Saken gjaldt rehabilitering av fasade og 3 etasjer i en forretningseiendom hvor all innredning ble fjernet inn til reisverket og deretter gjenoppbygget og innredet på nytt. Spørsmålet i saken var om Skatteklagenemndas ligningsvedtak for inntektsåret 2008 måtte kjennes ugyldig fordi det bygget på en uriktig tolkning og anvendelse av skatteloven § 6-11 om fradragsrett for kostnad til vedlikehold av hus som er driftsmiddel i næring. Høyesterett konkluderer med at gjeldende ligningspraksis om rekkevidden for fradragsretten av kostnader til tenkt vedlikehold etter skatteloven § 6-11 og Lignings-ABC er i samsvar med gjeldende rett. Videre konkluderer retten med at det er en forutsetning for vedlikeholdsfradrag, at fysiske eller tekniske endringer etter sin karakter virkelig må erstatte et vedlikehold og ikke har et dominerende preg av investering eller nyanskaffelse.

Oppsummering av Høyesteretts dom

Norrøna Eiendom AS renoverte i 2007-2008 kjeller, første og andre etasje i Norrønagården i Trondheim. Før renoveringen, var det kafé og selskapslokale i andre etasje, flere butikker i første etasje og lager i kjeller. Ved renoveringen ble all tidligere innredning fjernet inn til reisverket. Etasjene ble gjenoppbygget og innredet på nytt. Flere innervegger ble ikke satt opp igjen. Storkjøkkenet tilknyttet kafédriften i andre etasje ble omgjort til butikklokale og det elektriske anlegget ble tilpasset endret bruk. Fasaden ble bygget om, slik at yttervegger og vinduer i første etasje ble flyttet én meter ut og inngangspartiet ble endret. Formålet med ombygningen var å tilpasse lokalene til 2 nye leietakeres behov for lokaler til å drive klesbutikk i kjeller, første og andre etasje.

Etter fast ligningspraksis gis det vedlikeholdsfradrag etter § 6-11 både for kostnader ved direkte vedlikehold og for kostnader ved endringsarbeider som ivaretar et vedlikeholdsbehov. Ved endringsarbeider gis det fradrag for et "tenkt vedlikehold", som i prinsippet, og som et utgangspunkt, svarer til kostnadene ved det vedlikeholdet som det ville være behov for dersom endringen ikke hadde vært foretatt (34).

Norrøna Eiendom AS fikk ved ligningen for 2008 et betydelig fradrag for "tenkt vedlikehold" i forbindelse med den omfattende renoveringen av Norrønagården. Skatteklagenemnda krevde imidlertid, etter en skjønnsmessig vurdering, at omtrent 25 prosent av kostnadene skulle aktiveres (35).

Det prinsipielle spørsmål for Høyesterett (35 og 36) var spørsmålet om fradrag for "tenkt vedlikehold" bare kan gis dersom, og i den utstrekning, endringskostnadene relaterer seg til funksjoner som var i bygget før endringen, og som videreføres etter endringen. Kostnader ved endringsarbeider utover dette kom etter Skatteklagenemndas vedtak ikke til fradrag som vedlikehold etter § 6-11, men måtte aktiveres som påkostninger (35). Høyesterett viste til (37) at begrepet "vedlikehold" ut fra en alminnelig språklig forståelse sikter til det som må til for å opprettholde eiendelens tilstand. Forståelsen underbygges i forarbeidene til bestemmelsen i Ot.prp. nr. 86 (1997–1998) side 60. Her presiseres det at fradrag for vedlikehold er begrenset til kostnader som er "nødvendig for å holde objektet … i samme stand som da det var nytt, eventuelt bringe det tilbake til opprinnelig stand".

Høyesterett viser videre (38) til  Rt. 1999 side 1303 (Christensen) hvor vedlikeholdsbegrepets innhold drøftes. Førstvoterende i Christensen dommen slår fast at som vedlikehold anses å sette gjenstanden tilbake i opprinnelig stand og at arbeidene må dekke et vedlikeholdsbehov. Utbedres et hus ut over dette, skal utgiftene aktiveres som en del av kostprisen.

Norrøna Eiendom AS viste til ligningspraksis som åpner for at det etter omstendighetene likevel gis fradrag for endringskostnader med hjemmel i § 6-11, herunder at det kan gis vedlikeholdsfradrag for kostnader til endringsarbeider som skjer i tilknytning til vedlikehold, når endringene er en forutsetning for eller konsekvens av vedlikeholdet. Videre ble det vist til at ligningspraksis gir rett til å kreve fradrag for et "tenkt vedlikehold" av formuesobjektet, dvs. fradragsrett for kostnadene ved det vedlikeholdet som det ville vært behov for dersom endringen ikke hadde vært foretatt (45). Norrøna Eiendom AS hevdet derfor at endringskostnadene knyttet til den delen av eiendommen som ble endret måtte kunne trekkes fra fullt ut, så lenge kostnadene ikke oversteg det som ville ha påløpt dersom skattyter hadde valgt å vedlikeholde delen. Selskapet hevdet videre at det ikke var riktig å begrense fradraget etter et funksjonskriterium, slik Skatteklagenemnda har gjort.

Høyesterett var ikke enig med Norrøna Eiendom AS (47) i at dette er de eneste grensene for vedlikeholdsfradrag. Det er etter rettens syn ytterligere en forutsetning for vedlikeholdsfradrag etter skatteloven § 6-11 at endringen etter sin karakter virkelig erstatter et vedlikehold. Blir preget av investering eller nyanskaffelse det dominerende, slår begrunnelsen for å akseptere fradrag for "tenkt vedlikehold" ikke til og da vil vedlikeholdsfradrag være utelukket.

Grensen mot investering eller nyanskaffelse er ikke klargjort i lov eller Høyesterettspraksis og vil nødvendigvis bli noe skjønnsmessig (48). Høyesterett viser til at man i andre sammenhenger gjerne ser hen til fysisk-tekniske, økonomiske og funksjonelle forhold og legger til grunn at det også vil være utgangspunktet her. Retten viste deretter til at problemstillingen i saken retten skulle ta stilling til typisk oppstår der det er foretatt fysiske eller tekniske endringer av noe omfang og kostnad. Det fremstår etter rettens syn da som nærliggende å legge spesiell vekt på eventuelle endringer i funksjoner, slik skatteklagenemnda har gjort. Når gjenstandens funksjonelle egenskaper ikke var opprettholdt, bør det ikke gis fradrag for kostnadene til et "tenkt vedlikehold". Etter samme betraktning bør kostnadene til nye funksjoner aktiveres som påkostninger. Høyesterett viste også til at etablert ligningspraksis, jf. Lignings-ABC 2012/2013 side 1552 pkt. 5.4 slår dette utgangspunkt fast (49). Under henvisning til at retten til fradrag for kostnader til "tenkt vedlikehold" ikke gjelder når gjenstandens funksjonelle egenskaper ikke er opprettholdt, avviser retten (52) at det skulle vært tatt hensyn til at endringskostnadene var lavere enn kostnadene ved "tenkt vedlikehold. Høyesterett konkluderer deretter med at skatteloven § 6-11 ikke gir rett til vedlikeholdsfradrag for kostnadene til fjerning av storkjøkkenet i andre etasje og til rivning av vegger i første og andre etasje (57) fordi kjøkkenfunksjonen ikke er videreført, samtidig som rivningen i første rekke var begrunnet i behovet for å tilpasse lokalene til nye leietakere. Høyesterett la videre til grunn at endringsarbeidene på fasade og inngangsparti hadde elementer av tilbygg og nye funksjoner og hadde ingen innvending mot at kostnadene var fordelt med 75 prosent som vedlikeholdsfradrag og 25 prosent til aktivering. Høyesterett la samme fordeling til grunn hva angår de særskilte delene av det elektriske anlegget som skulle betjene storkjøkkenet. Denne delen ble ikke videreført og det nye anlegget var tilpasset de nye leietakerne.

Skattedirektoratets kommentar

Høyesterett kom til at det kan gis vedlikeholdsfradrag for kostnader til endringsarbeider som skjer i tilknytning til vedlikehold, når endringene er en forutsetning for eller konsekvens av vedlikeholdet. Ved endringer kan det også gis fradrag for kostnadene til det vedlikeholdet det hadde vært behov for hvis endringen ikke var blitt foretatt, såkalt «tenkt vedlikehold», begrenset til hva det ville kostet å gjennomføre vedlikeholdet, og under forutsetning av at den aktuelle gjenstandens funksjonelle egenskaper blir opprettholdt. Dommens premisser bekrefter at gjeldende ligningspraksis om rekkevidden for fradragsretten av kostnader til tenkt vedlikehold  etter skatteloven § 6-11 og Lignings-ABC er i samsvar med gjeldende rett. Avgjørelsen innebærer etter Skattedirektoratets syn at kostnader til fjerning av et byggs spesialiserte fysiske og tekniske funksjoner (som f. eks. et kjøkken eller bad),  ikke kan fradragsføres som "tenkt vedlikehold". Etter samme betraktning må kostnadene til nye funksjoner aktiveres som påkostninger. Dersom deler av de funksjonelle egenskapene opprettholdes må det gjøres en skjønnsmessig vurdering av om en tilsvarende del av kostnadene kan fradragsføres som "tenkt vedlikehold". Videre stadfester dommen (41 og 47), som en ytterligere forutsetning for vedlikeholdsfradrag, at fysiske eller tekniske endringer etter sin karakter virkelig må erstatte et vedlikehold og ikke ha et dominerende preg av investering eller nyanskaffelse.