Høyesteretts dom av 6. november 2013 (Teekay) – Skattedirektoratets domskommentar

Saken gjaldt spørsmål om et utenlandsk selskap, som eide 50 % av et tankskip benyttet på norsk sokkel, var skattepliktig etter petroleumsskatteloven, og herunder om adgangen til beskatning var begrenset etter folkerettslige regler om at skipsfarten skal være fri. Høyesterett kom til at selskapet ikke var skattepliktig til Norge.
Teekay Nordic Holdings Inc. var et selskap registrert på Marshall Islands. Selskapet eide 50 % av andelene i Partsrederiet Stena Ugland Shuttle Tankers III DA. Partsrederiet eide og drev tankskipet Stena Natalia. Tankskipet ble leid ut til Esso som fastsatte hvordan skipene skulle benyttes. De aktuelle årene fraktet tankskipet råolje fra oljefelt på norsk sokkel til norsk havn i ca. 43 % av transportdøgnene og til utenlandsk havn i ca. 57 % av transportdøgnene.

Stena Natalia var en såkalt bøyelaster, dvs. et tankskip som kan hente råolje fra en lastebøye på en produksjonsplattform til havs og frakte den til havn i land.
I vedtak fra Sentralskattekontoret for utenlandssaker ble Teekay Nordic Holdings Inc. verken ansett for å ha alminnelig eller begrenset skatteplikt til Norge etter hhv. skattelovens §§ 2-2 og 2-3. Norge har ikke skatteavtale med Marshall Islands. Teekay Nordic Holdings Inc. ble imidlertid ansett for å ha skatteplikt til Norge for sin andel av transportaktiviteten mellom norsk kontinentalsokkel og norsk havn med hjemmel i petroleumsskatteloven § 2, jf. § 1. Det ble ikke reist spørsmål om særskatteplikt med hjemmel i samme lovs § 5. Vedtaket ble fastholdt av Skatteklagenemnda.

Petroleumsskatteloven § 2 fastsetter tilsvarende skatteplikt som etter skatteloven for inntekt og formue som vinnes av virksomhet eller arbeid innenfor lovens § 1. 

Petroleumsskatteloven § 1 a) gir hjemmel for ”skattlegging av undersøkelse etter og utvinning av undersjøiske petroleumsforekomster og dertil knyttet virksomhet og arbeid, herunder rørledningstransport av utvunnet petroleum” i ”indre norsk farvann, på norsk sjøterritorium og på kontinentalsokkelen”. Bestemmelsen inneholder en geografisk og funksjonell avgrensning av skatteplikten etter petroleumsskatteloven.
Den geografiske avgrensningen innebærer at skatteplikten er begrenset til et nærmere angitt geografisk område. I denne saken kom imidlertid ikke spørsmålet om den geografiske avgrensningen på spissen, idet skattleggingen ble begrenset til transport av råolje mellom installasjon på norsk kontinentalsokkel og norsk havn.
Kjernen i saken var knyttet til den funksjonelle avgrensningen av skatteplikten under petroleumsskatteloven, og spørsmålet var om skipstransport av råolje fra installasjon på norsk sokkel til norsk havn er å anse som ”dertil tilknyttet virksomhet” i henhold til petroleumsskatteloven § 1. 

Høyesterett slo innledningsvis fast at petroleumsskattelovens § 1 ikke kunne forstås slik at kun aktivitet frem til oljen er utvunnet omfattes. At bestemmelsens ordlyd omfatter rørledningstransport av utvunnet petroleum, talte for at også aktivitet etter utvinningstidspunktet er omfattet. I forarbeidene til bestemmelsen fremkommer det klart at ilandføringen skulle anses som en integrert del av utvinningsvirksomheten.
Det var likevel ikke opplagt at transport i form av bøyelasting skulle anses som tilknyttet virksomhet i petroleumsskattelovens forstand. Høyesterett viste til at ordlyden nevner rørtransport som eksempel i stedet for transport av petroleum generelt, og at dette kunne gi inntrykk av at lovgiver ikke mente å omfatte alle former for transport. Inntrykket ble forsterket ved at bøyelastere ikke var nevnt som eksempel på tilknyttet virksomhet i den nærmere begrunnelsen i forarbeidene, og ikke minst av Norges uttalte vektlegging av hensynet til norske shippinginteresser. Tankfart ble imidlertid nevnt indirekte i en annen sammenheng, jf. Ot.prp. nr. 26 (1974-75) side 25:
"Etter den oppfatning departementet har hevdet, er de tjenester forsyningsskip yter ofte så vidt sterkt beslektet med transport med skip i internasjonal fart, at beskatningsretten bør tilfalle den stat hvor skipet er hjemmehørende".
Etter dette var det Høyesteretts oppfatning at det ikke fulgte noen entydig løsning av forarbeidene. Forarbeidene måtte leses på bakgrunn av hva som var norske myndigheters syn på beskatningskompetansen etter folkeretten, herunder forholdet mellom kyststatens og flaggstatens jurisdiksjon over internasjonal skipsfart. Høyesterett vektla at norske myndigheter holdt fast på en utstrakt flaggstatsjurisdiksjon for å verne norsk skipsfart, og la til grunn at dette måtte ha betydning for fortolkningen av ordlyden i petroleumsskattelovens § 1.
Formålet med bestemmelsen i petroleumsskatteloven § 1 var å utnytte den beskatningskompetanse som fulgte av folkeretten, og i Ot.prp. nr. 26 (1974-75) side 34, merknadene til § 1, heter det:

"Under kap. 5.7 har departementet gjort nærmere rede for de endringer som foreslås i forhold til § 1 i någjeldende lov. De har som formål å utvide beskatningsretten innenfor den ramme som folkeretten åpner adgang til."
Hensynet til internasjonal usikkerhet omkring folkerettens rammer og dagjeldende norsk havretts- og skipsfartspolitikk tilsa ifølge Høyesterett at uttalelsen må forstås slik at formålet var å utvide norsk beskatningsrett på en måte som er forenlig med folkeretten. Høyesterett viste til flere Stortingsdokumenter og artikler knyttet til norsk skipsfartspolitikk i perioden, og fant samlet sett at Stortingets intensjon ved vedtagelsen av petroleumsskatteloven ikke var å beskatte utenlandsk selskaps transport av råolje fra norsk installasjon til norsk havn.
Høyesterett så også hen til omlegging av norsk rederibeskatning i 1996, hvor det var politisk strid om hvordan ordningen skulle avgrenses, og hvor det fremkom ulike syn på om transport av råolje med bøyelastere fra norsk felt til norsk havn var omfattet av petroleumsskattelovens § 1. Siden det tjue år etter vedtagelsen av petroleumsskatteloven ikke var etablert en allment akseptert forståelse av lovens rekkevidde, la Høyesterett til grunn at lovgivers syn også på dette etterfølgende tidspunktet var relevant.
Da loven ble vedtatt hadde Arbeiderpartiregjeringen mindretall i Stortinget, men regjeringspartiet hadde likevel flertall i finanskomiteen. Finanskomiteens flertall la til grunn at bøyelastere var omfattet av petroleumsskattelovens § 1, og at disse ikke skulle omfattes av rederiskatteordningen, Det borgerlige stortingsflertallet vedtok imidlertid et privat lovforslag om at slike skip skulle være omfattet av den nye rederiskatteordningen. Det fremgikk entydig av lovforslaget at forslagsstillerne bygget på den lovforståelsen at skipenes virksomhet ikke var omfattet av petroleumsskatteloven § 1.
Høyesterett mente at den tvil om forståelsen av petroleumsskatteloven § 1 som forelå før vedtagelsen av rederibeskatningsreglene ble fjernet ved vedtagelsen av rederiskatteordningen, og konkluderte med at petroleumsskattelovens § 1 ikke gir hjemmel for å beskatte utenlandske rederier uten annen tilknytning til Norge, for inntekter ved transport med bøyelastere fra norsk felt til norsk havn.

Høyesterett var enig i statens vurdering av at petroleumsskattelovens funksjonelle virkeområde ikke er begrenset til aktiviteter før utvinningstidspunktet.
Staten mente i tillegg at det måtte legges atskillig vekt på at formålet med lovreguleringen var å utvide utlendingers skatteplikt på sokkelen, og at det på denne bakgrunn var vanskelig å se at lovgiver skulle ønske å velge en avgrensning av lovens virkeområde som ville innebære en konkurransefordel for utenlandske selskaper hjemmehørende i land Norge ikke har skatteavtale med. Staten ble imidlertid ikke hørt med dette idet Høyesterett konkluderte med at petroleumsskatteloven har et noe snevrere anvendelsesområde enn det staten la til grunn.
Etter Skattedirektoratets syn har Høyesterett i denne saken foretatt en bredere vurdering av rettskildebildet under hensyn til Norges interesser som både flaggstat og som kyststat. Høyesterett anser saken å gjelde et tolkingsspørsmål der overordnede skipsfartspolitiske synspunkter har hatt stor relevans, og der tolkingen langt på vei må følge dels av hva som var Stortingets intensjon da petroleumsskatteloven ble vedtatt, og dels av sammenhengen i regelverket knyttet til avgrensningen av petroleumsskatteloven § 1 på den ene siden og rederiskattereglene på den andre. Dette ledet til at Høyesterett fant grunn til å legge stor vekt på etterarbeider, dvs. stortingsflertallets syn ved innføringen av rederiskatteordningen i 1996, der flertallets uttalte rettsoppfatning kom til uttrykk i direkte tilknytning til Stortingets funksjon som lovgiver. En slik rettskildebruk er noe uvanlig, men Høyesterett fremhever at de særlige omstendighetene i saken ikke gir foranledning til nærmere å avklare under hvilke omstendigheter etterarbeider kan/skal tillegges vekt.
Skattedirektoratet legger til grunn at spørsmålet om skatteplikt etter petroleumsskattelovens § 2 jf. § 1 for utenlandske bøyelasters aktivitet på norsk kontinentalsokkel derved er avklart, og at slik aktivitet verken vil lede til skattepliktige inntekter eller fradragsberettigede kostnader i Norge.