinntekt og hvor det gjøres tillegg for de tidligere nevnte og kjente 31 fakturaer.

Tekst	2010	2011	2012	2013
Vekstedtj./andre oppdrag eks. mva	159 564	487 400	601 502	378 960
31 stk faktura ekskl. mva		148 400	26 500	167 324
Beregnet omsetn verkst.tj/ eks.mva	159 564	635 800	628 002	546 284

 

A hevder at den eneste fordelen han har hatt er gratis skyss til og fra Polen, men han har erkjent at han noen ganger plusset på småbeløp for telefon og andre utgifter. Med hans bakgrunn fra diverse tidligere forretningsforetak, synes det lite sannsynlig at han ikke har sikret seg selv en andel av fortjenesten ved å få utført billige reparasjoner og oppdrag i Polen.

Skattekontoret tar hensyn til As påstander om at fortjenesten har vært beskjeden og fastsetter skjønnsmessig fortjeneste til netto 15 % av 60 % andelen av bankinnskudd. 

Tekst	2010	2011	2012	2013
Herav fortjeneste verksted/ oppdrag 15 %	23 935	95 370	94 200	81 943
Fortjeneste på vennetjenester 0 %	0	0	0	0
Skjønn fortjeneste utfra bankinnskudd	23 935	95 370	94 200	81 943

 

.......... 　

          Omsetning – beregning av grunnlaget for utgående avgift

Bokettersynet har påvist at virksomheten formidler reparasjon av biler og skip i Polen. Formidling av verkstedtjenester og salg av deler i Norge er avgiftspliktig omsetning, jf. merverdiavgiftsloven § 3-1.

 

           Fakturert og oppkrevd MVA

Mval § 11-4, har en bestemmelse om at oppkrevd merverdiavgift skal innbetales, selv om merverdiavgiften er uriktig oppkrevd.

Det forutsettes at virksomheten foregår tilnærmet jevnt gjennom hele året. Samlet endring for hele inntektsåret tas med på 4. termin det enkelte år i perioden 2010 - 2013. For året 2014 foreligger det 8 stk utgående fakturaer utstedt i 1. og 2. termin hvor det er oppkrevd mva. Sum oppkrevd mva i 2014 medtas på 2. termin. Se pkt 1) under kapitlet om ligning ovenfor. 

Tekst	2010	2011	2012	2013	2014
Utgående fakturaer	0	148 400	26 500	167 324	225 240
Oppkrevd MVA på 13 fakturaer		16 400	0	22 500	34 360

 

Skattekontoret finner derfor at utgående merverdiavgift skal medtas med henholdsvis kr　16　400 i 2011, kr 22 500 i 2013 og kr 34 360 i 2014. Alle endringer blir foretatt på 4. termin, unntatt 2014 der endringer blir gjort på 2. termin.

 

           Beregnet mva skjønnsmessig

Samme utgangspunkt som foran ved beregning av inntekt under kapitlet om ligning.

Tekst	2010	2011	2012	2013
Vekstedtj./bil eks mva	159 564	487 400	601 502	378 960

 

Det er funnet 3 norske bruktbiler som inngår i beregningen med utgangspunkt i bankinnskudd: ZExx, HBxx og CFxx. Det skal ikke beregnes mva på disse og det må hensyntas i grunnlag for utgående mva. ZExx er solgt til Selskap 12 med F som mellommann. Han har satt inn 2 beløp på As konto kr 40 000 og kr　32　400 = 72 400 i 2011 som antagelig gjelder denne bilen. Mva-grunnlaget blir kr　72　400/1,25 = 57 920. Vedrørende HBxx er det kommet inn kr 215 000 fra Santander og den siste bilen er betalt med kr 69 000 av Selskap 12 begge beløp i 2012 = 284 000. Mva-grunnlag blir 284　000/1,25 = 227 200. Skattekontorets grunnlag for utgående mva blir derfor redusert med henholdsvis kr 57　920 i 2011 og kr 227　200 i 2012.

Tekst	2010	2011	2012	2013
Vekstedtj./bil eks mva	159 564	487 400	601 502	378 960
Bilsalg 3 bruktbiler i Norge ikke mva		57 920	227 200
Korrigert mva grunnlag	159 564	429 480	374 302	378 960
Utgående mva ihht summert bankinnsk	39 891	107 370	93 576	94 740

 

Utgående merverdiavgift fastsettes som følger: 

Tekst	2010	2011	2012	2013	2014
Oppkrevd MVA		16 400	0	22 500	34 360
Utgående mva ihht summert bankinnsk	39 891	107 370	93 576	94 740
Sum utgående mva	39 891	123 770	93 576	117 240	34 360

 

Alle endringer blir gjort på 4. termin unntatt for inntektsåret 2014, der endringen vil bli gjort på 2. termin.
Skattekontoret legger til grunn at grunnlaget for beregning av utgående merverdiavgift totalt fastsettes til henholdsviskr 159 564, kr 429 480, kr 374 302og kr 378 960 for årene 2010, 2011, 2012, 2013 og 2014. Utgående merverdiavgift utgjør henholdsvis kr 39 891, kr　123　770, kr 93 576, kr 117 240 og kr 34 360.
Fradrag inngående MVA Det er ikke framlagt et eneste utgiftsbilag og dermed er fradragsrett avskåret, jf. Merverdiavgiftsloven § 15-10 (1): Inngående merverdiavgift må dokumenteres med bilag for å være fradragsberettiget. Det har ikke kommet inn slike bilag."

 

1.3 Klagers innsigelser

I brev av 14.09.2015 påklages skattekontorets vedtak. Fra klagen siteres:

"Som jeg tidligere har sagt har jeg ikke drevet butikk av noe slag. Jeg har gjort tjenester gratis. Er dette ulovlig? Har det blitt slik i denne verden vi lever i at det ikke er lov å gjøre noe gratis? Hvis jeg hadde drevet butikk hadde jeg ikke latt folk sette penger på kontoen sin å så ikke betale skatt av det. Jeg hadde vel da også hatt penger til å gjøre opp regningene mine etc. Har ikke penger til advokat så skriver rett fra hjertet. Men er vel bare noe dere ler av allikevel. Jeg er helt nede økonomisk. Huset er på tvangssalg nå. Har ikke mere å ta så hva dere krever har jeg ikke mulighet til å betale. Men tråkk meg lengere ned i søla! Dere hører jo ikke etter hva jeg prøver å si uansett. Står til og med at jeg har drevet med formidling av reparasjon av båter og transport av båter til verft i Polen. Helt latterlig. Det jeg fortalte var at mange båter er i Polen for reparasjon og at jeg hjalp en nordmann en gang med frakt av noen deler. Har aldri hvert om bord i annet enn normale ferger og heller aldri vært på et verft. Har ikke tjent penger!"

 

1.4 Skattekontorets vurderinger av klagen

Skattekontorets vedtak ble sendt avgiftspliktig 26.08.2015 med klagefrist tre uker etter mottak. Klagen er innkommet 17.09.2015. Klagen er innkommet innen klagefristen.

Vurdering av om aktiviteten er næringsvirksomhet I hht. merverdiavgiftsloven (mval.) § 3-1 skal det beregnes merverdiavgift ved omsetning av varer og tjenester. Vilkåret for avgiftsplikt er at omsetningen skjer i næring. Skattyters påstand er at den aktiviteten han har drevet er gratistjenester og ikke næringsvirksomhet. Han hevder han ikke har tjent penger på sine aktiviteter.

Det er ingen definisjon i merverdiavgiftsloven av hva som anses som næringsvirksomhet. Vurderingen av om det foreligger næringsvirksomhet vil stort sett være den samme som foretas i relasjon til skattelovgivningen og folketrygdloven.

 

På bakgrunn av folketrygdloven § 1-10 første ledd og rettspraksis kan det legges til grunn enkelte vilkår som må være oppfylt for at en inntektsgivende aktivitet skal anses som næringsvirksomhet. Aktiviteten må:
- ta sikte på å ha en viss varighet
- ha et visst omfang
- være egnet til å gi overskudd
- drives for skattyters regning og risiko 

As aktivitet går ut på at han tar med seg biler for andre ned til Polen for å få dem reparert der, da det er mye billigere enn i Norge. Han har selv opplyst at han tar med seg 2-3 biler i måneden. I følge opplysninger gitt i åpningsmøtet, jf. klagen, har han også ordnet med deler til båter. I tillegg har han solgt bildeler som er skaffet i Polen. A har også solgt norske brukte biler.

I hht. bankutskrifter har det gått mange beløp inn på As konto som kan relateres til nevnte aktiviteter. For 2010 er det 47 innskudd på konto 7195 10 x utenom pensjon, lån og overføringer fra nær familie og venner. For 2011 er det 144 innskudd, for 2012 70 innskudd og for 2013 78 innskudd. Av bilag for mange av innskuddene fremgår det at dette er betaling for deler, reparasjoner og salg av biler. Flere av de som har overført penger er virksomheter/selskaper. Innskuddene beløper seg til flg:

 

2010 kr 332 426
2011 kr 1 180 216
2012 kr 1 279 629
2013 kr 979 324

I tillegg fremgår det av annonser på Finn.no og i Autosys at det er kjøpt og solgt biler.

For 31 av innskuddsbeløpene foreligger det faktura fra Klager. På disse fremkommer det at betalingen bl.a. gjelder deler, motor, transport, bakfanger, lakkering, reparasjon, frakt, batterier, dekk/rep. Det er oppkrevd merverdiavgift på 13 av fakturaene. I tillegg er det henvist til fakturanummer på 5 av de øvrige bankinnskuddene. A hevder at han ikke tenkte på fakturaene som fakturaer, men som en kvittering til folk som ba om det. Han hevder videre han ikke var klar over at han hadde fakturert med mva. på en del av fakturaene og at flere av fakturaene er laget av dem han har gjort en tjeneste for. Han innrømmer at fakturaene hvor det står "Klager" øverst eller "Min logo" er hans fakturaer.

Av bankutskrifter og valutaregisteret fremgår at A har vært i Polen store deler av året. De fleste innskudd på bank er tatt ut i Polen. A har opplyst at bilverksteder i Polen vil ha betalt i kontanter. Omfanget av fakturaer, bankinnskudd og uttak tilsier en stor aktivitet som er drevet over flere år.

Virksomheten drives også for skattyters egen regning og risiko. Avgjørende for om aktiviteten i dette tilfellet må anses som næringsvirksomhet er om aktiviteten objektivt sett er egnet til gi overskudd når en ser aktiviteten over en passende tid. Selv om skattyter opplyser at han selv ser på sin aktivitet som gratistjenester er ikke dette avgjørende.

De fleste beløpene som kommer inn på konto tas ut kontant i Polen. A har forklart at verkstedene stort sett tar i mot betaling kontant. En del av uttakene er gått til privat. På grunn av manglende dokumentasjon er det vanskelig å fastslå fortjenesten på tjenestene. A opplyser at intensjonen var å få gratis transport til og fra sin samboer i Polen. Skattekontoret finner det imidlertid lite sannsynlig at A har drevet denne aktiviteten i så stort omfang uten noe fortjeneste ut over dekning av reiseutgifter.

Klager registrerte virksomheten Klager 20.01.2000. Han har i tillegg drevet virksomhet innen bil, reparasjoner, bensinstasjon og dagligvare og har i tillegg til Klager hatt 5 foretak registrert i enhetsregisteret i perioden 1996 - 2012. 2 av virksomhetene gikk konkurs. 3 ble oppløst etter ca. 4-5 års drift. Dette viser at A hadde erfaring med å drive næringsvirksomhet og at han ved å registrere Klager må ha hatt en intensjon om å drive en aktivitet med økonomisk preg. Prisnivået i Polen er lavt, sammenlignet med Norge. Ut fra omfanget av aktiviteten, anser skattekontoret at denne er egnet til å gi overskudd.

Skattekontoret innstiller på å fastholde at den aktiviteten A har drevet med å formidle reparasjoner og salg av biler/bildeler må anses som næringsvirksomhet både skattemessig og avgiftsmessig.

Avgiftsplikt I hht. merverdiavgiftsloven (mval.) § 3-1 skal det beregnes merverdiavgift ved omsetning av varer og tjenester. All omsetning av varer og tjenester som ikke enten er særskilt unntatt fra loven eller særskilt fritatt (avgiftspliktig med 0-sats), utløser plikt til å beregne avgift etter loven. Unntakene for omsetning fremgår av §§ 3-2 til 3-20. Fritak fremgår av kapittel 6.

A utfører tjenester med å ordne med/formidle reparasjoner av biler i Polen, herunder å bringe bilene dit. Han selger også bildeler som han kjøper i Polen. Disse tjenestene/salget er omfattet av mval. § 3-1.

I hht. mval. § 6-28 er omsetning av transporttjenester som finner sted i merverdiavgiftsområdet, fritatt for merverdiavgift dersom transporten skal skje direkte til eller fra steder utenfor merverdiavgiftsområdet, dvs. utenfor det norske fastlandet og områder innenfor territorialgrensen. Formålet med å bringe bilene til Polen er for å få dem reparert. Skattekontoret legger til grunn at tjenesten med å bringe bilene fra Norge til verksted i Polen og tilbake ikke kan anses som en transporttjeneste, men som en del av reparasjonstjenesten. Det er ingen fritak for slike tjenester.

Skattekontoret innstiller på å fastholde at den tjenesten A utfører i forbindelse med reparasjoner i Polen er en avgiftspliktig tjeneste, jf. mval. § 3-1.

Salg av bildeler er avgiftspliktig som omsetning av varer i hht. mval. § 3-1.

I hht. mval. § 6-6, 2.ledd er omsetning av kjøretøy som omfattes av Stortingets vedtak om omregistreringsavgift fritatt for merverdiavgift dersom kjøretøyet har vært registrert her i landet. A selger brukte omregistrerte biler og omsetningen av disse er fritatt for merverdiavgift.

Det er fra kunder mottatt kopi av 31 fakturaer som er fakturert fra Klager for tjenester som er utført. 13 av disse fakturaene er inkludert merverdiavgift. A hevder at flere av hans oppdragsgivere selv har skrevet fakturaer for å få fradrag for inngående merverdiavgift. Han innrømmer at fakturaene hvor det står "Klager" øverst eller "Min logo" er hans fakturaer. Dette gjelder 19 fakturaer. A hevder at han ikke tenkte på fakturaene som fakturaer, men som en kvittering til folk som ba om det.

I hht. mval. § 11-4, 1.ledd skal uriktig oppgitt merverdiavgift i salgsdokumentasjon innbetales. Dette innebærer at uavhengig av spørsmålet om A driver avgiftspliktig virksomhet, må den oppgitte merverdiavgiften innbetales.

Omsetningens størrelse
Fakturaer for 2011, 2012, 2013 og 2014 Det foreligger kopi av 31 fakturaer som er utstedt av A eller hans kunder. Omsetning på disse er samlet kr 640 724 inkl. mva. Av disse er det 13 fakturaer hvor det er oppkrevd merverdiavgift. Disse 13 fakturaene, med omsetning kr 366 300 inkl. mva., er i vedtaket i sin helhet tatt med som avgiftspliktig omsetning. De øvrige fakturaene er imidlertid ikke med i grunnlaget for avgiftspliktig omsetning, jf. beregningen i skattekontorets vedtak side 18 og 19. Omsetningen på disse fakturaene utgjør kr 274 424. Merverdiavgift for disse fakturaene skulle utgjort kr 54 885. Beløpene har gått inn på bankkonto.

Bankinnskudd for 2010, 2011, 2012 og 2013
Videre er det ved fastsettelse av avgiftspliktig omsetning tatt utgangspunkt i innskudd på bankkonto som kan relateres til de omtalte tjenestene. Det er sett bort fra utbetaling fra NAV, innskudd og lån fra familie og venner, overføringer mellom egne konti, samt innskudd som gjelder fakturaene. Innskuddene beløper seg da til flg. beløp:

 

2010 kr 332 426
2011 kr 1 015 416
2012 kr 1 253 129
2013 kr 789 500

Skattekontoret har så hensyntatt As påstand om at han har utført vennetjenester/gratistjenester og ansett at 40 % av innskuddene kan være slike tjenester. Det vil si at 60 % av innskuddene er tatt med som omsetning i virksomheten. Det er så trukket ut beløp som gjelder salg av 3 bruktbiler, da disse er fritatt for merverdiavgift, jf. mval. § 6-6, 2.ledd.

Skattekontoret vil bemerke at i utgangspunktet er alle innskuddsbeløp ovenfor mest sannsynlig relatert til de tjenester A bedriver. Når det kun er tatt med 60 % som avgiftspliktig omsetning, utover de beløp det foreligger faktura på, mener skattekontoret dette er en forsiktig beregning av omsetningen. For 2011, 2012 og 2013 er det betydelige beløp som har gått inn på konto og reduksjonen utgjør derfor også et stort beløp.

Skattekontoret har ved klagebehandlingen gjennomgått bankutskrifter og ser at det kan være ytterligere innskudd som gjelder salg av bruktbiler, utover de tre innskuddene som er hensyntatt i skattekontorets rapport og vedtak. For 2012 er det to innskudd som sannsynlig gjelder salg av bruktbil: kr 75 000 fra Santander og kr 100 000 fra Selskap 13 AS. Merverdiavgiftsgrunnlaget blir kr 175 000 x 60 % = 105 000/1,25 = kr 84 000. Dette tilsier at det er beregnet utgående merverdiavgift med kr 21 000 for mye. For de øvrige årene er det ut fra de foreliggende opplysninger vanskelig å se hvilke innskudd som eventuelt gjelder salg av bil. Det foreligger ikke dokumentasjon som positivt viser at innskuddene gjelder salg av bil. Som opplyst ovenfor er det imidlertid beregnet for lite utgående merverdiavgift av fakturaene med kr 54 885. I tillegg har skattekontoret ved ikke å redusere salgssummen med 60 % for de 3 bilene som ble trukket ut i grunnlaget, trukket ut et for høyt grunnlag. Når man i tillegg allerede har foretatt en reduksjon av innskuddsbeløpene til 60 %, legger skattekontoret til grunn at det ikke skal foretas reduksjon av beregnet avgiftspliktig omsetning.

Avgiftspliktig har ikke ført regnskap, tatt vare på bilag eller medvirket under kontrollen med dokumentasjon eller sannsynliggjøring av innskuddene. Det mest sannsynlige faktum legges derfor til grunn.

Skattekontoret innstiller etter denne vurderingen på å fastholde at det ikke skal foretas endring av grunnlaget for utgående merverdiavgift for noen av kontrollårene.

Kostnader – inngående merverdiavgift Etter mval. § 8-1 har et registrert avgiftssubjekt rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelse av varer og tjenester som er til bruk i den registrerte virksomheten.

Et vilkår for fradrag er at den inngående merverdiavgiften dokumenteres med bilag. Det er i dette tilfelle ikke fremlagt ett eneste bilag. Det fremgår kun av bankopplysninger at virksomheten har hatt kostnader. De fleste kostnadene er betalt i Polen, og det er ikke betalt innførselsmerverdiavgift ved innførsel av varen til Norge, noe virksomheten er pliktig til etter mval. § 3-29.

Skattekontoret har derfor i sitt vedtak ikke gitt fradrag for inngående merverdiavgift på grunn av manglende bilag.

Da det ikke har innkommet noen form for ytterligere dokumentasjon, innstiller skattekontoret på at å fastholde at det ikke skal foretas endring av inngående merverdiavgift for noen av kontrollårene.

 

2. Tilleggsavgift

2.1 Sakens faktum

Skattekontoret ila tilleggsavgift med 60 % for forsettlig overtredelse av merverdiavgiftsloven. Tilleggsavgiften utgjør kr 245 302.

 

2.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Fra vedtaket siteres:

"Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 at den som "forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap" kan ilegges tilleggsavgift med inntil 100 % som en reaksjon på overtredelsen.

Dersom overtredelsen av merverdiavgiftsreglene har vært uaktsom, er beviskravet for ileggelse av tilleggsavgift klar sannsynlighetsovervekt. Har overtredelsen vært grovt uaktsom eller forsettlig, må vilkårene for tilleggsavgift bevises utover enhver rimelig tvil.

Både de objektive og subjektive vilkårene i mval. § 21-3 må være oppfylt for at tilleggsavgift kan ilegges. Beviskravet knytter seg således til begge vilkårene, dvs. faktum, herunder beregningsgrunnlaget og skyldkravet.

Objektive vilkår
Det første vilkåret for bruk av tilleggsavgift er at det rent faktisk foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven eller tilhørende forskrifter.

Tilleggsavgift kan kun ilegges dersom overtredelsen "har eller kunne ha påført staten tap", jf. mval. § 21-3. Vilkåret er oppfylt dersom overtredelsen objektivt sett har eller kunne ha påført staten tap.

A har ikke vært registrert i merverdiavgiftsregisteret, til tross for at han har drevet næringsvirksomhet i mange år, jf. mval § 2-1 og omsetningen har oversteget kr 50 000. Det er dermed bevist utover enhver rimelig tvil at han ved å ha drevet avgiftspliktig virksomhet uten å ha vært registrert, har påført staten tap, da han blant annet ikke har innbetalt oppkrevd avgift.

Videre anses det bevist utover enhver rimelig tvil at skattyter har unnlatt å beregne utgående mva, slik mval §§ 3-1 og 11-1 krever når det foregår avgiftspliktig virksomhet. Staten har dermed blitt påført et tap.

Det subjektive vilkåret
I tillegg til at overtredelsen har eller kunne ha påført staten tap, må det fra avgiftssubjektets side foreligge forsett eller uaktsomhet for at tilleggsavgift skal kunne anvendes. Ved vurderingen av om tilleggsavgift skal anvendes, er det ikke nødvendig å ta stilling til graden av skyld, så lenge det foreligger uaktsomhet hos avgiftssubjektet. Skyldgraden er imidlertid et forhold av betydning ved fastsettelsen av satsen for tilleggsavgift.

Skyldkravet referer seg kun til overtredelsen av lov eller forskrift, og ikke følgen – "har eller kunne ha påført staten tap".

Det foreligger uaktsomhet når avgiftssubjektet burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift.

Enhver som driver virksomhet plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhets del, og en unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt unnlate å sørge for å engasjere den nødvendige hjelp, kan i seg selv anses som uaktsomt.

Det foreligger grov uaktsomhet der overtredelsen av lov eller forskrift anses som kvalifisert klanderverdig og avgiftssubjektet er sterkt å bebreide for den manglende aktsomheten. Grov uaktsomhet er typisk aktuelt der det ikke foreligger dokumentasjon for forsettlig overtredelse, men den avgiftspliktige måtte forstå at handlingen/unnlatelsen medførte overtredelse av lov eller forskrift.

Forsett foreligger når avgiftssubjektet er klar over at han har overtrådt loven ved for eksempel enten å ha sendt en uriktig oppgave, eller at han bevisst har unnlatt å sørge for å bli registrert i Merverdiavgiftsregisteret til tross for at han har avgiftspliktig omsetning. Forsett foreligger også når avgiftssubjektet velger å sende inn en oppgave han vet det er en liten, men reell mulighet for at kan inneholde feil, men leverer oppgaven uten å ha forespurt skattekontoret eller redegjort for sin forståelse i oppgaven.

Skattekontoret kom ovenfor til at virksomhetseier hadde overtrådt loven ved å unnlate å registrere seg i merverdiavgiftsregisteret. Dette til tross for at han var en erfaren næringsdrivende som hadde hatt virksomhet innen ulike bransjer tidligere.

Når det gjelder mval § 2-1 om registrering i merverdiavgiftsregisteret må virksomhetseier utover enhver rimelig tvil anses å ha opptrådt forsettlig. Han har gjennom mange år drevet ulike virksomheter som bensinstasjon, Joker-butikk, billakkering og bilsalg. Han må derfor kjenne til reglene om registrering i mva-registeret.

Når det gjelder overtredelse av mval §§ 3-1 og 11-1 anses virksomhetseier også utover enhver rimelig tvil å ha opptrådt forsettlig. Han har gjennom sine tidligere virksomheter blitt kjent med at han skal beregne merverdiavgift av varer og tjenester og ved eventuelle uttak av varer og tjenester.

Unntak fra tilleggsavgift
Mval. § 21-3 er en "kan" bestemmelse. Selv om vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er til stede, betyr ikke det at tilleggsavgift tilsiktes anvendt ved enhver uaktsom overtredelse. Det må vurderes om den aktuelle overtredelsen er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan således ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt.

Skattekontoret finner ikke at det foreligger omstendigheter i denne saken som berettiger noe unntak for ileggelse av tilleggsavgift. Overtredelsen av regelverket er så klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift skal ilegges.

Satser for tilleggsavgift
Tilleggsavgift kan fastsettes med inntil 100 % av det beløp som er eller kunne vært påført staten tap. Satsen skal vurderes særskilt for det enkelte forhold.

Det følger av Skattedirektoratets retningslinjer av 10. januar 2012 at satsen for tilleggsavgift som hovedregel skal være 20 % der overtredelsen anses som uaktsom. Der avgiftssubjektets overtredelse anses som grovt uaktsom eller forsettlig, skal satsen for tilleggsavgift som hovedregel være 40 % eller 60 %. Satsene ved grov uaktsomhet og forsett er i utgangspunktet de samme. Valget av sats avgjøres ut fra en totalvurdering av avgiftssubjektets forhold, herunder om det foreligger skjerpende omstendigheter.

Skattekontoret kom ovenfor til at virksomhetseier hadde opptrådt forsettlig ved ikke å la seg registrere i merverdiavgiftsmanntallet og heller ikke beregne avgift på alle utgående fakturaer. Det anses også skjerpende at han har oppkrevd merverdiavgift uten å være registrert og at han ikke har ført regnskap for virksomheten.

Ilagt tilleggsavgift
Grunnlaget for tilleggsavgiften er det beløp som skattekontoret utover enhver rimelig tvil kan fastsette etter mval. § 18-1 eller § 18-4 første og andre ledd.

Skattekontoret finner at det for kontrollperioden utenfor enhver rimelig tvil er bevist at virksomheten har unnlatt å innberette netto fastsatt avgift med minst kr 408 837. Overtredelsen av regelverket har vært forsettlig og det ilegges derfor 60 % tilleggsavgift for forholdet, jf. foregående punkt. Ilagt tilleggsavgift for dette forholdet utgjør med dette kr　245 302.

Totalt er det ilagt tilleggsavgift med til sammen kr 245 302."

 

2.3 Klagers merknader

A har ikke knyttet konkrete anførsler til ileggelse av tilleggsavgift. Skattekontoret legger imidlertid til grunn at de anførsler som er gitt i forhold til det materielle spørsmålet bør drøftes opp mot hvorvidt tilleggsavgift skal ilegges.

 

2.4 Skattekontorets vurdering

Etter merverdiavgiftsloven § 21-3 kan tilleggsavgift med inntil 100 % ilegges dersom noen "forsettlig eller uaktsomt overtrer denne lov eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne påført staten tap".

Skattekontoret har i sitt vedtak lagt til grunn at det skal ilegges tilleggsavgift med 60 %.

Det fremgår av retningslinjene avgitt av Skattedirektoratet 10. januar 2012 at normalsatsen for tilleggsavgift ved grov uaktsomhet og forsett er 40 % eller 60 %. Retningslinjene innebærer at tilleggsavgift i utgangspunktet ilegges med faste satser på 20, 40 eller 60 %. For at det skal ilegges tilleggsavgift med 40 eller 60 %, må det være bevist ut over enhver rimelig tvil at merverdiavgiftsloven eller forskriften er overtrådt, at staten på grunn av overtredelsen er eller kunne vært påført tap, og at overtredelsen er utført i det minste ved grov uaktsomhet. Også avgiftens størrelse må bevises utover enhver rimelig tvil.

I dette tilfellet har klager ikke registrert sin virksomhet i merverdiavgiftsregisteret og har dermed heller ikke levert omsetningsoppgaver for noen av kontrollårene. Ut fra vurderingen i punkt 1 ovenfor må den aktivitet A har bedrevet anses som avgiftspliktig virksomhet. Skattekontoret mener det bevist utover enhver rimelig tvil at merverdiavgiftsloven er overtrådt, jf mval § 3-1, og at staten har lidd et tap. Når det gjelder skyldkravet, må det for ileggelse av tilleggsavgift med 60 % være bevist utover enhver rimelig tvil at overtredelsen i det minste er utført ved grov uaktsomhet. Det er i skattekontorets vedtak lagt til grunn at A har opptrådt forsettlig.

A har tidligere drevet flere andre virksomheter og har levert omsetningsoppgave for disse. A registrerte virksomheten Klager i Enhetsregisteret i 2000 og har brukt dette navnet på fakturaer. Skattekontoret mener at A visste at den aktivitet/virksomhet han bedrev var avgiftspliktig. Fakturaene er påført organisasjonsnummer og betegnelsen MVA og det er oppgitt merverdiavgift på 13 av fakturaene som er utstedt. Noen av disse er skrevet av A selv. Ut fra opplysninger i åpningsmøtet, hvor skattyter påsto at flere av hans oppdragsgivere laget sine egne fakturaer på vegne av han, legger skattekontoret til grunn at han visste at det også ble ført merverdiavgift på disse fakturaene.

Skattekontoret fastholder at klager har opptrådt forsettlig og at dette er bevist utover enhver rimelig tvil. Det må anses skjerpende at virksomheten har foregått over flere år og at det ikke er ført regnskap eller tatt vare på bilag.

Også beløpet for merverdiavgiften må anses bevist utover enhver rimelig tvil. Skattekontoret har i sitt vedtak lagt til grunn at det fastsatte beløp i sin helhet kan anses bevises utover enhver rimelig tvil.

Fastsettelse av avgiftspliktig omsetning bygger på innskudd på bankkonto som ikke kan henføres til NAV, innskudd fra familie og venner og overføringer mellom egne konti. Det er så trukket ut beløp det foreligger faktura på, samt beløp som gjelder omsetning av bruktbiler. Av resterende innskudd er 60 % ansett som avgiftspliktig omsetning.

Som vurdert i pkt. 1 overfor må alle de summerte innskudd i utgangspunktet anses å relateres til As tjenester. Når man kun medtar 60 % av innskuddene som avgiftspliktig omsetning, utover beløp det foreligger faktura på, må dette anses å være et meget forsiktig beløp. Som opplyst ovenfor er det heller ikke beregnet merverdiavgift på alle fakturaer og dette beløpet overstiger for mye beregnet avgift på grunn av at salgssum for to sannsynlige bruktbiler er tatt med i grunnlaget. På den annen side er det ikke foretatt reduksjon av salgssum til 60 % for de tre bilene som er trukket ut i grunnlaget, slik at de er trukket ut med et for høyt beløp i forhold til at kun 60 % av salgssummen er tatt med som omsetning.

Ut fra de foreliggende opplysninger fastholder skattekontoret at beløpene må anses bevist utover enhver rimelig tvil.

Skattekontoret finner på dette grunnlag å innstille på å fastholde at det er grunnlag for ilegge tilleggsavgift med 60 %.

 

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

 

V e d t a k:

 

Den påklagede del av etterberegningen stadfestes.

 

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

 

Nemndas medlem Frøystad har avgitt slikt votum:

 

"Uenig. Jeg kan ikke se at man har gjort en tilfredsstillende vurdering av hva som utgjør selve formidlingstjenesten, hva som er betaling for selve reparasjonen og hva som er transport. Klassifisering av tjenestene vil ha betydning for om og hvor det skal beregnes mva og med hvilke beløp.

Reparasjon av gjenstander er en typisk stedbundet tjeneste, som gjør at den er avgiftspliktig der den utføres – i dette tilfelle i Polen. Formidling i Norge av reparasjonstjenester som utføres i utlandet er avgiftspliktig.

Skattekontoret har skrevet at transportunntaket ikke kommer til anvendelse fordi transporten er en del av reparasjonen. Jeg er ikke enig i standpunktet fordi man ved sammensatte ytelser som hovedregel må vurdere hvert element separat. Skulle man legge til grunn skattekontorets syn om at transporten inngår i reparasjonstjenesten ville transporten omfattes av polske mva-regler og ikke norske, fordi reparasjonen foregår i Polen.

Jeg er uenig i skjønnsutøvelsen ved at det med henvisning til manglende bilag og formalbestemmelsen i mval. § 15-10 (1) ikke er tatt høyde for inngående mva. Skjønnsutøvelsen skal baseres på hva som er sannsynlig. Skattekontoret har ikke sannsynliggjort at virksomheten ikke har pådratt seg inngående merverdiavgift på kostnader i Norge.

Vurderingen av vennetjenester synes også å være uriktig da slike tjenester vil være uttakspliktige.

Det skurrer også for meg når grunnlaget for vedtaket er utpreget skjønnsmessig, men man bruker normen "bevist utover enhver rimelig tvil" når det ilegges straffesanksjon i form av tilleggsavgift.

Etter mitt syn er vedtaket beheftet med mangler som gjør at det bør oppheves og fattes nytt vedtak."

 

Nemndas medlem Hines Grape sluttet seg til Frøystad sitt votum.

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

Det ble etter dette fattet slikt

 

V e d t a k:

 

Som innstilt.