Skattedirektoratet har i brev av 23.04.2013 til et skattekontor uttalt:

Vi viser til Skattedirektoratets brev til et avfallshåndteringsselskap av 01.07.2011. Et utdrag av brevet er publisert på www.skatteetaten.no og i Utv. 2011 side 1226.

Det fremgår at selskapet er et aksjeselskap. Det er eid av aksjeselskaper som er heleid av kommuner og av interkommunalt selskap. Selskapet mottar husholdningsavfall fra eierkommunene og konkurranseutsatt avfall fra offentlige og private virksomheter og institusjoner, men ikke konkurranseutsatt husholdningsavfall.

Anlegget er dimensjonert for å kunne håndtere alt restavfall fra husholdningene i eierkommunene, med rom for vekst som på kontraheringstidspunktet lå i området 8 – 10 prosent per år.

I uttalelsen av 01.07.2011 legger Skattedirektoratet til grunn at mottak av husholdningsavfall er en ikke-ervervsmessig virksomhet. Mottak av slikt avfall kommer inn under skattefritaket i skatteloven § 2-32. Mottak av næringsavfall og alt salg av elektrisk strøm og fjernvarme ble ansett å være ervervsmessig (økonomisk) virksomhet. For angjeldende år utgjorde den ervervsmessige delen for dette selskapet mer enn 50 prosent av virksomheten. Selskapet kom derfor ikke inn under skattefritaket i skatteloven § 2-32.

Skattedirektoratet er bedt om å vurdere området for begrensning av skatteplikten etter skatteloven § 2-32 på nytt i lys av nye opplysninger og nye rettslige anførsler. Vi viser til brev av 10.05.2012 fra selskapets advokat og e-post fra selskapet av 21.03.2013.
Basert på nedenstående redegjørelsen for faktum og rettsanvendelse er Skattedirektoratets konklusjon:

1. Eierkommunenes lovpålagt håndtering av eget husholdningsavfall er virksomhet som etter sin art kommer inn under skattefritaket i skatteloven § 2-32. Dette omfatter: innsamling, sortering. lagring, materialgjenvinning, ombruk, utnyttelse av energien (produksjon og levering/omsetning av strøm og varme) av dette avfallet. Det er en forutsetning kommunene priser avfallsgebyrene til selvkost.
2. Inntekter fra konkurranseutsatt avfallshåndtering (avfall fra offentlige og private virksomheter og institusjoner og fra husholdningsavfall fra andre kommuner enn eierkommunene), og sluttbehandling av dette, kommer ikke inn under skattefritaket i skatteloven § 2-32 første ledd.
3. Hvis omfanget av den skattefrie aktiviteten er så stor at virksomheten kommer inn under skatteloven § 2-32 første ledd, vil inntekten fra konkurranseutsatt avfallshåndtering herunder sluttbehandling være skattepliktig økonomisk virksomhet etter skatteloven § 2-32 annet ledd.
4. Inntekter fra (energi)gjenvinning og annen sluttbehandling av avfallet allokeres til henholdsvis skattefri/skattepliktig inntekt i samme forhold som vekten av kommunenes eget husholdningsavfall og vekten av det konkurranseutsatte avfallet.

Selskapets opplyser:
Etter vedtektsendring er selskapets formål, jf. vedtektene § 3:
"Selskapets hovedformål er mottak og behandling av husholdningsavfall basert på tildelt enerett i samsvar med selvkostprinsippet. Selskapets virksomhet er drift av avfallsbehandlingsanlegg for produksjon og salg av fornybar energi i form av elektrisk kraft og varme."

Selskapet opplyser i e-post 21.03.2013: "Husholdningsavfallet" er enerettstildelt (ikke-konkurranseutsatt) avfall fra renovasjonsselskapene. Prising av dette avfallet er underlagt selvkostregelverket. Alt annet avfall som mottas er per definisjon konkurranseutsatt og bokføres som "næringsavfall". Per i dag har selskapet ingen avtale om mottak av konkurranseutsatt husholdningsavfall. Alt som heter "næringsavfall" i regnskapene, er næringsavfall også i avfallsmessig forstand.

Selskapets primærprodukt er høytrykksdamp. Dampen brukes til å drive en turbin som generer elektrisk strøm. Restenergien tas ut i form av varmt vann til fjernvarme. Full energiproduksjon krever 100 prosent dampproduksjon. Dampproduksjonene kan være lavere uten at anlegget stopper, men hvis produksjonen er under en viss mengde, vil det medfører ustabil drift og andre driftsproblemer.

For anlegget vil forbrenning av mottatt husholdningsavfall alene være nok til å opprettholde snaue 6 måneders drift. Selskapets forpliktelse etter inngått avtale om levering av fjernvarme krever en betydelig større leveranse enn den husholdningsavfallet generer. Inntil husholdningsavfallet fyller hele kapasiteten, vil mottak av konkurranseutsatt avfall være en forutsetning for å kunne utføre primæroppgaven (mottak av enerettstildelt husholdningsavfall til selvkost). Selskapet opplyser videre at under ellers like forhold vil ett tonn husholdningsavfall brenne like godt/dårlig som ett tonn næringsavfall og bidra like mye til energiproduksjonen.

Det foregår ingen subsidiering av energisalget. Både strøm og fjernvarme selges på kontrakter som er inngått på alminnelige markedsmessige vilkår.  

Energiproduksjonen kan ikke "velges bort" ettersom den følger av konsesjonskravet om minimum 50 prosent energiutnyttelse, og at den produserte energien må selges til alminnelige markedsvilkår for å unngå subsidiering. Det er følgelig heller ikke mulig å "velge bort" fortjenesten kraftsalget eventuelt gir.

I brev av 10.05.2011 fra selskapets advokat fremgår det: Inntekt fra salg av energi og fjernvarme er en integrert del av selskapets hovedformål – en integrert del av det å drive avfallsforbrenningsanlegg. Alle inntekter som kommer fra husholdningsavfallet inngår i selvkostregnskapet og kommer abonnentene til gode. Overskudd skal føres til selvkostfond og styres til null over en 5-års periode. Det er ikke adgang til å benytte overskuddet til å finansiere skattepliktig virksomhet. Eierne kan ikke ta ut utbytte, jf. vedtektene § 11.

Energi/varme selges til markedspris gjennom kraftbørs eller bilaterale avtaler. Fjernvarme er gjenstand for tilknytningsplikt og er derved et monopol. Prisen til sluttkunden reguleres av områdeprisen for elektrisitet i forsyningsområdet, jf. energiloven § 5-5.
Produksjon og salg av elektrisitet og varme kan ikke ses isolert fra formålet som er å "ha anlegg for opplag eller behandling av husholdningsavfall" som er en lovpålagt oppgaver i henhold til forurensningsloven § 29 tredje ledd.

Selskapet mottatt offentlig støtte til produksjon av elektrisitet fra Enova. Fjernvarmesatsingen i området har også mottatt betydelig offentlig støtte.

Skattedirektoratets vurdering

Om de grunnleggende vilkårene for å komme inn under skattefritaket i skatteloven § 2-32 viser vi til vårt brev av 01.07.2011.   Etter forurensningsloven § 30 (lov 13. mars 1981 nr. 6 om vern mot forurensninger og om avfall) har kommunen plikt til å sørge for innsamling av eget husholdningsavfall, jf. § 30. Videre plikter kommunen å ha anlegg for opplag eller behandling av avfallet, jf. § 29. Som husholdningsavfall regnes avfall fra private husholdninger inne egen kommune, herunder større gjenstander som inventar og lignende. Husholdningsavfall avgrenses mot avfall fra offentlige og private virksomheter og institusjoner. I henhold til forurensningsloven § 34 skal kommunens kostnader knyttet til håndtering av egen kommunes husholdningsavfall dekkes fullt ut gjennom avfallsgebyrer. Etter forurensningsloven anses all avfallshåndtering utover håndtering av kommunens eget husholdningsavfall som konkurranseutsatt avfallshåndtering eller økonomisk avfallsaktivitet

Inntekt av avfallshåndtering som drives av kommuner i kommunens regi vil være skattefri som følge av at kommuner er fritatt for skatteplikt, jf. skatteloven § 2-30. EFTAS overvåkningsorgan ESA har vurdert finansieringen av norske kommunale avfallsaktører. ESA ser det slik at den nåværende finansieringen av den kommunale avfallshåndteringen innebærer ulovlig statsstøtte i strid med EØS-avtalen art. 61 (1). EFTA har i vedtak av 27.02.2013 til Fornyings-, administrasjons- og kirkedepartementet foreslått formålstjenlige tiltak som etter ESAs vurdering vil bringe det norske regelverket i tråd med EØS-avtalens statsstøtteregelverk. ESA foreslår blant annet at alle kommunale avfallsaktører som tilbyr kommersielle tjenester i et marked bør være forpliktet til å betale skatt, uavhengig av hvordan de er organisert. Frist for implementering er satt til 1. januar 2014, jf. www.eftasurv.int. Skattefritaket kan opprettholdes for kommunens håndtering av egne innbyggeres husholdningsavfall som drives til selvkost.

Etter en fornyet vurdering ser Skattedirektoratet det nå slik at håndtering av kommunens eget husholdningsavfall omfatter hele verdikjeden fra innsamling, sortering, lagring til gjenvinning, energi, strøm og varme. Slik avfallshåndtering vil etter sin art falle inn under skattefritaket i skatteloven § 2-32. Dette kan ses som en skattefri "kjernevirksomhet".

Inntekt fra innsamling til sluttbehandling av konkurranseutsatt avfall vil være skattepliktig økonomisk virksomhet etter skatteloven § 2-32 annet ledd. Skattedirektoratet ser det slik at dette er virksomhet som ikke er en integrert del av den skattefrie "kjernevirksomheten", og den realiserer heller ikke denne. Vi viser her til at forurensningsloven har forskjellige regler for håndteringen av husholdningsavfall og annet avfall.

Angjeldende anlegg er dimensjonert for å kunne ta imot en økende mengde husholdningsavfall i fremtiden. Per i dag er ikke mengden husholdningsavfall stor nok til å oppfylle selskapets leveringsforpliktelse av fjernvarme. Det er derfor nødvendig for dette selskapet å motta også konkurranseutsatt avfall. Skattedirektoratet ser det slik at det ikke får betydning ved avgrensingen av den skattfrie "kjernevirksomheten" og den skattepliktige økonomiske virksomheten.

Hvis den skattefrie inntekten overstiger 50 prosent av den totale inntekten, vil selskapet komme inn under skattebegrensningen i skatteloven § 2-32. Inntekten fra konkurranseutsatt avfall vil da være skattepliktig etter bestemmelsens annet ledd.
Hvis den skattepliktige økonomiske virksomheten overstiger 50 prosent av virksomhetens inntekt, vil selskapet være skattepliktig for hele inntekten.

Det er opplyst at husholdningsavfall brenner like godt/dårlig som næringsavfall. Ved fordelingen av inntekten fra behandling fra henholdsvis kommunens eget husholdningsavfall og konkurranseutsatt avfall, kan vekten av de forskjellige avfallsfraksjonene legges til grunn.