Uttalelse
Tenkt vedlikehold - begrepet kapitalvare etter merverdiavgiftsloven
For kapitalvarer som nevnt i mval. § 9-1 annet ledd bokstav b («byggetiltak») er utgangspunktet at skattelovens grense mellom påkostninger og reparasjon/vedlikehold, skal legges til grunn i relasjon til hva som faller innenfor begrepet. Dette gjelder også regelen om «tenkt vedlikehold».
1.Innledning
Utgangspunktet etter merverdiavgiftsloven er at fradragsretten for inngående avgift skal vurderes ut fra den antatte bruk på anskaffelsestidspunktet, se mval. § 8-1. For kostnader som knytter seg til kapitalvarer skal imidlertid fradragsretten vurderes over tid i en justeringsperiode. I denne perioden skal fradragsretten økes eller reduseres, dvs. justeres, hvis kapitalvarens tilknytning til avgiftspliktig virksomhet endres. Kapitalvarer er i mval. § 9-1 annet ledd definert som a) maskiner, inventar og andre driftsmidler der inngående avgift av kostpris utgjør minst kr 50 000, og b) fast eiendom som har vært gjenstand for ny-, på- eller ombygging der inngående avgift på kostnadene utgjør minst kr 100.000. Når det gjelder justeringsreglenes nærmere innhold, se MVA‑håndboken (20. utgave 2024) kap. 9.
For kapitalvarer som nevnt i bokstav b, heretter kalt «byggetiltak», er utgangspunktet at skattelovens grense mellom påkostninger og reparasjon/vedlikehold, skal legges til grunn i relasjon til hva som faller innenfor begrepet, se Ot. prp. nr. 59 (2006‑2007) s. 52. Etter skatteloven innebærer denne grensen at kostnader til reparasjon/vedlikehold kan fradragsføres umiddelbart i skatteyters inntekt, mens påkostninger skal aktiveres og fradragsføres gjennom avskrivninger. På området for merverdiavgift innebærer den samme grense at kostnader til arbeider som innebærer påkostning, er byggetiltak, slik at justeringsreglene gjelder, mens kostnader til vedlikehold/reparasjon ikke er byggetiltak, med den virkning at fradragsretten på anskaffelsestidspunktet representerer den endelige fradragsrett.
2. Om problemstillingen
Spørsmålet er om også regelen om «tenkt vedlikehold» på skattelovens område skal legges til grunn på området for merverdiavgift slik som beskrevet ovenfor. Denne regel innebærer at arbeider som prinsipielt innebærer påkostning, men som trer i stedet for vedlikehold, likevel kan fradragsføres umiddelbart som «tenkt vedlikehold». I så fall skal bare kostnader som ikke kan knyttes til det tenkte vedlikehold aktiveres. Regelen gjelder enten påkostningen er en standardheving eller endringsarbeider. Et eksempel på standardheving med tenkt vedlikehold, er at det koster kr 300.000 å pusse opp et bad til opprinnelig standard, og skatteyter velger å pusse opp til en høyere standard for kr 400.000. Her kan kr 300.000 fradragsføres som tenkt vedlikehold mens kr 100.000 aktiveres som påkostning. Et eksempel på endringsarbeider med tenkt vedlikehold, kan være at badet også flyttes fra et rom til et annet. Da skal kostnadene ved flyttingen, f.eks. ved å ombygge til bad og endre røropplegget, og en eventuell standardheving, aktiveres, mens det tenkte vedlikehold for kr 300.000 kan fradragsføres umiddelbart. Det er en forutsetning at gjenstandens funksjonelle egenskaper opprettholdes. Rives f.eks. badet uten å bli bygd opp igjen, skal kostnader ved rivningen og bygge et annet rom der badet var før, aktiveres, og det foreligger intet tenkt vedlikehold. Videre er det en forutsetning at det foreligger et vedlikeholdsbehov, se Zimmer, Lærebok i skatterett (9. utgave 2021) s. 215. For øvrig viser vi til Skatte-ABC (2024) V-3-5-4, hvor eksemplene er hentet fra.
3. Skattedirektoratets vurdering
Skattedirektoratet er av den oppfatning at regelen om tenkt vedlikehold også må legges til grunn i relasjon til forståelsen av begrepet byggetiltak i mval. § 9‑1 annet ledd bokstav b. En tenkelig innvending kan være at det virker kompliserende at varer som prinsipielt oppfyller kriteriene for å være kapitalvare må undergis en ny vurdering av om de likevel (delvis) skal behandles som vedlikehold/reparasjon. Avgjørende må imidlertid være at denne vurdering uansett må foretas i relasjon til inntektsskatt, og at det som i tilfelle kan virke kompliserende må være at det må foretas to ulike vurderinger av en og samme kostnad i relasjon til hhv. skatt og merverdiavgift. Justeringsreglenes motiver forutsetter da også at begrepet byggetiltak skal vurderes langs de samme linjer som begrepet påkostning vs. vedlikehold/reparasjon etter skatteloven. I Ot.prp. nr. 59 (2006-2007) s. 52 heter det:
«Ved vurderingen av om et tiltak skal regnes som vedlikehold/reparasjon eller påkostning/ombygging mv., skal de samme kriteriene legges til grunn som ved vurderingen av om tiltaket regnes som vedlikehold eller påkostning i forhold til avskrivningsreglene i skatteretten.»
Lovgivers synspunkt er, som det fremgår, tydelig («skal»). Videre har forvaltningspraksis forutsatt at regelen skal legges til grunn i relasjon til merverdiavgiftsloven, se SKNA11-2022-15.