Tidsmessig delt bruk
For bygg som deler av året eksklusivt leies ut til virksomhet som driver innenfor loven og deler av året leies ut til virksomhet som driver utenfor loven, oppstår det en del problemer i forhold til den nye ordningen. Dette gjelder typisk idrettshaller eller såkalte flerbrukshaller, der det vil skje hyppige bytte av brukere.

Slike utleiebygg tilfredsstilte ikke vilkåret etter forskrift nr. 80 om at minst en fjerdedel av arealet i bygget måtte være utleid til registrert virksomhet. Det var imidlertid gitt et fritak etter merverdiavgiftsloven § 70 hvoretter slike bygg på visse vilkår likevel kunne frivillig registreres. Denne fritaksordningen antas å bortfalle i og med innføringen av den nye forskriften.

I forskrift nr. 117 er det ikke satt noen nedre grense for utleid areal som vilkår for registrering. Det antas imidlertid at det også heretter vil oppstå problemer for bygg med tidsmessig delt bruk. Man kan for eksempel se for seg lokaler som i perioden januar til juli leies ut til leietaker(e) som kun benytter lokalet til virksomhet innenfor loven, mens lokalene resten av året leies ut til leietaker(e) som bruker arealet utenfor loven. Utleier vil kunne bli registrert for utleien til bruk i avgiftspliktig virksomhet i perioden januar til juli. Når dette utleieforholdet opphører oppstår spørsmålet om utleien til avgiftspliktig virksomhet er endelig opphørt etter merverdiavgiftsloven § 28 fjerde ledd.

Det må her etter Skattedirektoratets syn foretas en konkret vurdering i den enkelte sak. Dersom det dreier seg om lokaler som etter sin art i perioder leies ut til eksklusiv bruk henholdsvis innenfor og utenfor lovens område, kan man ikke si at utleien til bruk i avgiftspliktig virksomhet har opphørt selv om det i perioder kommer inn leietakere som eksklusivt bruker arealet til virksomhet som faller utenfor lovens område. Utleier må kunne stå registrert også i disse periodene og sende inn oppgaver selv om det ikke foreligger avgiftspliktig omsetning. Spørsmålet om fradragsrett for inngående avgift må løses konkret etter de alminnelige regler i merverdiavgiftsloven. For kostnader som refererer seg kun til utleien innenfor loven vil det foreligge fullt fradrag. Tilsvarende foreligger ikke fradragsrett for kostnader som refererer seg til utleien til bruk utenfor lovens område. Har utleier kostnader som relaterer seg både til utleien til bruk innenfor og utenfor loven, må det skje en fordeling i henhold til merverdiavgiftsloven § 23 og forskrift nr. 18.

Annerledes vil det stille seg i et tilfelle hvor det utleide areal ved registrering ble brukt i avgiftspliktig virksomhet, men hvor den eksklusive bruken endres til bruk utenfor loven, enten ved at leietaker starter annen virksomhet eller det kommen inn en ny leietaker. Dersom man etter en konkret vurdering kommer til at bruken innenfor avgiftsområdet som berettiget den frivillige registreringen er endelig opphørt, antas det at enheten ikke lenger omfattes av ordningen. Kommer det senere inn leietakere som driver avgiftspliktig virksomhet, vil utleier igjen kunne registreres/omfattes av ordningen.

Arealer som utleies til bruk som bedriftskantiner i avgiftspliktig virksomhet
Frivillig registrert utleier vil her ha full fradragsrett for oppførings- og vedlikeholdskostnader på samme måten som om brukeren selv hadde foretatt anskaffelsene. For inngående avgift på driftsutgifter (strøm, renhold etc.) vil utleier også ha full fradragsrett. Disse kostnadene skal inngå i leievederlaget som faktureres med utgående avgift.

Leietakeren/brukeren vil ifølge merverdiavgiftsloven § 22 jf. § 14 annet ledd nr. 2 ikke ha fradragsrett for den delen av husleien som refererer seg til driftsutgifter for kantinen, og må følgelig foreta en fordeling av husleien mellom oppførings-/vedlikeholdskostnader og driftskostnader.

Utleie av løst inventar til bedriftskantiner vil fortsatt være avgiftspliktig vareutleie, da vi ikke kan se at dette omfattes av fritaket i merverdiavgiftsloven § 5 a første ledd annet punktum selv om utleien skjer i tilknytning til utleie av lokaler. Utleier får da full fradragsrett for inngående avgift og fakturerer leievederlaget med utgående avgift. Finansdepartementet har uttalt at "bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 14 annet ledd nr. 2 annet punktum må innebære at det skal gis fradrag for inngående avgift på løst inventar mv. til bedriftskantiner." Anskaffelser av slikt løst driftsutstyr til bruk i bedriftskantine gir full fradragsrett for inngående avgift hos brukeren uavhengig av om utstyret kjøpes eller leies.

Dokumentasjon av fradragsretten
Det følger av eksisterende regelverk at avgiftsbehandlingen må dokumenteres i regnskapet. Skattedirektoratet antar imidlertid at det av kontrollhensyn og som veiledning til utleierne bør gis utfyllende regnskapsregler på dette området. Av praktiske hensyn har vi foreslått for Finansdepartementet at slike bestemmelser om dokumen-ta-sjon av fradragsretten m.m. tas direkte inn i forskrift nr. 117.

Bruksendring
Ved bruksendring gjelder de alminnelige regler i merverdiavgiftsloven § 21 tredje ledd og forskrift nr. 72 til merverdiavgiftsloven. Etter disse bestemmelsene skal fradragsført inngående avgift i utgangspunktet tilbakeføres hvis bygget eller anlegget innen 3 år etter fullføringen/ombyggingen selges, leies ut eller på annen måte disponeres til formål som faller utenfor merverdiavgiftsloven. Dette innebærer at når det skjer en bruksendring må det foretas en gjennomgang av de foretatte disposisjoner de siste 3 årene. Fradragsført avgift for alle arbeider som anses som påkostninger (oppføring/ombygging) skal da i utgangspunktet tilbakeføres, mens det som gjelder vedlikehold og reparasjoner ikke pliktes tilbakeført.

I forhold til den nye forskriften antar vi at når en bruker med fradragsrett erstattes med en som ikke driver avgiftspliktig virksomhet, vil det foreligge slik tilbakeføringsplikt med mindre det innvilges samtykke til unnlatt tilbakeføring etter § 4. Også i tilfelle der et mellomliggende ledd i utleiekjeden trer ut av ordningen antas det å oppstå plikt til tilbakeføring av avgift, selv om den faktiske bruk av bygget er uendret. Det samme må gjelde når utleier selv går ut av ordningen (med mindre dette skyldes omsetning under registreringsgrensen) eller velger å begrense omfanget av den frivillige registreringen ved å trekke ut enkelte enheter.

For så vidt gjelder den liberale praksisen med å innvilge samtykke til unnlatt tilbake-føring etter § 4 antar vi at den i stor grad kan videreføres også for ovennevnte tilfeller. For enheter som brukeren benytter både innenfor og utenfor merverdiavgiftslovens område, "myldreareal", åpner ordningen imidlertid for å fradragsføre avgift også på kostnader tilknyttet virksomhet utenfor loven. Dersom utleier beslutter at enheten ikke lenger skal omfattes av registreringen, vil det kunne oppstå avgiftslekkasje fordi store fradrag kan være oppnådd uten at det er oppkrevd og innbetalt tilsvarende utgående avgift på leievederlaget. I slike tilfelle bør det ikke gis samtykke til unnlatt tilbakeføring med hjemmel i forskrift nr. 72 § 4 for den del av fradragsført avgift som er tilknyttet bruk utenfor loven.

Omfanget av fradragsretten - fellesanskaffelser
Det følger av merverdiavgiftslovens alminnelige regler at utleieren på anskaffelsestidspunktet må vurdere om det foreligger fradragsrett for anskaffelsen ut ifra de opplysninger som foreligger på dette tidspunktet. For anskaffelser som skal benyttes delvis til fradragsberettiget formål, følger det av forskrift nr. 18 at virksomheten må foreta et forsvarlig forretningsmessig skjønn. Så lenge det foretatte skjønnet anses forsvarlig på dette tidspunktet, kan det ikke foretas tilbakeføring av fradragsført avgift med mindre det senere skjer en bruksendring etter mval. § 21 tredje ledd.

Lokaler som står tomme er ikke omfattet av ordningen, og kostnader som gjelder disse er ikke fradragsberettiget. Skattedirektoratet forutsetter at dette også må hensyntas ved utarbeiding av fordelingsnøkler.

Investeringsavgift
Stortinget vedtok 15. juni 2001 at tjenesteleverandører som blir avgiftspliktige som følge av merverdiavgiftsreformen ikke skal betale investeringsavgift. Bakgrunnen for dette er at disse virksomhetene skal slippe å forholde seg til det kompliserte regelverket for investeringsavgift i perioden fra 1. juli 2001 og frem til dette oppheves.

Finansdepartementet har i sin tolkningsuttalelse av 29. juni 2001 lagt til grunn at siden registrering av utleiere av bygg/anlegg etter forskrift nr. 117 er basert på frivillighet, vil dette falle utenfor fritaket. Bakgrunnen for dette er at det ikke oppstår registreringsplikt for denne typen virksomhet, og at utleieren står fritt til å la være å søke om registrering hvis kostnader/ulemper vil bli for store.

Det følger av investeringsavgiftsloven at det i utgangspunktet skal svares investeringsavgift av driftsmidler til bruk i utleievirksomhet. Frivillig registert utleier vil da ha plikt til å svare avgift etter investeringsavgiftsloven selv om brukeren driver virksomhet som er fritatt for investeringsavgift. Dette gjelder med mindre det er gitt regler om fritak for investeringsavgift som også omfatter utleier, noe som bl.a. gjelder ved utleie av produksjonsbygg etter forskrift nr. 81.

Årsterminoppgaver - forskrift nr. 122
I forskrift nr. 122 § 7 annet ledd er det fastsatt følgende:

"For næringsdrivende som blir avgiftspliktige som følge av merverdiavgifts-reformen, kan årsoppgave leveres for 2001. Andre næringsdrivende kan først levere årsteminoppgave for 2002."

Finansdepartementet har lagt til grunn at både virksomheter som ble avgiftspliktige som følge av reformen, og andre virksomheter som registrerer seg etter 1. juli 2001 kan levere årsterminoppgave for 2001 forutsett at omsetningen er under 1 million for hele kalenderåret.

Skattedirektoratet legger til grunn at også frivillig registrerte etter forskrift nr. 117 kommer inn under ordningen alt i år dersom det er snakk om nyregistrering av virksomheten. De som har stått registrerte for utleie av enkeltbygg etter forskrift nr. 80 og som nå søker etter forskrift nr. 117 vil måtte registrere seg som et nytt avgiftssubjekt som blir registrert etter 1. juli og vil kunne levere årsterminoppgave om vilkårene for øvrig er oppfylt.

Enkelte virksomheter har tidligere drevet ordinær avgiftspliktig virksomhet (typisk utleie av inventar i bygg), og er allerede registrerte på ordinært organisasjonsnummer. For disse virksomhetene blir det bare foretatt en utvidelse av eksisterende registrering. Her går det frem av Finansdepartementets merknad til forskrift nr. 122 at de kan levere årsterminoppgave for 2001 hvis minst 50 pst. av den samlede omsetningen knytter seg til virksomhet som blir merverdiavgiftspliktig som følge av reformen. Den omsetningen som går inn under den frivillige registreringen må i denne sammenhengen anses som avgiftspliktig.