Lovhenvisninger:. Skatteforvaltningsloven § 13-9. Skatteforvaltningsloven § 5-7, jf. § 5-10.

[Dokumentliste]

Saksforholdet

Skattekontoret avgav 11. oktober 2021 bindende forhåndsuttalelse (BFU) om hvorvidt takseringstjenester som takstforetaket/innsender skal levere til et forsikringsselskap, dvs. utarbeidelse av tilstandsrapporter, er omfattet av unntaket for formidling av forsikring jf. merverdiavgiftsloven § 3-6 bokstav a. Skattekontoret konkluderte med at takseringstjenestene var merverdiavgiftspliktige, jf. merverdiavgiftsloven § 3-1.

Skattepliktige påklaget BFUen til Skatteklagenemnda, som behandlet klagen i Stor avdeling 15. februar 2022. Nemnda traff enstemmig vedtak om ikke å ta klagen til følge.

Skattepliktige fremsatte 30. mars 2022 anmodning om fornyet vurdering og omgjøring av Skatteklagenemndas vedtak. I anmodningen var det anført at vedtakets begrunnelse var mangelfull, og at manglene var av en slik art at vedtaket var beheftet med en saksbehandlingsfeil som kunne ha virket inn på vedtakets innhold.

Sekretariatets utkast til innstilling til vedtak ble sendt skattepliktige på innsyn 27. september 2022, med frist på to uker for å inngi merknader.

Skattepliktige fikk innvilget utsatt merknadsfrist, og innga rettidig merknader til sekretariatets utkast til innstilling 18. oktober 2022.

Skattepliktiges anførsler

Grunnlaget for anmodningen fremkommer som følger:

«2.1 Kort om sakens bakgrunn

Bakgrunnen for saken er at A den 7. juli 2021 sendte en anmodning om bindende forhåndsuttalelse til skattekontoret for å få avklart om det skal beregnes merverdiavgift på tilstandsrapporter som B skal levere til A til bruk for salg av boligselgerforsikringer.

Tjenesten B skal levere til A innebærer at en takstmann ansatt i B foretar en gjennomgang av en boligeiendom som planlegges solgt, kartlegger feil og mangler ved boligen og sammenfatter funnene i en rapport som oversendes A. A benytter tilstandsrapporten i sin virksomhet med å tilby boligselgerforsikringer. Sistnevnte er et forsikringsprodukt der A påtar seg ansvar for feil og mangler som boligkjøperen vil kunne gjøre gjeldende overfor boligselgeren etter avhendingsloven. Konkret benytter A tilstandsrapporten til (i) å avgjøre om man skal tilby boligselgeren forsikring, (ii) avgjøre til hvilken pris (forsikringspremie) som skal tilbys (på porteføljenivå og individuelt fastsatt), og (iii) avgrense sitt ansvar under forsikringsavtalen med boligselgeren. Sistnevnte innebærer at tilstandsrapporten inntas som en del av forsikringsavtalen med boligselgeren, og innebærer at boligkjøperen ikke kan gjøre gjeldende feil og mangler som fremgår av tilstandsrapporten. Tilstandsrapporten utgjør således en integrert og sentral del av avtaleverket.

Problemstillingen i saken er om tjenesten som B skal omsette er omfattet av avgiftsunntaket for formidling av forsikringstjenester i mval. 5 3-6, eller om tjenesten er avgiftspliktig etter hovedregelen i mval. § 3-1. As syn er at tjenesten må anses som en forsikringsformidlingstjeneste fordi den etter sin art innebærer "forberedende arbeid i forbindelse med inngåelse av forsikringsavtaler", som etter forskningsformidlingsloven § 1-3 regnes som forsikringsformidling.

Ved bindende forhåndsuttalelse 11. oktober 2021 konkluderte skattekontoret med at tjenesten B skal levere er avgiftspliktig. A påklaget vedtaket ved klage 4. november 2021. A fikk oversendt sekretariatets innstilling for gjennomsyn 16. desember 2021, og innga merknader til innstillingen 14. januar 2022. Sekretariatet oppdaterte så innstilling med As kommentarer til sekretariatets merknader til disse, og denne ble forelagt Skatteklagenemnda til avgjørelse. Sekretariatet for Skatteklagenemnda konkluderte som nevnt med at tjenesten var avgiftspliktig, og Skatteklagenemnda sluttet seg enstemmig til innstillingen uten merknader.

Begrunnelsen for Skatteklagenemndas vedtak fremgår av sekretariatets innstilling, og denne er på avgjørende punkter mangelfull. For det første er det mangler knyttet til det rettslige vurderingstema. Det er ikke mulig å forstå hva sekretariatet mener er det rettslige vurderingstemaet i saken. I tillegg er det uklart om sekretariatet har vurdert det man mener er det rettslige vurderingstemaet. Dette utdypes under punkt 2.2 under. Videre etterlater begrunnelsen både tvil om hvilket faktum sekretariatet har lagt til grunn for sin vurdering, i tillegg til at faktumforståelsen fremstår som uriktig. Dette utdypes under punkt 2.3 under.

2.2 Sekretariatets fremstilling av det rettslige vurderingstemaet

Når det gjelder redegjørelsen for de rettslige utgangspunktene foretar sekretariatet først en gjennomgang av lovens ordlyd, forarbeider og praksis fra EU-domstolen knyttet til den generelle forståelsen av formidlingsbegrepet (vedtaket s. 16-17). Deretter viser sekretariatet, med henvisning til bl.a. forarbeidene og Finansdepartementets tolkningsuttalelse 15. juni 2001, til at det ved "avgrensningen av unntaket for finansielle tjenester og de ulike begrepene i merverdiavgiftsloven, må ses hen til særlovgivningen på feltet" (vedtaket s. 17). Etter en gjennomgang av omtalen Merverdiavgiftshåndboken av hva som utgjør hhv. forsikring og forsikringsformidling, konkluderer sekretariatet med at "avgjørende i denne saken er dermed om takseringstjenestene, utarbeidelse av tilstandsrapporter, kan anses som "annet forberedende arbeid i forbindelse med inngåelse av forsikringsavtaler", jf. forsikringsformidlingsloven § 7-2 nr. 1, og dermed [er] omfattet av unntaket for formidling av forsikring i merverdiavgiftsloven § 3-6 bokstav a" (vedtaket s. 18). Sekretariatet fremholder altså at det avgjørende vurderingstemaet i saken er om tjenesten er omfattet av definisjonen av forsikringsformidling i forsikringsformidlingsloven.

I den etterfølgende konkrete vurderingen fra sekretariatet (s. 18-21), er det imidlertid ikke foretatt noen drøftelse av hvorvidt tjenesten B skal levere er omfattet av definisjonen i forsikringsformidlingsloven. Sekretariatet har med andre ord ikke vurdert det som man selv fremholder at er det avgjørende vurderingstemaet.

At sekretariatet ikke har vurdert det som oppstilles som det sentrale vurderingstemaet, ble påpekt av A i merknadene til sekretariatets utkast til innstilling. I sekretariatets kommentarer til As merknader i den endelige innstillingen, fremgår det at "sekretariatet er enig i innsenders bemerkning om at vi ikke har foretatt noen nærmere drøftelse av om tjenestene rent faktisk er omfattet av definisjonen i forsikringsformidlingsloven § 7-2 nr. 1", og at det "kan ... fremstå noe uheldig"(vedtaket s. 22). Videre fremholdes det at dette etter "sekretariatets oppfatning ... ikke [har] betydning for vår vurdering eller konklusjon".

Når det av innstillingen fremgår (i) at det avgjørende er om tjenesten er omfattet av forsikringsformidlingsloven, det (ii) erkjennes at man ikke har drøftet om tjenesten er omfattet av forsikringsformidlingsloven og (iii) fremholdes at det ikke har betydning for konklusjonen i saken at man ikke har drøftet det man selv sier er avgjørende for sakens spørsmål, så fremstår den rettslige vurderingen som mangelfull.

Det er ikke mulig å forstå vedtaket basert på den begrunnelsen som er gitt.

A er som nevnt enig med sekretariatet i at det sentrale vurderingstemaet i saken er om Bs tjeneste er omfattet av definisjonen av forsikringsformidling i forsikringsformidlingsloven. Bakgrunnen er det generelle utgangspunktet om at ord og uttrykk i skatte- og avgiftslovgivningen skal forstås på samme måte som i særlovgivningen, jf. bl.a. HR-2019-2335-A (Gjensidige pensjonsforsikring) avsnitt 44 og HR-2019-1726-A (Storebrand) avsnitt 47. Betydningen av disse grunnleggende utgangspunktene slik de er fastslått av Høyesterett er heller ikke kommentert i innstillingen.

Formålet med kravet til begrunnelse i sktfvl. § 5-7 er "at den skattepliktige skal forstå vedtaket og kunne ivareta sine interesser", jf. Sivilombudets uttalelse av 9.3.2022 (2022/1410). Dette kravet er ikke oppfylt i foreliggende sak, og feilen kan bare avhjelpes ved at Skatteklagenemnda foretar en ny vurdering av saken og fatter et nytt vedtak med en begrunnelse det er mulig for skattepliktige å forstå.

2.3 Sekretariatets fremstilling av sakens faktum

Det rettslige vurderingstemaet er som nevnt hvorvidt tjenesten B skal levere kan anses som "forberedende arbeid forbindelse med inngåelse av forsikringsavtaler", jf. forsikringsformidlingsloven § 1-3. Det er dermed helt sentralt hvilken tilknytning det er mellom tilstandsrapporten som B utarbeider og boligselgerforsikringen som tilbys av A. Sekretariatets begrunnelse er uklar mht. hvilket faktum man i denne sammenheng legger til grunn for vurderingen. I tillegg fremstår faktumforståelsen som uriktig.

Sekretariatet starter med å skrive at man ikke "bestrider [...] innsenders anførsel om at tilstandsrapporten vil utgjøre et vesentlig grunnlag for at saksbehandlerne i A skal beslutte om og på hvilke vilkår forsikring skal tilbys"(s. 19). Dette sto i utkastet til innstilling som A mottok for kommentarer. Etter at A har inngitt kommentarer til utkastet sender sekretariatet den endelige innstillingen til Skatteklagenemnda hvor det skrives at "taksforetakets utarbeidelse av tilstandsrapporter [har] etter vår oppfatning ikke i seg selv noen tilknytning til inngåelsen av forsikringsavtaler med boligselgerne «og "takseringstjenestene, etter sin art ikke i seg selv [vil] være rettet mot det nærmere innholdet eller vilkårene i forsikringsselskapets salg av boligselgerforsikringer"(vedtaket s. 23). Av sistnevnte fremstår det som sekretariatet avviser at tilstandsrapportene har noen tilknytning overhode til salget av forsikringer/forsikringsavtaler. Dette står i sterk kontrast til det første utkastet A fikk oversendt. Med mindre det er slik at sekretariatet har presentert en annen faktumvurdering for Skatteklagenemnda enn det som ble forespeilet A, så er det ikke mulig å fastslå hvilket faktum som ligger til grunn for vedtaket.

Videre, en faktumforståelse som bygger på at det ikke er noen tilknytning mellom tilstandsrapportene og forsikringsavtalene er ikke korrekt. A benytter tilstandsrapporten både for å avgjøre om man skal inngå forsikringsavtaler og ved prissettingen av forsikringen. I tillegg utgjør rapporten en integrert del av forsikringsavtalen ved at den avgrenser rekkevidden av forsikringsdekningen. Tilstandsrapporten er et selvstendig juridisk dokument som er en integrert del av forsikringsavtalen - uten denne rapporten tilbys det ikke boligselgerforsikring. Det kan derfor ikke være tvilsomt at det er en nær sammenheng mellom tilstandsrapportene og innholdet i forsikringsavtalene. Sekretariatets oppfatning om at tilstandsrapportene ikke har noen tilknytning til inngåelsen av forsikringsavtaler gir uttrykk for feil faktum. Vedtaket er altså basert på en uriktig forståelse av sakens faktum.»

Merknader til sekretariatets utkast til innstilling

Skattepliktige innga merknader til sekretariatets utkast til innstilling i brev av 18. oktober 2018. I brevet skriver skattepliktige følgende:

«2.  VÅRE MERKNADER

Bakgrunnen for at det er anmodet om en fornyet vurdering av saken er at det ikke er mulig å forstå hvilket rettslige vurderingstema som ligger til grunn for vedtaket, samt at fremstillingen av sentrale faktiske premisser er selvmotsigende på en slik måte at det ikke er mulig å vite hvilket faktisk grunnlag avgjørelsen bygger på. Disse to forholdene utdypes nærmere nedenfor.

1. Når det gjelder det rettslige vurderingstemaet, så fremgår følgende av vedtaket (s. 18):

"Avgjørende i denne saken er dermed om takseringstjenestene, utarbeidelse av tilstandsrapporter, kan anses som "annet forberedende arbeid i forbindelse med inngåelse av forsikringsavtaler", jf. forsikringsformidlingsloven § 1-2 nr. 1, og dermed omfattet av unntaket for formidling av forsikring i merverdiavgiftsloven § 3-6 bokstav a. Hvis takseringstjenestene anses for å være omfattet av unntaket for formidling av forsikring, vil takseringstjenestene følgelig ikke være avgiftspliktig, jf merverdiavgiftsloven § 3-6 bokstav a." (vår understreking)

Dette kan ikke forstås på noen annen måte enn at det avgjørende for saken er om tjenesten takstselskapet skal levere er omfattet av definisjonen i forsikringsformidlingslaven, og at tjenesten i tilfelle vil være omfattet av avgiftsunntaket i mval. § 3-6. I den etterfølgende vurderingen er det imidlertid ikke drøftet om Selskapets tjeneste er omfattet av forsikringsformidlingslaven. Altså, man drøfter ikke det som fremholdes at er det avgjørende. Dette ble påpekt av Selskapet i merknadene til sekretariatets innstilling. I vedtaket er dette kommentert på følgende måte (s. 22):

"Sekretariatet er enig i innsenders bemerkning om at vi ikke har foretatt noen nærmere drøftelse av om tjenestene rent faktisk er omfattet av definisjonen i forsikringsformidlingsloven 5 1-2 nr. 1. Uttalelsen om at det avgjørende er "[. .. ] om takseringstjenestene, utarbeidelse av tilstandsrapporter, kan anses som "annet forberedende arbeid i forbindelse med inngåelse av forsikringsavtaler", jf. forsikringsformidlingsloven§ 1-2 nr. 1 , og dermed er omfattet av unntaket for formidling av forsikring i merverdiavgiftsloven§ 3-6 bokstav a", kan derfor fremstå noe uheldig. Etter sekretariatets oppfatning har dette imidlertid ikke betydning for vår vurdering eller konklusjon."

Noen nærmere begrunnelse for hvorfor det ikke har betydning at man ikke har drøftet det man først fremholdt var avgjørende, inneholder ikke innstillingen. Vedtakets premisser foranlediger klart nok en nærmere begrunnelse for hvorfor det man skriver er avgjørende likevel ikke er det, og hvorfor det ikke har hatt noen betydning for sekretariatets vurdering og konklusjon at sekretariatet ikke har drøftet det sekretariatet skriver er avgjørende. Når dette ikke er gitt, skaper dette etter vårt syn slik tvil ved om vedtaket bygger på korrekt rettsanvendelse at vedtaket må kjennes ugyldig.

I sekretariatets brev 27. september 2022 gis nå følgende forklaring:

"Etter sekretariatets oppfatning kan ovenfor refererte uttalelser i vedtakets side 18 og side 22, sett i sammenheng, vanskelig forstås annerledes enn at sekretariatet har vært av den oppfatning at det ved vurderingen av avgiftsplikt ikke er avgjørende hvorvidt de aktuelle tjenestene omfattes av forsikringsformidlingslovens definisjon av forsikringsformidling. Videre slik at sekretariatet på dette grunnlag ikke har funnet det nødvendig å foreta noen utførlig drøftelse av forsikringsformidlingslovens begreper."

Uttalelsene på s. 18 og 22 i vedtaket kan klart nok verken isolert eller "sett i sammenheng" forstås på den måten sekretariatet nå gir uttrykk for. Det står ingenting i vedtaket om at (eller hvorfor) sekretariatet mener måten det rettslige vurderingstemaet opprinnelige ble formulert på var feil. Det er først nå at sekretariatet fremholder at måten man formulerte det rettslige vurderingstemaet på var feil. Vedtaket må imidlertid vurderes i lys av den begrunnelsen som er gitt, og den begrunnelsen som er gitt gir ikke grunnlag for å forstå hva som er begrunnelsen for konklusjonen i vedtaket. Det som fremgår av vedtaket er (i) at det avgjørende er om tjenesten er omfattet av forsikringsformidlingsloven, (ii) at det erkjennes at man ikke har drøftet dette spørsmålet, (iii) at uttalelsen om at forsikringsformidlingsloven er avgjørende var uheldig fordi man ikke har drøftet dette, og (iv) at det likevel ikke har betydning for avgjørelsen. Selskapet fastholder at det ikke er mulig å forstå hva som er begrunnelsen for vedtaket og at dette skaper slik tvil ved om vedtaket bygger på korrekt rettsanvendelse at vedtaket må kjennes ugyldig.

1. Når det gjelder de faktiske premissene for vedtaket, så utarbeidet sekretariatet en innstilling til Skatteklagenemnda som ga uttrykk for følgende forståelse av sammenhengen mellom takseringstjenesten og boligselgerforsikringen (s. 19):

"Sekretariatet bestrider ikke innsenders anførsel om at tilstandsrapportene vil utgjøre et vesentlig grunnlag for at saksbehandlerne i A skal beslutte om og på hvilke vilkår forsikring skal tilbys."

Denne innstillingen ble forelagt for Selskapet for uttalelse. I den endelige innstillingen til Skatteklagenemnda gis derimot følgende fremstilling (s. 23):

"... takstforetakets utarbeidelse av tilstandsrapporter [har] etter vår oppfatning ikke i seg selv noen tilknytning til inngåelsen av forsikringsavtaler med boligselgerne"

 og videre

"takseringstjenestene [vil], etter sin art, ikke i seg selv være rettet mot det nærmere innholdet eller vilkårene forsikringsselskapets potensielle salg av boligselgerforsikringer."

Disse sistnevnte uttalelsene i den endelige innstillingen står i sterk kontrast til beskrivelsen av faktum i den versjonen av innstillingen selskapet ble forelagt, og det fremstår derfor for Selskapet som høyst uklart hvilket faktum som ligger til grunn for vedtaket.

I sekretariatets brev 27. september 2022 gis følgende forklaring på dette:

 "Til dette vil sekretariatet bemerke at det som her er sitert fra vedtakets side 23 naturlig må forstås som en bemerkning om i hvilken grad takseringstjenestene isolert sett ("i seg selv") ivaretar funksjoner ved A AS sitt salg av eierskifteforsikring. Sekretariatet har her lagt til grunn at det som leveres av skattepliktige er alminnelige, tekniske takseringstjenester knyttet til eiendommens beskaffenhet, som da altså i seg selv ikke retter seg mot innholdet eller vilkårene i As salg av boligselgerforsikringer.

At takseringstjenestene isolert sett ikke retter seg mot innholdet eller vilkårene i boligselgerforsikringene kan imidlertid ikke forstås slik at sekretariatet med dette aviser at det overhodet foreligger noen tilknytning mellom tilstandsrapportene og salget av forsikring. Som sekretariatet har påpekt i det som er sitert fra vedtakets side 19 etableres det en tilknytning mellom takseringstjenestene og forsikringstjenestene ved at saksbehandlerne i A benytter tilstandsrapporten som grunnlag/verktøy for å prise eierskifteforsikringene. Med andre ord etableres tilknytningen gjennom den etterfølgende bruken av takseringstjenestene som innsatsfaktor forsikringsvirksomhet."

Dette er etter Selskapets syn ikke en tillitsvekkende forklaring på hvorfor vedtaket gir så motstridende fremstillinger av tilknytningen mellom boligtilstandsrapportene og boligselgerforsikringene. Det fastholdes derfor at fremstillingen skaper slik tvil ved om vedtaket bygger på korrekt faktum at vedtaket må kjennes ugyldig. Endelig vil vi bemerke at den begrunnelsen sekretariatet gir i sitt brev 27. september 2022 underbygger at sekretariatet bygger på en feil forståelse av sammenhengen mellom rapportene og forsikringene.

Sekretariatet skriver at "som sekretariatet har påpekt i det som er sitert fra vedtakets side 19 etableres det en tilknytning mellom takseringstjenestene og forsikringstjenestene ved at saksbehandlerne i A benytter tilstandsrapporten som grunnlag/verktøy for å prise eierskifteforsikringene". Tilstandsrapportene har imidlertid en nærmere tilknytning til eierskifteforsikringene enn bare å være et grunnlag/verktøy for prisingen av forsikringene. Rapportene brukes både for å avgjøre om forsikring skal innvilges, men også for å avgrense A sitt ansvar under forsikringen. Boligtilstandsrapporten er en del av den endelige forsikringsavtalen som inngås med boligselgeren, dvs. en integrert del av avtaleverket. Det er derfor ikke riktig når sekretariatet skriver at takstrapporten "ikke retter seg mot innholdet eller vilkårene i As salg av boligforsikringer". Takstrapportene har utvilsomt en slik funksjon. Sekretariatets begrunnelse underbygger således bare at det ikke kan leses ut av vedtaket hvilket faktum det bygger på. Dette skaper som nevnt slik tvil ved om vedtaket bygger på korrekt faktum at vedtaket må kjennes ugyldig.

3 AVSLUTTENDE MERKNADER 

På bakgrunn av ovennevnte fastholdes det at vedtaket er beheftet med saksbehandlingsfeil som kan ha virket inn på vedtakets innhold og at vedtaket derfor er ugyldig, jf. sktfvl. § 5-10. Saken må dermed vurderes på nytt, og konklusjonen bør bli den motsatte.»

Sekretariatets vurderinger

Innledning

Skattepliktige har anmodet om fornyet vurdering av Skatteklagenemndas vedtak SKNS1-2022-11, hvor klage over bindende forhåndsuttalelse ikke ble tatt til følge.

Endring av Skatteklagenemndas vedtak reguleres av skatteforvaltningsloven § 13-9, hvor det av bestemmelsens første ledd følger:

«En klagenemnd kan innenfor fristen i § 12-6 første ledd endre sin skattefastsetting når det foreligger nye omstendigheter og tungtveiende hensyn tilsier at saken tas opp.»

Skatteklagenemnda har i sin praksis forstått skatteforvaltningsloven § 13-9 første ledd slik at bestemmelsen ikke gir nemnda endringskompetanse for egen bindende forhåndsuttalelse, da dette ikke vil innebære noen endring av «skattefastsetting». Det vises til Skatteklagenemndas vedtak i Stor avdeling NS 79/2021.

I nærværende sak anføres det imidlertid at Skatteklagenemndas bindende forhåndsuttalelse er beheftet med en saksbehandlingsfeil som kan ha virket inn på vedtakets innhold, jf. skatteforvaltningsloven § 5-7 jf. § 5-10. Av Skatteklagenemndas vedtak NS 3/2021 følger det at skatteforvaltningsloven § 13-9 ikke kommer til anvendelse i slike tilfeller, dette mellom annet under henvisning til at bestemmelsens forarbeider ikke omtaler saksbehandlingsfeil. Sekretariatet er på dette grunnlag av den oppfatning at Skatteklagenemnda må behandle skattepliktiges anførsler.

Som det fremkommer av vurderingene under er sekretariatet imidlertid av den oppfatning at det i saken ikke foreligger saksbehandlingsfeil, som gir grunnlag for fornyet behandling.

Vedr. sekretariatets fremstilling av det rettslige vurderingstemaet

For det første anfører skattepliktige mangler knyttet til det rettslige vurderingstemaet i nemndas vedtak.

Skattepliktige viser til vedtakets side 18, hvor det i siste avsnitt under fremstillingen av «Rettslig grunnlag» heter:

«Avgjørende i denne saken er dermed om takseringstjenestene, utarbeidelse av tilstandsrapporter, kan anses som «annet forberedende arbeid i forbindelse med inngåelse av forsikringsavtaler», jf. forsikringsformidlingsloven § 1-2 nr. 1, og dermed omfattet av unntaket for formidling av forsikring i merverdiavgiftsloven § 3-6 bokstav a. Hvis takseringstjenestene anses for å være omfattet av unntaket for formidling av forsikring, vil takseringstjenestene følgelig ikke være avgiftspliktig, jf. merverdiavgiftsloven § 3‑6 bokstav a.»

Skattepliktige anfører at selv om forsikringsformidlingslovens definisjon av forsikringsformidling her fremholdes som det avgjørende vurderingstemaet i saken, så er det i saken ikke foretatt noen drøftelse av hvorvidt de omhandlede tjenestene omfattes av denne definisjonen.

Dette forholdet ble også påpekt av skattepliktige i merknadene til sekretariatets utkast til innstilling til vedtak i saken, og deretter kommentert av sekretariatet på følgende måte i den endelige innstillingen (vedtakets side 22):

«Sekretariatet er enig i innsenders bemerkning om at vi ikke har foretatt noen nærmere drøftelse av om tjenestene rent faktisk er omfattet av definisjonen i forsikringsformidlingsloven § 1-2 nr. 1. Uttalelsen om at det avgjørende er «[...] om takseringstjenestene, utarbeidelse av tilstandsrapporter, kan anses som «annet forberedende arbeid i forbindelse med inngåelse av forsikringsavtaler», jf. forsikringsformidlingsloven § 1-2 nr. 1, og dermed er omfattet av unntaket for formidling av forsikring i merverdiavgiftsloven § 3-6 bokstav a», kan derfor fremstå noe uheldig. Etter sekretariatets oppfatning har dette imidlertid ikke betydning for vår vurdering eller konklusjon.»

Etter sekretariatets oppfatning kan ovenfor refererte uttalelser i vedtakets side 18 og side 22, sett i sammenheng, vanskelig forstås annerledes enn at sekretariatet har vært av den oppfatning at det ved vurderingen av avgiftsplikt ikke er avgjørende hvorvidt de aktuelle tjenestene omfattes av forsikringsformidlingslovens definisjon av forsikringsformidling. Videre slik at sekretariatet på dette grunnlag ikke har funnet det nødvendig å foreta noen utførlig drøftelse av forsikringsformidlingslovens begreper.

I merknadsbrev av 18. oktober 2022 anfører skattepliktige de nevnte uttalelsene hverken isolert sett eller sett i sammenheng kan forstås på den måten sekretariatet nå gir uttrykk for. Skattepliktige viser til at det ikke står noe i vedtaket om at (eller hvorfor) sekretariatet mener måten det rettslige vurderingstemaet opprinnelig ble formulert på var feil. Skattepliktige fastholder at det ikke er mulig å forstå hva som er begrunnelsen for vedtaket og at dette skaper slik tvil ved om vedtaket bygger på korrekt rettsanvendelse at vedtaket må kjennes ugyldig.

Sekretariatet kan ikke se at skattepliktige med nevnte merknader kommer med anførsler som sekretariatet ikke allerede har drøftet. 

Av innstillingen fremkommer det klart at sekretariatet er av den oppfatning at det avgjørende for spørsmålet om takseringstjenestene er forsikringsformidling, er om tjenestene er av en slik art at de omfattes av unntaket i merverdiavgiftsloven § 3-6 bokstav a.  Dette spørsmålet er utførlig drøftet i lys av de typiske trekk som kjennetegner formidling, mellom annet under henvisning til praksis fra EU-domstolen.

Sekretariatet kan etter dette ikke se at det er grunnlag for skattepliktige sin påstand om at vedtaket ikke kan forstås basert på den begrunnelse som er gitt.

Vedr. sekretariatets fremstilling av sakens faktum

For det andre anfører skattepliktige at vedtaket er basert på uriktig forståelse av sakens faktum.

Skattepliktige viser til vedtakets side 19 hvor det følger at:

«Sekretariatet bestrider ikke innsenders anførsel om at tilstandsrapporten vil utgjøre et vesentlig grunnlag for at saksbehandlerne i A skal beslutte om og på hvilke vilkår forsikring skal tilbys.»

Etter skattepliktiges oppfatning står dette i kontrast til følgende formuleringer på side 23 i vedtaket, som ble innarbeidet av sekretariatet etter at utkast til innstilling hadde vært på innsyn:

«takstforetakets utarbeidelse av tilstandsrapporter [har] etter vår oppfatning ikke i seg selv noen tilknytning til inngåelsen av forsikringsavtaler med boligselgerne.» og «takseringstjenestene, etter sin art, ikke i seg selv [vil] være rettet mot det nærmere innholdet eller vilkårene i forsikringsselskapets potensielle salg av boligselgerforsikringer.»

Til dette vil sekretariatet bemerke at det som her er sitert fra vedtakets side 23 naturlig må forstås som en bemerkning om i hvilken grad takseringstjenestene isolert sett («i seg selv») ivaretar funksjoner ved A AS sitt salg av eierskifteforsikring. Sekretariatet har her lagt til grunn at det som leveres av skattepliktige er alminnelige, tekniske takseringstjenester knyttet til eiendommens beskaffenhet, som da altså i seg selv ikke retter seg mot innholdet eller vilkårene i As salg av boligselgerforsikringer.

At takseringstjenestene isolert sett ikke retter seg mot innholdet eller vilkårene i boligselgerforsikringene kan imidlertid ikke forstås slik at sekretariatet med dette avviser at det overhodet foreligger noen tilknytning mellom tilstandsrapportene og salget av forsikring. Som sekretariatet har påpekt i det som er sitert fra vedtakets side 19 etableres det en tilknytning mellom takseringstjenestene og forsikringstjenestene ved at saksbehandlerne i A benytter tilstandsrapporten som grunnlag/verktøy for å prise eierskifteforsikringene. Med andre ord etableres tilknytningen gjennom den etterfølgende bruken av takseringstjenestene – som innsatsfaktor i forsikringsvirksomhet. Slik tilknytning er av sekretariatet imidlertid ikke ansett tilstrekkelig for at skattepliktige kan anses å levere avgiftsunntatte tjenester etter merverdiavgiftsloven § 3-6.

Sekretariatet er med dette ikke enig i at de ovennevnte siterte passusene står i motstrid med hverandre.

I merknadsbrev av 18. oktober 2022 anfører skattepliktige at tilstandsrapportene har imidlertid en nærmere tilknytning til eierskifteforsikringene enn bare å være et grunnlag/verktøy for prisingen av forsikringene.

Det opplyses her at rapportene brukes både for å avgjøre om forsikring skal innvilges, men også for å avgrense A sitt ansvar under forsikringen. Boligtilstandsrapporten er en del av den endelige forsikringsavtalen som inngås med boligselgeren, dvs. en integrert del av avtaleverket. Innsender mener at det derfor ikke er riktig når sekretariatet skriver at takstrapporten "ikke retter seg mot innholdet eller vilkårene i As salg av boligforsikringer". Etter skattepliktiges vurdering har takstrapportene utvilsomt en slik funksjon.

Skattepliktige anfører med dette at sekretariatets begrunnelse således underbygger at det ikke kan leses ut av vedtaket hvilket faktum det bygger på. Slik skattepliktige ser det skaper dette slik tvil ved om vedtaket bygger på korrekt faktum at vedtaket må kjennes ugyldig.

Sekretariatet viser til at det i hele saksgangen har blitt sitert fra skattepliktiges egen fremstilling av faktum. Slik sekretariatet ser det, må det faktiske grunnlaget for BFUen anses å være klarlagt.

Etter sekretariatets vurdering er det ikke grunnlag for påstanden om uklart/uriktig faktum.

Sekretariatets forslag til vedtak

Anmodning om fornyet vurdering av Skatteklagenemndas vedtak SKNS1-2022-11 avvises.

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 24.11.2022

Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Geir Høydalsvik, medlem

                        Eli Krogstad, medlem

                        Anne Marit Vigdal, medlem

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Nemnda sluttet seg enstemmig til sekretariatets innstilling.

                                               B e s l u t n i n g:

Anmodning om fornyet vurdering av Skatteklagenemndas vedtak SKNS1-2022-11 avvises.