Lovhenvisninger:. Skatteloven § 6-53, skatteforvaltningsloven § 14-3

[Dokumentliste]

Saksforholdet

Skattekontoret har i sin uttalelse til klageinstansen opplyst følgende om saksforholdet:

«Den 07.01.2020 kjøpte skattepliktige 2 500 aksjer for kr 502 350 i selskapet A AS. Ervervelsen var i selskapets aksjonærregisteroppgave registrert som «Stiftelse/Nyemisjon med inntektsfradrag».

I skattemeldingen for 2020 som ble levert den 03.05.2021 var det i post 3.3.14, «Fradrag for investering i oppstartselskap», ført opp kr 502 350.

Senere, den 01.12.2020, solgte skattepliktige alle aksjene til sitt heleide holdingselskap, B AS

Den 07.01.2022 varslet skattekontoret om at fastsettelsen for 2020 ville bli endret, og at det ville bli vurdert å ilegge tilleggsskatt.

Skattepliktige besvarte ikke varselet, og den 24.02.2022 fatter skattekontoret vedtak hvor fradraget i post 3.3.14 ble endret fra kr 502 350 til kr 0. Det ble ilagt tilleggsskatt med 10 %.

Når det gjelder selve fradraget skriver skattekontoret:

«Innsendt aksjonærregisteroppgave for A AS for 2020 viser at du solgte aksjene i selskapet den 01.12.2020. Du er derfor ikke berettiget inntektsfradrag for aksjeinnskuddet på kr 502 350 som ble foretatt 07.01.2020.»

Når det gjelder ileggelse av tilleggsskatt skriver skattekontoret:

«Skattekontoret finner at det foreligger klar sannsynlighetsovervekt for at du har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger. Begrunnelsen for dette er at innsendt aksjonærregisteroppgave viser at du solgte aksjene i A AS den 01.12.2020 og du er dermed ikke berettiget inntektsfradrag etter skatteinsentivordningen. Dette har videre medført en skattemessig fordel da du har fått et fradrag du ikke har krav på. Den skattemessige fordelen anses også bevist med klar sannsynlighetsovervekt. Den består av den skattemessige fordelen du oppnådde ved å få fradrag med kr 502 350.»

Sekretariatet for Skatteklagenemnda mottok sakens dokumenter sammen med skattekontorets redegjørelse den 16. mai 2022. Sekretariatets utkast til innstilling i saken ble sendt på innsyn til den skattepliktige den 17. januar med frist på to uker for å inngi merknader. Sekretariatet har pr. 9. februar ikke mottatt merknader.

Skattepliktiges anførsler

Skattekontoret har gjengitt den skattepliktiges anførsler slik:

«Klager anfører at skattekontoret tolker regelverket feil når det legges til grunn at han har realisert aksjene sine i A AS. Han skriver at han fremdeles er eier av aksjene, men nå via sitt holdingselskap. Aksjene ble «solgt» til holdingselskapet, men ikke «realisert» da han fremdeles har full råderett over dem.

Fra klagen siteres:

«Det er tre grunner til at det vil være urimelig å redusere inntektsfradraget for 2020 og urimelig å ilegge tilleggsskatt. Den første grunnen er at jeg handlet i god tro og på oppfordring fra daglig leder i selskapet jeg investerte i. Jeg hadde all grunn til å anta at de forsto saken rett, og ga meg riktig råd i saken. Den andre grunnen er at min intensjon hele tiden har vært helt i samsvar med skatteinsentivordningen. Jeg kan er ikke ekspert på skatt og juss, og investerte i et selskap hvor jeg kjente daglig leder og ønsket å støtte et godt, men usikkert initiativ med svært lang horisont. For det tredje er det åpenbart at mitt salg av aksjene til eget holdingselskap ikke førte til at jeg tjente noe som helst, men at dette var et resultat av at jeg i første omgang feilaktig kjøpte aksjene som privatperson. Det er altså snakk om et salg, men ikke realisering av aksjene i en meningsfull forstand.

Det er sikkert slik (som Skatteetaten påpeker) at det teknisk sett er slik at mitt salg av aksjene til eget selskap kan regnes som realisering av aksjene, men det er likevel en lite rimelig og uhensiktsmessig konklusjon. For meg som privatperson er det også en veldig økonomisk byrde å skulle få inntektsfradraget redusert i ettertid, og i tillegg betale straffeskatt for noe jeg ikke hadde forutsetning for å vite var feil.»»

Skattekontorets vurderinger

Skattekontoret har vurdert klagen slik:

«Skattepliktige besvarte ikke skattekontorets varsel, og anførslene er derfor nye for skattekontoret. Det vil først tas stilling til om vilkårene for å få fradraget er oppfylt (1) før det så tas stilling til om vilkårene for å ilegge tilleggsskatt er oppfylt.

1. Er vilkårene for å få fradrag for investering i oppstartselskap oppfylt?

Vilkårene for å få fradrag for investering i oppstartselskap fremgår av skatteloven § 6-53.

Det følger av femte ledd første punktum at:

«Fradrag etter første ledd er betinget av at den personlige skattyteren beholder aksjene i minst tre kalenderår etter utløpet av det kalenderåret aksjeselskapet eller kapitalforhøyelsen er registrert.»

Skattepliktige solgte aksjene før det var gått tre år og eiertidskravet er dermed brutt. Det gjøres ikke noe forbehold for det tilfellet at aksjene selges til et heleid holdingselskap slik skattepliktige anfører.

Vilkårene er grundig gjennomgått i Skatte-ABC «Aksjer – aksjeinnskudd i oppstartselskap». Det fremgår tydelig i punkt 3.4 «Krav til eiertid» at det ikke gjøres unntak ved overføring av aksjer til eget holdingselskap. Se siste punktum i punkt 3.4.1 «generelt».

På bakgrunn av det ovennevnte mener skattekontoret at skattepliktige ikke har krav på fradrag for investering i oppstartselskap.

2. Er vilkårene for å ilegge tilleggsskatt oppfylt?

Vilkårene for å ilegge tilleggsskatt fremgår av sktfvl. § 14-3 (1):

«Tilleggsskatt ilegges skattepliktig og trekkpliktig som nevnt i § 8-8 første og annet ledd, som gir uriktig eller ufullstendig opplysning til skattemyndighetene eller unnlater å gi pliktig opplysning, når opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler.»

Beviskravet er klar sannsynlighetsovervekt, og må være oppfylt for alle vilkårene som er kumulative.

Vilkårene er objektive. Det vil si at det ikke er et vilkår for å ilegge tilleggsskatt at skattepliktige har hatt til hensikt å unndra skatt. Det er nok at det rent objektivt sett er levert en uriktig skattemelding, eller at skattepliktige har unnlatt å korrigere opplysninger.

Skattekontoret finner det bevist med klar sannsynlighetsovervekt at skattepliktige unnlot å endre skattemeldingen da han solgte aksjene, og med det brøt eiertidsvilkåret i sktl. § 6-53.

Dette medførte at beregningsgrunnlaget for skatt i 2020 ble for lavt. Skattekontoret finner det dermed bevist med klar sannsynlighetsovervekt at skattepliktige fikk en skattemessig fordel ved å unnlate å opplyse om at han hadde solgt aksjene, og med det brutt eiertidsvilkåret.

Størrelsen på den skattemessige fordelen anses bevist med klar sannsynlighetsovervekt. Den utgjør den skatt som han sparte ved at han fikk inntektsfradrag med kr 502 350 som han ikke hadde krav på.

Skattekontoret finner heller ikke at det foreligger unnskyldelige forhold som tilsier at tilleggsskatt ikke skal ilegges.

Det forutsettes at en investor som krever fradrag etter skatteinsentivordningen setter seg inn i det aktuelle regelverket, og tar en selvstendig vurdering av skatteplikten og fradragsretten. Det er ikke tilstrekkelig å stole blindt på det en eventuell medhjelper sier.

Vi kan heller ikke se at det er unnskyldelig at skattepliktige – etter egen oppfatning – har latt fradraget stå i skattemeldingen etter at han solgte aksjene til eget holdingselskap. Informasjonen ligger tilgjengelig på skattekontorets nettsider med lenker til Skatte-ABC. Han kunne også tatt kontakt med skattekontoret for å avklare forholdet.»

Sekretariatets vurderinger

Formelle forhold og konklusjon

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Klagen er rettidig og behandles. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Sekretariatet, som forbereder saken for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage ikke tas til følge. Sekretariatet slutter seg i det vesentlige til skattekontorets konklusjon og begrunnelse jf. uttalelsen som er sitert over. Sekretariatets tilleggsbemerkninger fremgår under.

Aksjeinnskudd i oppstartsselskap

Bestemmelsen om aksjeinnskudd i oppstartselskaper i skatteloven § 6-53 trådte i kraft 1. juli 2017. Ordningen medfører at personlig skattepliktige direkte eller gjennom et mellomselskap kan investere i oppstartselskaper, og på visse betingelser gis rett til å fradragsføre det investerte beløpet. Det har altså ikke skattemessig betydning hvilken av disse to skattesubjektene som i utgangspunktet kjøper aksjene.

Betingelsene i skatteloven § 6-53 er knyttet opp til både den skattepliktige, et eventuelt mellomselskap, og til oppstartsselskapet. Også betingelsene knyttet til de nevnte selskapene må være oppfylt for at den skattepliktige skal kunne fradragsføre beløpet. Ved brudd på betingelsene foreligger ikke lengre fradragsrett, og hele fradraget må tilbakeføres.

Relevant for denne saken er vilkåret om at den skattepliktige må beholde alle aksjene i minst tre år etter utløpet av det kalenderåret aksjeselskapet eller kapitalforhøyelsen er registrert i Foretaksregistret, jf. § 6-53 femte ledd, første pkt. Sekretariatet skal særlig vurdere innholdet i det ordlyden beskriver som å «beholde» aksjene innenfor den gitte tidsrammen.

Problemstillingen er om den skattepliktige fremdeles hadde aksjene i behold etter at han i desember det samme året som han kjøpte aksjene, solgte dem til sitt heleide holdingselskap B AS. Slik sekretariatet leser klagen, mener den skattepliktige at han fremdeles har aksjene i behold ettersom han er eneeier i B AS

Etter en naturlig språklig forståelse oppfatter sekretariatet begrepet «beholde» som å fortsette å ha noe i sin besittelse, eller i sin makt. Sekretariatet er enig i at den skattepliktige gjennom sitt selskap fremdeles, i hvert fall indirekte, har kontroll over aksjene etter salget i desember 2020. Dette kan tale for at han har aksjene i sin makt, altså i behold. Sekretariatet vil påpeke at han etter salget besitter aksjene på samme måte som om det var holdingsselskapet som i utgangspunktet hadde kjøpt aksjene. Som nevnt over, ville han i det tilfellet hatt fradragsrett.

Det er likevel på det rene at den skattepliktige og selskapet B AS er to ulike retts- og skattesubjekter, og at det ikke lengre er den opprinnelige kjøperen av aksjene som er eieren av aksjene. Slik sekretariatet ser det, har ikke den skattepliktige lengre aksjene i sin besittelse. De er da heller ikke i behold. Sekretariatet kan imidlertid ikke se at ordlyden i bestemmelsen entydig gir noe klart svar på om den skattepliktige hadde aksjene i behold etter salget. Løsningen må derfor finnes i andre kilder.

I forarbeidene til bestemmelsen Prop. 130 LS (2016-2017) fremgår blant annet følgende i punkt 2.3.6:

"Kravet [om eiertid] inneber at heil eller delvis realisering av aksjar erverva gjennom ordninga i laupet av eigartida, fører til at investor mister retten til heile frådraget. […]

Slik sekretariatet leser det siterte, knyttes begrepet «beholde» til realisasjonsbegrepet i skatteretten. Sekretariatet forstår dette slik at dersom aksjene blir realisert i skattemessig forstand, så er de ikke lengre i «behold».

Den skattepliktige anfører at det rent teknisk har skjedd et salg, men at aksjene ikke kan anses realisert ettersom han fremdeles har et indirekte eierskap til aksjene. Han har heller ikke tjent noe på salget. Til dette skal sekretariatet vise til skatteloven § 9-2 første ledd bokstav a, hvor det fremgår at realisasjon omfatter «overføring av eiendomsrett mot vederlag og opphør av eiendomsrett, herunder blant annet salg og gavesalg». Dette betyr at formuesobjekter som er solgt, anses realisert. Sekretariatet kan ikke se at lovens ordlyd eller forarbeidene betinger at salget skal ha skjedd med gevinst, og viser til at det i skatteloven § 9-4 første ledd gis fradrag for tap ved realisasjon i samme utstrekning som en gevinst er skattepliktig […].

Gjelder det unntak ved overføring av aksjer til mellomselskapet på grunn av at den skattepliktige fremdeles har indirekte eierskap til aksjene?

Skattekontoret mener at det klart fremgår av Skatte-ABC «Aksjeinnskudd i oppstartsselskap» punkt 3.4 om «krav til eiertid» punkt 3.4.1 «generelt» at det ikke gjøres unntak ved av aksjer til eget holdingselskap. I Skatte-ABC 2020/21 (datert 26. november 2020) står det følgende i punkt 3.4.1:

«Fradragsretten er betinget av at skattyteren beholder alle aksjene i minst tre kalenderår etter utløpet av det kalenderåret aksjeselskapet eller kapitalforhøyelsen er registrert i Foretaksregisteret, jf. sktl. § 6-53 femte ledd første punktum. Hvor aksjeinvesteringen er foretatt av et mellomliggende selskap, se pkt. 3.2, gjelder tilsvarende bindingstid for det mellomliggende selskap, jf. sktl. § 6-53 femte ledd fjerde punktum. Samme bindingstid gjelder også for skattyters eierandel i det mellomliggende selskap, jf. sktl. § 6-53 femte ledd femte punktum. Om enkelte tilfeller av overdragelse, se nedenfor.

Overdras én eller flere av aksjene som har gitt grunnlag for fradragsrett før utløpet av eiertiden, mister skattyteren retten til hele fradraget. Skattefastsettingen må da endres for det året fradrag er gitt, enten av skattyter ved endring av egenfastsettingen etter sktfvl. § 9-4 eller av skattekontoret etter sktfvl. § 12-1.»

Sekretariatet kan ikke se at skattekontorets synspunkt fremgår klart av det siterte. I 2021-utgaven (datert 4. juni 2021) av Skatte-ABC har Skattedirektoratet supplert punkt 3.4.1 med følgende:

«Dette gjelder også hvis skattyter overdrar slike aksjer i oppstartselskapet til et aksjeselskap som selv kunne gjort aksjeinnskudd i det samme selskapet, jf. sktl. § 6-53 tredje ledd.»

Etter tilføyelsen i 2021-utgaven er sekretariatet enig i at Skatte-ABCen ikke gir unntak for den foreliggende problemstillingen. Sekretariatet finner det imidlertid uklart hva Skattedirektoratet begrunner sitt synspunkt med. ABC-en viser til skatteloven § 6-53 tredje ledd. Der står følgende:

«3) Personlig skattyter gis fradrag som nevnt i første ledd for aksjeinnskudd fra aksjeselskap der den personlige skattyteren er aksjonær, til selskap som nevnt i annet ledd. Dersom aksjeselskapet som yter aksjeinnskudd har flere aksjonærer, gis den enkelte aksjonær fradrag basert på sin eierandel i selskapet»

Slik sekretariatet leser tredje ledd, bestemmer den at den skattepliktige har fradragsrett for innskudd gjort av et mellomselskap som han eier helt eller delvis. Sekretariatet kan ikke ut fra dette lese at det står noe om overdragelse fra den skattepliktige til hans aksjeselskap.

Som en oppsummering er det realisasjonen av aksjene som er avgjørende for at den skattepliktige ikke har aksjene i behold. Sekretariatet kan ikke ut fra vurderingene over, se at det er gjort unntak for realisasjon til eget aksjeselskap. Dette ser også ut til å være praksis i andre tilfeller, se Skatte-ABC «Realisasjon» punkt 3.2.3:

«Et formuesobjekt anses realisert selv om skattyter selger til eget aksjeselskap og dermed har i behold en indirekte eierinteresse, f.eks. gjennom et datterselskap, se nærmere i emnet «Aksjer – realisasjon», pkt. 3.3.»

I emnet «Aksjer – realisasjon» pkt. 3.3 står blant annet følgende:

«Det foreligger realisasjon selv om en selger etter et salg har i behold en indirekte eierinteresse gjennom et annet selskap, se HRD i Utv. 2002/639 (Rt. 2002/456) (Norsk Hydro ASA). F.eks. anses det som realisasjon når aksjer selges til et aksjeselskap som er heleid av selgeren.»

Sekretariatet er etter dette av den oppfatning at den skattepliktige ikke kan få medhold i sin anførsel. Når han har solgt aksjene til sitt heleide aksjeselskap skal dette anses som realisasjon, og dette medfører at han ikke lengre har aksjene i behold slik skatteloven § 6-53 femte ledd er å forstå.

Salget av aksjene skjedde om lag 11 måneder etter ervervet i januar 2020. Det betyr at betingelsen om eiertid i minst tre år er brutt, og at han ikke lengre har rett til fradrag for innskuddet på kr 502 350.

Tilleggsskatt

I Aksjonærregisteroppgaven for 2020 fremgår det at innskuddet på kr 502 350 er gjort med skattefradrag. I skattemeldingen for 2020 var det ikke forhåndsutfylt fradrag for aksjeinnskudd i oppstartsselskap. Den skattepliktige korrigerte da sin skattemelding, og den ble levert inn med et fradragsbeløp på kr 502 350. Den skattepliktige ble gjennom skattekontorets vedtak ilagt tilleggsskatt fordi han krevde fradrag uten å ha fradragsrett.

Den skattepliktige har i klagen påberopt seg rettsvillfarelse som unnskyldingsgrunn. Sekretariatet skal i det følgende vurdere både objektive vilkår for ileggelse av tilleggsskatt, og om det foreligger unnskyldningsgrunner i saken.

Objektive vilkår

De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt fremgår av skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd:

"Tilleggsskatt ilegges skattepliktig og trekkpliktig som nevnt i § 8-8 første og annet ledd, som gir uriktig eller ufullstendig opplysning til skattemyndighetene eller unnlater å gi pliktig opplysning, når opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler. "

Det er skattemyndighetene som må bevise at de objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt er oppfylt. Beviskravet for å ilegge ordinær tilleggsskatt er klar (kvalifisert) sannsynlighetsovervekt, jf. Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.5.3 s. 223.

Utgangspunktet for vurderingen av om det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger er hva en lojal skattepliktig vil gi av opplysninger etter en objektiv standard, jf. Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2 s. 213.

Den skattepliktiges alminnelige opplysningsplikt fremgår av skatteforvaltningsloven § 8-1:

"Den som skal levere skattemelding mv. etter dette kapitlet, skal gi riktige og fullstendige opplysninger. Vedkommende skal opptre aktsomt og lojalt slik at skatteplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og varsle skattemyndighetene om eventuelle feil."

Den skattepliktige har gitt uriktige opplysninger når opplysningene ikke stemmer med de faktiske forhold.

Begrepet ufullstendige opplysninger favner videre og er noe vagere enn begrepet uriktige opplysninger. Opplysningene vil være ufullstendige når den skattepliktige gir et fortegnet eller ufullstendig bilde av de underliggende realiteter, selv om de opplysningene som gis, isolert sett er korrekte så langt de rekker. Den skattepliktige skulle med andre ord ha gitt flere opplysninger, se Høyesterett i Rt-1992-1588 (Loffland).

Det er sekretariatets oppfatning at det foreligger klar sannsynlighetsovervekt for at den skattepliktige ga uriktige eller ufullstendige opplysninger til skattemyndighetene da han fradragsførte beløpet på kr 502 350. Det knytter seg ingen tvil til beløpets størrelse, og det er for sekretariatet klart sannsynlig at fradragsføringen kunne ført til skattemessige fordeler for den skattepliktige. De objektive vilkårene for å ilegge tilleggsskatt er med dette oppfylt.

Unnskyldelige forhold

Den skattepliktige skal ikke ilegges tilleggsskatt dersom den skattepliktiges forhold må anses unnskyldelig, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 annet ledd. Det er den skattepliktiges subjektive forhold som må vurderes.

I forarbeidene til skatteforvaltningsloven, Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2 s. 214, er det lagt til grunn at unnskyldningsgrunner etter denne bestemmelsen skal anvendes i større grad enn tidligere. Det vil si at det skal mindre til enn etter ligningsloven for å anse den skattepliktiges forhold som unnskyldelig. Det er i forarbeidene i liten grad konkretisert hvilke tilfeller som bør omfattes, men det legges til grunn at dette vil utvikle seg gjennom skattemyndighetenes praksis. Det bør imidlertid tas hensyn til om opplysningssvikten gjelder en enkeltstående feil av en ellers lojal og aktsom skattepliktig. I skatteforvaltningshåndboken vises det i denne forbindelse til om det foreligger liten grad av skyld.

Det kreves at skattemyndighetene med klar sannsynlighetsovervekt må bevise at det ikke foreligger unnskyldelige forhold. Dette er ingen endring i forhold til bestemmelsen i ligningsloven, jf. Ot.prp. nr. 82 (2008-2009) punkt 8.9.3 s. 57.

Ved vurderingen av om forholdet er unnskyldelig skal det tas hensyn til den skattepliktiges personlige forutsetninger, herunder alder, erfaring med økonomiske forhold, forutsetninger for å skaffe seg kunnskap om norske skatteregler med videre.

Den skattepliktige har i sin klage gitt opplysninger som reiser spørsmål om det foreligger unnskyldelig rettsvillfarelse, ved at han ikke trodde at det forelå brudd på eiertidsbetingelsen når han solgte aksjene til sitt heleide holdingselskap.

Skattekontoret har i sin uttalelse til klageinstansen vurdert og kommet frem til at det ikke foreligger unnskyldelig rettsvillfarelse i saken. Skattekontoret viser til at den skattepliktige som investor burde satt seg inn i regelverket. Det vises også til at det ligger informasjon tilgjengelig på skattekontorets lenker til Skatte-ABC.

Sekretariatet viser til Ot. prp. nr. 82 (2008-2009) punkt 8.3.2 hvor det blant annet fremgår:

"Et annet eksempel på tilfeller hvor en opplysningsfeil kan være unnskyldelig, er hvor det har vært generelt lett å misforstå en bestemmelse om skatte- eller oppgaveplikt. Opplysningsfeil som bare skyldes det forhold at en rettsregel er uklar, vil ikke være unnskyldelig. Dersom skattyter innser eller bør innse at det kan være tvil om hvordan en bestemmelse skal forstås, skal han eller hun gi utfyllende opplysninger om dette i selvangivelsen slik at ligningsmyndighetene får tilstrekkelig med opplysninger til å vurdere hva som er den riktige skattemessige bedømmelse av forholdet. Den klare hovedregelen vil derfor fortsatt være at rettsvillfarelse ikke vil være et unnskyldelig forhold. Bare i helt spesielle situasjoner kan det være grunn til å fravike dette utgangspunktet. Det kan for eksempel dreie seg om tolkning av en ny bestemmelse som kan være uklar eller som misforstås av andre grunner. I slike tilfeller kan det fremstå som svært strengt å ilegge tilleggsskatt, dersom skattyterne har gjort så godt de har kunnet, men likevel misforstår på en aktsom måte og dermed ikke oppfyller opplysningsplikten. Etter departementets oppfatning er det vanskelig å se for seg at dette vil kunne gjelde profesjonelle næringsdrivende, men det kan være aktuelt for lønnstakere og pensjonister i helt spesielle tilfeller." (sekretariatets understrekning)

Med henvisning til forarbeidene som er sitert over, skal sekretariatet vurdere om skatteinsentivordningen var en "ny bestemmelse som kan være uklar eller som misforstås av andre grunner".

Ordningen ble innført ved lov 1. juli 2017, og var derfor en relativt ny bestemmelse da den skattepliktige kjøpte de angjeldende aksjene i januar 2020 og solgte de i desember det året. Da han leverte skattemeldingen 3. mai 2021 var bestemmelsen om lag fire år gammel.

Skatteklagenemndas vedtak NS 75/2021 omhandlet eiertidsvilkåret i skatteloven § 6-53. Den skattepliktige i den saken solgte aksjene i april 2019, det vil si da bestemmelsen var under to år gammel. Han skulle gitt beskjed om salget umiddelbart eller innen kort tid. Nemnda mente at den skattepliktige hadde hatt rimelig tid til å sette seg inn i det gjeldende regelverket. Slik sekretariatet oppfatter det, er det i utgangspunktet mindre grunn til å anse bestemmelsen som ny i den foreliggende saken enn i NS 75/2021, da det i foreliggende sak har gått lengre tid fra bestemmelsen kom til realisasjonen skjedde. Det peker i retning av å ikke anse bestemmelsen som «ny», verken da han solgte aksjene eller da han leverte skattemeldingen.

Som det fremgår av sekretariatets vurderinger over, vil en ordlydsfortolkning av den relevante bestemmelsen ikke gi et klart og entydig svar på om eiertidsbetingelsen ble brutt ved salget til holdingselskapet. Den kan forstås både som at aksjene var og ikke var i behold etter realisasjonen. Da den skattepliktige leverte skattemeldingen 3. mai 2021, stod det heller ikke noe klart i Skatte-ABCen om problemstillingen. Bestemmelsen må derfor, i et tilfelle som det foreliggende, kunne oppfattes som noe uklar på innleveringstidspunktet. Når dette ses i sammenheng med at den skattepliktige ville hatt fradrag dersom hans aksjeselskap hadde kjøpt aksjene fra oppstartsselskapet (og ikke fra den skattepliktige) og at Aksjonærregisteroppgaven oppga innskuddet som en investering med skattefradrag, har sekretariatet forståelse for at bestemmelsen ble misforstått. Den skattepliktige kan derfor ikke i særlig grad bebreides for sin uriktige rettsoppfatning.

Sekretariatet har etter en konkret helhetsvurdering kommet til at det foreligger unnskyldelig rettsvillfarelse i saken.

Oppsummering om unnskyldelige forhold

For å kunne ilegge tilleggsskatt må det, som nevnt over, bevises med klar sannsynlighetsovervekt at det ikke foreligger unnskyldelige forhold. Det er etter sekretariatets vurdering ikke bevist med klar sannsynlighetsovervekt at det ikke foreligger unnskyldningsgrunner som fritar for tilleggsskatt jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 annet ledd. Sekretariatet innstiller derfor på at det ikke ilegges tilleggsskatt i saken.

Sekretariatets forslag til vedtak

Klagen tas delvis til følge. Tilleggsskatt ilegges ikke.

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 16.03.2023

Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Ellen Beate Lunde, medlem

                        Wenche B. Riiser, medlem

                        Aksel B. Stenhamar, medlem

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Nemnda sluttet seg til innstillingen. Nemnda bemerket at grunnen til at Skatte ABC fikk den omtalte tilføyelsen i 2021 kan være at fradragsbestemmelsen i skatteloven § 6-53 kunne misforstås ved overdragelse til eget selskap i investeringsåret. Etter en konkret vurdering av skattepliktiges forhold og den anførte tolkningstvilen, mener nemnda at det ikke foreligger klar sannsynlighetsovervekt for at det ikke foreligger unnskyldelig rettsvillfarelse.

Nemnda traff deretter følgende enstemmige

                                                                         v e d t a k:

Klagen tas delvis til følge ved at tilleggsskatt ikke ilegges.