Skatteklagenemnda

Omklassifisering fra aksjonærlån til utbytte

  • Publisert:
  • Avgitt: 21.01.2021
Saksnummer SKNS1-2021-13

Saken gjelder klage på ulovlig utbytte etter skatteloven § 10-11 fjerde ledd, jf. FSFIN § 10-11-1 bokstav b. Overføring fra selskap er ansett som aksjonærlån og beskattet som utbytte. Omtvistet beløp er kr 210 227.

 

 

Klagen tas til følge.

Lovhenvisninger: Skatteloven § 10-11

Saksforholdet

Den skattepliktige er både ansatt og aksjonær i selskapet A AS. I henhold til aksjonærregisteroppgave for 2017 eide skattepliktige i 2017 60 av totalt 180 aksjer i selskapet.

Selskapet er et relativt lite selskap. Sum driftsinntekter i 2017 var 1 135 000 kroner. Per sommeren 2017 hadde selskapet ikke på plass noen ordning for debetkort til å betale selskapets løpende utlegg.

I mangel av slikt bankkort hadde selskapet for en periode brukt kontoen til skattepliktiges ektefelle, som er styremedlem i selskapet, som en slags reisekasse, hvor det ble overført penger ved behov for å kunne betale nødvendige utlegg på vegne av selskapet underveis på bussturer og ellers.

Den 2. august 2017 ble det overført 240 000 kroner til den nevnte kontoen, for å at sikre at det var midler til å dekke kostnader i forbindelse med en busstur til X og Y.

Det fremgår av kontoutskriftene som er vedlagt brev av 23. februar 2018 at størsteparten av det innskutte beløpet på 240 000 kroner ble benyttet samme dag og de påfølgende tre dager i forbindelse med turen til X og Y. I klagen er det opplyst at den 15. august 2017 gjensto det en restsaldo på konto på 52 995 kroner.

Videre fremkommer det av kontoutskriftene at kontoen er benyttet jevnlig til dekning av selskapets kostnader gjennom hele 2017, før det resterende beløp i reisekassen på kr 20 000 ble overført til konto i selskapets navn den 30. november 2017.

Grunnet de nye reglene om lån til aksjonær i skatteloven § 11-10 fjerde ledd som ble innført i 2015, innberettet A AS et utbytte til skattepliktige på aksjonærregisteroppgaven for 2017. Utbyttet ble beregnet til 217 786 kroner, som fremkommer av utbetalingen på 240 000 kroner til skattepliktiges ektefelle minus fordring ektefellen hadde på selskapet. Justert for skjermingsfradrag medførte dette at skattepliktig utbytte på kroner 210 227 var forhåndsutfylt på skattepliktiges selvangivelse for 2017.

Den 23. februar 2018 sendte skattepliktiges ektefelle inn en redegjørelse for selskapets bruk av hennes konto, hvor hun samtidig ba om at overføringen på 240 000 kroner ikke skulle anses som utbytte for skattepliktige. Det ble her opplyst at kontoen kun var til selskapets bruk, og at den ikke hadde vært benyttet privat de siste årene. Bruken av den hadde vært nødvendig fordi daglig leder ikke hadde fått på plass et debetkort tilhørende selskapets bedriftskonto, selv om han flere ganger hadde blitt bedt om å ordne dette.

Det ble også opplyst at de aktuelle bussturene hvor kortet hadde vært i bruk hadde vært kjørt av B, og altså ikke av skattepliktige eller hans ektefelle.

Ved innlevering av skattepliktiges selvangivelse for 2017, ble forhåndsutfylt utbytte på 210 227 kroner i post 3.1.5 endret til 0.

I forbindelse med skattekontorets kontroll rettet mot skattepliktig utbytte for inntektsåret 2017 ble den skattepliktige tilskrevet den 20. juni 2018 og varslet om endring av fastsettingen. Han ble varslet om at skattekontoret ville øke inntekten med kr 210 227.

Den skattepliktige kom med tilsvar den 27. juni 2018. Skattekontoret fattet vedtak i saken den 12. juli 2018 hvor post 3.1.5 ble endret fra 0 til 210 227 kroner. Den skattepliktige mottok skatteoppgjør den 15. august 2018 hvor skattepliktig utbytte var inkludert i grunnlaget for beskatning.

Vedtaket ble påklaget den 10. august 2018.

Sekretariatets innstilling ble sendt på innsyn til skattepliktige den 19. november 2020. Skattepliktige bekreftet på telefon den 25. november at han ikke hadde kommentarer til innstillingen.

Skattepliktiges anførsler

Skattepliktiges anførsler kan i hovedtrekk sammenfattes slik:

  • Overføringen var ikke for private formål.
  • Den private kontoen ble brukt fordi selskapet ikke hadde fått på plass noe debetkort, til tross for at daglig leder flere ganger hadde bedt om å få dette på plass.
  • Kontoen ble kun brukt til selskapsformål, den hadde ikke blitt brukt privat på flere år.
  • På de aktuelle bussturene hvor kortet ble brukt var det verken skattepliktige eller hans ektefelle som kjørte bussen.
  • Av det store innskuddet på 240 000 kroner i august 2017, var gjenstående saldo kun 52 995 kroner etter mindre enn to uker. Kontoen ble så gjort opp i sin helhet den 30. november samme år.
  • Forholdet utgjør verken et lån eller et utbytte. At forholdet behandles som utbytte er svært urimelig.

Skattekontorets vurderinger

Skattekontoret har vurdert klagen slik:

"Klagen har kommet innen fristen, jf. skatteforvaltningsloven § 13-4 første ledd. Klagen oppfyller kravene til form og innhold etter skatteforvaltningsloven § 13-5. Skatteklagenemnda er korrekt behandlingsorgan, jf. skatteforvaltningsloven § 13-3 andre ledd.

Den skattepliktige ber om ny vurdering av saken der uttak er ansett som aksjonærlån og fastsatt som skattepliktig utbytte.

Lån (kreditt og/eller sikkerhetsstillelse) fra aksjeselskap mv. til personlig aksjonær og deres nærstående skal f.o.m. 7. oktober 2015 anses som utbytte for mottakeren og skattlegges etter aksjonærmodellen, jf. skatteloven § 10-11 fjerde til sjette ledd.

Når selskapet utbetaler forskudd til en ansatt som er aksjonær eller nærstående til aksjonær, og dette er til dekning av selskapets kostnader, anses det som kreditt inntil aksjonæren/nærstående faktisk betaler selskapets kostnader. Midlene er da tilgjengelig på aksjonær/nærstående sin bankkonto, og rentes blant annet på aksjonær/nærstående sin hånd. Som nærstående regnes aksjonærens ektefelle eller personer som aksjonæren er i slekt eller svogerskap med i opp- eller nedstigende linje eller i sidelinjen så nær som onkel eller tante.

Ved innføringen av skatteplikten i 2015 var departementet oppmerksom på at dette kunne føre til urimelige virkninger for aksjonær som mottok forskudd til dekning av selskapets kostnader. Det er derfor gitt unntak fra skatteplikten i skatteforskrift FSFIN § 10-11-1, hvor det under bokstav b gis unntak fra kreditt under kr 100 000 som innfris innen 60 dager. Beløpsgrensen og tilbakebetalingsfristen er absolutt. Dersom forskuddet overstiger beløpsgrensen vil forskuddet være skattepliktig selv om aksjonæren/nærstående benytter forskuddet til å dekke selskapets kostnader innen 60 dager.

I denne saken ble det den 02.08.2017 utbetalt et reiseforskudd fra selskapet med kr 240 000. Utbetaling ble gjort til aksjonærens ektefelles private konto. Den skattepliktige har anført at pengene skulle brukes til reiser for de ansatte siden de ikke hadde konto med debetkort i selskapet.

Til dette vil skattekontoret bemerke at siden kreditten på dette tidspunktet er over kr 100 000 skal det etter regelverket innrapporteres som aksjonærlån, og da beskattes som utbytte hos aksjonæren. At beløpet betales tilbake eller dekker selskapets kostnader innen 60 dager har dermed ingen betydning når utbetalt beløp overstiger kr 100 000.

Når aksjonær/nærstående benytter forskuddet til å dekke selskapets kostnader vil dette regnes som en tilbakebetaling av kreditt. Slik tilbakebetaling av kreditt som tidligere er ansett som utbytte for aksjonær vil anses som innbetalt kapital for aksjonæren. Tilbakebetalingsbeløpet skal også legges til aksjonærens inngangsverdi på aksjene i selskapet, slik selskapet har gjort via sin aksjonærregisteroppgave for 2017. Aksjonær har dermed fått økt sin inngangsverdi på aksjene med kr 217 786.

På tidspunkt for utbetaling av reisekassen på kr 240 000 hadde den skattepliktiges ektefelle en fordring på selskapet på kr 22 054 i henhold til innsendt dokumentasjon, jf. hovedbok for A AS. Dersom hun ikke hadde hatt denne fordringen, ville utbytte vært kr 240 000. Utbetaling fra selskap til privat konto motregnes fordringen og beløp utover fordringen utgjør utbytte på kr 217 946. I Innsendt aksjonærregisteroppgave er utbytte innberettet til kr 217 786, en differanse på kr 160. Skattekontoret legger til grunn beløp som er innberettet og endrer ikke utbytte på grunn av beløpets størrelse.

På bakgrunn av nevnte forhold, finner skattekontoret at det utbytte som fremgår av Aksjonærregisteret og av skatteoppgjør den 15.08.2018 er korrekt. Skattepliktig utbytte ble etter reduksjon av skjermingsfradrag fastsatt til kr 210 227. Skattekontoret anbefaler at skattepliktige ikke får medhold i sin klage."

Sekretariatets vurderinger

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Sekretariatet, som forbereder saker for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage tas til følge.

Skatteloven § 10-11 fjerde ledd lyder som følger:

"Kreditt eller sikkerhetsstillelse som ytes direkte eller indirekte fra selskap som omfattes av § 10-1, samt tilsvarende utenlandsk selskap, til personlig skattyter som direkte eller indirekte eier aksjer eller andeler i selskapet, skal regnes som utbytte for skattyter. (...) Som kreditt eller sikkerhetsstillelse til vedkommende skattyter regnes også kreditt eller sikkerhetsstillelse som gis til skattyterens ektefelle eller til person som skattyteren er i slekt eller svogerskap med i opp eller nedstigende linje eller i sidelinje så nær som onkel eller tante. Departementet kan ved forskrift bestemme at enkelte typer kreditt eller sikkerhetsstillelse ikke skal anses som utbytte."

FSFIN § 10-11-1 utdyper regelen i sktl. § 10-11 fjerde ledd. Fra bestemmelsen siteres:

"Lån fra selskap til aksjonær skal ikke anses som utbytte i følgende tilfeller:

(...)

b) Kreditt under 100 000 kroner fra selskap til aksjonær dersom kreditten innfris innen 60 dager etter at den ble gitt.

(...)

d. Kreditt eller sikkerhetsstillelse som ytes fra arbeidsgiver dersom arbeidstakeren på lånetidspunktet ikke direkte eller indirekte eier mer enn fem prosent av aksjene eller andelene eller har mer enn fem prosent av stemmene på generalforsamlingen i arbeidsgiverselskapet (...)".

I denne saken eide skattepliktige i 2017 33 prosent av selskapet A AS (heretter kalt selskapet). Beløpet som ble overført til skattepliktiges ektefelles konto den 2. august 2017 var på 240 000 kroner. På denne bakgrunn anså skattekontoret at vilkårene for omklassifisering til utbytte i skatteloven § 10-11 fjerde ledd jf. FSFIN § 10-11-1 var oppfylt.

Slik sekretariatet ser saken, vil det avgjørende spørsmålet være hvorvidt uttrykket "kreditt" i skatteloven § 10-11 fjerde ledd får anvendelse på beløpet som ble overført til skattepliktiges ektefelles konto i august 2017.

Sekretariatet vil bemerke at uttrykket "kreditt" i denne sammenheng i praksis likestilles med uttrykket "lån". Som eksempel vises til FSFIN § 10-11-1, hvor det brukes "lån" i første setning, og deretter "kreditt" i underpunkt a., b. og d. samt Skatte ABC 2019/20, hvor man finner underpunktet "Unntak fra reglene om at lån fra selskap skal anses som utbytte" under overskriften "Lån til aksjonær/deltaker". Tilsvarende heter høringsnotatet for innføringen av FSFIN § 10-11-1 "Høringsnotat – unntak fra reglene om beskatning av lån fra selskap til aksjonær". I høringsnotatet brukes også uttrykket "lån" i stedet for "kreditt" tilnærmet konsekvent.

Sekretariatet vil i det følgende bruke uttrykkene "kreditt" og "lån" om hverandre uten at eventuelt valg av uttrykk kan tillegges betydning.

Av ordlyden til skatteloven § 10-11 fjerde ledd følger det at bestemmelsen tar sikte på å ramme situasjoner hvor det ytes en kreditt fra selskap til aksjonær. Det må altså være snakk om et låneforhold mellom partene.

Erling Selvig, Viggo Hagstrøm og Harald Benestad Anderssen beskriver i Store Norske Leksikon et lån på følgende måte:

"Et lån er det å stille et formuesgode (økonomisk verdi) midlertidig til disposisjon/rådighet for en annen."

Sekretariatet slutter seg til denne definisjonen av uttrykket "lån".

Ut fra skatteloven § 10-11 fjerde ledds ordlyd og Selvig, Hagstrøm og Anderssens definisjon av uttrykket "lån", er det for sekretariatet naturlig å ta utgangspunkt i partenes hensikter for å avklare hvorvidt et forhold reelt sett er et låneforhold eller noe annet. For at noe skal kunne klassifiseres som et låneforhold, må partenes hensikt være at formuesgodet som overføres skal være til faktisk rådighet for låntakeren i perioden frem til lånet skal innfris.

Dersom den som overfører formuesgodet likevel beholder rådigheten over gjenstanden eller beløpet, er det for sekretariatet vanskelig å se at det dreier seg om et reelt lån.

En normal forståelse av uttrykket "å ha noe til rådighet" eller "å ha noe til disposisjon", er at man står fritt til selv å bestemme hvordan for eksempel et pengebeløp skal anvendes. Dette er også kjernen i det typiske låneforhold. Långiver overfører et pengebeløp til låntaker, som låntaker enten disponerer fritt over, eller eventuelt benytter til et spesifikt formål som på forhold er avklart med långiver, frem til lånet skal innfris. I det siste eksempelet vil et slikt formål naturlig være et formål som låntaker selv ønsker, for eksempel ved kjøp av bolig. 

Hvis et pengebeløp overføres for å dekke et spesifikt formål som kun den som overfører pengene har interesse av, så er det for sekretariatet vanskelig å se at forholdet dekkes av ordlyden i uttrykket "lån", selv om det er en midlertidighet knyttet til overføringen. Dette fordi man normalt da ikke vil kunne si at den som får overført pengene har disse til sin rådighet.

I forbindelse med innføring av FSFIN § 10-11-1, avga Finansdepartementet et høringsnotat med saksnummer 15/2037. Departementet uttaler der følgende:

"I noen tilfeller får arbeidstaker forskudd for arbeidsreiser eller andre større utlegg han eller hun har i forbindelse med arbeidet. Hvis arbeidstakeren eier aksjer i selskapet, og ikke omfattes av unntaket som er beskrevet ovenfor, kan slike smålån bli ansett som utbytte. Det foreslås et unntak slik at lån på under 50 000 kroner fra arbeidsgiver til arbeidstaker ikke skal anses som utbytte dersom lånet er forskudd på utlegg arbeidstakeren har i forbindelse med arbeidet."

Ved innføring av forskriften ble beløpsgrensen økt til 100 000 kroner, uten at dette har noen betydning for det øvrige meningsinnholdet i avsnittet.

I denne saken har skattekontoret vektlagt Finansdepartementets uttalelse i sin begrunnelse for hvorfor overføringen av 240 000 kroner skal anses som et skattepliktig utbytte. Skattekontoret påpeker i vedtak om endring av ligning at

"Ved innføringen av skatteplikten i 2015 var departementet oppmerksom på at dette kunne føre til urimelige virkninger for aksjonær som mottok forskudd til dekning av selskapets kostnader. Det er derfor gitt unntak fra skatteplikten i skatteforskrift FSFIN § 10-11-1, hvor det under bokstav b gis unntak fra kreditt under kr 100 000 som innfris innen 60 dager. Beløpsgrensen og tilbakebetalingsfristen er absolutt. Dersom forskuddet overstiger beløpsgrensen vil forskuddet være skattepliktig selv om aksjonæren/nærstående benytter forskuddet til å dekke selskapets kostnader innen 60 dager."

Sekretariatet er enig med skattekontoret i at Finansdepartementets uttalelse medfører at situasjoner hvor en aksjonær får utbetalt et forskudd på mer enn 100 000 kroner normalt vil rammes av bestemmelsen i skatteloven § 10-11 fjerde ledd.

Etter sekretariatets syn stiller imidlertid faktum i denne saken seg annerledes på noen vesentlige punkter, sammenlignet med eksemplene som er gitt i forarbeidene til FSFIN § 10-11-1. Forholdet må derfor undergis en konkret vurdering.

Skattepliktiges ektefelle har i brev datert 23. februar 2018 opplyst at kontoen denne saken omhandler kun har vært brukt til firmaformål i 2017, og at den over flere år før firmabruken ble avsluttet ved slutten av 2017, ikke har vært brukt til private formål. I tillegg er det opplyst at overføringen saken gjelder blant annet er blitt brukt til å betale utlegg på bussturer hvor verken skattepliktige eller hans ektefelle har kjørt bussen. Skattepliktiges ektefelle har dessuten opplyst at hennes konto ble brukt av firmaet fordi firmaet ikke hadde eget debetkort til disposisjon, selv om daglig leder flere ganger hadde blitt oppfordret til å få dette på plass.

Sekretariatet har gått gjennom kontoutskriftene for januar til desember 2017, som ligger vedlagt brevet av 23. februar 2018. I kontoutskriftene er det markert en "v" ved de fleste posteringene, mens det er gitt kommentarer til de posteringene som ikke er markert med "v". Sekretariatet oppfatter kontoutskriftene slik at "v" er satt ved de posteringene hvor det foreligger bilag i regnskapet".

Som vedlegg til brevet av 23. februar 2018 finnes det også kopi av en rekke utleggsbilag. Sekretariatet har ikke kontrollert disse bilagene opp mot kontoutskriftene, da sekretariatet forstår saken slik at skattekontoret ikke har uttrykt uenighet knyttet til sakens faktum eller skattepliktiges påstander om faktum.

Etter sekretariatets syn underbygger kontoutskriftene skattepliktiges fremstilling av faktum. I kontoutskriftene er det kun noen få posteringer og små beløp som ikke er markert, og også disse fremstår stort sett som at de er relatert til selskapets drift. Sekretariatet finner det således sannsynliggjort at kontoen i hvert fall gjennom hele 2017 kun har vært brukt til virksomhetens formål, og ikke har vært benyttet privat av skattepliktige eller skattepliktiges ektefelle.

Saken skiller seg således fra eksemplene i forarbeidene til FSFIN § 10-11-1 ved at forarbeidene omhandler situasjoner hvor det gis forskudd til aksjonærer enten til arbeidsreiser eller til dekning av utlegg vedkommende har i forbindelse med arbeidet. I denne saken fremstår det imidlertid for sekretariatet som at skattepliktiges ektefelle reelt sett har overdratt retten til bruk av sin egen konto til selskapet. Selskapet har i praksis benyttet hennes konto som sin egen brukskonto.

Sekretariatet vil også bemerke at situasjonene som er omtalt i forarbeidene til FSFIN § 10-11-1, altså forskudd til dekning av arbeidsreiser eller andre større utlegg, henspiller til situasjoner hvor det fremstår som at aksjonæren ellers selv ville dekket utlegget før refusjon fra selskapet. Forskuddet ville således kunne medføre en ønsket fordel for aksjonæren ved at man slapp å bruke egne midler eller eget kredittkort til å legge ut for kostnaden. Også her skiller uttalelsen i forarbeidene seg fra denne sakens faktum, da det neppe ville vært aktuelt for skattepliktiges ektefelle å forskuttere selskapets løpende kostnader, som for eksempel hotellbetalinger på en reise til X og Y hvor bussen ble kjørt av en annen ansatt i selskapet.

Det fremgår av skattepliktiges ektefelles forklaring og kontoutskriftene at hun i 2017 reelt sett ikke har disponert over midlene selskapet har overført til hennes konto. Om hun i det hele tatt har hatt disposisjonsrett til midlene sier ikke sakens faktum noe om, men basert på hennes forklaring og kontoutskriftene finner sekretariatet det klart mest sannsynlig at hun og selskapet har hatt en felles forståelse av at beløpene som ble overført til hennes konto kun skulle benyttes av selskapet.

Etter sekretariatets syn fremstår saksforholdet her å være av en slik karakter at det er vanskelig å karakterisere overføringene fra selskapet til skattepliktiges ektefelle som et lån, siden sekretariatet finner det mest sannsynlig at skattepliktiges ektefelle ikke hadde reell disposisjonsrett over midlene som ble overført til sin konto. Midlene ble overført etter selskapets ønske, til bruk for selskapets formål, og sekretariatet innfortolker en klar begrensning i skattepliktiges ektefelles mulighet til å råde over midlene som hun selv måtte ønske. Definisjonen Selvig, Hagstrøm og Anderssen gir på et lån treffer derfor i liten grad på saksforholdet.

Selv om ordlyden i forarbeidene til FSFIN § 10-11-1 peker mot situasjoner som ligner forholdet i denne saken, så er det altså noen vesentlige forskjeller. Etter sekretariatets syn skal man da være varsom med å tolke forarbeidene utvidende.

For det første, fordi en fortolkning av forarbeidene som medfører at forholdet i denne saken rammes av skatteloven § 10-11 fjerde ledd vil være i strid med en naturlig forståelse av ordlyden i nettopp § 10-11 fjerde ledd.

For det andre, og viktigere, fordi en utvidende fortolkning av forarbeidene i denne saken ville stride mot hensynene bak innføringen av unntakene i FSFIN § 10-11-1.

Fra høringsnotatet til forskriftsendringen i FSFIN § 10-11-1 i 2015 fremheves det at innføringen av den nye regelen i skatteloven § 10-11 fjerde ledd skal

"(...) redusere tilpasningsmulighetene knyttet til lån fra selskap til personlig aksjonær."

Videre sies det at

"I proposisjonen legges det til grunn at det vil være behov for enkelte unntak fra reglene om beskatning av lån fra selskap til aksjonær."

Sekretariatet viser også til det tidligere siterte avsnittet om utlegg og forskudd:

"I noen tilfeller får arbeidstaker forskudd for arbeidsreiser eller andre større utlegge han eller hun har i forbindelse med arbeidet. Hvis arbeidstakeren eier aksjer i selskapet, og ikke omfattes av unntaket som er beskrevet ovenfor, kan slike smålån bli ansett som utbytte. Det foreslås et unntak slik at lån på under 50 000 kroner fra arbeidsgiver til arbeidstaker ikke skal anses som utbytte dersom lånet er forskudd på utlegg arbeidstakeren har i forbindelse med arbeidet."

Skattekontoret skriver som nevnt i endringsvedtaket at

"Ved innføringen av skatteplikten i 2015 var departementet oppmerksom på at dette kunne føre til urimelige virkninger for aksjonær som mottok forskudd til dekning av selskapets kostnader. Det er derfor gitt unntakt fra skatteplikten i skatteforskrift FSFIN § 10-11-1 (...)"

Sekretariatet leser to helt sentrale ting ut av disse sitatene:

  • Hensikten med innføringen av skatteloven § 10-11 fjerde ledd var å ramme aksjonærer som tar penger ut av sine selskaper og kamuflerer uttakene som lån.
  • Hensikten var ikke å skattlegge aksjonærer som får forskudd til dekning av selskapets utgifter. Tvert om karakteriserer skattekontoret slik skattlegging som en urimelig virkning av de nye reglene.

At FSFIN § 10-11-1 bokstav b. ble innført, var nettopp for å beskytte aksjonærer som mottar forskudd til dekning av utlegg fra utbyttebeskatning, da forskudd i en del tilfeller kan anses som lån. Uten bestemmelsen som ble innført i bokstav b. ville de aller fleste slike forskudd kunne skattlegges som utbytte.

Ut fra uttalelsene i forarbeidene oppfatter sekretariatet videre at beløpsgrensen på 100 000 kroner i bokstav b. ikke er satt fordi Finansdepartementet finner at forskudd til dekning av utlegg utover denne grensen egentlig bør behandles som utbytte, men fordi det er hensiktsmessig å ha en beløpsgrense som ikke er høyere enn at illojale aksjeeiere i liten grad motiveres til å forsøke å kamuflere uttak fra selskapet som et slags forskudd på fremtidige utlegg. Beløpsgrensen er således tatt inn i bestemmelsen for å forebygge misbruk knyttet til § 10-11 fjerde ledds hovedregel.

Sett bort fra de illojale tilfellene er utbetaling av forskudd fra et selskap til en aksjonær til dekning av selskapets kostnader, av sin art altså en situasjon som Finansdepartementet finner behov for å beskytte mot urimelige tilfeller av beskatning, heller enn et forhold som departementet finner behov for å beskatte.

På denne bakgrunn finner sekretariatet at man skal være svært varsom med å tolke eksemplene som gis i forarbeidene utvidende. Når forarbeidene gir eksempel på situasjoner som Finansdepartementet ikke egentlig ønsker at skal medføre beskatning, men som departementet av praktiske grunner likevel anbefaler at skattlegges over en gitt beløpsgrense for å unngå misbruk, så taler hensynet bak regelen tungt for at eksemplene i forarbeidene ikke skal fortolkes utvidende til å gjelde også andre typetilfeller som av sin art er enda lengre unna uttak, som er den typen handlinger skatteloven § 10-11 fjerde ledd er ment å ramme.

Sekretariatet vil forøvrig bemerke at vi finner at forholdet i denne saken ikke på noen måte bærer preg av forsøk på illojalitet mot skattereglene fra skattepliktiges side. Man kan altså heller ikke begrunne en utvidende tolkning av forarbeidene ut fra slike betraktninger.

Et av hensynene bak innføringen av regelen i skatteloven § 10-11 fjerde ledd var at man ønsket en regel som var rettsteknisk enkel å praktisere, sammenlignet med den tidligere rettstilstanden hvor skattekontoret måtte vurdere hvorvidt et lån var reelt inngått før man eventuelt kunne omklassifisere til utbytte. Sekretariatet kan imidlertid ikke se at slike rettstekniske betraktninger skal tale for skattlegging i denne saken, da saksforholdet er såpass spesielt at den generelle regel som ble innført i FSFIN § 10-11-1 bokstav b. om at forskudd over 100 000 kroner normalt skattlegges som utbytte ikke blir uthult.

Oppsummert finner altså sekretariatet at denne sakens faktum er av en slik karakter at forholdet etter en ordlydstolkning ikke rammes av skatteloven § 10-11 fjerde ledd, da forholdet ikke har karakter av å være et lån. Videre finner sekretariatet at uttalelsen i forarbeidene til FSFIN § 10-11-1 fra 2015 omhandler typetilfeller som ligner, men ikke er like saksforholdet i denne saken. Til slutt finner sekretariatet at hensynene bak regelverket tilsier at man i denne saken ikke skal foreta en utvidende tolkning av uttalelsene i forarbeidene. Sakens faktum rammes dermed verken av ordlyden i §10-11 fjerde ledd eller av forarbeidene til FSFIN § 10-11-1.

På den bakgrunn finner sekretariatet at skatteloven § 10-11 fjerde ledd jf. FSFIN § 10-11-1 ikke gir hjemmel for at overføringen på 240 000 kroner til skattepliktiges ektefelle i 2017 skal anses som et utbytte for skattepliktige.

Klagen tas derfor til følge.

Sekretariatets forslag til vedtak

Klagen tas til følge.

 

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 21.01.2021


Til stede:

                        Skatteklagenemnda
                        Gudrun Bugge Andvord, leder
                        Benn Folkvord, nestleder
                        Torbjørn Rypestøl, medlem
                        Frode Talmo, medlem
                        Mari C. Gjølstad, medlem

                       

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Nemnda sluttet seg til sekretariatets innstilling og traff følgende enstemmige

                                                           v e d t a k:

 

Klagen tas til følge.