Presisering i brosjyren "Skatt for frivillige og ideelle organisasjoner"- kravene til beregningsenhet for grensebeløpene for skatteplikt og plikt til å betale arbeidsgiveravgift

Spørsmålet har særlig oppstått i forbindelse med at idrettsforeninger ønsker å dele opp organisasjonen med egne avdelinger for for eksempel turn, langrenn, friidrett, fotball, osv. med blant annet det formål at foreningen skal kunne nyttiggjøre seg flere grensebeløp for når plikt til å betale skatt og arbeidsgiveravgift inntrer.

Nærmere om grensebeløpet i skatteloven § 2-32 annet ledd

Følgende siteres fra lovteksten:

"Driver institusjon eller organisasjon som omfattes av første ledd økonomisk virksomhet -herunder bortleie av fast eiendom, også i tilfelle eiendommen delvis er benyttet til egen bruk -vil formue i og inntekt av den økonomiske virksomheten være skattepliktig. Økonomisk virksomhet er unntatt fra skatteplikt når omsetningen fra denne virksomheten i inntektsåret ikke overstiger 70.000 kroner. For veldedige og allmennyttige institusjoner og organisasjoner er den tilsvarende beløpsgrensen 140.000 kroner."

Følgende siteres fra forarbeidene (Ot.prp. nr. 1 (1997-98)) til bestemmelsen:

"14.3.4 Departementets vurderinger og forslag

Forslaget om å øke beløpsgrensen fra 70 000 kroner til 140 000 kroner for veldedige og allmennyttige organisasjoner og institusjoner tar sikte på å komme små, lokale lag til gode. Den foreslåtte beløpsgrense vil gjelde for hver enhet som oppfyller kravene til å være ett skattesubjekt. (...)"

Selv om lovteksten kan åpne for tolkninger er forarbeidene klare på at beregningsenheten må være et eget skattesubjekt. Denne forståelsen er også langt på vei lagt til grunn i både Lovkommentaren og Lignings-ABC. Følgende siteres fra Lovkommentaren:

"Omsetningsgrensen på kr 70 000 gjelder for hver selvstendig organisert enhet innen organisasjonen. I praksis kreves det at enheten må tilfredsstille kravene til å være et selvstendig skattesubjekt. jf. Lignings-ABC emne: Skattefrie institusjoner mv."

Følgende siteres fra Lignings-ABC 2015 side 1156 punkt 4.2:

"Beløpsgrensene gjelder særskilt for hver selvstendig enhet, herunder selvstendige enheter i en og samme organisasjon. En enhet er selvstendig når den tilfredsstiller kravene til eget skattesubjekt (selvstendig skattesubjekt), se sktl. § 2-2 første ledd og særlig sktl. § 2-2 første ledd bokstav h."

Skattedirektoratet legger med dette til grunn at beregningsenheten for skattefritaket etter skatteloven § 2-32 annet ledd må utgjøre et selvstendig skattesubjekt. Uttrykket skattesubjekt er betegnelsen på en fysisk eller juridisk person (rettssubjekt) som kan pålegges plikt til å betale skatt. En forening vil være et selvsstendig skattesubjekt hvis den står under "selvstendig bestyrelse", jf. skatteloven § 2-2 første ledd bokstav h. En avdeling/underenhet er alltid knyttet opp mot en eier i Enhetsregisteret og anses ikke å stå under selvstendig bestyrelse. En slik enhet anses heller ikke som noe eget rettssubjekt i selskapsrettslig forstand. Begrepet underenhet/avdeling benyttes ofte om den virksomhet/aktivitet som den juridiske personen driver.

Nærmere om grensebeløpet i folketrygdloven § 23-2 (8)

Arbeidsgiveravgiftsplikten knytter seg til hvem som er "arbeidsgiver". I dette må det ligge at enheten har kompetanse til å inngå en arbeidsavtale på selvstendig grunnlag, og at enheten har et selvstendig arbeidsgiveransvar overfor den ansatte. Underenheter/avdelinger er som nevnt aldri egne rettssubjekter, og vil derfor ikke ha partsevne som er en forutsetning for å kunne være part i en arbeidsavtale.

Avgiftsfritaket, er på tilsvarende måte som skattefritaket, knyttet til en institusjon eller organisasjon, jf. ftrl. § 23-2 (8) 2. punktum. I forarbeidene til denne bestemmelsen (Ot.prp. nr.1 (1997-1998) punkt 14.5.3.4) står bl.a. følgende: «[d]ersom de totale lønnsutbetalinger overstiger 300.000 kroner, vil den samlede lønnsutbetaling bli arbeidsgiveravgiftspliktig. Etter departementets oppfatning vil en slik regel være mest i tråd med de hensyn som ligger bak endringsforslaget, nemlig å tilgodese mindre og lokale organisasjoner.»

Både ordlyd og forarbeider til begge fritakene taler således for at beløpsgrensene gjelder for hvert rettssubjekt. Dette gjelder selv om det i trygdeavgiftsvedtaket for 2016 § 1 (3) fastslås at for arbeidsgivere som er foretak med underheter, skal hver underenhet anses som en egen beregningsenhet, jf. nedenfor.

Det følger av ftrl. § 23-2 (1) at det er "arbeidsgiver" som er avgiftssubjekt. Bestemmelsen om beregningsenheter i trygdeavgiftsvedtakets § 1 (3) er en del av reguleringen av soneplasseringen under den geografisk differensierte arbeidsgiveravgiften, jf. også paragrafens tittel. Bruk av ev. underenheter som beregningsenhet er en metode for å fordele arbeidsgivers avgiftsgrunnlag til de soner, med tilhørende avgiftssatser (geografisk differensierte), der virksomheten i de enkelte underenhetene utføres. Dette kan følgelig ikke endre det utgangspunkt som følger av lov og forarbeider om at beløpsgrensen for totale lønnsutgifter må vurderes for hver "institusjon" eller "organisasjon".

Ovennevnte støttes etter vår oppfatning av øvrige hensyn, herunder at avgrensningen for avgiftsfritaket etter folketrygdloven § 23-2 (8) bør være tilsvarende som etter skatteloven § 2-32 (2).

Skattedirektoratet legger med dette til grunn at også beregningsenheten for avgiftsfritaket etter folketrygdloven § 23-2 (8) må utgjøre et selvstendig rettssubjekt i liket med konklusjonen ovenfor som gjelder beløpsgrensen for skattefritaket.

Skattedirektoratets brosjyre "Skatt for frivillige og ideelle organisasjoner"

I Skattedirektoratets brosjyre "Skatt for frivillige og ideelle organisasjoner" er det lagt til grunn at oppdeling i avdelinger/underenheter vil kunne oppfylle vilkåret til egen beregningsenhet. På bakgrunn av det som fremgår ovenfor er dette ikke korrekt. Skattedirektoratet vil endre brosjyren slik at ovennevnte rettsforståelse kommer tydelig frem.

Virkningstidspunkt

For de organisasjonene som har innrettet seg slik at de beregner separate grensebeløp for alle avdelinger/underenheter, ser vi at det kan være behov for tid til å innrette seg. Skattedirektoratet vil derfor ikke ha noen innvendinger til at praksisendringen skjer fra 1. januar 2018.