Koronavirus – viktig informasjon fra Skatteetaten

Klagenemnda for merverdiavgift

KMVA 7555

  • Publisert:
  • Avgitt 22.04.2013
Saksnummer KMVA 7555

Klagenemndas avgjørelse av 22. april 2013.

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen. 

Saken gjelder: Korrigering av beregningsgrunnlag på bakgrunn av kreditnota.   Påklaget beløp utgjør kr 2 187 500. Renter utgjør kr 239 468.

Stikkord:  Beregningsgrunnlag    Kreditnota    Prisavslag    Entreprise 

Bransje:  Oppføring av fast eiendom, herunder entreprenørvirksomhet,     samt finansinvesteringer

Mval 1969:  § 55 første ledd nummer 2 Mval 2009:  § 18-1 (1) bokstav b

 

 

Innstillingsdato: 23. mars 2013

 

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

 

Avgjørelse i møte 22. april 2013 i KMVA 7555 – Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS, org. nr. xxx xxx xxx MVA, (også benevnt som selskapet eller klager), ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra 1. termin 2002. Fra og med 22. september 2005 ble selskapets formål endret til å drive oppføring av fast eiendom, herunder entreprenørvirksomhet, samt foreta finansinvesteringer, herunder deltakelse i selskaper med lignende virksomhet.

På bakgrunn av bokettersyn for årene fra 2005 til 2011, jf. bokettersynsrapport av 6. mai 2011, fattet skattekontoret den 20. oktober 2011 vedtak om etterberegning av avgift og renter.

Klage fra selskapet er mottatt 14. november 2011, klagefristen er overholdt.

Vedtaket er påklaget og det påklagede beløp utgjør:

 

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr. Dokument Dato 1 Bokettersyns rapport 06. 05. 2011 2 Kopi av kreditnota nr. 1172 30. 06. 2008 3 Kopi av omsetningsoppgave med info 01. 09. 2008 4 Resultatrapport av prosjekt 20. 10. 2009 5 Entreprisekontrakt 28. 11. 2005 6 Utgående faktura til A AS/B. AS  11.04. 2006 7 Avtale om kreditering 16. 05. 2008 8 Korrespondanse ang reklamasjon 22. 10. 2008 9 Befaring fra C AS 15. 07. 2008 10 Kopi av utbetalt avgiftsbeløp 30. 09. 2008 11 Befaring D 21. 04. 2008 12 Konsernavtale om kjøp og motregning av fordringer 13. 03. 2007 13 Kopi av sluttkonferansereferat 08. 02. 2011 14 Kopi av brev fra E med kommentarer til rapportutkast 21. 02. 2011 15 Varsel  09. 05. 2011 16 Tilsvar  30. 05. 2011 17 Tilsvar  07. 06. 2011 18 Utkast til vedtak 13. 04. 2011      19 Tilsvar til utkast til vedtak 05. 10. 2011 20 Vedtak 20. 10. 2011 21 Klage over vedtaket 14. 11. 2011 22 Innstilling for kommentarer 24. 10. 2012 23 Kommentarer fra E 23.11.2012 24 Dom fra Oslo tingrett  16.03.2012 25 Diverse reklamasjoner  2007-2008 26 Dom fra Oslo tingrett 08.02.2013 27 Brev til Skatt x 21.02.2013 28 Anke lagmannsretten(08032013 Image) 08.03.2013

Klagen gjelder Korrigering av beregningsgrunnlaget på bakgrunn av kreditnota, jf. merverdiavgiftsloven § 18-1 (1) bokstav b (mval. av 1969 § 55 første ledd nummer 2).

1.  Innledning Selskapet driver med oppføring av fast eiendom, herunder entreprenørvirksomhet, samt foretar finansinvesteringer, herunder deltakelse i selskaper med lignende virksomhet.

Selskapet har på 3. termin 2008 foretatt korrigering av beregningsgrunnlaget på bakgrunn av kreditnota nr. 1172.

Kreditnota nr. 1172 er utstedt av Klager AS og datert 30. juni 2008. Den lyder på kr 10 937 500 hvorav tilbakeført utgående merverdiavgift på 3. termin 2008 utgjør kr 2 187 500.  Krediteringen har sin bakgrunn i et avtalt prisavslag mellom Klager AS og B AS.

B AS er en del av F konsernet som eies 100% av G, og hvorav Klager AS er et tilknyttet selskap til konsernet.

Ut fra den foreliggende dokumentasjon i saken fant ikke skattekontoret det sannsynliggjort at  kreditnota nr. 1172 bygger på et reelt prisavslag.  

2. Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Skattekontoret fattet den 20.10.2011 vedtak om etterberegning av utgående avgift med kr 2 187 500 grunnet at vi ikke fant at krediteringen bygget på reell reklamasjonsavtale, prisavslag.

Fra vedtaket siteres følgende: "Det hevdes at det ikke er illojalt å avtale prisavslag i stedet for utbedring, og at Skattemyndighetene ikke kan overprøve den sanksjon partene har avtalt. Selskapets syn er at vederlaget i utgangspunktet kan justeres, såfremt det forelå mangler ved det arbeid Klager AS utførte.

Skattekontoret vil bemerke at når de privatrettslige forhold skal avklares, er det realiteten som er avgjørende og ikke hvilken betegnelse partene har gitt det. Med dette som utgangspunkt mener skattekontoret det er viktig å sannsynliggjøre ansvarsforhold, rettidig fremsatt mangelsbeføyelser, fristbestemmelser og protokollføring mellom partene.

NS 3431 er standardavtalen som regulerer totalentrepriser mellom profesjonelle. Skatt x er enig med selskapet når det hevdes at dette kun er en standard avtale, og ikke lovverk, slik at partene står fritt til å avtale andre vilkår for avtalen enn dem som følger av standarden.

I avtalen mellom Klager AS og A AS (B AS) fremgår det ikke at det skal gjelde særskilte regler for reklamasjon. Derimot er det avtalt at NS 3431 skal benyttes som tolkningsgrunnlag der avtalen ikke setter andre vilkår. Da det ikke er kommet frem om det er avtalt andre reklamasjonsvilkår enn dem som fremgår av NS 3431, mener skattekontoret at vilkårene etter standarden skal benyttes ved reklamasjonen.

I NS 3431 punkt 37 flg. er det angitt hvilke muligheter byggherren har når det foreligger mangler ved kontraktarbeidet. Utgangspunktet etter NS 3431 er at byggherren krever utbedring av mangelen som er påberopt i rett tid. Ved mangel som oppdages etter levering, må byggherren påberope seg denne uten ugrunnet opphold etter at mangelen er eller burde blitt oppdaget. Reklamasjonsfristens lengde strekker seg til tre år etter levering. Fristen er objektiv, noe som betyr at partene etter utløpet av 3 års fristen i realiteten har inngått avtale om at det ikke foreligger mangel uansett hvor mye feil som blir påberopt og avdekket. "

Videre siteres følgende fra vedtaket: "Skattekontoret vil i den forbindelse bemerke at partene ikke har fremlagt protokollføring ved overtakelsesforretning. Overtakelsesprotokoll er relevant fordi det skal nedtegnes feil og mangler som påvises ved overlevering. Det er heller ikke fremlagt dokumentasjon vedrørende feil og mangler ved ettårs befaring. Siden byggherre og entreprenør sitter ”på begge sider av bordet” burde de vite om mangler allerede på dette tidspunkt, sørget for dokumentasjon og den nødvendig notoritet. Selskapet har valgt å tilsidesette dette."  

Fra selskapets tilsvar av 30. mai 2011 siteres følgende:

"Utgangspunktet i saken er at avtalt vederlag kan justeres, jamfør brev fra Skattedirektoratet. Det som etter selskapets syn er spørsmål i saken, er om det forelå mangler ved de arbeider som Klager AS utførte og som gav byggherren rett til prisavslag. Slik Klager AS ser det er det utvilsomt at det forelå omfattende dokumenterbare mangler ved arbeidene.

Det påpekes at selv om risikoen går over til byggherre ved overtakelsesforretning, så er ikke byggherren avskåret fra å påberope mangler ved bygget gitt at disse kan henføres til arbeider som totalentreprenøren har utført. Det fremheves fra Skatt x at det ikke har blitt utarbeidet overtakelsesprotokoll, men Klager AS kan ikke se at dette har direkte relevans for saken.

Det hevdes videre at varselet i alt for liten grad tar i betraktning at det her dreier seg om totalentreprise. Det påpekes videre at det ikke er vanlig å ha eksakte opplysninger om hva som skal gjøres. I en totalentreprise er det vanlig at byggherren angir det bygg han ønsker basert på en mer eller omfattende beskrivelse. Dersom det viser seg at bygget har fuktinntrengning, er dette åpenbart noe som hører under totalentreprisen.

Det er ikke riktig at 10 leiligheter ble solgt til personer knyttet til F AS, det riktige er 4 leiligheter. Og forklaringene på at henvendelsene er stilet til I AS, er at administrasjonen for enkelthetens skyld har valgt kun en e-post adresse.

Når det gjelder drenering og materialer fra H viser rapporten side 8 at Skatt x ikke har forstått hvilke forpliktelser Klager AS påtok seg i henhold til totalentreprisekontrakten. For det første skulle de fullføre de arbeider som I AS hadde påbegynt, jamfør kontraktens punkt 1.1. Klager AS skulle således overta hele ansvaret for og fullføre den totalrehabilitering som var påbegynt, men ikke fullført. For det andre skulle Klager AS levere et ”nøkkel i døra” prosjekt. Slik Klager AS ser det er det åpenbart at Klager AS skulle sørge for at dreneringen fungerte tilfredsstillende.

I avsnittene om drenering i Skatt x sin rapport, påpekes det at det mangler reskontro på H. Dette er fordi H driver engroshandel hvor det er I AS som har vært kunde. I AS har deretter solgt varene videre til byggherre Klager AS.

Det bemerkes videre at Skatt x i sin gjennomgang av forhold vedrørende dreneringen fremholder at på det tidspunkt totalentreprisen signeres er ca 70 % av bygget ferdigstillet. Klager AS kjenner ikke til det tallet og ber Skatt x presisere hvilke beregninger tallet bygger på.

Når det gjelder etterisolering og støping av gulv trår Skatt x feil. Bygget har en overflate som delvis består av kledning og mur. Klager AS har etterisolert på innsiden. Klager AS støpte ikke gulvene, fordi betonggulvene var støpt allerede da byggherren kjøpte bygget.

Skatt x påpeker at det bare er funnet ett kjøp av produktet J og at det er innkjøpt i egenregiperioden. Produktet J var det Klager AS som foreslo, anskaffet og gjorde arbeidet i henhold til kontrakt. Klager AS påpeker at produktet ble bare brukt på 10 balkonger, hvilket er dokumentert i rapport vedlegg 2-14. Klager AS legger således til grunn at det bare var et kjøp av produktet J og at det var gjort av Klager AS.

Når Skatt x hevder at justeringen i vederlaget/kreditnotaen var urettmessig fordi Klager AS burde/kunne utbedre manglene, beror dette etter Klager AS sitt syn på en misforståelse og strid med gjeldene rett. Det er ikke illojalt å avtale prisavslag i stedet for utbedring. Skattemyndighetene kan ikke overprøve den sanksjon partene har avtalt skal løse mangelkravet i saken. "

Følgende siteres fra vedtaket vedrørende utbedringsplikt/rett, prisavslag: "For det tilfelle vi ovenfor kom til at det foreligger ansvar for Klager AS blir spørsmålet om selskapet var berettiget til å kreve prisavslag på grunnlag av reklamasjonen.

NS 3431 gir at mangel påberopt i rett tid er totalentreprenøren forpliktet til å utbedre vederlagsfritt. Vil kostnadene til utbedring derimot bli uforholdsmessig store i forhold til det som oppnås, kan byggherren i stedet kreve prisavslag beregnet på grunnlag av den reduksjon av byggets eller anleggets verdi som mangelen medfører. Et eventuelt prisavslag skal minst settes til den besparelse totalentreprenøren har oppnådd som følge av at utførelsen ikke er kontraktsmessig.

Utgangspunktet er således at entreprenøren skal foreta en utbedring av mangelen. Prisavslag kan kun kreves hvor det vil bli uforholdsmessig store kostnader i forhold til det som oppnås ved en utbedring. Ordlyden ”uforholdsmessig” angir at terskelen for å gi prisavslag istedenfor utbedring, er høy. Det er ikke tilstrekkelig at byggherren eller entreprenøren foretrekker et prisavslag, det må fremkomme at en utbedring vil være uforholdsmessig for byggherren.

I herværende sak fremgår det ikke om entreprenøren er gitt mulighet til å foreta utbedring av manglene. Det er kun oppgitt at det er inngått en reklamasjonsavtale der størstedelen av opprinnelig fakturert beløp er gitt i prisavslag. Feil og mangler i form av løse kontakter, verandadør som ikke lar seg lukke, panelovn som ikke fungerer, feil helling på sluk osv. er feil som etter standarden omfattes av entreprenørens utbedringsrett og plikt, jamfør standardens forholdsmessighetsvurdering.

Når det gjelder kjøp av J finner ikke Skatt x noe dokumentasjon på at dette er viderefakturert Klager AS som hevdet av selskapet. I tillegg vil vi bemerke at entreprisekontrakten er inngått 28. november 2005, mens faktuering til I AS vedrørende J er datert 6. september 2005. Ifølge faktura nummer 5361713 er varene levert 3. september 2005. Dette vil si at både fakturering og levering er foretatt før entreprisen er inngått.

Selskapet bekrefter at Klager AS ikke foretok støping av gulv, fordi betonggulvene allerede var støpt da byggherren kjøpet bygget. Klager As rettet betonggulvene med avrettingsmasse, da dette var nødvendig med tanke på flislegging senere. 

Selskapets hevder videre at det foreligger en rapport fra D som dokumenterer mangler ved det elektriske anlegget. Etter skattekontorets oppfatning er dette kun en bekreftelse på nyanlegg i bygget med enkelte bemerkninger som skulle rettes opp innen 20. juli 2008. Skattekontoret har anmodet selskapet om å legge frem nevnte dokumentasjon, men vi har aldri mottatt den.

Når det gjelder etterisolering fremholder selskapet at Skatt x trår feil. Det påpekes at det for så vidt ut fra fra bilder fremgår at bygget har muroverflate, men at det består av delvis mur og dels kledning. Klager AS, alle yttervegger ble foret ut og etterisolert innvendig.

Skatt x vil bemerke at selskapene har ikke utført beregningsmetoden for ”prisavslag” etter standarden. Ifølge den skal det foretas en vurdering av byggets verdi med og uten mangelen som uttrykk for differansen/prisavslaget (i prosent). I denne saken har entreprenør og byggherre sittet på ”begge sider av bordet” når de har kommet frem til et reklamasjonsbeløp på kroner 250 000 pr. leilighet.

Selskapet hevder i tilsvar at det kun er 4 leiligheter som eies av personer knyttet til F AS. Skattekontoret bemerker at på samme tidspunkt eies 13 leiligheter av I AS som også er en del av konsernet F AS.

Skattekontoret finner igjen grunn til å understreke at byggherren og entreprenøren er en del av samme konsern, noe som i seg selv ikke bør ha betydning. Det er først når partene opptrer atypisk både etter avtalt entreprise, standarden som hevdes gjelder mellom de og bransjepraksis for øvrig det er grunn til å stille berettiget spørsmål om interessefellesskapets påvirkning.

I foreliggende sak vil som nevnt byggherren ikke ha fradragsrett for den inngående merverdiavgiften, men entreprenøren vil spare kostnader ved å få korrigert og således tilbakebetalt utgående merverdiavgift. Hensikten til at prisavslag er valgt isteden for utbedring, kan dermed være å spare merverdiavgift og ikke at utbedring ville være uforholdsmessig.

På bakgrunn av dette finner Skatt x det sannsynliggjort at grunnlaget som kreditnota nummer 1172 bygger på, det vil si reklamasjonsavtalen av 30. august 2010 ikke er reell. Det er 100% interessefellesskap mellom selskapene, noe som viser seg i et atypisk handlingsmønster i forbindelse med påtatt ansvar i reklamasjonsavtale og enighet om prisavslag/kreditnota. Reklamasjonsavtalen med avtalt prisavslag/kreditnota fører til en reduksjon i netto avgiftsbelastningen for Klager AS med kroner 2 187 500. "

3. Klagers innsigelser 3.1  Vedtaket av 20.10.2011 Som det fremgår av vedtaket under overskriften «Saken gjelder» i vedtaket side 1 er skattekontorets syn at det er ikke er sannsynliggjort at krediteringene bygger på reell reklamasjonsavtale eller at kreditering i forbindelse med dobbeltfaktureringen er reell.

Som følge av dette fremgår det av vedtaket side 15 at skattekontoret etterberegner kr 2 181 125 i merverdiavgift og øker selskapets alminnelige inntekt med kr 8 724 500.

3.2  Klagens nærmere begrunnelse Skattekontoret sendte utkast til vedtak til Klager den 19.09.2011. Klager kommenterte utkastet i brev av 05.10.2011.

På tross av innsendte brev av 05.10.2011 fattet skattekontoret vedtak den 10.10.2011, uten at Klager sitt brev av 05.10.2011 var hensyntatt eller kommentert. Skattekontoret ble gjort oppmerksom på denne feilen i e-post fra E den 18.10.2011. Skattekontoret fattet på den bakgrunn nytt endelig vedtak den 20.10.2011, som ivaretok Klager sine kommentarer av 05.10.2011. Det er dette vedtaket av 20.10.2011 som herved påklages.

Skattekontorets endelige vedtak av 20.10.2011 er, slik Klager kan se, i hovedsak kopi av utkastet til vedtak av 19.09.2011 bortsett fra blant annet at vedtaket av 20.10.2011 på side 14 til side 15 øverst inneholder skattekontorets konkrete bemerkninger til Klager sitt brev av 05.10.2011.

For å unngå dobbeltbehandling vises i all hovedsak til Klager sine tidligere brev i saken, herunder brevet av 05.10.2011. Det vil si at alle Klager sine tidligere brev i saken bes tatt inn i herværende klage som en del av klagen til Klagenemnda for merverdiavgift. For øvrig vises til skattekontorets gjengivelse av nevnte brev i vedtaket side 1 til side 8.

I denne klagen vil Klager tilføye noen overordnede kommentarer til det som allerede er anført fra Klager sin side i saken. Dessuten vil Klager knytte konkrete kommentarer til skattekontorets vedtak av 20.10.2011 side 9 til side 13, herunder kommentarer til skattekontorets bemerkninger til Klager sitt siste brev av 05.10.2011 slik de fremgår av vedtaket av 20.10.2011 på side 14 og side 15 øverst.

3.3 Overordnede kommentarer Denne saken gjelder kreditering som følge av feil og mangler på entreprisearbeider fra Klager (entreprenør) til B AS (byggherre).

Nevnte parter har i fellesskap blitt enige om et prisavslag. Avgiftsrettslig skal det således skje en korrigering fordi det opprinnelige beregningsgrunnlaget var satt for høyt, ref. tidligere merverdiavgiftslov § 18, nåværende merverdiavgiftslov § 4-1. Klager regner med at skattekontoret er enig i at det avgiftsrettslig er adgang til å korrigere tidligere beregningsgrunnlag i prisavslagstilfeller.

Som påpekt i punkt 2 over mener skattekontoret at det ikke er sannsynliggjort at krediteringene bygger på reell reklamasjonsavtale. Dette fremstår som sakens tvistepunkt.

Slik Klager ser det er det allerede sannsynliggjort at krediteringene bygger på reell reklamasjonsavtale. Det vises til Klager sine brev i saken og herværende klage.

Fra Klager sitt ståsted er det uforståelig at skattekontoret kan hevde at det ikke er sannsynliggjort at krediteringene bygger på reell reklamasjonsavtale all den tid reklamasjonsavtalen vitterligen er inngått mellom to ulike selskaper på bakgrunn av klare feil og mangler ved Klager sine entrepriseleveranser til B AS.

Klager understreker at det ikke er krav i merverdiavgiftsretten at avgiftsyter dokumenterer med takster eller liknende de tall som er oppgitt på omsetningsoppgaven. I dette tilfelle har Klager og B AS selv foretatt beregninger og vurderinger i forhold til gjennomført reklamasjon/kreditering mellom selskapene. Det ble av selskapene ikke ansett nødvendig å innhente noen ekstern rapport/taksering (uavhengig ekspertrapport) i forbindelse med angjeldende reklamasjon. Bakgrunnen for denne vurderingen var at B AS sin reklamasjon hadde opprinnelse i flere kontinuerlige reklamasjoner fra eksterne parter. Det vil si kjøpere av leiligheter. Reklamasjonene fra nevnte kjøpere er fremlagt for skattekontoret.

Dessuten hadde både B AS og Klager byggteknisk kyndige representanter som i fellesskap kom frem til et minnelig prisavslag basert på de eksterne reklamasjonene.

Det som etter Klager sitt syn er det avgjørende spørsmålet i saken, er om det forelå mangler ved de arbeider som Klager utførte og som ga byggherren rett til prisavslag. Det betyr at dersom det foreligger mangler ved arbeidene som Klager utførte og som ga byggherre B AS rett til prisavslag, foreligger korreksjonsadgang.

Slik Klager ser det er det utvilsomt at det forelå omfattende mangler ved arbeidene. Det forelå altså dokumenterbare mangler ved leveringen, som gir rett til reduksjon av opprinneligavtalt vederlag.

Slik Klager ser det er skattekontorets saksbehandling i denne saken uheldig. Årsaken til dette er at skattekontoret, slik Klager ser det, ikke tar innover seg sakens underliggende realiteter. Dette kan enkelt observeres ut fra skattekontorets varierte argumentasjon.

For å illustrere kan vises til at skattekontoret opprinnelig hevdet, blant annet i sluttkonferansen,at det ikke var drenert. Etter at Klager har tilbakevist dette endrer skattekontoret argumentasjonen og hevder at Klager ikke var ansvarlig for drenering. Dette selv etter at Klager har fremlagt en avtale som vitterligen viser at Klager har et totaleentreprenøransvar, etter at Klager sin representant K så seg nødt til å erklære at han kunne bevitne at Klager faktisk har drenert og endog etter at Klager har dokumentert drenering med bilder.

For ytterligere å illustrere kan vises til at skattekontoret i sitt varsel om etterberegning og ligningsendring av 09.05.2011 var opptatt av - overtakelsesprotokoll skillet mellom totaleentreprise/utførelses-hovedentreprise - at henvendelsene er stilet til I AS og ikke B S - drenering - materialer fra H - etterisolering - støping av gulv - det elektriske anlegget - produktetJ - skillet utbedringsplikt/prisavslag interessefellesskapet - at korrigering innebærer at entreprenør har fått tilbake merverdiavgift

Etter at Klager i brev av 30.05.2011 og 05.10.2011 har tilbakevist alle skattekontorets argumenter i forbindelse med de forhold som er oppregnet i strekpunktenerett over, synes Skattekontoret i vedtaket av 20.10.2011 i hovedsakbare å være opptatt av drenering, av Interessefellesskapet mellom Klager som entreprenør og B AS som byggherre og at Klager som følge av reklamasjonen og påfølgende korrigering har fått tilbake merverdiavgift fra staten.

Fra Klager sitt ståsted er skattekontorets saksbehandling således uheldig. Dette vil bli forklart nærmere i punktene under.

3.4 Konkrete kommentarer til skattekontorets vedtak side 9 til side 13 Som det fremgår av punkt 3.1 over er det meste av det som fremgår under overskriften «Skattekontoret tvil bemerke»i vedtaket side 9 til side 13 allerede kommentert i brevet fra Klager av 05.10.2011.

Klager benytter her likevel anledningen til å fremføre ytterligere kommentarer til skattekontorets Bemerkninger på side 9 til side 13. Kommentarene fremføres fortløpende i tråd med skattekontorets vedtak.

Overtakelsesprotokoll I vedtaket side 9 nest siste avsnitt bemerker skattekontoret på nytt at Klager ikke kan fremvise overtakelsesprotokoller. Til dette vil Klager på nytt påpeke at det blir helt feil av skattekontoret å vise til det som bare er entrepriserettslige standarder, det er ikke noe krav om at overtakelsesprotokoll må utarbeides. Klager vil her også bemerke at Klager og B AS aldri kom så langt at det var naturlig å utarbeide overtakelsesprotokoll. Etter at entreprisen var ferdig viste det seg raskt at Klager sine entreprisearbeider var mangelfulle ved at det inn kommet en rekkereklamasjoner fra sameiet og eksterne kjøpere av leiligheter, ref. innsendte dokumentasjon på dette.

Som følge av de nevnte reklamasjonene ble Klager og B AS enige om Reklamasjon seg i mellom. Det var aldri på noe tidspunkt nødvendig med en overtakelsesprotokoll.

I vedtaket side 10 øverste avsnitt fremgår at skattekontoret har funnet frem til at det i B AS sin årsberetning fra2005 fremgår at bygget var omtrent 70% ferdig da Klager overtok ansvaret for totalentreprisen.

At bygget var omtrent 70 % ferdig da Klager overtok ansvaret har etter Klager sin oppfatning ingen argumentasjonsverdi fordi Klager også overtok ansvaret for tidligere utførte arbeider. At Klager overtok ansvaret for tidligere utførte arbeider(som var utført av I AS), er dokumentert og redegjort for i tidligere brev.

I vedtaket side 10 andre avsnitt påpeker skattekontoret at entreprisekontrakten ikke inneholder noe punkt om drenering, herunder at drenering naturlig er det første man starter med ved opparbeidelse av tomt og grunn.

Til dette vil Klager nøye seg med å peke på det som er anført om drenering fra Klager sin side tidligere, herunder at realiteten er at vi har å gjøre med et gammelt bygg som ikke har vært gjenstand for drenering.

Her skal bare bemerkes at det er meget underlig, på nytt, at skattekontoret fortsatt kan opprettholde en påstand om at vi her har å gjøre med et nybygg. Fra Klager sitt ståsted vitner dette om manglende vilje til å ta innover seg sakens realiteter. Det underlige forsterkes ved at manglene ved dreneringsarbeidet til Klager bare utgjør en mindre del av reklamasjonen.

Klager har tidligere hevdet at Klager foresto drenering i desember 2005 og at arbeidet ble avsluttet vår/sommer2006. Klager fremholdt også at dette kan bevitnes av K. For ytterligere å underbygge dette informeres herved om at to tidligere ansatte, som var involvert i dreneringsarbeidet også kan bevitne at Klager startet å drenere i desember 2005 og at arbeidet med drenering ble ferdig vår/sommer2006. Nevnte personer er L og M. Deres skriftlige vitneutsagn ettersendes skattekontoret.

Skattekontoret tar feil når det hevdes at Klager har skrevet at utgifter til H er viderefakturert til Klager.

I vedtaket side 10 annet avsnitt avslutningsvis fremgår det at Klager i følge skattekontoret har hevdet at I AS viderefakturerte fakturaer fra H til Klager.

Dette er en direkte feilaktig gjengivelse av det Klager har hevdet. Det riktige er at I AS viderefakturerte til byggherre AAS/B AS. Det var deretter Klager som brukte materialene i sitt dreneringsarbeid.

Årsaken til at materialene ble innkjøpt av I AS, er som fremholdt tidligere i Klager sitt brev av 30.05.2011, at H driver engroshandel med strenge regler til hvem selskapet kan selge varer til. Fordi I AS, og ikke Klager, var i posisjon til å kjøpe varer av H,var det I AS som kjøpte materialene og deretter solgte disse til byggherre.

I vedtaket side 10 femte avsnitt påpeker skattekontoret at Klager ikke sørget for garanti ved å overta ansvaret for allerede utførte entreprisearbeider herunder at det å sikre seg slik garantier «vanlig».

Til dette vil Klager bemerke at det ikke er, så vidt Klager vet, krav om at slik garanti skal innhentes, ei heller at det er vanlig. Klager kan ikke se at skattekontoret har vist til noe underlag som dokumenterer at det er vanlig å innhente slik garanti.

Faktum er at Klager overtok hele ansvaret for totalentreprisen, herunder også ansvaret for de arbeider som allerede var utført av I AS. Dette henger naturlig sammen med at Klager stod som ansvarlig overfor myndighetene for de arbeider I AS hadde utført ved at Klager hadde de nødvendige kommunale ansvarsretter.

Dessuten er det slik at Klager, samtidig med å overta totaleentreprisen, også overtok ansatte fra I AS som hadde jobbet med den samme total rehabiliteringen og således hadde utført de arbeider Klager overtok ansvaret for.

Det var således naturlig, trygt og profesjonelt at Klager overtok det fulle og hele ansvaret for allerede utførte arbeider. Det var også naturlig at Klager ikke innhentet slik garanti som skattekontoret nevner. Å innhente slik garanti ville være å vise mistillit til egne nyansatte som tidligere hadde utført de samme arbeider som Klager overtok ansvaret for.

Feil ved drenering. Verdsettelse og aksjeinnskudd I vedtaket side 10 sjette avsnitt fremgår at skattekontoret mener at feil ved dreneringen skulle være/er hensyntatt ved verdsettelsen og aksjeinnskuddet datert 01.09.2005.

Det blir etter Klager sin oppfatning helt feil å hevde at den mangelfulle dreneringen skulle være hensyntatt ved verdsettelsen og aksjeinnskuddet i 2005 fordi feilen ved dreneringen først ble oppdaget senere, i 2007/2008.

Det var dermed umulig å hensynta feil ved dreneringen på tidspunktet for verdsettelse og aksjeinnskudd.

I vedtaket side 10 siste avsnitt viser skattekontoret til at byggherre og entreprenører i 100% interessefellesskap og at entreprenøren vil spare kostnader ved å få korrigert beregningsgrunnlaget. Samtidig påpekes at det eneste oppgjør som skjer mellom partene er oversendelse av korrigert og tilbakebetalt merverdiavgift fra entreprenør til byggherre.

Til dette vil Klager bemerke at det er forretningsmessig lojalt og forsvarlig at Klager overførte tilbakebetalt merverdiavgift til B AS. Dette henger naturlig sammen med at B AS hadde og fortsatt har en fordring på Klager som følge av prisavslaget.

Her skal også bemerkes at B AS fortsatt har en bokført fordring på Klager. Fordringen er således reell og vil bli betalt når Klager får evne til det.

Dessuten skal her bemerkes at B AS, som er mottaker av de reklamasjonene Klager har fremlagt i denne saken tidligere, fortsatt mottar reklamasjoner og således fortsatt har sitt å strid med når det gjelder den mangelfulle entrepriseleveransen. Interessefellesskapet sett under ett har den mangelfulle entrepriseleveransen fra Klager medført tap.

I vedtaket side 11 fjerde avsnitt skriver skattekontoret at det i denne saken ikke fremgår om entreprenøren(Klager) er gitt mulighet til å foreta utbedring.

Til dette vil Klager bemerke på nytt at Klager startet på utbedringsarbeider men at det etterhvert som manglene ble avdekket, ble klart at Klager ikke hadde evne til å utbedre alle manglene. Det viste seg raskt at manglenes omfang var så stort at Klager verken hadde økonomi eller ansatte apparat til å utbedre manglene.

I vedtaket side 11 femte avsnitt skriver skattekontoret at Klager har hevdet at kjøp av J er viderefakturert Klager. Samtidig påpekes i samme avsnitt at fakturering og levering av Jer gjort før entreprisen ble inngått.

Som fremholdt av Klager tidligere ble J kjøpt inn av I AS og viderefakturert byggherre, det vil si AAS/B AS. Det sentrale i denne sammenheng er imidlertid at det ikke er feil ved produktet men ved de arbeider Klager utførte.

At det ikke var noe galt med produktet J men snarere med Klager sin bruk og utførelse kan bevitnes. Dette er for øvrig skriftlig redegjort for fra produsent, ref. tidligere brev med vedlegg fra Klager om dette.

Klager tør håpe at skattekontoret etter dette ikke lenger finner argumentasjonsverdi når det Gjelder produktet J. Dessuten opplyses om på nytt at produktet J bare ble brukt på 10 balkonger og at manglene ved Klager sine arbeider i den anledning bare utgjør en liten del av reklamasjonen.

I vedtaket side 11 neste siste avsnitt gjengis noe Klager tidligere har hevdet om etterisolering. Avsnittet er imidlertid ufullstendig og gir ikke mening. Avsnittet er heller ikke fulgt opp med en kommentar fra skattedirektoratet.

Til dette vil Klager bemerke at avsnittet nok skulle vært tatt helt ut av vedtaket ettersom Klager har tilbakevist det skattekontoret tidligere har hevdet vedrørende etterisolering, nemlig at bygget vanskelig kan være etterisolert fordi det vises på bilder at bygget har muroverflate. Som Klager tidligere har hevdet er det faktisk vanlig å etterisolere et bygg med muroverflate, nemlig ved å etterisolere innvendig.

I vedtaket side 11 siste avsnitt konstaterer skattekontoret at entreprenør og byggherre har sittet på begge sider av bordet når de har kommet frem til reklamasjonsbeløpet.

I dette tilfelle overser skattekontoret at Klager har fremlagt en rekke reklamasjoner fra eksterne kjøpere av leiligheter.

Klager vil dessuten bemerke at Klager aldri har lagt skjul på at representanter fra konsernet har sittet på begge sider av bordet. Det er også helt vanlig at de som driver med utvikling av eiendom nødvendigvis sitter på begge sider av bordet i en periode etter at utviklingen er ferdig, det vil i dette tilfelle si frem til leilighetene er solgt og nye sameiere tiltrer sameiestyret. Slik Klager ser det er dette verken betenkelig eller atypisk, tvert i mot.

I herværende tilfelle ble det reklamert både fra kjøpere av leiligheter i bygget og fra sameiet før representanter fra konsernet ble byttet ut på sameiemøtet etter stemmegivning. Det er uklart for Klager hva alternativet for utbyggere i slike saker er.

I vedtaket side 12 fjerde og femte avsnitt hevder skattekontoret at reklamasjonsavtalen ikke er reell og at det er et atypisk handlingsmønster mellom partene.

Til dette vil Klager bemerke at skattekontorets påstand om at reklamasjonsavtalen ikke er reell oppfattes av Klager som graverende. Partene har i denne saken inngått en lovlig reklamasjonsavtale basert på eksterne reklamasjoner. Det er uklart for Klager hva mer skattekontoret kan forvente av avgiftsytere i samme situasjon generelt og av Klager spesielt.

Slik Klager ser det er det tilstrekkelig dokumentert at det foreligger reklamasjonsrett for B AS, basert på reklamasjonene fra sameiet og fra eksterne kjøpere av leiligheter. Reklamasjonen og dermed krediteringen er således dokumentert reell.

Skattekontorets påstand tilbakevises på det sterkeste og for stå for skattekontorets regning og risiko.

Til opplysning kan meddeles at Klager kan fremlegge dokumentasjon datert i nyere tid om at B AS fortsatt behandler reklamasjoner fra kjøpere av leiligheter i bygget.Samtidig kan opplyses om at i ett tilfelle har en leilighetseier engasjert advokat som følge av fuktinnsig på grunn av den mangelfulle dreneringen. Disse forhold ikke bare underbygger, men også statuerer, etter Klager sitt skjønn, at reklamasjonsavtalen er reell.

3.5 Konkrete kommentarer til skattekontorets vedtak side 14 og side 15 øverst Det fremgår av vedtaket side 14 første til tredje avsnitt at skattekontoret «ser hen til realiteten». Samtidig fremholdes at Klager og B AS ikke har innrettet seg etter egne avtaler, tolkningsverktøy eller bransjepraksis.

Til dette vil Klager bemerke at selskapet er enig i at det skal sees hen til realiteten ved anvendelsen av merverdiavgiftsreglene. Klager vil dog bemerke på nytt at det er meget underlig at skattekontoret kan se hen til realiteten og samtidig måle sakens faktum opp mot tilgjengelige tolkningsverktøy og hva som er bransjepraksis.

Det å se hen til tilgjengelige tolkningsverktøy og bransjepraksiser slik Klager ser det, noe helt Annet enn, endog stikk motsatt av, det å se hen til realiteten. Så lenge realiteten ligger innenfor det som er lovlig avtalt i henhold til underliggende privatrett, har ikke skattekontoret rettslig grunnlag for å etterberegne.

Av vedtaket side 14 fjerde avsnitt fremgår at skattekontoret fester seg ved at Klager og B AS er del av samme konsern og at skattekontoret mener det påhviler parter i samme konsern«en særskilt oppfordring til å sikre notoriteten ved å dokumentere feil/mangler ved protokollføring og overtakelse/ett-årsbefaring.»

Til forskjell fra skattekontoret legger Klager til grunn at det er helt opp til partene i et slikt 100 % interessefellesskap, ene og alene, hvorvidt det anses hensiktsmessig med protokollføring og avholdelse av overtakelsesforretning. I herværende tilfelle kom partene frem til at slik protokollføring ikke var hensiktsmessig på grunn av alle de eksterne reklamasjonene.

Av vedtaket side 14 femte avsnitt fremgår at skattekontoret ikke kan se spor av at Klager har hatt ansvaret for drenering. Samtidig påpeker skattekontoret at Klager i sitt brev av 05.10.2011 fremholdt at K kunne vitne om at dreneringsarbeidet ble utført av Klager vår/sommer2006. Skattekontoret synes ikke tillegge dette noe vekt.

Til dette vil Klager  bemerke, på nytt, at Klager utførte og hadde ansvaret for drenering, og at det vitterligen er spor av dette. Klager inngikk en totalentrepriseavtale med byggherre B AS.

Som påpekt i punkt 3.2.2 over har skattekontoret endret argumentasjon når det gjelder drenering. Opprinnelig hevdet skattekontoret, blant annet i sluttkonferansen, at det ikke var drenert. Etter at Klager har tilbakevist dette har skattekontoret endret argumentasjonen og hevder nå at Klager ikke var ansvarlig for dreneringen. Dette selv etter at Klager har fremlagt en avtale som vitterligen viser at Klager har et totaleentreprenøransvar. Klager sin representant K så seg nødt til å erklære at han kunne bevitne at Klager faktisk har drenert og endog etter at Klager har dokumentert drenering med bilder.

Som fremholdt i punkt 3.3.3 kan ytterligere vitner bekrefte at Klager var ansvarlig for dreneringen.

Hvorvidt Klager hadde ansvaret for dreneringer, av uforståelige grunner, et tilbakevendende tema for skattekontoret. I tillegg til det som fremgår om drenering i denne klagen vises derfor til det Klager har anført om drenering i tidligere brev.

Av vedtaket side 15 øverst fremgår at skattekontoret ikke kan se at det fremgår nye opplysninger eller dokumentasjon i selskapets kommentarbrev av 05.10.2011.

Til dette vil Klager bemerke at skattekontorets holdning til kommentarbrevet er underlig all den tid det for eksempler er fremlagt bilder som vitterligen dokumenterer at bygget ble drenert. Slik Klager ser det føyer skattekontorets holdning til kommentarbrevet av 05.10.2011 seg inn i rekken av uheldige sider ved skattekontorets saksbehandling som får stå for skattekontorets regning.

3.6 Avslutning Slik Klager ser det er det i tilstrekkelig grad sannsynliggjort at reklamasjonsavtalen og øvrig underlag til avgiftskorrigeringen er reell. Det samme gjelder krediteringen i forbindelse med dobbeltfaktureringen.

Herunder har Klager i tilstrekkelig grad tilbakevist alle påstander og argumenter fra skattekontoret, påstander og argumenter som av ukjent grunn for Klager kan synes motivert av utenforliggende hensyn.

På denne bakgrunn ber Klager prinsipalt om at skattekontoret omgjør sitt vedtak av 20.10.2011. Subsidiært ber Klager om at saken bringes fremfor Klagenemnda for merverdiavgift.

3.7 Kommentarer til innstilling datert 23. november 2012 I brev av 23. november 2012 har klager blant annet følgende kommentarer til innstillingen: • Feil rettsanvendelse med hensyn til bevisvurderingen • Unnlatelse av å bytte saksbehandler i klageomgangen • Mangelfull fremstilling av relevant forvaltningspraksis og rettspraksis • Mangelfull gjengivelse av sakens dokumenter

Klager hevder at den rettslige problemstilling er snudd på hodet. Det vises til at det er lagt frem en rekke dokumenter som sannsynliggjør at det er et reelt grunnlag for kreditnota nr. 1172. Spørsmålet blir derfor hvorfor skattekontoret likevel finner det sannsynliggjort at kreditnotaen ikke bygger på et reelt forhold.

Det fremheves at klager underveis har fremlagt en stor mengde dokumenter og opplysninger som er egnet til å sannsynliggjøre og forklare de faktiske forhold i saken. En rekke av disse er utarbeidet før skattekontoret varslet kontrollen, og dette styrker bevisverdien av dokumentenes innhold hevdes det.

Det bemerkes fra klager at innstillingen til Klagenemnda er utarbeidet av samme saksbehandler som har foretatt skattekontorets opprinnelige vedtak om etterberegning. Klager mener at det er åpenbart at Skatt x i denne saken burde byttet saksbehandler, og at unnlatelsen av å gjøre dette er egnet til å svekke tilliten til innstillingens objektive fremstilling av de faktiske forhold.

Klager ønsker å komme med utfyllende opplysninger vedrørende klagesak KVMA 7139 og KVMA 6499. Når det gjelder klagesak KVMA 7139, så er dette en ren avvisningsavgjørelse. Klagenemnda har ikke tatt stilling til sakens realiteter, den har derfor ikke relevans i forhold til det materielle spørsmål som behandles i nærværende innstilling.

Når det gjelder klagesak KVMA 6499, er det riktig at denne saken har overføringsverdi til nærværende sak. I vedtaket stadfestet Klagenemnda en etterberegning på et lignende faktisk og juridisk grunnlag som i nærværende sak. I dom fra Oslo tingrett av 16. mars 2012 ble Klagenemndas vedtak kjent ugyldig. Retten la til grunn at tilleggsoppgavene er uriktige fordi det er krevd korrigering for mer enn det er rettslig adgang til, men at det foreligger rett til korrigering. Dommen er vedlagt i sin helhet.

Når det gjelder klagesak KVMA 7120, så understrekes det også denne saken er tatt ut stevning og at hovedforhandling er berammet til januar 2013.

Videre knyttes det kommentarer til innstillingen side 33 og 34 som gjelder avvik mellom tidligere avtaler og krediteringsavtalen. Det poengteres at faktum i denne saken er at det foreligger objektive konstanterbare mangler ved den utførte entreprisen, og at det er reklamert rettidig over disse manglene. Som følge av dette er det avtalt et prisavslag på kr 250 000 per leilighet. Dette faktum er behørig dokumentert og kan ikke bestrides.

Når det gjelder manglende protokoller så stiller klager spørsmål ved hvilken relevans disse har for den avgiftsmessige spørsmål som er til behandling i denne saken. Overtakelsesprotokoller vil først og fremst ha betydning i en eventuell tvist mellom kjøper og selger. I dette tilfelle foreligger det ingen tvist siden det er enighet mellom partene om hvilke mangler som skal være gjenstand for prisavslag.

Klager viser til innstillingen side 36 hvor skattekontoret punktvis listes opp dokumentasjon som åpenbart er ufullstendig. I tillegg er følgende tidligere innsendte dokumenter relevante, referater fra styremøte i A 19. april 2007, punkt 9, 10. august 2007 punkt 4, 12. desember 2007 punkt 5 og 6, 3. april 2008 punkt 4a) og b) og punkt 5, samt referat fra sameiemøte av 8. oktober 2007. Videre vises det til reklamasjoner av 23. september 2007 for bad i totalt 17 leiligheter, av 7. september 2007 vedrørende elektriske feil, av 6. mars 2008 vedrørende diverse forhold og reklamasjon av 10. mars 2008 vedrørende fuktgjennomslag i kjellervegger. Disse dokumentene er ikke vedlagt skattekontorets innstilling, og ligger vedlagt klagers kommentarbrev. En så alvorlig svikt i gjennomgangen av de faktiske forhold har naturligvis påvirket holdbarheten av skattekontorets etterfølgende drøftelse.

Det bemerkes at Skatt x bruker side 39 til 42 av innstillingen til å behandle spørsmål i tilknytning til dreneringen. Klagers prinsipale anførsler er at Klager AS er ansvarlig for dreneringen fordi arbeidet ble utført i perioden desember 2005 til vår/sommer 2006. Under enhver omstendighet vil imidlertid klager være ansvarlig som følge av den inngåtte avtalen om totalentreprise. Dette er en helt ordinær beskrivelse av de juridiske ansvarsforhold, og ikke noe oppsiktsvekkende ved det.

Det hevdes således at Skatt x har lagt til grunn feil bevisvurdering og feil rettsanvendelse, og at innstillingen ikke er foretatt etter objektiv vurdering av de faktiske og juridiske problemstillinger som saken reiser. Snarere tvert om, så synes det allerede innledningsvis i bokettersynet at Skatt x har konkludert med at kreditnotaen ikke er reell.

På bakgrunn av dette bes det derfor om at Klagenemnda for merverdiavgift tar nærværende klage til følge og at skattekontorets vedtak av 20. oktober 2011 omgjøres i sin helhet. Dersom Skatt xs vedtak stadfestes, vil dette innebære at de mangler ved entreprisearbeidet som dokumentert ikke får noen avgiftsrettslige konsekvenser.

4. Skattekontorets vurdering av klagen Ny merverdiavgiftslov av 19. juni 2009 nr. 58 trådte i kraft 1. januar 2010. Tidligere lov er opphevet. Den nye loven medfører ingen realitetsendringer, men er en lovteknisk revisjon.

Det følger av lov om merverdiavgift § 18-1 første ledd bokstav b (tidligere lov § 55 første ledd nr. 2) at avgiftsmyndighetene kan fastsette beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift og beløpet for inngående merverdiavgift ved skjønn, herunder rette feil i et avgiftssubjekts avgiftsoppgjør, når mottatt omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig eller bygger på regnskap som finnes ikke å være ført i samsvar med gjeldene regnskapslovgivning.   Problemstillingen i denne saken dreier seg om hvorvidt det avtalte prisavslaget mellom partene er rettslig begrunnet ut fra de gjeldene obligasjonsrettslige regler, jf merverdiavgiftsloven § 4-7 annet ledd. 

Skattekontoret fattet den 20.oktober 2011 vedtak om etterberegning av merverdiavgift under henvisning til at kreditnotaen som tilbakebetalingskravet bygget på ikke anses å være reell.   

Klagenemnda for merverdiavgift har tidligere behandlet tre lignende saker,  klage nr. 6499, 7120 og 7139. 

Klage nr. 6499. Selskapet tok ut stevning og det ble avsagt dom i Oslo tingrett den 16. mars 2012. Staten ble dømt til å betale kr 562 500. Retten godkjente ca. kr 2 millioner av et avtalt prisavslag på opprinnelig ca. 20 millioner. Dommen er påanket av begge parter.

Klage nr. 7120 Klagesak nr. 7120 gjelder Klager AS som i foreliggende sak og utstedelse av kreditnota etter inngåelse av reklamasjonsavtale. Det dreier seg også her om angivelige store mangler, sen reklamasjon, kreditering på 70-90% av entreprisebeløp, samt avtaler mellom nærstående.

Med referanse til kreditnota nr. 1217 nektet skattekontoret tilbakeføring av utgående merverdiavgift med kr 1 189 000 i vedtak av 6. desember 2010.  Skattekontoret fant det ikke  godtgjort at kreditnotaen bygget på reelt ansvarsforhold. Saken var til behandling for Klagenemnda for merverdiavgift som enstemmig stadfestet innstillingen. Det ble tatt ut stevning mot Staten v/Skatt x den 20. juni 2012.

Det falt dom i saken 08. februar 2012 hvor Staten v/Skatt x ble frifunnet. I dommen konkluderes det med at prisavslaget fremstår som fiktivt ut fra kontraktreguleringen mellom partene. Retten slår videre fast at prisavslaget må være rettslig begrunnet for at det skal gi grunnlag for korrigering av merverdiavgiften etter merverdiavgiftsloven § 4-7 annet ledd.  Klagenemndas vedtak av 12. desember 2010 mot Klager AS er dermed gyldig.

Klage nr. 7139 Selskapet tok ut stevning den 13. april 2012 vedrørende klage nr. 7139. Saken gjelder spørsmålet om rettslig klageinteresse. I dom av 26. oktober 2012 ble Staten v/Skatt x frifunnet. Dommen ble anket den 29. november 2012.

4.1  Vurdering av sakens rettslige side Det følger av merverdiavgiftsloven § 4-7 annet ledd at beregningsgrunnlaget skal korrigeres dersom kjøpet eller salget blir hevet. Prisavslag er ikke direkte omtalt i lovteksten eller forarbeidene, men følger av forvaltningspraksis og blant annet kommentarene til merverdiavgiftsloven Gjems-Onstad, Kildal MVA-kommentaren 4. utgave 2011 side 290.

Ifølge Ot.prp nr. 76, 2008-2009 side 59 er merverdiavgiftsloven § 4-7 annet ledd en kodifisering av gjeldene rett. Av forarbeidene til bestemmelsen fremkommer det i § 4-7 annet ledd ikke gjelder ved frivillig omgjøring av avtale mellom partene. En korrigeringsadgang forutsetter at prisavslaget er rettslig begrunnet ut fra gjeldene obligasjonsrettslige regler. Dette følger også av Merverdiavgiftshåndboken 8. utg 2012 side 349 og juridisk teori.

I Oslo tingretts dom av 8. februar 2013 side 8 presiseres det at hensynet til å forebygge misbruk av avgiftsreglene må stå sentralt ved fortolkningen av bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 4-7 annet ledd. Det vises til at dersom selskaper i et interessefellesskap kunne avtale et prisavslag uavhengig av hvilken løsning som følger av rettslige regler, ville det kunne åpne for vidtgående omgåelse av merverdiavgiftsreglene.

4.2  Vurdering av klagen Den 28. 11. 2005 ble det inngått avtale om totalentreprise mellom Klager AS og B AS (tidligere A AS). Både Klager AS og B AS (hvorav sistnevnte er en del av F konsernet) eies 100 % av G. Totalentreprisen underskrives av G som styreleder og N som daglig leder for Klager AS.

Avtalen gikk ut på at det skulle rehabiliteres, bygges om og bygges nytt 35 leiligheter i gamle O Sykehjem. Totalentreprisen hadde kontraktssum kr 5 100 000 inkl. merverdiavgift, det vil si kr 4 080 000 netto.

Ifølge avtalens punkt 7.0 skulle arbeidet påbegynnes 9. januar 2006 og være komplett ferdig 1. juni 2006. I brev av 30.09.2009 opplyser selskapet at entreprisen var ferdig september 2006.

Ifølge avtalens punkt 5.0 gjelder betalingsbetingelser på 28 dager, samt at avdragsnota i to eksemplarer som skal inneholde avdragsnummer, spesifisert oppgave over totalt utført arbeid i henhold til kontrakt. Tilleggsarbeider skal faktureres for seg. Det fremkommer videre fra avtalens punkt 8.0 at tilleggsarbeider skal være bestilt skriftlig av A AS, og at avdrag for endringsarbeider først kan kreves etter at arbeidet er godkjent av A AS som endringsarbeid.

Forut for inngåelse av avtale om totalentreprise gjennomføres det to fisjoner og en fisjon/fusjon. Pr. 01.10.2005 utfisjoneres B AS som eget selskap fra I AS, samtidig som I AS også overdrar ansvarsrettigheter for entreprenørvirksomhet til Klager AS.

I årsberetningen for B AS (A AS) er det opplyst at bygget var 70 % ferdig pr. 31.12.2005. Og i årsberetning pr. 31.12.2006 er det videre opplyst at utbyggingen av 35 leiligheter og garasjer i A startet i 2004.

Skattekontoret vil bemerke at fra oppstart av utbyggingen i 2004 og frem til virkningstidspunkt for totalentreprise den 09.01.2006 oppføres bygget i egenregi. Bygget var som nevnt 70 % ferdig den 31.12.2005, det vil si før oppstart av totalentreprise.

I totalentreprisen beskrivelse av entreprise punkt 1.1 står det A AS således skal fullføre de arbeidene I AS har påbegynt. Videre står det at I har vært totalentreprenør frem til denne funksjonen overtas av A AS pr. 09.01.2006. Det ble i sluttkonferanse opplyst fra selskapet at dette er skrivefeil, det riktige er at Klager AS skal fullføre arbeidet og I AS har ikke hatt totalentrepriseansvar for utbyggingen.

Ifølge selskapet var entreprisen ferdigstilt september 2006. Den 16. mai 2008 inngår partene en avtale om kreditering, underskrevet av N for Klager AS og K for B AS. Følgende siteres fra krediteringsavtalen: "Det er i perioden etter ferdigstillelse av entreprisen i 2006 avdekket graverende feil og mangler i et så stort omfang og av en slik karakter at nærværende avtale er inngått. Å rive hele eller deler av utført arbeide vil koste betydelig mer enn totalleveransen fra Klager AS. I tillegg har B AS (A AS) for egen regning fortløpende utbedret de feil og mangler som det har vært mulig å utbedre etter reklamasjoner fra beboere og Eierseksjonssameiet A v/styret.

Bygget har inntrengning av fuktighet som medfører avskalling av maling både innvending og utvendig, det er problemer med overvann pga. manglende eller feil drenering, de fleste bad har problemer med feil fall, fliser som løsner, for få sluk og sluk som er feil plassert. Det er mangler og feil ved det elektriske anlegget med blant annet feil kabling til alle garasjer, feil kabelinnføring i sikringsskap og downlights som skrur seg på full styrke etter strømbrudd. Klager AS har ikke vært i stand til å rette opp i slike reklamasjoner.

B AS kan derfor som en kompensasjon akseptere at Klager AS ved denne avtale forplikter seg til å betale tilbake minimum NOK 250 000 pr. leilighet inkl. fellesarealer, garasjer og terrasser."

På bakgrunn av ovennevnte avtale ble det den 30. juni 2008 utstedt kreditnota nr. 1172 fra Klager AS til B AS på kr 10 937 500, hvorav avgiften utgjør kr 2 187 500. Kreditnotaen kommer til fradrag på omsetningsoppgaven for 3. termin 2008. Det er påført informasjon om at det gjelder reklamasjon, og omsetningsoppgaven ble godkjent.

Selskapet oppfatter skattekontorets påstand om at det ikke er godtgjort et reelt grunnlag for prisavslag jf kreditnota nr. 1172 som graverende. Det påpekes at partene har inngått en lovlig reklamasjonsavtale basert på eksterne reklamasjoner.

Det anføres fra selskapets side at Skatt x ikke tar innover seg sakens realiteter og at dette kommer til uttrykk i skattekontorets varierte argumentasjon. Det påberopes full avtalefrihet, og det hevdes at Skatt x ikke kan overprøve denne.  Det som er avgjørende ifølge selskapet er om det forelå mangler ved arbeidene som Klager AS utførte og som gav B AS rett til prisavslag. Selskapet mener det er utvilsomt at det forelå mangler ved arbeidene.

Slik Klager AS ser det så er det tilstrekkelig dokumentert at det foreligger reklamasjonsrett for B AS, basert på reklamasjonene fra sameiet og fra eksterne kjøpere av leiligheter.

Spørsmålet for skattekontoret blir om Klager AS reelt er ansvarlig for de angivelige feil/mangler som ligger til grunn for det avtalte prisavslag. Det vil si om krediteringsavtalen kan sies å være er forankret i reelle privatrettslige forhold.

I henhold til den avtalte totalentreprisen skal det faktureres avdragsnota suksessivt etterhvert som byggeprosjektet ferdigstilles. Skattekontoret vil bemerke det atypiske ved at partene ikke har innrettet seg etter dette. Utfaktureringen i selskapet for perioden 1/2006-8/2009, viser totalt utfakturert varer og tjenester for kr 10 742 271. Av dette utgjør netto kr 8 097 051 varer, mens tjenester utgjør netto kr 3 238 573.  Nettobeløp kreditert i henhold til kreditnota er kr 8 750 000. Dette representerer da en tilbakeføring av 79 % av fakturert entreprise.

Et totalentrepriseansvar innebærer ansvar for regning og risiko, gevinst og tap for Klager AS ut fra avtalt kontraktssum på kr 5 100 000 inkl mva. Vilkårene er da et "nøkkel i døra prosjekt" på bakgrunn av et 70% ferdig bygg. Likevel er det fakturert for kr 13 908 971 inkl mva, summen er viderefakturert med påslag og angivelse av underleverandør. Det er viderefakturert med 5% påslag for varer og 1,6 for tjenester tilsvarende beregning under egenregiperioden.  En slik fakturering avviker fra hva som er normalt ved totalentrepriseavtaler og avviker fra hva partene selv har avtalt skal gjelde.

Det er ikke fremlagt avtaler om tilleggsarbeider, det kan heller ikke utledes at det har foregått tilleggsarbeider ut fra faktureringen. Alle fakturaer fremstår som viderefakturering og uten forankring i at det skal  foreligge totalentrepriseavtale mellom partene.

På tidspunkt for inngåelse av krediteringsavtale er Klager AS registrert i merverdiavgiftsmanntallet, mens B AS er utenfor avgiftsområdet. Den eneste avgiftsmessige konsekvensen ved kreditnotaen er at Klager AS får tilbakeført tidligere beregnet merverdiavgift, uten at det foretas tilsvarende korreksjon hos B AS.

Det foreligger ingen uavhengig takst rapport som dokumentasjon for krediteringsbeløpet.  Prisavslaget er høyt i forhold til den opprinnelige totalkostnaden, og langt over beløpet som er avtalt i henhold til entreprisen. Det er de samme parter som sitter på begge sider av bordet og fremforhandler prisavslaget.

Skattekontoret stiller også spørsmål ved de feil og mangler som påberopes er av en slik art og omfang at det etter de privatrettslige avtaler mellom partene utløser prisavslag som mangelsbeføyelse til en sum av kr 250 000 pr. leilighet.

Det er ikke avtalt at det foreligger særskilte regler for reklamasjon mellom partene. Derimot er det avtalt at NS 3431 skal benyttes som tolkningsverktøy der totalentrepriseavtalen ikke setter andre vilkår. Ifølge avtalt standard 3431 skal feil og mangler etter overtakelse påberopes uten ugrunnet opphold. Det skal også foretas 1 års kontroll. Selskapet har ikke fremlagt verken overtakelsesprotokoll eller foretatt ett-års befaring. 

Selskapet opplyser i sluttkonferansen at det ikke er unormalt at feil og mangler avdekkes i etterkant av overlevering. Særlig fordi flere leiligheter i den aktuelle perioden stod usolgte/ubebodde.

Til dette vil vi bemerke at avtale om kreditering inngås ca 20 måneder etter at entreprisen skal ha vært ferdig. Ifølge standard avtalerett skal feil og mangler etter overtakelse påberopes uten ugrunnet opphold. På det tidspunkt for inngåelse av krediteringsavtale er 18 leiligheter tinglyst solgt til eksterne kjøpere. Flere av leilighetene er solgt til personer som har knytninger til F konsernet. I AS kjøpte 13 leiligheter ifølge kjøpekontrakt av 19.10.2007.

Selskapet anfører at det blir helt feil når skattekontoret kun viser til entrepriserettslige standarder. Klager AS og B AS kom aldri så langt at det var naturlig å utarbeide overtakelsesprotokoll. Dette fordi det raskt viste seg at Klager AS sine entreprisearbeider var mangelfulle ved at det innkom eksterne reklamasjoner. B AS og Klager AS ble da enig om reklamasjon seg i mellom. Det var aldri på noe tidspunkt nødvendig med overtakelsesprotokoll hevdes det. 

Til dette vil skattekontoret bemerke at når selskapet på den ene siden hevder at den manglende dokumentasjon av overtakelsesprotokoll etc skyldes rask oppdagelse, mens at de på den andre siden hevder det var konkrete årsaker til at feil/manglene først ble avdekket lang tid etter overtakelse, fremstår det noe selvmotsigende.

Vi vil også bemerke at i B AS sin årsberetning pr. 31.12.2006, signert 14. mai 2007 ikke nevner  noe om feil/mangler vedrørende utbyggingen av A. Dette til tross for at entreprisen var ferdig september 2006, og reklamasjonsavtalen inngås først 16. mai 2008.

Det hevdes videre fra selskapet at kreditnotaen er utarbeidet på bakgrunn av styremøter, brev og e-mail, jf brev av 30. oktober 2009. Skattekontoret vil bemerke at kreditnotaen er datert 30. juni 2008, mens reklamasjonskrav og svar er datert henholdsvis 1. september og 22. oktober 2008, det vil si flere måneder etter at kreditnota med tilbakeføring av merverdiavgift er utstedt. Skattekontoret ser det slik at motsatt rekkefølge ville vært det logiske dersom hensikten var å sikre korrekt priavslagsgrunnlag.  Skattekontoret kan vanskelig se at en slik fremgangsmåte ville være mulig mellom eksterne parter.

Selskapet på sin side påpeker at de aldri har lagt skjul på at representanter fra konsernet sitter på begge sider av bordet, og at dette verken er atypisk eller betenkelig. Spesielt fordi det i denne saken har blitt lagt frem reklamasjoner fra eksterne. 

Skattekontoret er enig i at det ikke er uvanlig "å sitte på begge sider av bordet" ved inngåelse av avtaler. Det skattekontoret hevder er uvanlig er at partene i dette tilfelle blir enige om å kreditere 79 % av beløpet fra angivelig fakturert entreprise med bakgrunn i de feil/mangler som påberopt.

Selskapet anfører at det ikke var nødvendig å innhente ekstern taksering, fordi reklamasjonen hadde sin opprinnelse i flere kontinuerlige reklamasjoner fra kjøpere av leilighet. Klager AS og B AS ble derfor enige om prisavslag som mangelbeføyelse, samt foretok selv beregningen av beløpet. Som nevnt ble avtale om kreditering ble satt til kroner 250 000 pr. leilighet.

Selskapet har fremlagt følgende dokumentasjonen for feil/ mangler som skal være dekkende for inngåelse av nevnte krediteringsavtale: • Brev datert 15. juli 2008 fra C AS hvor produktet J ikke garanterer vanntetthet, men kun ”tilnærmet tett”. • Tilsynsrapport fra D hvor det to av fem punkter kun gjelder manglende dokumentasjon i forhold til sluttkontroll og samsvarserklæring. De tre øvrige punkter gjelder; 1) utjevningsforbindelser til vannrør og avløpsrør må ettersees i kjellerbod, 2) kabel til garasjer ikke var egnet til å ligge i jorden, 3) stikkontakten på søyle utvendig manglet jordfeilvern eller tilsvarende vern. Frist for rettelse for samtlige punkter ble satt til 20. juli 2008. • Den 1. september 2008 er feil og mangler oppramset i fire punkter. Den første går på at det kommer vann inn i tavlerommet ved regnvær. Vannet kommer inn via 2 stk rør med sterkstrømkabler. Dessuten så renner det vann gjennom terrassegulvene (J), samt at fallene var noe varierende, manglende beslag, og varierende renhold på balkongene. Det ble besluttet at B AS  monterer undertak og takrenner på terrassene. I sak 3 er det kommentert at maling nederst rundt bygget avskalles, noe som skal utbedres ved å fjerne flasset maling og male på nytt med diffusjonsfri maling. Siste punktet gjelder kun en leilighet (nr. 11), samt noen steder på kjellernedganger og trapper til underetasje hvor maling og murpuss har flakket av. • I svarbrev av 22. oktober 2008 fremkommer det at de angjeldende rør hvor vann kom inn i tavlerom nå er tettet. Når det gjelder J så tilbyr B AS å legge beslag/fugeløsning og takrenne i forkant av samtlige treterrasser slik at tilbakerenning av vann blir forhindret. Avskalling av maling vil bli utbedret med diffusjonsfri maling. Reparasjon av blemmer ved leilighet nr. 11 vil bli utbedret, det samme gjelder der det måtte være i kjellernedganger og trapper til underetasje. 

Vi vil også bemerke at skattekontorets rapport av 6. mai 2011, jf vedlegg 2-9 viser til styrereferat/reklamasjoner, i tillegg til side 9 i rapporten hvor brev fra selskapets fullmektig av 30. oktober 2009 også omtaler nevnte referat. Ifølge NS 3431 er prisavslag en subsidiær beføyelse som benyttes i de tilfeller kostnader ved utbedringen blir uforholdsmessige store i forhold til det som oppnås for byggherren, eller der vilkårene for å kreve utbedring ikke er til stede. Utbedringsplikt- og rett er den klare hovedregel. Prisavslag er kun en snever sikkerhetsventil. 

Partene i denne saken har avtalt at standarden skal gjelde der avtalen ikke setter andre vilkår. Selskapet anfører at det foreligger adgang til å avtale seg bort fra standarden. Det er skattekontoret enig i, poenget vårt er nettopp det påfallende ved fraværet av slike avtaler. 

Krediteringsavtalen av 16. mai 2008 er den eneste nye avtale som inngås, men den er verken tuftet på protokollføring, avtalens punkter om reklamasjon/overtakelse eller avtalt fremgangsmåte for verdsettelse. Partene har valgt å overse betydningen av å sikre notoritet, og vi finner heller ikke at partene ivaretar kravet til balansert resultat ved interessefellesskapet.

Skattekontoret vil poengtere at det som ovenfor er listet opp som dokumenterte feil og mangler har B AS selv helt konkrete og enkle forslag til utbedringer, jf også hovedregel om utbedringsrett-/og plikt. Det fremgår av den samme dokumentasjon. Forskjellen er bare at det er de selv som foretar utbedringen. Utbedringsretten og plikten som Klager AS skulle hatt etter totalentrepriseavtalen blir satt til side.

B AS konkrete forslag til utbedring er den samme som skal dokumentere partenes valgte ordlyd i krediteringsavtalen og hvorfor utbedringsretten/plikten til Klager AS ikke kan gjelde. Det skal samtidig dokumentere behovet for 79 % kreditering av entreprise. 

Dette vil si at den samme dokumentasjon er fra selskapets side anvendt som argumentasjon for to vidt forskjellige løsninger som etter entrepriseretten er to ytterpunkter på samme skala. Utbedringsplikt/rett som klar hovedregel og prisavslag som snevert unntak. En mellomløsning ville vært at selskapet utbedrer det som enkelt lar seg reparere, og avgrenser prisavslaget til den delen som blir uforholdsmessig byrdene å håndtere på annen måte.

Skattekontoret finner det underlig at Klager AS ikke har fått/tatt muligheten til å rette opp noe av dette, ikke engang fliser som løsner. Eller som selskapet anfører, at Klager AS i tillegg til inngått avtale om 79 % kreditering, også for egen regning har utbedret feil og mangler frem til det ble så omfangsrikt at dette ikke var mulig. Det vil si så fall bety at det er utbedret i tillegg til avtalt prisavslag og at den reelle "krediteringsprosenten" er høyere enn 79%. Legges dette til grunn, så er prosenttallet større enn det skattekontoret i sin innstilling har kommet frem til. Vi kan ikke se at dette for noen del er sannsynliggjort ut fra den dokumentasjon som foreligger i saken vedrørende feil/mangler.

Selskapet har den 8. 02. 2011i kommentarbrev til rapportutkast opplyst til skattekontoret at B AS pr. 31.12.2008 hadde utført utbedringsarbeider for kr 3 821 063, 37. Videre er det opplyst at av resterende beløp på kr 7 166 436,63 ble det besluttet å sette av kr 3 500 000 i regnskapet. Avsetningen gjaldt andre kjøpere enn I AS.

Skattekontoret vil i den forbindelse vise til vår bokettersynrapport av 6. mai 2011 side 13. Som det fremkommer der, så har ikke B AS hatt utbedringskostnader verken i 2006, 2007, 2008 eller 2009.

I 2007 oppgis det i regnskapet på konto for reperasjon og vedlikehold kr 75 858. Dette er det eneste kostanden i regnskapet som fremkommer i løpet av årene som nevnt over og som er vedlikeholdskostnader.

Den reelle summen som ble benyttet til reklamasjonskostnader i 2009 var kun kr 3 475, det vil si differansen mellom kr 3 500 000 og kr 3 496 525. I næringsoppgaven for B AS for 2008 er det oppgitt at garanti og servicekostnader utgjør kr 3 578 883. Men inkludert i denne summen er avsetningen som nevnt over på kr 3 500 000. Det er kun differansen på kr 78 873 som etter vår oppfatning kan være servicekostnader, men dette er ikke dokumentert fra selskapet.

Det er ikke fremlagt dokumentasjon over hva som er utbedret når og av hvem, med unntak av det som indirekte fremkommer b.la fra e-post korrespondanse mellom A AS og I AS, og møtereferater fra sameiet. 

Skattekontoret har i sitt vedtak av 20. oktober 2011 side 10 kommentert dreneringen. Vi sier ikke der at det dreier seg om et nybygg, men at det er naturlig at man starter med arbeid i grunnen ved oppstart og rehabilitering av bygg. I så fall så er det i egenregiperioden. Da entreprisen startet var bygget 70% ferdig.

Det hevdes fra selskapet at selv om det ikke uttrykkelig står skrevet, så var det en forutsetning at Klager AS skulle foreta drenering, og at skattekontoret legger for dagen en manglende vilje til å ta innover seg sakens realiteter.

Til dette vil vi bemerke at det ikke fremgår av entrepriseavtalen eller beskrivelse av entreprisen at avtalen gjelder drenering, til tross for at dette både er en kostbar og tidkrevende affære og således bør gjenspeile seg i kontraktsum på kr 5 100 000. Dersom det var meningen at Klager AS skulle foreta dreneringen, fremstår det som noe underlig at partene ikke sørget for å få dette frem i entrepriseavtalen på lik linje med de øvrige punkter eller som tilleggsavtale. For å belyse det uvanlige i fraværet av dette, så vil vi nevne at det i entrepriseavtalen er detaljert avtalt at et eksisterende vannrør inne i bygget skal kuldeisoleres.

Det opplyses fra selskapet at når det gjelder viderefakturering i forbindelse med dreneringen, så ble materialene kjøpt inn av I AS. Det ble så viderefakturert til byggherre A/B AS, og ikke fra I AS til Klager AS som skattekontoret har lagt til grunn i sitt vedtak. Det var deretter Klager AS som skulle bruke materialene i sitt dreneringsarbeid.

Skattekontoret har på nytt sjekket selskapets anførsel om viderefakturering, men kan fortsatt ikke finne spor av det. Vi vil også bemerke at selskapet heller ikke har fremlagt fakturakopier for varekjøp eller viderefakturering for å dokumentere dette. Det er fremlagt bilder, men uten tidsangivelse. 

I stedet så vil selskapet føre vitner for at dreneringen startet i desember 2005 og at det fortsatte utover i januar og vår 2006. Dette kan vitnes av K, ektefelle til G, og nå i ettertid også av to ansatte. 

Klager AS er i sin klage av 14. november 2011 enig i at bygget var 70 % ferdig da ble inngått avtale om totalentreprise. Men det hevdes at dette uansett ikke har betydning da Klager AS overtok ansvaret for tidligere utførte arbeider. Til dette vil vi kort bemerke at i entrepriseavtalen står det at Klager AS skal fullføre arbeidet, det er etter vår oppfatning ikke det samme som om å overta ansvaret for tidligere utført arbeid, noe vi heller ikke finner gjenspeiler seg i kontraktssummen på kr 5 100 000.

Dessuten anføres det fra selskapet at skattekontoret i for liten grad tar innover seg at dette er en totalentreprise, samt at det uansett foreligger en fisjon som fører til at Klager AS hefter for ansvaret.

Skattekontoret vil vise til fisjonsplan for I AS (som overdragende selskap), jf punkt 10 ”Ukjente og usikre forpliktelser” hvor det er avtalt at I AS er ansvarlig for eventuelle forpliktelser som ikke er kjent for generalforsamlingene i A AS, P Sykehjem As og Klager AS ved behandling av fisjonsplan. Etter skattekontorets oppfatning tiliser dette at for samtlige feil og mangler ved arbeid utført i egenregiperioden, er dette uvedkommende som ansvar for Klager AS.

Selskapet anfører videre at det blir feil når skattekontoret hevder at den mangelfulle dreneringen skulle være ivaretatt ved verdsettelsen og aksjeinnskuddet i 2005. Dette fordi feilen ved dreneringen først ble oppdaget i 2007/2008.

Videre anføres det at skattekontorets oppstilling vedrørende krediteringsprosent er ufullstendig da den ikke tar hensyn til at verdien som Klager AS hadde ansvaret for er større enn det oppstillingen viser. Dette begrunnes med at entreprenørvirksomheten ble utfisjonert fra I AS til Klager AS i byggeprosessen.

For skattekontoret fremstår ovennevnte argumentasjon som uklar. Et entrepriseoppdrag har en oppstart dato og en slutt dato med angitt arbeidsoppdrag til en avtalt kontraktsum. At selskapet ut fra en utvidende tolkning av hva som ligger i totalentreprisebegrepet skal hefte for feil og mangler utover det som er spesifisert i oppdraget, virker usannsynlig.  Det er heller ikke avtalt noe garanti for arbeid utført i egenregiperioden, og selskapet anfører at dette heller ikke er vanlig.

Skattekontoret finner det usannsynlig at en entreprenør tar på seg ansvaret for alt arbeid som måtte vært utført på et 70% ferdig bygg uten sikkerhetsstillelse eller ansvarsbegrensning av noe slag. Mellom uavhengige parter i konkurranseutsatt bransje er nettopp dette å sikre seg at entreprisen ender regningssvarende et kriterium for selskapet. Ved totalentreprise bærer selskapet selv ansvaret for kalkuleringer.

Ifølge krediteringsavtalen av 16. mai 2008 kan det virke som feil eller mangelfull drenering er et hovedproblem når det står at bygget har inntrengning av fuktighet og problemer med overvann. Mens det i selskapets klage av 14. november 2011 hevdes at feil/mangelfull drenering kun utgjør en liten del av reklamasjonen.

Skattekontoret kan heller ikke se at selskapet dokumenterer feil/mangelfull drenering slik dette kommer til uttrykk i krediteringsavtalen. Av innsendt dokumentasjon fremkommer det at vann  kommer inn i tavlerommet ved regnvær via 2 stk rør med sterkstrømkabler.  Det står videre at dette skal utbedres. I tillegg er det nevnt avskalling av maling som utbedres ved å male over på nytt med en spesiell type maling der hvor det er nødvendig. I krediteringsavtalen er det nevnt at bad hadde feil fall, fliser løsnet, det var for få sluker og slukene var feilplassert. Men ifølge innsendt dokumentasjon er det kun i vedlegg 10 til selskapets brev av 22. oktober 2009 at bad er nevnt, brevet var fra A. Her er det reklamert på avløp bad, og flere av leilighetene ønsker å få byttet ut dusjhjørne med kabinett.

Skattekontoret kan etter dette ikke se at innholdet i krediteringsavtale samsvarer i omfang og beskrivelse med det som faktisk er dokumentert.

Videre anfører selskapet at produktet J ble kjøpt inn av I AS og viderefakturert byggherre, det vil si A AS/B AS. Det påpekes at det sentrale her er ikke feil ved produktet, men ved Klager AS sin bruk og utførelse. Produktet ble uansett kun benyttet på ti balkonger og utgjør kun en liten del av reklamasjonen hevdes det.

Skattekontoret vil bemerke at befaring vedrørende J ble gjort 3 dager før kreditnota ble utstedt, jf rapportdato 15. juli 2008. Rapporten viser at produktet som er benyttet ikke garanterer vanntetthet ved bruk. Det er opplyst fra selskapet at det var Klager AS som foretok materialvalget og var ansvarlig for at det holdt tilfredsstillende kvalitet. Men vi finner kun ett innkjøp av J, fakturanummer 5361713 med leveringsdato 3. september 2005. Det vil si i egenregiperioden.

Vi finner det samtidig noe underlig at Klager AS som totalentreprenør skal ha vært det selskapet som har tatt avgjørelsen for bruk av J når innkjøpet av produktet er foretatt i egenregiperioden. At Klager AS før inngåelse av entrepriseavtalen skal ha foretatt vareutvalget virker usannsynlig.

Vi kan heller ikke se at en viderefakturering fra I AS til B AS har relevans for ansvarsgrunnlaget til Klager AS.

Når det gjelder etterisolering så hevder selskapet at dette er tilbakevist tidligere, da bygget vanskelig kan være etterisolert fordi det har overflate av mur. Bygget er derfor etterisolert innvendig.

Skattekontoret vil bemerke at det i I AS sitt regnskap for 2005 er kjøpt inn glava/isolasjon som er viderefakturert til B AS. Som for produktet J ovenfor, så er også isolasjonen kjøpt inn i egenregiperioden. Det vil si to måneder før avtale om entreprise inngås og fire måneder før iverksettelse.  Etter vår oppfatning fremstår også  ansvarsgrunnlaget her som uklart. Skattekontoret er enig i klagers beskrivelse av mengde dokumentasjon som er fremlagt, men finner det derfor mer påtakelig at det mangler essensiell dokumentasjon som kunne belyse sakens kjerne, nemlig ansvarsforhold, overtakelsesprotokoll, utregningen for prisavslaget etc.

At det fra klager hevder at sådan dokumentasjon ikke var nødvendig på grunn av partenes enighet, er nettopp skattekontorets påstand om interessefellesskapet påvirkning mellom selskaper som ligger innenfor og utenfor avgiftsområdet når det tilbakeføres store beløp i utgående merverdiavgift.

Det hevdes også at skattekontoret har snudd bevisbyrden, at det ikke dreier seg om at selskapet må godtgjøre om det foreligger en reell kreditnota eller ei. Til dette vil vi kort bemerke at kreditnotaens avgiftsmessige konsekvens er tilbakeføring av utgående merverdiavgift, altså fradrag. Når skattekontoret ber om dokumentasjon for tilbakeføringen, så påhviler denne forpliktelsen den avgiftspliktige. At dokumentasjonen blir underkjent er ikke det samme som at skattekontoret har snudd bevisbyrden. Skattekontoret tilbakeviser derfor at det i denne saken er lagt til grunn feil bevisvurdering og feil rettsanvendelse. 

Skattekontoret kan etter dette ikke se at prisavslaget i henhold til krediteringsavtalen mellom partene er rettslig begrunnet ut fra gjeldene obligasjonsrettslige regler. Det kan ikke være slik at selskaper i et interessefellesskap uavhengig av hvilke løsninger de rettslige regler gir anvisning på, kan avtale et prisavslag. Det vil i så fall åpne for en rettstilstand med mulighet for vid omgåelsesadgang av merverdiavgiftsreglene.

Prisavslaget, beregning I krediteringsavtalen datert 16. mai 2008 er partene enige om at Klager AS forplikter seg til å betale tilbake et minimum NOK 250 000 pr. leilighet inkl. fellesarealer, garasjer og terrasser. Det står at dette er ment som en kompensasjon til B AS.

I henhold til entrepriseavtalen og standard avtaleverk mellom partene skal det ved prisavslag foretas en relativ reduksjon av kontraktsprisen som skal gjenspeile den reduksjon i markedsverdien som mangelen medfører. Vi vil kort bemerke at partene ikke har fulgt sin egen avtale på dette punkt heller.

Vi vil også bemerke at ordet ”kompensasjon” i reklamasjonsavtalen synes å henspeile til erstatning, noe som også støttes av at summen er fastsatt til et rundt beløp pr. leilighet. I merverdiavgiftsloven er mottatt erstatning ikke å regne som omsetning i lovens forstand, utstedelse av kreditnota med avgiftsmessig tilbakeføring kan derfor i slike tilfeller ikke anvendes. Dette gjelder også i de tilfeller hvor kjøper utbedrer skade for selgers regning, jf U 4/71 av 19. mars 1971 nr.1, jf dokumentasjonen fra selskapet om at B AS selv skal foreta noe av utbedringen.

Konklusjon Ut fra den dokumentasjon som foreligger i saken finner ikke skattekontoret det sannsynliggjort at kreditnota nr. 1172 bygger på et reelt prisavslag. Korrigeringen anses ikke rettslig begrunnet i obligasjonsrettslige regler, jf merverdiavgiftsloven § 4-7 annet ledd.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k:

Den påklagede del av etterberegningen stadfestes

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Ongre var inhabil i denne saken.

Nemndas medlemmer Rivedal, Slettebøe, Kloster, Stenhamar og Nordkvist har alle sluttet seg til skattekontorets innstilling

V e d t a k:

Som innstilt.