Lovhenvisninger:  Skatteforvaltningsloven § 12-1 første og andre ledd, skatteloven § 5-50 første ledd  

Saken gjelder (se ingress)

[Dokumentliste]

Saksforholdet

Skattekontoret har i vedtaket datert 29. oktober 2021, opplyst følgende om saksforholdet:

«I selvangivelsen har skattepliktig vedlagt redegjørelse om at han mener spillgevinst tilsvarende kr 12 654 316,75 på [spillet] ikke er skattepliktig.

Vedlagt fulgte også bekreftelse fra [spillet] på gevinst og selskapets registreringsnummer på EU-land.

Beløpet er også oppgitt som skattefri gevinst i selvangivelsens post 1.5.2.

Skattepliktig ble i brev av 22.12.2020 varslet som følger om at skattekontoret vurderer å endre grunnlaget for skatteberegningen, jf. skatteforvaltningsloven §§ 12-1, 12-6 og 9-1.:

"Du har i vedlegg til selvangivelsen opplyst at du 07.12.2015 vant € 1 323 990,85 (NOK 12 654 316,75) på [spillet] på internettsiden [...]. Selskapet som driver denne siden, er A. som er lisensiert under EU-staten. A er regulert av [utenlandsk gaming authority ]. Da denne type [nettspill] også tilbys skattefritt på norsk-tipping, anser du at andre tilsvarende spill fra EU-land vil være skattefrie i henhold til skatteloven § 5-50 annet ledd bokstav d.

Vi viser til dom av 19.04.2016 i Gulating lagmannsrett, se Skattenytt 4/2016 side 13.

Ovennevnte dom gjaldt om gevinst av internettspill hos Betsson var skattefri etter skatteloven § 5 50 annet ledd bokstav d. Lagmannsretten la til grunn at gevinsten ikke var skattefri da det må anses være et vilkår for skattefritak etter unntaksregelen at spill som tilbys av utenlandske spilleverandører ikke har kommersielle formål, og at overskuddet i sin helhet skal tilfalle allmennyttige eller humanitære formål. Lagmannsrettsdommen ble påanket til Høyesterett som ikke tillot denne fremmet.

Så vidt vi skjønner har spilleverandør kommersielle formål i ditt tilfelle, slik at gevinsten etter rettspraksis ikke vil være skattefri etter skatteloven § 5-50 annet ledd bokstav d.

Du varsles etter dette om at skattekontoret overveier å endre fastsettingen slik at gevinst kr 12 654 316 blir skattepliktig som alminnelig inntekt etter skatteloven § 5-50 første ledd."»

Skattekontoret sendte sin uttalelse i saken til sekretariatet for Skatteklagenemnda den 29. september 2023.

Sekretariatet sendte utkast til innstilling til den skattepliktige ved/advokat den 20. september 2024. Det er ikke kommet merknader til innstillingen.

Skattepliktiges anførsler

Skattekontoret har gjengitt den skattepliktiges anførsler slik i uttalelsen til klageinstansen:

«Klagers rettslige anførsler

I klagen fra fullmektig påklages ikke det materielle skattespørsmålet med hensyn til om gevinsten er skattepliktig. Det anføres imidlertid at skattekontoret ikke i tilstrekkelig grad har vurdert momentene «den skattepliktiges forhold» og «tiden som er gått» ved vurderingen av om saken skal tas opp til endring, og da særlig sett hen til forarbeidene til skatteforvaltningsloven hvor det fremgår at det særlig er disse to momentene som skal tillegges størst vekt ved vurderingen.»

Sekretariatet har nedenfor oppsummert hovedtrekkene i den skattepliktiges anførsler i klagen:

«3.2.1 Den skattepliktiges forhold

[...].

I denne saken så står man overfor en pliktoppfyllende skattyter som har gjort alt korrekt for å få avklart spørsmålet rundt beskatningen av gevinsten, samt gitt skattemyndighetene alle relevante opplysninger slik at de har kunnet foreta en vurdering.

Momentet skattyters forhold må etter vår oppfatning åpenbart tale for at saken ikke tas opp til endring. 

3.2.2 Tiden som er gått

[...]. I denne saken så varslet skattekontoret om endring av fastsettelsen den 22.12.2020 – altså kun noen få dager før endringsfristen gikk ut. Det er altså her snakk om å endre en fastsetting helt på grensen av hva loven gir adgang til. [...]. 

Sett i sammenheng med at vi her står ovenfor en skattyter som har opptrådt aktsomt og lojalt og oppfylt sin opplysningsplikt, så må tidsmomentet etter vår oppfatning åpenbart tale for at saken ikke tas opp til endring.

Skattemyndighetene har hatt alle tilgjengelige opplysninger for å kunne vurdere saken helt fra den skattepliktige ga opplysninger om gevinsten i skattemeldingen hvor det i vedlegget helt klart fremgikk hva gevinsten knyttet seg til.

3.2.3 Spørsmålets betydning

[...].Det er klart at endringsbeløpet isolert sett taler for en endring, men sett i sammenheng med at skattyter har oppfylt sin opplysningsplikt og at man i slike tilfeller bør kunne forvente at skattemyndighetene i størst mulig utstrekning endrer skattefastsettelsen raskt hvis de mener det er grunnlag for det.

Det vil medføre liten forutberegnelighet for en aktsom og pliktoppfyllende skattyter hvis skattemyndighetene i slike saker står fritt til å endre fastsettingen så lenge den er innenfor 5-års fristen.

3.2.4 Sakens opplysning

[...] det [er] enighet om at gevinsten i utgangspunktet er skattepliktig.

Saken må derfor anses som godt opplyst slik at dette momentet trekker i retning av å ta opp saken til endring.

4. Oppsummering

Basert på en helhetsvurdering av momenter som fremgår av skatteforvaltningsloven § 12-1, så mener vi at det ikke er grunnlag for å ta opp saken til endring.

Det kan særlig vises til den lange tiden som er gått før skattekontoret varslet om endringssak, samt at den skattepliktige har gjort alt som kan forventes av en aktsom og lojal skattyter for å oppfylle sin opplysningsplikt.

Selv om momentene spørsmålets betydning og sakens opplysning trekker i retning av å ta opp saken til endring, så understreker vi at det i forarbeidene klart fremgår at momentene «den skattepliktiges forhold» og «tiden som er gått» skal tillegges mest vekt. Og at det i den forbindelse særlig er lagt vekt på at skattemyndighetene bør være varsomme med å foreta en endring til den skattepliktiges ugunst i tilfeller hvor den skattepliktige har oppfylt sin opplysningsplikt, og endringssaken er tatt opp senere enn den gamle to-årsfristen i ligningsloven § 9-6 nr. 3.»

Skattekontorets vurderinger

Skattekontoret har vurdert de formelle sidene av klagen slik i uttalelsen:

«Formkrav

Klagen er mottatt innen klagefrist, jf. skfvl § 13-4. Vilkårene for klage etter skfvl § 13-5 er oppfylt.»

I skattekontorets vurdering av klagen, heter det i vedtaket:

«Skattemyndighetene kan endre enhver skattefastsetting når fastsettingen er uriktig. Før fastsettingen tas opp til endring, skal skattemyndighetene vurdere om det er grunn til det med utgangspunkt iblant annet den skattepliktiges forhold, den tid som har gått, spørsmålets betydning og sakens opplysning, jf. skatteforvaltningsloven § 12-1, første og annet ledd.

Fristen for å ta opp saker til endring er fem år etter utgangen av skattleggingsperioden og ti år dersom skattekontoret ilegger skjerpet tilleggsskatt, jf. skatteforvaltningsloven § 12-6.

Skattekontoret finner at vilkårene for å endre skattefastsettingen er oppfylt. Det er lagt vekt på at det er snakk om et stort beløp som ikke er oppført som skattepliktig inntekt i selvangivelsen og at saken er godt opplyst.

Skattekontoret presiserer at i denne saken har det så langt ikke vært noe skattekrav som følge av beskatning av spillgevinst, slik at anførslene om foreldelsesfrist for skattekrav etter skattebetalingsloven § 12-1 og foreldelsesloven § 2 ikke er relevante. Som nevnt ovenfor er skattekontorets frist for å ta en sak opp til endring fem år etter utgangen av skattleggingsperioden, jf. skatteforvaltningsloven § 12-6 første ledd.

Da skattepliktig er varslet om endring av fastsettingen innen fristen på fem år etter utgangen av skattleggingsperioden, finner skattekontoret det klart at spillgevinst kr 12 654 316 er skattepliktig da [spillet] har kommersielle formål og overskuddet i sin helhet ikke tilfaller allmennnyttige eller humanitære formål. Gevinsten vil etter dette være skattepliktig etter skatteloven § 5-50 første ledd, noe skattekontoret finner å legge til grunn ved endret fastsetting.

Konklusjon

Ved endret fastsetting anses netto spillgevinst kr 12 654 316 fra [spillet] å være skattepliktig inntekt.»

Skattekontoret har vurdert innholdet av klagen slik i uttalelsen:

«Faktum/saksforholdet

Følgende inntas om momentvurderingen i skatteforvaltningsloven § 12-1:

Skattepliktiges forhold

Skattepliktig har i vedlegg til selvangivelse 2015 opplyst om gevinstens størrelse og spilltilbyder samtidig som han opplyste om og konkluderte med at angjeldende spilltype skattefritt tilbys av Norsk Tipping, slik at han feilaktig la til grunn at dette var tilsvarende spill fra EU-land som derfor var skattefritt etter skatteloven § 5-50 annet ledd bokstav d.

I sitt svarbrev av 05.01.2021 på skattekontorets endringsvarsel, la skattepliktig med utgangspunkt i foreldelsesloven til grunn at et skattekrav ville vært foreldet ved utløpet av 2019. Dette er feil og ble tilbakevist i skattekontorets vedtak.

Tiden som har gått

Skattepliktig ble varslet om endring kort før utløpet av 5-års endringsfrist.

Spørsmålets betydning

Skattepliktig spillegevinst skulle her vært oppført som inntekt i selvangivelse 2015 med kr 12 654 316. Beregnet unndratt skatt på denne inntekten er kr 3 416 665. Skattekontoret la i sitt endringsvedtak til grunn at denne betydelige inntekt med tilhørende skatt måtte tillegges stor vekt med hensyn til om fastsettingen korrekt skulle tas opp til endring.

Sakens opplysning

Saken var godt opplyst, noe skattekontoret også vektla som grunn til å ta fastsettingen opp til endring.

---

Skattekontoret mener fortsatt at den betydelige uoppførte skattepliktige inntekt med tilhørende betydelig skatt sammen med at saken var godt opplyst, innebærer at forholdene her for disse momentene må ha større samlet vekt enn forholdene her i forannevnte momenter om skattepliktiges opplysninger om spillegevinst i vedlegg til selvangivelse 2015 (dog med feil konklusjon fra skattepliktig med hensyn til skatteplikt) samt at skattepliktig ble varslet mot utløpet av fem års endringsfrist. Skattekontoret opprettholder følgelig vedtaket av 29.10.2021.»

Sekretariatets vurderinger

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Sekretariatet, som forbereder saken for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage tas til følge

Kort om faktum

Den 7. desember 2015, vant skattyter i overkant av kr 12,6 millioner på [spillet] på internett. Selskapet som driver denne nettsiden A, er lisensiert under EU-landet.

Den skattepliktige har som følge av spillgevinsten, gjort flere henvendelser til skatteetaten med spørsmål om denne gevinsten var skattepliktig, hvor mye som måtte betales i skatt, hvordan han skulle opplyse om gevinsten på skattemeldingen, dokumentasjonskrav m.m.:

• Den 10. desember 2015, tre dager etter at han vant, henvender den skattepliktige seg til skatteetaten med spørsmål om «hvor mye man må betale i skatt av utbetalt pengepremie i år». Skatteetaten besvarer spørsmålet samme dag:

«Hei Vi antar du mener pengepremier vunnet ved skattepIiktig spill? Pengepremier kan være skattepliktige og da med 27% av gevinstbeløpet i 2015, for 2016 er beskatningen 25%. […]. Mvh Veiledning skatt sør».

• Den 21. desember 2015, henvender den skattepliktige seg på ny til skattekontoret fordi han hadde fått ulike svar fra to forskjellige saksbehandlere hos skattemyndighetene på spørsmål om pengepremier vunnet på utenlandsk [nettspill] var skattepliktig eller ikke. Den skattepliktige mente med henvisning til skatteloven § 5-50 andre ledd bokstav d), at gevinsten ikke var skattepliktig. Han ba om en avklaring på hvordan han skulle opplyse om gevinsten på skattemeldingen, samt hva han trengte å levere inn av dokumentasjon. Han fikk svar den 28. desember:

«Hei, og takk for din henvendelse. Du trenger ikke sende oss dokumentasjon på dette, men du må kunne legge fram dokumentasjon hvis vi spør. Hvis vi spør etter dokumentasjon, må du kunne dokumentere dine samlede skattefrie lotterigevinster på 100 000 kroner eller mer med bekreftelse fra den som har utlevert gevinsten. http://www.skatteetaten.no/no/Person/Selvangivelse/Finn-post/1/5/2/. Dette til orientering. Med hilsen Skatteetaten»

• Den skattepliktige oppfattet svaret fra skattekontoret som at gevinsten ikke var skattepliktig. Han henvendte seg derfor på ny til skattekontoret den 28. desember 2015 for å få dette bekreftet. Han skriver:

«Jeg forstår svar fra dere at det ikke er skatteplikt på selve gevinsten».

Skatteetaten svarer følgende den 30. desember 2015:

«Du fører opp gevinsten i selvangivelsens post 1.5.2. Du trenger ikke å sende oss dokumentasjon på dette, men du må kunne legge frem dokumentasjon hvis vi spør. Hvis vi spør etter dokumentasjon, må du kunne dokumentere dine samlede skattefrie lotterigevinster på 100 000 kroner eller mer med bekreftelse fra den som har utlevert gevinsten. http://www.skatteetaten.no/no/Person/Selvangivelse/Finn-post/1/5/2/. Dette til orientering. Med hilsen Skatteetaten.»

• Den skattepliktige mente han ikke hadde fått et helt presist svar på om gevinsten var skattepliktig, og sendte derfor ny henvendelse samme dag hvor han ba om avklaring. Han fikk følgende svar fra skatteetaten:

«Hei igjen. Så fremt dette er et pengespill/lotteri fra et annet EØS-land som tilsvarer spill eller lotterier som lovlig tilbys i Norge, og som er underlagt offentlig tilsyn og kontroll i hjemlandet er dette å anse som skattefritt. Det er du selv som må fremskaffe relevant og tilstrekkelig dokumentasjon […]. Skatteplikten gjelder for eksempel gevinst i utenlandske lotterier, med mindre kongen har gitt tillatelse til salg av slike lodd her i landet, se ovenfor om unntak for visse pengespill og lotterier i andre EØS-land.[…]. Er gevinsten skattepliktig fører du gevinsten i selvangivelsens post 3.1.12.[…].»

• Den skattepliktige oppfattet svaret som om gevinsten i hans tilfelle ikke var skattepliktig inntekt. Han leverte skattemeldingen for 2015, den 30. april 2016. Han opplyste om gevinsten i skattemeldingen – i samsvar med de rådene han hadde fått fra saksbehandlere på skattekontoret. I tillegg ble det skrevet et eget vedlegg til skattemeldingen hvor han orienterte om gevinsten og hvorfor han mente at den var skattefri etter skatteloven § 5-50 (2) bokstav d. Det ble lagt ved dokumentasjon på gevinsten, samt at selskapet var hjemmehørende i EU-land. Han skriver bl.a. som begrunnelse:

«Da denne type [spill] også tilbys skattefritt på

www.norsk-tipping.no, anser jeg at andre tilsvarende spill fra EU-land vil være skattefrie, i henhold til Lov om skatt av formue og inntekt (skatteloven) § 5-50 annet ledd bokstav d.»

• Den skattepliktige sendte den 14. juli 2016, brev til skattekontoret og informerte om at gevinsten ikke var kommet med som formue i skatteoppgjøret. Han skriver: «Jeg oppga gevinst fra spill på selvangivelsen for 2015, men dette er ikke kommet med i skatteoppgjøret. Gevinsten var på ca. 12.000.000,-, og jeg regner med at dette skulle betales formuesskatt av?»
• Den skattepliktige mottok den 25. august 2016, et korrigert skatteoppgjør hvor gevinsten kom med i beregningen av formuesskatt. Det ble her ikke stilt spørsmål fra skattekontoret knyttet til om gevinsten var skattepliktig eller skattefri.
• Den 22. desember 2020, varslet skattekontoret om mulig endring av skattefastsettelsen for 2015. Dette var bare noen dager før utløpet av 5 års fristen etter skatteforvaltningsloven § 12-6. Skattekontoret viste da til opplysningene som den skattepliktige hadde gitt i skattemeldingen, samt til lagmannsrettsdommen av 19. april 2016 om skatteplikt på gevinst av internettspill når leverandøren har kommersielle formål. Skattekontoret skriver da bl.a.:

«Så vidt vi skjønner har spilleverandør kommersielle formål i ditt tilfelle, slik at gevinsten etter rettspraksis ikke vil være skattefri etter skatteloven § 5-50 annet ledd bokstav d.

Du varsles etter dette om at skattekontoret overveier å endre fastsettingen slik at gevinst kr 12 654 316 blir skattepliktig som alminnelig inntekt etter skatteloven § 5-50 første ledd.»

• Varselet ble besvart 5. januar 2021. Det ble her vektlagt at skattekravet ble foreldet etter tre år, dvs. ved utløpet av 2019. Denne anførselen mente skattekontoret ikke kunne føre fram, den ble heller ikke videreført i klagen.
• Den 29. oktober 2021 fattet skattekontoret vedtak om at gevinsten var skattepliktig som inntekt. I vedtaket ble det gjort en vurdering etter skatteforvaltningsloven § 12-1 første og andre ledd om hvorvidt det var grunn til å ta opp skattefastsettingen til endring. Skattekontoret la her bl.a. vekt på at det var et betydelig beløp som skattepliktig ikke hadde ført i skattemeldingen som skattepliktig inntekt:

«Skattekontoret finner at vilkårene for å endre skattefastsettingen er oppfylt. Det er lagt vekt på at det er snakk om et stort beløp som ikke er oppført som skattepliktig inntekt i selvangivelsen og at saken er godt opplyst […].

Da skattepliktig er varslet om endring av fastsettingen innen fristen på fem år etter utgangen av skattleggingsperioden, finner skattekontoret det klart at spillgevinst kr 12 654 316 er skattepliktig da [spillet] har kommersielle formål og overskuddet i sin helhet ikke tilfaller allmennyttige eller humanitære formål. Gevinsten vil etter dette være skattepliktig etter skatteloven § 5-50 første ledd, noe skattekontoret finner å legge til grunn ved endret fastsetting.»

Rettslige utgangspunkter

Materielle forhold

Det er nå ingen uenighet mellom partene om at gevinsten er skattepliktig inntekt etter skatteloven § 5-50 første ledd. Spørsmålet fikk sin rettslige avklaring gjennom Gulating lagmannsretts dom av 19. april 2016, som gjaldt et lignende tilfelle som herværende sak.

Det var imidlertid en usikkerhet rundt dette spørsmålet i forkant av innlevering av skattemelding for 2015 som den skattepliktige ved flere henvendelser til skattekontoret, søkte å få avklart.

Ved innsending av skattemeldingen var den skattepliktige av den oppfatning at gevinsten ikke var skattepliktig som inntekt. Dette var basert på svarene han fikk fra skattekontoret på sine henvendelser. Han begrunnet dette synspunktet i vedlegg til skattemeldingen, og opplyste i post 1.5.2 om selve gevinsten.

Videre var den skattepliktige fremdeles av den oppfatning at gevinsten var skattefri da han i juli 2016, informerte skattekontoret om at det ikke hadde inkludert gevinsten i beregningen av formueskatt ifm. skatteoppgjøret.

Ved korrigert skatteoppgjør, hvor skattekontoret inkluderte gevinsten i beregning av formuesskatten, gjorde ikke skattekontoret korreksjon for skattepliktig gevinst selv om det da var kjent med dommen fra lagmannsretten, og premissene for spill-gevinsten var kjent for skattekontoret (bl.a. gjennom vedlegg til skattemeldingen for 2015).

Det var først ved varselet 22.desember 2020, at den skattepliktige ble gjort oppmerksom på at gevinsten var skattepliktig. Årsaken til endringen, ble av skattekontoret oppgitt til å være nevnte lagmannsretts dom. Dette har den skattepliktige akseptert.

Endringsadgang

Det rettslige hovedspørsmålet i saken er om det er endringsadgang etter skatteforvaltningsloven § 12-1 andre ledd, jf. § 12-1 første ledd.

Den skattepliktige har anført at det ikke foreligger endringsadgang etter skatteforvaltningsloven § 12-1 andre ledd fordi skattekontoret

«ikke i tilstrekkelig grad har vurdert momentene «den skattepliktiges forhold» og «tiden som er gått» ved vurderingen av om saken skal tas opp til endring, og da særlig sett hen til forarbeidene til skatteforvaltningsloven hvor det fremgår at det særlig er disse to momentene som skal tillegges størst vekt ved vurderingen. Skattekontoret har tilsynelatende kun vurdert endringsadgangen basert på momentene spørsmålets betydning og sakens opplysning. Det er i hvert fall ikke, i selve vedtaket, foretatt noen vurdering av øvrige momenter»

Etter Skatteforvaltningsloven § 12-1 første ledd kan skattemyndighetene endre enhver skattefastsetting når fastsettingen er uriktig. Det er ikke tvilsomt at skattefastsettingen er uriktig i herværende sak.

Det er opp til skattemyndighetene å vurdere om skattefastsettingen skal tas opp til endring, jf. at fastsettingen «kan» endres. Dette innebærer at skattemyndighetene ikke plikter å endre enhver skattefastsetting selv om grunnvilkårene for endring er oppfylt.

I skatteforvaltningsloven § 12-1 andre ledd heter det:

«Før fastsettingen tas opp til endring etter første ledd, skal skattemyndighetene vurdere om det er grunn til det under hensyn til blant annet den skattepliktiges forhold, den tid som er gått, spørsmålets betydning og sakens opplysning.»

Momentene i andre ledd er retningsgivende for hva det skal legges vekt på, og fra 2017 gjelder en endret rekkefølge som er uttrykk for at skattepliktiges forhold skal vektlegges i større grad enn tidligere.

Det fremgår også av forarbeidene at andre momenter kan være relevante ved vurderingen (jf.Prop. 38 L (2015‑2016), punkt 18.8.2.3, side 178).

I forarbeidene pkt. 18.3.3 heter det:

«I forarbeidene til ligningsloven § 9‑5 nr. 7, Ot.prp. nr. 29 (1978‑1979) side 111, er det uttalt at det gjelder å finne den rette balansen mellom målet om at enhver skattefastsetting skal være så riktig som mulig, ulempene ved å gripe inn i et etablert rettsforhold og det endringssaken vil medføre av tid og arbeid til fortrengsel for skattemyndighetenes øvrige oppgaver. Denne avveiningen vil være sentral også ved anvendelsen av lovforslaget § 12‑1.»

Den skattepliktiges forhold

«Den skattepliktiges forhold» sikter særlig til om den skattepliktige har oppfylt sin opplysningsplikt overfor skattemyndighetene eller ikke.

Et viktig formål med skattepliktiges opplysningsplikt, er at det skal gi skattemyndighetene mulighet til å fastsette korrekt skatt.

Når skattepliktige har innrettet seg lojalt og oppfylt opplysningsplikten om egne forhold, vil det være mindre grunn til å endre fastsettingen til ugunst, og større grunn til å endre til gunst, enn i saker hvor den skattepliktige ikke har gjort dette, se forarbeidene til skatteforvaltningsloven, Prop. 38 L (2015‑2016) punkt 18.3.3.

Momentet skattepliktiges forhold er flyttet frem i lovteksten og det er fremhevet i forarbeidene at momentet skal være en sentral del av vurderingen om en sak skal opp til endring.

Det er etter sekretariatets oppfatning, ikke tvilsomt at den skattepliktige her har oppfylt sin opplysningsplikt om egne forhold overfor skattemyndighetene, og dermed lagt til rette for at skattemyndighetene skulle kunne fastsette riktig skatt.

Det vises her til den skattepliktiges mange henvendelser til skatteetaten før innlevering av skattemelding og opplysningene gitt av den skattepliktige om gevinsten i skattemeldingen. Videre også skattepliktiges påfølgende henvendelse til skatteetaten om feil i skatteoppgjøret ved at det ikke var beregnet formuesskatt på spillgevinsten.

«Den skattepliktiges forhold» tilsier etter sekretariatets oppfatning, isolert sett at det ikke er grunn til å ta opp skattefastsettingen til endring.

Den tid som er gått og spørsmålets betydning

Etter skatteforvaltningsloven § 12-6 første ledd har skattemyndighetene rett til å endre til gunst eller ugunst et vedtak som er feil innen en frist på fem år etter utgangen av skattleggingsperioden. Femårsfristen i denne saken gikk ut den 31. desember 2020. Skattekontorets varsel om endring er datert 22. desember 2020, dvs. 9 dager før utløp av fristen

Jo lengre tid som er gått, desto mindre grunn er det til å endre fastsettingen, uansett om det er å tale om å endre til gunst eller ugunst for den skattepliktige.

I forarbeidene, Prop.38 L (2015-2016), uttaler departementet følgende på side 167 (punkt 18.3.3.):

«Hvor lang tid som er gått siden fastsettingen ble gjennomført, er relevant i vurderingen av om en sak skal tas opp. Isolert sett mener departementet at dette momentet skal vurderes slik at jo lengre tid som er gått, desto mindre grunn er det til å endre fastsettingen, uansett om det er tale om å endre til ugunst eller til gunst for den skattepliktige. Andre hensyn kan likevel være så tungtveiende at det fører til at en fastsetting tas opp selv om det har gått lang tid. Departementet foreslår at også tidsmomentet flyttes fram i lovteksten.»

I forlengelsen av dette heter det:

«Under «spørsmålets betydning» vil blant annet størrelsen på det beløpet endringssaken vil gjelde, komme inn. Det kan også ha betydning om feilen medfører urimelige forskjeller mellom skattepliktige, og hvorvidt den får prinsipiell betydning eller gjelder en enkeltstående sak.»

Den skattepliktige har anført at tidsmomentet åpenbart taler imot at saken tas opp til endring fordi den skattepliktige har opptrådt aktsomt og lojalt og oppfylt sin opplysningsplikt, og fordi skattemyndighetene har hatt alle opplysningene til å vurdere saken.

Sekretariatet er i utgangspunktet enig i dette. Det er grunn til å være kritisk til at varselet først ble sendt ut ni dager før femårs fristens utløp, også fordi saken gjelder et stort beløp og den skattepliktige kan ha innordnet seg (forpliktet seg økonomisk) i den tro at gevinsten var skattefri.

I varselet ble det henvist til den nevnte dommen fra Gulating lagmannsrett fra april 2016, som årsak til endringen. Denne dommen må ha vært kjent for skattekontoret på tidspunktet for utarbeidelse av begge skatteoppgjørene.

Skattekontoret burde derfor fanget opp feilen ifm. korreksjonen av skatteoppgjøret i 2016 som spesifikt gjaldt formuesskatt på spillgevinsten.

Samtidig gjelder saken uomtvistelig et stort beløp. Det overordnede hensynet bak bestemmelsen i skatteforvaltningsloven §12-1 er hensynet til korrekt skatt. En stor feil fordrer derfor at feilen rettes. Dette er også i tråd med uttalelsen fra forarbeidene, sitert ovenfor, om at andre hensyn, f.eks. beløpets størrelse, kan likevel være så tungtveiende at det fører til at en fastsetting tas opp selv om det har gått lang tid.

Dette er også i samsvar med oppsummeringen i Skatteforvaltningshåndboken 2024, hvor det heter:

«Der den skattepliktige lojalt har gitt korrekte og fullstendige opplysninger, vil det være en høyere terskel for å endre fastsettingen til ugunst ettersom tiden går. Gjelder det for eksempel personlige skattepliktige med enkle og oversiktlige forhold og det har gått noen år, må dermed øvrige momenter ha vesentlig vekt før fastsettingen tas opp til endring. Endringer mot slutten av tidsperioden bør forbeholdes komplekse saker og/eller saker som gjelder større beløp.»

Etter sekretariatets oppfatning, tilsier tiden som er gått at saken ikke tas opp til endring.

Saken gjelder et betydelig beløp. Dette tilsier isolert sett at saken tas opp til endring, men betydningen av beløpets størrelse blir sterkere i de sakene hvor skattepliktige ikke har gitt tilstrekkelig med opplysninger i skattemeldingen, fordi forholdet da blir mer klanderverdig. Det er ikke tilfelle i saken her.

Sakens opplysning

Med «sakens opplysning» siktes det særlig til en vurdering av hvor mye arbeid som må antas å gjenstå for å forberede et forsvarlig grunnlag for en realitetsavgjørelse, i hvilken grad de opplysningene som foreligger, er pålitelige, og hvilke opplysninger skattemyndighetene kan regne med å fremskaffe under en eventuell endringssak, jf. Prop. 38 L (2015–2016) punkt 18.3.3 s. 167.

Etter sekretariatets oppfatning er saken tilstrekkelig opplyst. Dette tilsier at saken tas opp til endring.

Helhetsvurdering

Gjennomgangen ovenfor av momentene i skatteforvaltningsloven § 12-1 andre ledd, viser at det er motstridende hensyn i saken som taler for og imot omgjøring av vedtaket.

Herværende sak gjelder en skattepliktig som har opptrådt aktsomt og lojalt, og som har oppfylt opplysningsplikten sin med det formål at skattemyndighetene skulle kunne fastsette korrekt skatt.

Varselet ble sendt ut 9 dager før fem års fristen gikk ut. Sekretariatet ser det slik at skatteetaten hadde anledning til å fange dette opp mye tidligere.

Begge disse forholdene tilsier at saken ikke tas opp til endring.

Herværende sak gjelder et betydelig beløp.

De økonomiske konsekvensene av en endring vil kunne være betydelig for den skattepliktige i negativ forstand fordi det gjelder et betydelige beløp som må tilbakebetales.

Etter sekretariatets oppfatning er ikke beløpets størrelse avgjørende i denne saken. Beløpets størrelse var vel så mye grunn for skattekontoret til å reagere tidligere, ref. at skattepliktige i denne saken har oppfylt sin opplysningsplikt. Den skattepliktige hadde gode grunner for å tro at skattespørsmålet i denne saken var avgjort for lenge siden. Skatteoppgjør var til og med utstedt to ganger, i og med at det ble tatt opp spørsmål om formuesskatt på den samme spillgevinsten.

Innrettelseshensynet mener sekretariatet her må veie tyngre enn hensynet til riktig skattlegging. Det er for inngripende å få et skattekrav i en slik størrelsesorden mot seg så mange år etter den opprinnelige skattefastsettelsen, gitt de øvrige omstendighetene i denne konkrete saken.

Sekretariatet er derfor kommet til at det ikke er endringsadgang etter skatteforvaltningsloven § 12-1 andre ledd, jf. § 12-1 første ledd.

Sekretariatets forslag til vedtak

Klagen tas til følge.

SKNS1 99/2024

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 - 14.11.2024:

Behandling

Nemndas medlemmer Andvord, Folkvord, Riiser, Thomassen og Tønder sluttet seg til sekretariatets innstilling og traff følgende enstemmige

Vedtak

Klagen tas til følge.