Saksforholdet:

På bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen, legges det til grunn at NN skal drive konsulentvirksomhet i X-land. Virksomheten skal gå ut på bistand til utvikling og forbedring av bedrifters ledelsessystemer. Han har arbeidet med dette i X-land tidligere, men da i et ansettelsesforhold.

Han regner med, over en toårsperiode, å tilbringe til sammen 200-250 døgn per år i X-land. Oppholdet der vil fordele seg over flere perioder per år, slik at han ikke på noe tidspunkt vil oppnå å ha et sammenhengende opphold som varer mer enn 12 måneder. Han vil arbeide både med X-land-prosjektet og med andre prosjekter han har påtatt seg som ledd i konsulentvirksomheten. Han vil også drive konsulentvirksomhet når han oppholder seg i Norge.

NN ønsker en bindende forhåndsuttalelse vedrørende skattlegging av inntekt som han måtte oppnå i X-land, herunder om det skal beregnes trygdeavgift av inntekten. Det anmodes videre om en uttalelse om virksomheten blir registrerings- og avgiftspliktig etter merverdiavgiftsloven og om det skal beregnes merverdiavgift av konsulenttjenester utført for bedrifter i X-land.

Skattedirektoratets vurderinger:

Skatt:
Skattedirektoratet skal bemerke at NN er skattemessig bosatt i Norge, og at han ikke kommer til å flytte til X-land. Hans opphold i X-land vil være midlertidig og er ene og alene begrunnet ut fra å utøve konsulentvirksomheten. Han vil over en toårsperiode oppholde seg i X-land i om lag 200-250 dager i året fordelt på flere perioder. Resten av tiden vil han tilbringe i Norge. Vi forstår faktum slik at han dels vil utføre konsulentoppdrag i X-land og dels i Norge, uten at han på noe tidspunkt vil ha et sammenhengende opphold i X-land på mer enn ett år. Videre forstår vi faktum slik at konsulentoppdragene både i Norge og i X-land er ledd i NNs næringsvirksomhet, og vil således ikke omfatte lønnsinntekt.

I det følgende skal det først tas stilling til om inntekt fra konsulentvirksomheten vil være skattepliktig til Norge og deretter om denne inntekten eventuelt danner grunnlag for betaling av trygdeavgift. I vedtakets siste del behandles spørsmål om merverdiavgift.

Det følger av skatteloven § 2-1 at plikt til å svare skatt har enhver person som er bosatt i Norge. Skatt i denne sammenheng er inntekts- og formuesskatt til stat og kommune, jf. skatteloven § 1-1. I utgangspunktet er derfor NN skattepliktig til Norge for samtlige inntekter med tilknytning til konsulentvirksomheten. Det følger av skatteloven § 2-1 fjerde ledd første punktum at når en person er bosatt i riket gjelder skatteplikten selv om personen har midlertidig opphold i utlandet.

Det er gjort unntak fra skatteplikten for opphold i utlandet etter den såkalte ettårsregelen i skatteloven § 2-1 fjerde ledd tredje punktum. Kortvarige opphold i Norge som avbryter utenlandsoppholdet og som er av slikt omfang som det vil være naturlig å ha for personer bosatt i utlandet, ses det bort fra ved vurderingen av om oppholdet er sammenhengende etter ettårsregelen. Når oppholdet i utlandet har varighet av til sammen 200-250 per år, som vil være avbrutt av opphold ved utførelsen av flere konsulentoppdrag i Norge, vil oppholdet i X-land ikke anses som sammenhengende, og oppholdet vil derfor være av en slik karakter at ettårsregelen ikke gjelder. Hovedregelen om skatteplikt etter skatteloven § 2-1 fjerde ledd første punktum kommer derfor til anvendelse.

Finansdepartementet har foreslått at den någjeldende ettårsregelen oppheves og erstattes med en ettårsregel med et annet innhold og som bare omfatter fritak for skatt på lønnsinntekt som er opptjent i utlandet. Regelen omfatter derfor ikke inntekt fra selvstendig næringsvirksomhet. Det innebærer at for NN vil den nye ettårsregelen ikke komme til anvendelse på hans konsulentinntekter.

Med ovennevnte bakgrunn vil NN være skattepliktig til Norge også for inntekter fra konsulentvirksomheten som er utøvet i X-land. Norge har ikke inngått skatteavtale med X-land som begrenser denne skatteplikten. Dersom inntektene fra konsulentvirksomheten også er skattepliktig til X-land, vil eventuell dobbeltbeskatning kunne begrenses ved å benytte reglene om fradrag i norsk skatt for skatt betalt til fremmed stat (kreditmetoden), jf. skatteloven § 16-20 flg.

Trygdeavgift:
Det er også reist spørsmål om det skal svares trygdeavgift av konsulentinntektene. Skattedirektoratet vil presisere at det følger av forskrift om bindende forhåndsuttalelser i skatte- og avgiftssaker § 1 første ledd bokstav b at det bare kan gis bindende forhåndsuttalelser i saker om trygdeavgift etter folketrygdloven § 23-2 som ligger innenfor skattemyndighetenes kompetanseområde. Det har sammenheng med at det tilligger trygdemyndighetene å avgjøre om NN er medlem av folketrygden. Skattedirektoratet kan således ikke gi en bindende forhåndsuttalelse om dette.

Det skal bare betales trygdeavgift av inntekt opptjent i utlandet hvis skattyter er medlem av folketrygden under oppholdet i utlandet. I praksis må skattyter legge frem dokumentasjon fra trygdemyndighetene som viser at vedkommende ikke har vært omfattet av norsk trygd for at ligningsmyndighetene unnlater å utligne trygdeavgift.

Merverdiavgift:
Omsetning av konsulenttjenester som gjelder utvikling og forbedring av bedrifters ledelsessystemer, er etter merverdiavgiftsreformen i 2001 avgiftspliktig etter merverdiavgiftsloven § 13. Næringsdrivende som er bosatt eller som har forretningssted i Norge, vil således være registrerings- og avgiftspliktig for omsetning av slike konsulenttjenester forutsatt at de alminnelige vilkår for registreringsplikt for øvrig er oppfylt, jf. merverdiavgiftsloven §§ 10 og 28.

Registreringen innebærer at det vil bli fradragsrett for inngående avgift på avgiftspliktige anskaffelser her i landet til virksomheten. Ved levering til norske oppdragsgivere skal det som hovedregel beregnes avgift av vederlaget for tjenestene. Tjenester til bruk i utlandet kan på nærmere vilkår leveres avgiftsfritt, jf. merverdiavgiftsloven § 16 første ledd nr. 1 a.

Konsulenttjenester kan leveres avgiftsfritt dersom de helt ut er til bruk i utlandet, på Svalbard og Jan Mayen. Vilkåret er at tjenestene enten utføres i utlandet, på Svalbard eller Jan Mayen, eller utføres her i landet for oppdragsgiver bosatt i utlandet, på Svalbard eller Jan Mayen. Det skal heller ikke betales avgift ved omsetning av tjenester som kan fjernleveres når mottaker av tjenesten er næringsdrivende hjemmehørende i utlandet eller offentlig virksomhet i utlandet. Vi legger til grunn at konsulenttjenester som gjelder ledelsessystemer, er av en art som kan fjernleveres. Det vises til Finansdepartementets forskrift vedrørende omsetning av varer og tjenester til bruk i utlandet m.v. (nr. 24) § 8 og Skattedirektoratets forskrift om legitimasjonsregler for omsetning av varer og tjenester til bruk i utlandet m.v. (nr. 35).

Konklusjon:

NN vil bli skattepliktig til Norge for inntekt opptjent i konsulentvirksomhet som er utøvet i X-land. Dersom NN anses som medlem av folketrygden av trygdemyndighetene, skal det også svares trygdeavgift av inntektene.

NN vil bli registreringspliktig i avgiftsmanntallet for sin konsulentvirksomhet fra det tidspunkt omsetningen overstiger kr. 30 000 i løpet av en periode på 12 måneder.