Skatteklagenemnda

Ileggelse av tilleggsskatt - spørsmål om det foreligger unnskyldelige forhold

  • Publisert:
  • Avgitt: 09.11.2022
Saksnummer SKNS1-2022-86

Saken gjelder ileggelse av tilleggsskatt, skatteforvaltningsloven §§ 14-3 til 14-5. Spørsmål om det foreligger unnskyldelige forhold etter skatteforvaltningsloven § 14-3 annet ledd. 

Omtvistet beløp er ilagt tilleggsskatt med kr 23 276.

Saken er en del av et større sakskompleks hvor det er sendt inn felles klage for 42 skattepliktige. Selv om 20 av sakene gjelder beløp hvor skattemessig virkning er under kr 25 000, undergis de felles behandling i Skatteklagenemnda.

Sekretariatet for Skatteklagenemnda innstiller på at den skattepliktiges klage ikke tas til følge.

Lovhenvisninger: Skatteforvaltningsloven §§ 14-3 til 14-5

[Dokumentliste]

Saksforholdet

A (skattepliktige) var i 2019 bosatt i Polen. Han var ansatt i selskapet B Ltd, og ble utleid til selskapet C Ltd.

Advokatfirmaet D AS (heretter omtalt D) leverte på vegne av den skattepliktige skattemelding for 2019 med vedlegg datert 29. mai 2020. I vedlegg var det anført at den skattepliktige ikke var skattepliktig til Norge fordi inntekten relaterte seg til arbeid [...] i Norge, og at det skulle hensyntas ved skattefastsettingen for 2019. Videre ble det opplyst at den skattepliktige var ansatt i selskapet B Ltd, og ble leid inn til selskapet C Ltd, som eier av [...]. Innleieselskapet hadde instruksjonsmyndighet over arbeidstakeren. D anførte at innleieselskapet ikke hadde skatteplikt til Norge da det ikke ble utøvd virksomhet […].

Ordinært skatteoppgjør 2019 datert 12. august 2020 var i samsvar med egenfastsetting. Den skattepliktige ble ilagt 8,2 % trygdeavgift, men det ble ikke beregnet inntektsskatt.

D representerte et antall ansatte i det samme selskapet og skattekontoret tok kontakt med dem i september 2020 for å klarlegge faktum.

D opplyste i e-post datert 12. oktober 2020 at de konfererte internt om skatteplikten til selskapet C Ltd og at de trengte tid til dette. D ønsket på dette tidspunkt å understreke at selskapets ledelse ikke opererte fra/satt i Norge, og det ikke burde være noen tvil om at selskapet C Ltd var hjemmehørende i utlandet.

I telefonsamtale den 26. oktober 2020 bekreftet D at eierselskapet C Ltd var hjemmehørende i Norge i inntektsåret 2019. I denne forbindelse ble D bedt om en oversikt over hvilke ansatte de representerte.

Skattekontoret varslet i brev datert 23. november 2020 om at skattekontoret vurderte å endre inntekt i post 2.1.1 og ilegge tilleggsskatt. Det ble varslet om at skattepliktiges inntekt anses som skattepliktig til Norge etter skatteloven § 2-3 annet ledd, og at skatteavtalen mellom Norge og Polen ikke begrenser Norges rett til å beskatte inntekten, jf. artikkel 14 nr. 2 bokstav b. Den varslede endringen ble begrunnet med at skattekontoret vurderte eierselskapet C Ltd for å være skattemessig hjemmehørende i Norge i henhold til skatteloven § 2-2 syvende ledd bokstav b, og at den skattepliktige dermed hadde norsk arbeidsgiver.

Samtidig ble det varslet om ileggelse av 20 % tilleggsskatt.

D opplyste i e-post datert 27. november 2020 at selskapet C Ltd sin skattemessige status i Norge var avgjort på selskapsnivå, uten at de ansatte hadde kjennskap til dette eller hvilken konsekvens det fikk for dem. I samme e-post ønsket D utsatt tilsvarsfrist for å få tid til å klarlegge faktum, og utsatt gjennomføring av fastsettingen.

I e-post 27. november 2020 sendte skattekontoret e-post med informasjon om at det skal gis minst tre ukers frist for å uttale seg ved varsel om ileggelse av tilleggsskatt, jf. skatteforvaltningsloven § 14-8. Skattekontoret innvilget ikke ytterligere fristutsettelse, ettersom det ikke ble ansett for å være behov for mer tid til å klarlegge faktum med tanke på den tid de skattepliktige hadde fått i forkant av varsel. Utsatt gjennomføring av fastsettingen ble heller ikke innvilget.

D opplyste i tilsvar datert 7. desember 2020 at de er uenige med skattekontoret i vurderingen av at det foreligger klar sannsynlighetsovervekt for at vilkårene for å ilegge tilleggsskatt er oppfylt. Deres mening er at forholdene klart må anses som unnskyldelige etter skatteforvaltningsloven § 14-3 andre ledd.

Skattekontoret fattet vedtak 23. februar 2021. Etter innvilget utsettelse med klagefristen ble vedtaket påklaget i brev datert 11. juni 2021.

Skattekontorets uttalelse til sekretariatet ble mottatt 20. april 2022.

Sekretariatets utkast til innstilling ble sendt skattepliktiges fullmektig 15. september 2022. Det er ikke mottatt merknader.

Skattepliktiges anførsler

Den skattepliktige, ved Advokatfirmaet D/advokat E, presiserer at det er enighet om at den ansatte er skattepliktig for hele sin inntekt i Norge i 2019, som følge av at innleieselskapet C Ltd er blitt skattemessig hjemmehørende i Norge. Klagen gjelder kun vedtaket om ilagt tilleggsskatt med 20 %.

Den skattepliktige anfører at det ikke skal ilegges tilleggsskatt, da vilkårene for å ilegge tilleggsskatt ikke er oppfylt. Det anføres at forholdene klart må anses som unnskyldelige, jf. sktfvl. § 14-3 annet ledd.

Ifølge den skattepliktige tilsier ordlyden i bestemmelsen at den skattepliktige må ha vært i god tro om de forhold som har utgjort de uriktige opplysningene som har kunnet ledet til en skattemessig fordel. Forarbeidene angir at det skal være en lavere terskel for å anvende unnskyldningsgrunner enn det som tidligere fulgte av ligningslovens bestemmelser. Det er skattemyndighetene som har bevisbyrden i saker om tilleggsskatt og som må bevise at det aktuelle forholdet ikke er unnskyldelig med klar sannsynlighetsovervekt. Det anføres videre at det følger av Rt 2008 s. 1409 at det må foreligge klar sannsynlighetsovervekt for at den skattepliktige skal kunne klandres for at det kan ilegges tilleggsskatt. 

Det anføres i klagen at det foreligger flere momenter som bør tillegges betydelig vekt som unnskyldelige i denne saken.

Det anføres at arbeidsgiveren har gitt korrekte opplysninger om skattyternes lønn opptjent på […] eventuelt på norsk kontinentalsokkel og at total lønn innvunnet i Norge dermed hele tiden har vært kjent for skattemyndighetene. Endring av egenfastsettingene basert på skattefritak etter skatteavtalen innebar dermed kun en allokering av lønn til beskatning i Norge, basert på dager med arbeid på henholdsvis […] og arbeid på norsk sokkel. Hensikten med endringene var følgelig ikke å unndra inntekter fra beskatning, men å oppnå riktig beskatning utfra de opplysningene den enkelte skattyter hadde på tidspunktet.

Det vises videre til at håndteringen av skattetrekk og utbetaling av lønn i alle år er håndtert av personal- og lønnsavdelingen i [...] på vegne av A Ltd. I henhold til klagen var det ingen i den operative delen av personal- og lønnsavdelingen som kjente, eller burde kjent til de organisatoriske endringene, og de hadde dermed ingen forutsetninger for å vite at de juridiske forutsetningene for skattefritak ikke lenger var til stede. Det samme anføres også å gjelde de ansatte, som overhodet ikke var involvert i disse vurderingene. Hvorvidt innleieselskapet anses hjemmehørende i Norge for skatteformål anføres å være et forhold som de ansatte med rimelighet ikke kan forventes å ha kompetanse til å forutse eller forstå følgene av. 

Det anføres at grunnlaget for endringene av egenfastsetting til de ansatte ble grundig redegjort for i brevs form, hvor faktum og oppfatninger rundt rettstilstanden ble nøye gjennomgått. I HR-2017-1851-A (Skårer Syd Holding AS) påpekte Høyesterett at dette i seg selv er et moment i vurderingen av om tilleggsavgift skal ilegges, jf. avsnitt 66 i dommen. Det anføres at vedlegget som ble sendt inn i saken oppfyller kravene som stilles til forklarende vedlegg i dommen. 

I tillegg anføres det i klagen at skattemyndighetene på et tidspunkt må ha vurdert det som ble hevdet i vedlegg til skattemelding for de ansatte om faktum og rettsregler. Det ble på bakgrunn av dette utstedt nye skatteoppgjør i august 2020, etter at endringene var sendt inn. Det vises til at ansatte som kun hadde jobbet på [...] og først var vurdert som skattepliktige, ble da vurdert som unntatt beskatning. Dette underbygges av at det kun som vedlegg til brevet ble sendt inn en oversikt over beløp for lønn opptjent på [...], og da at det ikke ble gjort korrigeringer direkte i de ansattes skattemeldinger.

Det anføres at Skatteetaten i vedtaket i for stor grad legger vekt på at de ansatte ble bistått av rådgivere i D. Det vises til at de organisatoriske endringene var ukjent for de ansvarlige i personal og lønnsavdelingen i […]-konsernet, som også var kontaktpersoner for rådgiverne i D, og at det ikke kan forventes at rådgiverne skal ha kunnskap om dette. I denne sammenheng vises det til at de ansatte ble bistått av rådgivere ved D sitt kontor i [Sted 2], som utelukkende har håndtert spørsmål knyttet til personbeskatning og trygd. 

Det opplyses at rådgivere ved D sitt kontor i [Sted 1], i et selvstendig engasjement, har bistått […]-konsernet med selskaps- og skatterettslige forhold som har påvirket resultatet i denne saken, men at rådgivningen fra henholdsvis D [Sted 2] og D [Sted 1] er utført i henhold til ulike engasjementsbrev, med ulike rådgivere, ulikt mandat og ulike saksansvarlige advokater. Det vises til at det i advokatvirksomhet er strenge regler om taushetsplikt og krav til fortrolighet, og til at opplysninger skal ikke deles uten at det er særlig behov for dette, også innad i et advokatfirma. I tillegg kommer at opplysninger også kan være sensitive ovenfor børs mv. Det anføres videre at det ikke er konkretisert hvilke alternative handlinger rådgivere for de ansatte med rimelighet skal kunne foreta seg i en slik situasjon. Bistand i forbindelse med de ansattes skattemeldinger anføres å kunne sammenlignes med masseforvaltning i Skatteetaten, hvor det ikke er kapasitet eller mulighet for en inngående individuell vurdering. Det anføres videre at det ikke er bevismessig faktisk dekning for å slå fast at arbeidstakers hjelper har utøvd uaktsomhet, og tilleggsskatt skal da ikke ilegges ettersom det da foreligger unnskyldelige forhold. 

Skattekontorets vurderinger

Skattekontoret mener at den skattepliktiges anførsler ikke kan føre frem. Innledningsvis presiserer skattekontoret at den skattepliktige er ansatt i B Ltd og har vært bistått av rådgiver (Advokatfirmaet D) i forbindelse med levering av skattemeldingen for 2019. Skattekontoret bemerker at det bla. fremgår av Rt 2008 s. 1409 at beviskravet for å ilegge ordinær tilleggsskatt er klar sannsynlighetsovervekt. I foreliggende sak har skattekontoret lagt til grunn at det er klar sannsynlighetsovervekt for at de objektive vilkårene i sktfvl. § 14-3 første ledd er oppfylt og for at det ikke foreligger unnskyldelige forhold, jf. § 14-3 annet ledd. 

Hvorvidt det foreligger unnskyldelige forhold må vurderes i hvert tilfelle og for hver post som er aktuell (Skatteforvaltningshåndboken 5. utg. 2019 s. 591 flg.). Ved vurderingen av om det foreligger unnskyldelige forhold, skal tas hensyn til den skattepliktiges personlige forutsetninger, for eksempel alder, erfaring med økonomiske forhold, forutsetninger for å skaffe seg kunnskap om norske skatteregler med videre. Tidligere bestemmelse i ligningsloven for unnskyldelige forhold var formulert slik at tilleggsskatt ikke skal ilegges når forholdet må anses som unnskyldelig på grunn av sykdom, alderdom, uerfarenhet eller annen årsak. Det er uttalt i forarbeidene (Prop. 38 L s. 214 flg.) at unnskyldningsgrunner bør benyttes i større utstrekning enn tidligere. Som det fremgår av vedtaket mener skattekontoret at det i denne saken må tas hensyn til at den skattepliktige har vært bistått av en profesjonell rådgiver ved innlevering av skattemeldingen, jf. også nedenfor. 

Skattekontoret påpeker at det i vedlegg til skattemeldingen datert 29.05.2020 ble bedt om at den skattepliktiges lønn opptjent på […] skulle unntas fra beskatning i Norge ved skattefastsettingen for 2019. Hvorvidt total lønn hele tiden har vært kjent for skattemyndighetene endrer ikke på dette. Ileggelse av tilleggsskatt med 20 % forutsetter videre ikke at det foreligger hensikt med hensyn til å unndra inntekter fra beskatning. Etter skattekontorets vurdering kan dette forhold ikke medføre at forholdet anses som unnskyldelig. Det vises for øvrig til vedtaket. 

Skattekontoret påpeker videre at plikten til å gi opplysninger til skattemyndighetene og kravet om at opplysningene skal være riktige og fullstendige påhviler den skattepliktige selv, jr. forarbeidene til Skatteforvaltningsloven (Prop. 38 L s. 214). I tilfeller hvor andre enn den skattepliktige har vært involvert i oppfyllelse av pliktene ovenfor skattemyndighetene, er det klart at den skattepliktige må identifiseres med eventuelle feil som disse har begått. Skattekontoret påpeker at den skattepliktige har vært bistått av profesjonell rådgiver ved innsendelsen av skattemeldingen for det aktuelle inntektsåret. Hvorvidt skattetrekk og utbetaling av lønn er håndtert av personal- og lønnsavdelingen i [...]-konsernet har dermed, etter skattekontorets oppfatning, ikke betydning for vurderingen av om det foreligger unnskyldelige forhold. Siden den skattepliktige har vært bistått av profesjonell rådgiver mener skattekontoret at hvorvidt forholdet var kjent for lønnsavdelingen hos arbeidsgiveren, eller den ansatte, heller ikke har betydning for vurderingen av om det foreligger unnskyldelige forhold. Det vises for øvrig til vedtaket og til skattekontorets merknader nedenfor om betydningen av bistand fra rådgiver (klagens punkt 3.5).

Skattekontoret påpeker at HR-2017-1851-A gjaldt spørsmål om fradragsføring av merverdiavgift og ileggelse av tilleggsavgift (nå tilleggsskatt). Høyesterett konkluderte i dommen med at merverdiavgift knyttet til de aktuelle kostnadene ikke var fradragsberettiget og at tilleggsavgift (etter de tidligere reglene om tilleggsavgift i merverdiavgiftsloven) skulle ilegges. Videre viste Høyesterett til at selskapet kunne ha unngått tilleggsavgift ved å gi et forklarende vedlegg til oppgaven. Når det gjelder innholdet i et slikt vedlegg, viste Høyesterett til at den skattepliktige på en utfyllende måte må ha redegjort for faktum og hvorledes regelverk er vurdert, jf. de tidligere retningslinjene for ileggelse av tilleggsavgift. Skattekontoret mener dermed at vedlegget som ble sendt inn sammen med skattemeldingen i denne saken ikke oppfyller de krav som stilles til forklarende vedlegg i HR-2017-1851-A. Tvert imot mener skattekontoret at det ble gitt uriktige/ufullstendige opplysninger i det aktuelle vedlegget, jf. også nedenfor. Skattekontoret viser til at det ble opplyst i vedlegget at innleieselskapet C Ltd ikke er skattemessig hjemmehørende i Norge i 2019 og at inntekten dermed skulle unntas fra beskatning i Norge. I motsetning til det som ble opplyst i vedlegget var imidlertid C Ltd skattemessig hjemmehørende i Norge i 2019 og inntekten var ikke unntatt norsk beskatningsrett. Skattekontoret viser for øvrig til vedtaket. 

Skattekontoret har i vedtaket lagt til grunn at den skattepliktige med klar sannsynlighetsovervekt har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger i vedlegg til skattemeldingen for 2019. Tilleggsskatt kan også ilegges på grunnlag av uriktige/ufullstendige opplysninger som er gitt i vedlegg til skattemeldingen. I tillegg til begrunnelsen i vedtaket vil skattekontoret presisere følgende. Utgangspunktet for vurderingen av om den skattepliktige har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger er om opplysningsplikten er oppfylt, jf. sktfvl. § 8-1. I henhold til denne bestemmelsen skal den skattepliktige opptre aktsomt og lojalt slik at skatteplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og varsle skattemyndighetene om eventuelle feil. Det er gitt uriktige opplysninger når de opplysningene som den skattepliktige har gitt ikke stemmer med de faktiske forholdene. 

En skattepliktig anses videre for å ha gitt ufullstendige opplysninger dersom han ikke har gitt de opplysningene som man etter en objektiv vurdering finner at han burde ha gitt, jf.  Rt. 1992/1588 (Loffland Brothers North Sea Inc.) I denne dommen uttalte Høyesterett at dersom det er «gitt opplysninger som gjør at ligningsmyndighetene må anses å ha fått tilstrekkelig grunnlag for å ta opp det aktuelle skattespørsmål, slik at de gjennom adgangen til å skaffe seg ytterligere opplysninger vil kunne få et tilstrekkelig vurderingsgrunnlag, bør opplysningene i utgangspunktet anses tilstrekkelige». Hvis det er tvil om et relevant faktisk forhold, må dermed den skattepliktige gjøre oppmerksom på det, slik at skattemyndighetene blir oppmerksomme på tvilen og kan foreta egne vurderinger, eventuelt etter å ha innhentet mer opplysninger, jf. Skatteforvaltningshåndboken s. 583. 

Skattekontoret påpeker at det i vedlegget til skattemeldingen blant annet fremgår at innleieselskapet C Ltd ikke var skattemessig hjemmehørende i Norge i 2019. Det uttrykkes ikke tvil om dette i vedlegget. Skattekontoret bemerker at det ikke kan påregnes at alle saker som gjelder skatteplikt blir undersøkt av skattemyndighetene og at det, slik vedlegget er formulert, er en risiko for at vedlegget ville ha blitt lagt til grunn uten nærmere undersøkelser. Det vises for øvrig til vedtaket.

Skattekontoret påpeker at den skattepliktige har mottatt et skatteoppgjør i henhold til egenfastsetting. Skattekontoret har imidlertid etter dette varslet om endring av den skattepliktiges skattefastsetting, jf. brev av 23.11.2020.

Skattekontoret påpeker at tilleggsskatt kan ilegges på objektivt grunnlag etter sktfvl. § 14-3 første ledd. Videre har skattekontoret i vedtaket lagt til grunn at det er klar sannsynlighetsovervekt for at den skattepliktiges forhold ikke er å anse som unnskyldelig etter sktfvl. § 14-3 annet ledd. Det vises i vedtaket til at den skattepliktige er ansvarlig for opplysningene inngitt i tilknytning til skattemeldingen og også har ansvaret for feil som medhjelpere har begått. I dette tilfellet har den skattepliktige vært bistått av rådgiver, som har sendt inn vedlegg til skattemeldingen. I vedlegget har den skattepliktiges rådgiver blant annet uriktig opplyst at innleieselskapet C Ltd ikke er hjemmehørende i Norge og at den skattepliktiges inntekt dermed skal unntas fra beskatning i Norge. Som det fremgår av vedtaket, var imidlertid innleieselskapet C Ltd hjemmehørende i Norge fra og med mai 2018. Skattekontoret presiserer at den skattepliktiges rådgiver er en profesjonell aktør og mener at det ikke er et unnskyldelig forhold at rådgivers kontaktpersoner eller rådgiver selv ikke var kjent med at innleieselskapet var skattemessig hjemmehørende i Norge i 2019. I forhold til vedtaket presiserer skattekontoret at dette gjelder uavhengig av hva den skattepliktiges rådgiver var eller burde være klar over. Hvorvidt den skattepliktiges rådgiver ikke har kapasitet/mulighet for en individuell vurdering i forbindelse med innlevering av ansattes skattemeldinger er, etter skattekontorets vurdering, heller ikke et unnskyldelig forhold. Skattekontoret viser her til den skattepliktiges opplysningsplikt etter sktfvl. § 8-1, jf. ovenfor. 

Når det gjelder spørsmålet om hvilke alternative handlinger de ansattes rådgiver med rimelighet skal kunne foreta seg i en slik situasjon, bemerker skattekontoret at den skattepliktiges opplysningsplikt forutsetter at den som skal levere skattemelding skal gi riktige og fullstendige opplysninger. Skattekontoret forstår det slik at den uriktige informasjonen i vedlegget ble gitt på grunnlag av opplysninger som rådgiver hadde fått fra sin oppdragsgiver, B Ltd. I en slik situasjon påpeker skattekontoret at den skattepliktiges rådgiver kunne ha tatt kontakt med Skatteetaten i forhold til saken, eksempelvis ved søknad om trekkfritak, ved å be om veiledning, eller i det minste opplyst i vedlegget til skattemeldingen at opplysningene om at innleieselskapet ikke var hjemmehørende i Norge kun var basert på opplysninger fra oppdragsgiver. Skattekontoret mener at det er klar sannsynlighetsovervekt for at forholdet ikke er å anse som unnskyldelig og viser for øvrig til vedtaket.

Skattekontoret fastholder at det er klar sannsynlighetsovervekt for at vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt er oppfylt, jf. vedtaket. 

Sekretariatets vurderinger

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Sekretariatet, som forbereder saken for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage ikke tas til følge.

Tilleggsskatt

De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt fremgår av skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd:

"Tilleggsskatt ilegges skattepliktig og trekkpliktig som nevnt i § 8-8 første og annet ledd, som gir uriktig eller ufullstendig opplysning til skattemyndighetene eller unnlater å gi pliktig opplysning, når opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler. "

Det er skattemyndighetene som må bevise at de objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt er oppfylt. Det følger av retts- og ligningspraksis at beviskravet for å ilegge ordinær tilleggsskatt er klar (kvalifisert) sannsynlighetsovervekt, jf. Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.5.3 s. 223.

Utgangspunktet for vurderingen av om det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger er hva en lojal skattepliktig vil gi av opplysninger etter en objektiv standard, jf. Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2 s. 213.

Den skattepliktiges alminnelige opplysningsplikt fremgår av skatteforvaltningsloven § 8-1:

"Den som skal levere skattemelding mv. etter dette kapitlet, skal gi riktige og fullstendige opplysninger. Vedkommende skal opptre aktsomt og lojalt slik at skatteplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og varsle skattemyndighetene om eventuelle feil."

Den skattepliktige har gitt uriktige opplysninger når han har gitt opplysninger som ikke stemmer med de faktiske forhold. I klagen anføres det, riktignok som unnskyldelige forhold, at det er gitt opplysninger i vedlegg til skattemeldingen og at dette må tillegges vekt i forhold til om tilleggsskatt skal ilegges.

I dom inntatt i Rt.1992 side 1588(Loffland) tar Høyesterett utgangspunkt i Innst. O. nr. 44 (1979-80) s. 26 og uttaler blant annet følgende i forhold til opplysningsplikten i dagjeldende ligningslov kap. 4:

«Etter min mening må bestemmelsen forstås slik at toårsfristen gjelder der skattyteren har gitt alle de opplysningene man etter en objektiv vurdering finner at han burde ha gitt. Er det gitt opplysninger som gjør at ligningsmyndighetene må anses å ha fått tilstrekkelige grunnlag for å ta opp det aktuelle skattespørsmål, slik at de gjennom adgangen til å skaffe seg ytterligere opplysninger vil kunne få et tilstrekkelig vurderingsgrunnlag, bør opplysningene i utgangspunktet anses tilstrekkelige til at toårsfristen får anvendelse.»

I denne saken har rådgiver på vegne av skattepliktige gitt opplysninger i vedlegg, men det er enighet om at opplysningene i vedlegget ikke var korrekte. Det er altså ikke gitt ufullstendige opplysninger som i ovennevnte dom, og opplysningene i vedlegget ga ikke skattekontoret noen foranledning til å etterprøve opplysningene som ble gitt i vedlegget.

Videre anføres det at opplysninger om lønn er innrapportert til norske skattemyndigheter og at det dermed kun er tale om allokering av lønn til beskatning i Norge. Skattepliktige anfører dette som et unnskyldelig forhold, men sekretariatet vil bemerke at det er uten betydning for opplysningssvikten. Dette siden det i skattemeldingens vedlegg ble opplyst at denne inntekten skulle unntas fra beskatning I Norge etter skatteavtalen med skattepliktiges hjemland.

Det er derfor klar sannsynlighetsovervekt for at det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger i skattemeldingen for det aktuelle år.

Det er et vilkår for å ilegge tilleggsskatt at opplysningssvikten «kan føre til skattemessige fordeler», jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd. Det er skattefordel etter norske skatteregler som skal vurderes og det er da uten betydning at inntekten er skattepliktig til et annet land hvis den vurderes å være unntatt fra beskatning i Norge.

Det er klar sannsynlighetsvekt for at opplysningene om at inntekten ikke var skattepliktig til Norge kan føre til skattemessige fordeler.

Kravet om klar sannsynlighetsovervekt gjelder også størrelsen på den skattemessige fordelen som danner grunnlaget for beregning av tilleggsskattens størrelse, jf. Ot.prp. nr. 82 (2008-2009) punkt 8.9.3 s. 56 og 57.

Størrelsen på den skattemessige fordelen er ikke omtvistet, og sekretariatet mener at størrelsen på den skattemessige fordelen som danner grunnlaget for beregning av tilleggsskattens størrelse er bevist med klar sannsynlighetsovervekt.

De objektive vilkår for ileggelse av tilleggsskatt er oppfylt.

Unnskyldelige forhold

Den skattepliktige skal ikke ilegges tilleggsskatt når den skattepliktiges forhold må anses unnskyldelig, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 annet ledd. Det er den skattepliktiges subjektive forhold som må vurderes.

For at bestemmelsen skal komme til anvendelse må det foreligge en eller flere unnskyldningsgrunner. Det må være årsakssammenheng mellom de påberopte unnskyldningsgrunnene og det at den skattepliktige har gitt ligningsmyndighetene uriktige eller ufullstendige opplysninger. Det kreves at skattemyndighetene med klar sannsynlighetsovervekt må bevise at det ikke foreligger unnskyldelige forhold.

I forarbeidene til skatteforvaltningsloven, Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2 s. 214, er det lagt til grunn at unnskyldningsgrunner skal anvendes i større grad enn tidligere. Det er i forarbeidene i liten grad konkretisert hvilke tilfeller som bør omfattes av unnskyldelige forhold. Det legges til grunn at dette vil utvikle seg gjennom skattemyndighetenes praksis. Det bør tas hensyn til om opplysningssvikten gjelder en enkeltstående feil av en ellers lojal og aktsom skattepliktig. I skatteforvaltningshåndboken vises det i denne forbindelse til om det foreligger liten grad av skyld.

Ved vurderingen av om forholdet er unnskyldelig skal det tas hensyn til den skattepliktiges personlige forutsetninger, herunder alder, erfaring med økonomiske forhold, forutsetninger for å skaffe seg kunnskap om norske skatteregler med videre.

Etter sekretariatets syn er skattepliktiges hovedanførsel om skattepliktige skal identifiseres med feil begått av medhjelper.

Skatteforvaltningsloven har ingen egen bestemmelse som tydeliggjør skattepliktiges ansvar for medhjelpers og nær families handlinger i tilknytning til opplysningsplikten overfor skattemyndighetene. Det er imidlertid lang praksis for at den skattepliktige svarer for medhjelperes, herunder eventuell families, handlinger ved vurderingen av om det skal ilegges ordinær tilleggsskatt. Det er den skattepliktige som er ansvarlig for at alle opplysninger som gis til ligningsmyndighetene er riktige og fullstendige og at pliktige opplysninger blir gitt, jf. Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2 s. 214.

Utdrag fra Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2 s. 214 som det vises til ovenfor:

"Ligningsloven har ingen egen bestemmelse som tydeliggjør skattepliktiges ansvar for medhjelperes og nær families handlinger i tilknytning til opplysningsplikten overfor skattemyndighetene. Det er imidlertid lang praksis for at skattyter svarer for medhjelperes, herunder eventuell families, handlinger ved vurderingen av om det skal ilegges ordinær tilleggsskatt. Det er skattyter som er ansvarlig for at alle opplysninger som gis til ligningsmyndighetene er riktige og fullstendige og at pliktige opplysninger blir gitt. I merverdiavgiftsloven, særavgiftsloven og motorkjøretøy- og båtavgiftsloven er det egne bestemmelser om at den avgiftspliktige svarer for medhjelperes, ektefelles og barns handlinger. Departementet mener det er unødvendig å ha en egen bestemmelse om identifikasjon med medhjelper. Plikten til å gi opplysninger, og kravet om at disse skal være riktige og fullstendige, påhviler den skattepliktige selv. I tilfeller hvor andre enn den skattepliktige har vært involvert i oppfyllelse av pliktene overfor skattemyndighetene, er det klart at den skattepliktige må identifiseres med eventuelle feil som disse har begått. Departementet foreslår derfor ingen egen bestemmelse om dette."

Sekretariatet er enig med skattekontoret i at det ikke er et unnskyldelig forhold at rådgiver ikke var kjent med at innleieselskapet var skattemessig hjemmehørende i Norge i 2019.  Skattepliktige må identifiseres med at rådgiver ikke har foretatt tilstrekkelige undersøkelser for å kunne levere en korrekt skattemelding på skattepliktiges vegne. Etter sekretariatets syn er det ikke et unnskyldelig forhold at skattepliktiges rådgiver ikke har kapasitet for en individuell vurdering i forbindelse med innlevering av ansattes skattemeldinger.  Det må forutsettes at når rådgiver på vegne av skattepliktige gir konkrete opplysninger om grunnlaget for skatteplikt, har han foretatt nødvendige undersøkelser i forhold om opplysningene er korrekte. De forhold som anføres som bakgrunn for opplysningssvikten, herunder manglende informasjonsutveksling internt i rådgiverselskapet, og at det kun er spørsmål om allokering av inntekt, er heller ikke unnskyldelige forhold. Sekretariatet viser til skattekontorets vurdering av dette.

Sekretariatet mener at det er klar sannsynlighetsovervekt for at det ikke foreligger unnskyldelige forhold.

Alle vilkårene for å ilegge tilleggsskatt er oppfylt.

Satsen for tilleggsskatt

Skattekontoret har beregnet tilleggsskatt med 20 prosent. Sekretariatet er enig i at dette er riktig sats i henhold til skatteforvaltningsloven § 14-5 første ledd.

Sekretariatets forslag til vedtak

Klagen tas ikke til følge.

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 09.11.2022


Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Hjørdis Larsen, medlem

                        Synnøve E. Nordnes, medlem

                        Jarle Aarseth, medlem             

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Nemnda sluttet seg til sekretariatets innstilling og traff følgende enstemmige 

                                                        v e d t a k: 

Klagen tas ikke til følge.