Koronavirus – viktig informasjon fra Skatteetaten

Skatteklagenemnda

Spørsmål om endringsadgang

  • Publisert:
  • Avgitt: 21.08.2019
Saksnummer Stor avdeling 01 NS 92/2019

Saken gjelder spørsmål om endringsadgang for inntektsårene 2004-2012, skatteforvaltningsloven § 12-1 og ligningsloven § 9-6 nr 1. Videre spørsmål om endringsadgangen har bortfalt ved passivitet. Eventuelt om tilleggsskatten helt eller delvis skal bortfalle på bakgrunn av brudd på EMK art 6.

Klagen tas delvis til følge.

Lovhenvisninger:

skatteforvaltningsloven § 12-1 og ligningsloven § 9-6 nr 1, skatteforvaltningsloven §§ 14-3 til 14-5

 

Saksforholdet

Skatt x har i sin redegjørelse for saken iht. skatteforvaltningslovens § 13-6 fjerde ledd opplyst følgende om saksforholdet:

"Skatteetaten gjennomførte kontroll hos skattepliktige for inntektsårene 2004 – 2012. Kontrollen ble gjennomført som ledd i Skatteetatens tiltak rettet mot overføringer og gevinster fra utlandet.

I skattekontorets brev datert 05.03.2014, ble skattepliktige varslet om kontroll, og bedt om å sende inn nærmere opplysninger vedrørende sine inntektsforhold og mottatte overførsler fra utlandet, samt utskrift av eventuell utenlandsk spillekonto for de aktuelle inntektsårene.

I brev av 29.05.2014 forklarte den skattepliktige at inntektene/overføringene hovedsakelig stammer fra online pokerspilling og litt sportsbetting på utenlandske spillsider. Pokerinntektene kom fra spilltypen fixed limit hold`em, med varierende innsats, men hovedsakelig dreide det seg om innsatser mellom $10-30. Grunnet størrelsen på innsatsen og pokerformens regler har det ifølge skattepliktige vært særdeles få enkeltgevinster på over 10 000 NOK i hele perioden. Vedlagt redegjørelsen fulgte en utskrift av hans x-konto, som viste uttak og innskudd til diverse spillsider i kontrollperioden.

I skattekontorets brev datert 21.08.2014 ble skattepliktige varslet om økning av inntektene for ligningsårene 2004 – 2012 med følgende beløp:

 

 

Overføringer fra Konto til spillselskap

Netto Overføringer/ gevinst USD

Netto Overføringer/ gevinst Nkr

2004

USD 48 662

USD – 18 711

USD 29 951

Kr 201 705

2005

USD 173 340

USD – 88 685

USD 84 655

Kr 520 204

2006

USD 147 269

USD -59 778

USD 87 491

Kr 561 517

2007

USD 144 700

USD -105 300

USD 39 400

Kr 230 884

2008

USD 46 800

USD -44 000

USD 2 800

Kr 15 781

2009

USD 22 100

USD -6 900

USD 15 200

Kr 95 480

2010

USD 95 908

USD -10 795

USD 85 113

Kr 514 533

2011

USD 75 861

USD -22 010

USD 53 851

Kr 301 964

2012

USD 26 060

USD -6 873

USD 19 187

Kr 111 687

Sum:

USD 780 700

USD – 363 052

USD 417 648

Kr 2 553 755

 

Det ble i dette varslet lagt til grunn at inntektene ble vurdert som inntekt fra virksomhet. Skattepliktige ble samtidig varslet om at det ble vurdert å ilegge tilleggsskatt.

Etter diverse e-postkorrespondanse mellom skattepliktige og saksbehandler, ble de tilsvar fra den skattepliktige mottatt pr e-post den 30.10.2014 og 14.11.2014.

Neste dokument i saken var skattekontorets brev av 28.11.2016 hvor det etterspørres ytterligere opplysninger. Etter en del ytterligere korrespondanse mellom skattekontoret og den skattepliktige rundt årsskiftet 2016/2017, fattet skattekontoret sitt vedtak den 10.07.2017. I dette vedtaket ble det lagt til grunn at den skattepliktige hadde drevet med pokerspilling som virksomhet i perioden 2004-2012. I vedtaket ble det lagt til grunn at den skattepliktige hadde hatt følgende inntekter og utgifter fra sin pokerspilling:


År

Netto gevinster/ inntekter fra spillselskap

Inntekter fra live-turneringer

Andre fradragsberettigede utgifter

Næringsinntekt: Overskudd/underskudd

2004

201 705

 

22 090

179 615

2005

520 204

 

80 380

439 824

2006

561 517

40 000

186 570

414 947

2007

230 884

15 000

322 771

-76 887

2008

15 781

 

22 201

-6 420

2009

95 480

 

112 057

-16 577

2010

514 533

 

112 416

402 117

2011

301 964

 

100 416

201 548

2012

111 687

 

22 311

89 376

SUM

2 553 755

 

981 212

1 627 543

 

[Det ble ilagt 20 prosent tilleggsskatt for inntektsårene 2006 og 2010-2012]

I brev mottatt 21.08.2017 klager den skattepliktige på dette vedtaket."

Skattekontorets redegjørelse til sekretariatet ble mottatt 7. november 2017.

Sekretariatets utkast til innstilling ble sendt den skattepliktige for partsinnsyn 30. april 2019. Den skattepliktige kom med merknader i brev datert 11. mai 2019. Merknader gjengis under punktet "skattepliktiges anførsler".

Saken har vært til behandling i alminnelig avdeling, og det har vært dissens.

Skattepliktiges anførsler

Skattekontoret har gjengitt den skattepliktiges anførsler slik:

"Den skattepliktiges anførsler kan sammenfattes i følgende punkter:

Prinsipalt: saken må henlegges uten endring på grunn av lang saksbehandlingstid fra hans svar på vår henvendelse og til vedtak ble fattet.

Subsidiært: ligningen for inntektsårene 2004-2007 kan ikke endres grunnet skattekontorets tidsbruk og at vedtaket ikke ble truffet før i 2017 (med referanse til adgangen til å endre ligningen ti år tilbake i tid.)

Den skattepliktige ber i alle tilfeller om at han ikke ilegges tilleggsskatt da han frivillig gav Skatt x tilgang til transaksjonene på hans x-konto og at han dermed gjorde kontrollen betraktelig enklere. (Den skattepliktige viser i denne sammenhengen til skattebetalingsloven § 14-4 d). Dette er en bestemmelse som ikke finnes. Den skattepliktige må ha ment å vise til bestemmelsen om frivillig retting i skatteforvaltningsloven § 14-4 d.)

Den skattepliktige mener også at tidsbruken må ha betydning for tilleggsskatten.

Som nærmere begrunnelse for sin klage anfører den skattepliktige følgende:

"Innledningsvis vil jeg få frem at det fremstår som oppsiktsvekkende at Skatt x ikke selv kommenterer og drøfter egen tidsbruk i vedtaket, og hvorvidt dette skal veie inn ved vurderingen av om saken skal tas opp til endring eller ikke etter ligningsloven § 9-7.

Jeg hørte ingenting etter at jeg besvarte Skatt xs henvendelse 14.11.2014. Forvaltningsloven § lla stiller krav til forvaltningens saksbehandlingstid og hva som skal gjøres dersom man ser at saksbehandlingstiden går ut over det man kan forvente. Selv om disse sakene kan være omfattende er tidsbruken i denne saken under enhver kritikk. At det går to år før man hører noe etter å ha besvart en henvendelse hører ikke hjemme i norsk forvaltning, og aller minst i en sak av så avgjørende betydning for en enkeltperson. Skatt x har åpenbart brutt forvaltningsloven § 11 a, både første, annet og tredje ledd. At saken hverken har blitt avgjort innen rimelig tid og at jeg ikke har mottatt forvaltningsmelding eller foreløpig svar i løpet av de to årene går nå ut over meg, herunder blant annet tidsperspektivet på når jeg kan få et normalt liv. Hadde jeg fått informasjon underveis kunne jeg ha innrettet meg på bedre vis, eksempelvis fokusert på å skaffe meg mer jobb, og inntekt, fremfor å begynne på et 3-årig studium. Da jeg ikke hørte noe fra skattekontoret innen rimelig tid (bort imot 1 år) la jeg til grunn at saken var over, og jeg bestemte meg for å ta en ny retning i livet med utdannelse, selv om dette ville føre til at jeg hadde dårligere økonomi de neste årene. At Skatt xs vedtak nå kommer etter så lang tid, etter at jeg har innrettet meg i den tro om at saken var lagt død, vil føre til at økonomien min er ødelagt for all overskuelig fremtid. Motivasjonen til å fortsette med studiene har også fått en stor knekk, og jeg har ikke bestemt meg for om jeg vil fortsette. Jeg mener at det etter dette er adekvat årsakssammenheng mellom Skatt xs brudd på grunnleggende saksbehandlingsregler og urimelige økonomiske konsekvenser for meg dersom vedtaket står seg. Jeg ber på bakgrunn av dette om at vedtaket endres som vist til innledningsvis i klagen."

Skattepliktiges merknader til sekretariatets utkast til innstilling

Skattepliktige mener at den lange saksbehandlingstiden må tillegges større vekt i vurderingen av om de eldste inntektsårene skal tas opp til endring. Det vises i denne forbindelse til at sekretariatet i innstillingen har bemerket at saksbehandlingstiden har vært lang.

Videre mener skattepliktige at regelverket var uklart i 2004 og 2005 og skattekontoret har også unnlatt å ilegge tilleggsskatt for disse årene. Den uklarheten som var i forhold til forståelsen av regelverket bør avskjære muligheten for å ta med inntektsårene 2004 og 2005 i endringssaken.

I forhold til den lange saksbehandlingstiden mener skattepliktige at det ikke er riktig at 6,5 måned av saksbehandlingstiden kan tilskrives den skattepliktiges forhold. Han ba om utsettelse en gang og han svarte innen avtalt frist på 2 måneder. Virkelighetsbildet blir da forvrengt i hans disfavør.

Han mener på denne bakgrunn at disse forholdene tilsier at 2004 og 2005 ikke skal tas opp til endring.

Avslutningsvis skriver han at han har spilt med åpne kort helt siden kontrollen ble innledet og bidratt til å opplyse saken. Den lage saksbehandlingstiden har vært en tilleggsbelastning på samme tid som han hele tiden har vært klar over at han ville få et skattekrav. Livet har på denne bakgrunn blitt satt på vent. Han ber om at hvis det skulle være tvil om resultatet, må denne tvilen komme skattepliktige til gode.

Skattekontorets vurderinger

Skattekontoret har vurdert klagen slik:

"3.1      Vurdering av klagefrist

Skattekontoret vil innledningsvis bemerke at skatteforvaltningsloven trådte i kraft 01.01.2017. Fra samme tidspunkt ble ligningsloven opphevet. Dette betyr at klagen skal behandles etter skatteforvaltningsloven, men da deler av saksbehandlingen i denne saken har foregått mens ligningsloven fortsatt var gjeldende vil det være noen vurderinger som må vurderes opp mot bestemmelsene i ligningsloven. Den videre redegjørelsen vil derfor vise både til både ligningsloven og skatteforvaltningsloven.

Ifølge skatteforvaltningsloven § 13-1 jf. § 13-3 nr. 2 kan skattyteren klage til skatteklagenemnda over vedtak som skattekontoret har truffet. Klagefristen er seks uker, jf. skatteforvaltningsloven § 13-4 nr. 1.

I denne saken ble vedtaket fattet den 10.07.2017 og klagen ble mottatt den 21.08.2017. Klagen er dermed framsatt innen klagefristen, og bør realitetsbehandles.

3.2       Saksbehandlingstidens betydning for skattesaken

3.2.1     Ti-årsfristen og fristberegning

Som nevnt er den skattepliktiges primære anførsel at saken burde vært henlagt på grunn av lang saksbehandlingstid evt. at ligningsårene 2004-2007 ikke ble endret med henvisning til endringsadgangen på 10 år.

I det påklagede vedtaket er det lagt til grunn en endringsfrist på 10 år jf. ligningsloven § 9-6 første ledd:

            "Spørsmål om endring av ligningen kan ikke tas opp mer enn ti år etter inntektsåret."

Fristen for endring løper fra utløpet av inntektsåret og brytes ved at spørsmål om endring av ligningen "tas opp".

Ligningsloven sier ikke noe om hva som skal til for at en sak er tatt opp. Høyesterett har i Rt. 1997 s. 860 uttalt at "Det er nærliggende å forstå loven slik at skattyteren må ha fått melding om, eller i alle fall av ligningsmyndighetene må være gjort kjent med, at endringssak er påbegynt".

Den skattepliktige ble først varslet om kontroll i brev av 05.03.2014. Videre ble han fikk i brev av 21.08.2014 varslet om at skattekontoret vurderte å endre hans likninger for perioden 2004 – 2012, med en inntektsøkning på tilsammen kr 2 553 755. Etter skattekontorets oppfatning er det utvilsomt at endringssaken ble tatt opp senest ved utsendelsen av dette varselet. Spørsmålet om endring av ligningsårene 2004-2012 er således tatt opp innen 10-årsfristen.

Endringsfristen på 10 år regnes altså fram til saken er "tatt opp", (dvs. fra tidspunkt skattepliktige ble varslet) og ikke fram til vedtak fattes.

3.2.2    Passivitetsbetraktninger

Passivitet og endringsadgang

Det legges til grunn at adgangen til å foreta en endring før utløpet av 5- eller 10-årsfristen i særlige tilfeller kan falle bort ved passivitet fra skattemyndighetenes side. Dette gjelder når det går lang tid fra varsel og til det treffes nytt vedtak. (Se skatteforvaltningshåndboken 2017 s. 416)

Som nevnt sendte skattekontoret ut et varsel om endring den 21.08.2014. Etter diverse korrespondanse knyttet til utsettelse av tilsvarsfrist, mottok skattekontoret et siste tilsvar fra den skattepliktige den 14.11.2014. Neste dokument i saken var skattekontorets brev av 28.11.2016, altså ca. 2 år senere.

I perioden fra 28.11.2016 og fram til den skattepliktige leverte sitt siste tilsvar i saken den 23.02.2017 var det flere runder med korrespondanse mellom den skattepliktige og skattekontoret.

Fra siste korrespondanse med den skattepliktige i slutten av februar 2017 gikk det da ca. 4,5 måneder før vedtaket ble fattet. Det ble i denne perioden jobbet med saken i forhold til nye opplysninger mottatt fra den skattepliktige.

Det er selvfølgelig beklagelig at saksbehandlingen i denne saken har tatt så lang tid. Som nevnt i vårt brev til den skattepliktige av 28.11.2016 skyldtes dette blant annet sykemelding, bytte av saksbehandler og at vi avventet utfallet av en noen pågående rettssaker (sak LB-2014-91404 - UTV-2015-1403, som omhandlet grensen mellom virksomhetsinntekt og tilfeldig gevinst. Dom i lagmannsretten falt i mai 2015).

Skattekontoret er ikke uenig i at den lange saksbehandlingstiden er uheldig. I skatteforvaltningshåndboken vises det blant annet til Rt 1990 s. 189 (Faktum forlag AS) hvor Høyesterett uttaler:

"Når det gjelder passivitetsspørsmålet skal jeg bemerke at det nok tok lang tid - ca to og et halvt år - fra forlaget ga sin uttalelse til likningsnemndas vedtak forelå. Men det var ikke i situasjonen noen indikasjon på at kravet skulle være oppgitt, som forlaget kunne ha berettiget grunn til å basere seg på. En enkel forespørsel kunne ha klarlagt at saken fortsatt var under behandling. Den etterfølgende sendrektighet i forbindelse med overlikningsnemndas behandling var beklagelig, men kan ikke her ha betydning for passivitetsspørsmålet. - Jeg finner etter dette at kravet ikke var falt bort ved passivitet."

Det vises også til Rt. 1995 s. 165 (Slørdahl) hvor det var snakk om 2 passivitetsperioder fra november 1987 til høsten 1989, og fra november 1989 til juli 1990. Høyesterett uttaler at denne passiviteten hadde skapt en forventning hos Slørdahl om at det ikke ville bli noen endring, men også at "Når jeg allikevel ikke er kommet til at adgangen til endring av ligningen var avskåret på grunn av passivitet, er det fordi de ulovfestede regler om passivitet på ligningsforvaltningens område bare synes å dekke tilfelle av mer langvarig passivitet enn i den foreliggende sak".

Etter skattekontorets oppfatning har tidsbruken i denne saken ikke å ha vært så lang den den medfører at endringsadgangen har gått tapt pga. passivitet.

Passivitet og tilleggsskatt

Både ordinær og skjerpet tilleggsskatt er å regne som straff etter Den europeiske menneskerettskonvensjonen (EMK). Som en følge av dette kommer EMK artikkel 6 om retten til en rettferdig rettergang kommer til anvendelse. Dette innebærer blant annet at den skattepliktige har krav på en avgjørelse innen rimelig tid, jf. EMK art. 6 nr 1.

Første spørsmål blir da når tidsfristen begynner å løpe. Høyesterett har i Rt. 2004 s. 134 uttalt at "tidspunktet begynner å løpe enten ved en offisiell underretning om straffanklagen, typisk underretning om siktelse, eller at vedkommende på annen måte er blitt vesentlig berørt – «substantially affected». Et utgangspunkt vil være fra hvilket tidspunkt skattyter er blitt berørt på en slik måte at hun eller han må ha krav på at spørsmålet om tilleggsskatt deretter avgjøres i løpet av rimelig tid."

I denne saken ble skattyter gjort kjent med at ileggelse av tilleggsskatt kunne være aktuelt første gang i skattekontorets "Varsel om endring av ligningen for inntektsårene 2004-2012" datert 21.08.2014. Skattekontoret legger til grunn at fristberegningen starter ved dette varslet og at det dermed er ca. 2 år og 11 måneder mellom varsel og vedtak.

Høyesterett har i Rt. 2004 s. 134 vurdert tidsbruken i en skattesak opp mot EMK art 6. Høyesterett uttaler i dommen (avsnitt 43) at "Også i vår sak må utgangspunktet tas i sakens kompleksitet og karakter, skattyternes forhold og myndighetenes forhold. Særlig vil det være tungtveiende om myndighetene har latt saken ligge uten behandling over en lengre periode."

I Rt. 2011 s. 1418 har Høyesterett vurdert tidsbruken i en sak med følgende faktum (avsnitt 9):

«Overtredelsene fant sted i årene 2003 til 2005 og ble avdekket ved bokettersyn i 2006. Saksforholdet var tilnærmet avklart da bokettersynsrapporten ble fremlagt i juni 2006. Follo ligningskontor ga 12. september 2006 forhåndsvarsel om endring av skatt og avgift. Forhåndsvarslet opplyste også om at tilleggsskatt og tilleggsavgift ville bli vurdert. I det etterfølgende vedtaket av 31. januar 2007 ble det imidlertid konkludert med at saken burde forfølges videre i et strafferettslig spor. Tilleggsskatt og -avgift ble ikke ilagt. Saken ble i stedet politianmeldt 18. mai 2007 og overført politiet for strafferettslig forfølgning. Utover en kort epostutveksling mellom politiet og avgiftsmyndighetene i oktober 2008 er det ikke opplyst om at det ble foretatt ytterligere etterforskningsskritt før et politiavhør i februar 2010, hvorpå saken ble liggende ytterligere et halvt år før siktelse ble tatt ut 3. august 2010.

Dette betyr at det tok om lag fire år fra bokettersynsrapporten og det etterfølgende forhåndsvarslet forelå, til saken ble brakt inn for tingretten. Det ble ikke i denne perioden foretatt etterforskningsskritt av betydning verken fra forvaltningens eller politiets side. Den lange behandlingstiden hos politiet er forklart med stor arbeidsbelastning. Forsinkelsen skyldes ikke forhold på A side.»

Høyesterett vurderer tidsbruken som følger (avsnitt 10):

"Det gikk altså over fire år fra saksforholdet var avklart til siktelse ble tatt ut, og like i underkant av fire år fra A fikk forhåndsvarsel om at tilleggsskatt og tilleggsavgift ble vurdert. Jeg finner det ikke tvilsomt at dette innebærer krenkelse av Den europeiske menneskerettighets-konvensjon artikkel 6 nr. 1, som krever at en strafferettslig forfølgning skal gjennomføres innen rimelig tid. Tatt i betraktning at det dreier seg om en betydelig periode, må det føre til en vesentlig reduksjon i den straffen som ellers ville ha vært passende. At for lang saksbehandlingstid på myndighetenes side fører til straffereduksjon, følger også av intern strafferett, uavhengig av krenkelsen av den folkerettslige forpliktelsen."

I overnevnte sak ble altså saken liggende i ca. 4 år fra faktum ble avklart i bokettersynsrapporten og fram til siktelse ble tatt ut. I denne perioden ble det ikke jobbet nevneverdig med saken. Dette innebærer klart en krenkelse av EMK.

Av den aktuelle tidsbruken på ca. 2 år og 11 måneder fra den skattepliktige ble varslet om mulig ileggelse av tilleggsskatt og fram til vedtaket ble fattet, ble saken liggende passivt hos skatteetaten over en periode på ca. 2 år. Dette må utvilsomt bero på forhold hos skatteetaten. Det samme må nok også gjelde perioden på ca 4,5 måneder (23.02.2017-10.07.2017) fra den skattepliktiges siste tilsvar og fram til vedtak ble fattet. De resterende ca. 6,5 månedene av saksbehandlingstiden må delvis kunne tilskrives den skattepliktiges forhold da den skattepliktiges flere ganger i løpet av perioden har utsettelse på frister.

Etter skattekontorets oppfatning har saksbehandlingstiden i denne saken utvilsomt vært betydelig lengre enn ønskelig. Fra den samlede tidsbruken fra på ca. 2 år og 11 måneder må det gjøres fradrag for den tid skatteetaten med rimelighet trenger for å gjennomføre sin saksbehandling. Hva som vil være å anse som et rimelig tidsforbruk vil variere fra sak til sak utfra sakens kompleksitet. I en sak som denne vil vi anta at et fradrag for en tidsbruk på tilsammen ca. 12 måneder vil være rimelig. Det kan således se ut til at behandlingen av saken har tatt i underkant av 2 år lenger enn "nødvendig", hvilket er betydelig kortere enn det tilfellet som Høyesterett vurderte hvor saken lå passiv i 4 år.

Etter en konkret vurdering mener skattekontoret at saksbehandlingstiden i denne saken ikke har vært så lang at ileggelse av tilleggsskatt vil være i strid med kravet om en reaksjon innen "rimelig tid" jfr. EMK artikkel 6.

Skattekontoret kan forøvrig ikke se at den forholdsvis lange saksbehandlingstiden gir grunnlag for å ikke å ilegge tilleggsskatt eller å ilegge tilleggsskatt med en lavere sats enn det som følger av skatteforvaltningsloven § 14-5.

3.3       Frafall av tilleggsskatt grunnet skattepliktiges opplysning av saken        

Den skattepliktige har bedt om at han ikke blir ilagt tilleggsskatt da han frivillig har fremlagt kontoutskrift fra sin Neteller-konto og dermed gjort kontrollen betraktelig enklere. Han viser i den forbindelse til bestemmelsen om frivillig retting i Skatteforvaltningsloven § 14-4 bokstav d.

I skatteforvaltningsloven § 14-4 er det gitt en del unntak fra regelen om tilleggsskatt. Det fremgår av § 14-4 bokstav d, at tilleggsskatt ikke fastsettes "når den skattepliktige frivillig retter eller utfyller opplysninger som er gitt eller lagt til grunn tidligere, slik at det kan fastsettes riktig skatt. Dette gjelder ikke hvis rettingen kan anses framkalt ved kontrolltiltak som er eller vil bli satt i verk, eller ved opplysninger som skattemyndighetene har fått fra andre. Tidligere ilagt tilleggsskatt faller ikke bort."

Som det fremgår av bestemmelsen er det et vilkår at rettingen er frivillig og ikke fremkalt ved kontrolltiltak. Den skattepliktige fremla den aktuelle utskriften fra sin x-konto etter å ha mottatt en forespørsel fra skattekontoret vedrørende hans kontoforhold i utlandet. I denne forespørselen ble skattepliktige gjort kjent med at vi hadde utskrifter fra bankkontoen som var knyttet til x-kontoen.

Skattekontoret kan utfra dette ikke se at den skattepliktiges fremleggelse av opplysninger i kontroll-saken kan anses som noen frivillig retting. Det er dermed ikke grunnlag for å frafalle tilleggsskatten

3.4       Avsluttende bemerkninger

Den skattepliktige reagerer på at Skatteetatens tidsbruk ikke drøftes eller kommenteres i vedtaket i relasjon til ligningsloven § 9-5 nr 7. Etter denne bestemmelsen skal det legges vekt blant annet på "den tid som er gått" når det skal vurderes om en sak skal tas opp til endring. Med den tid som er gått menes ifølge Forskrift av 20.05.2009 nr. 555 "den tid som har gått siden ordinær ligning eller siden vedtaket ble truffet." Skattekontoret kan ikke se at årsaken til tidsbruken er noe tema i denne sammenheng.

Den skattepliktige anfører at tidsbruken i denne saken er under enhver kritikk og at den representerer et brudd på forvaltningsloven. Skattekontoret er ikke uenig i at saksbehandlingstiden har vært uheldig lang og at den skattepliktige med fordel kunne vært holdt løpende informert om tidsbruken i saken. Skattekontoret vil forøvrig bemerke at forvaltningsloven ikke gjelder ved behandlingen av endringssaker etter ligningsloven, og at en bestemmelse tilsvarende forvaltningsloven § 11a først ble innført med skatteforvaltningsloven fra 01.01.17.

Den skattepliktige anfører at han kunne innrettet seg annerledes dersom han hadde mottatt forvaltningsmelding eller et foreløpig svar. Han anfører at da " jeg ikke hørte noe fra skattekontoret innen rimelig tid (bort imot 1 år) la jeg til grunn at saken var over". Skattekontoret vil i denne sammenhengen vise til Høyesteretts uttalelse i "Faktum forlag-saken" (se ovenfor) hvor retten viser til at ikke forelå noen indikasjon på at kravet var oppgitt og at den skattepliktige med en "enkel forespørsel kunne ha klarlagt at saken fortsatt var under behandling". Skattekontoret kan ikke se at den skattepliktige har hatt noen berettiget grunn til å tro at saken var avsluttet. Han ble varslet om en inntektsøkning på ca. 2,5 millioner kroner med bakgrunn i spilleinntekter som synes å ha vært hans eneste inntekt i perioden (med unntak av år 2004).    

Skattekontorets vurdering – Oppsummering

Som det fremgår av drøftelsen ovenfor mener skattekontoret at klagen ikke bør tas til følge. "

Sekretariatets vurderinger i innstilling til alminnelig avdeling

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 (2). Klagen er mottatt innen klagefristen på seks uker i skatteforvaltningsloven § 13-4(1)

I følge skatteforvaltningsloven § 13-7, andre ledd kan klageinstansen prøve alle sider av saken og herunder ta hensyn til nye omstendigheter. Den skal vurdere de synspunktene som fremkommer i klagen, og kan også ta opp forhold som ikke er berørt av den skattepliktige i klagen. Sekretariatet viser i denne forbindelse til Prop.38 L (2015-2016) side 197 punkt 19.9.1.2 med henvisning til punkt 19.9.1.1, hvor det er redegjort for gjeldende rett i forhold til klageinstansens kompetanse.

Ifølge skatteforvaltningsloven § 12-1 kan skattemyndighetene endre enhver skattefastsettelse når fastsettelsen er uriktig. Det er de alminnelige sivilrettslige bevisreglene som skal gjelde når skattemyndighetene vurderer om det er grunnlag for å endre skattefastsettelsen. Dette innebærer at det på bakgrunn av de foreliggende opplysninger skal legges til grunn det faktum som fremstår som mest sannsynlig, dvs alminnelig sannsynlighetsovervekt.

Dette er ingen endring i forhold til bestemmelsene i ligningsloven kapittel 8.

Sekretariatet, som forbereder saker for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage tas delvis til følge ved at ilagt tilleggsskatt frafalles.

Skattepliktige har ikke påklaget inntektstilleggets størrelse og spørsmålet om inntektene skal klassifiseres som næringsinntekt. Det som er påklaget er skattekontorets endringsadgang og i tilfelle slik endringsadgang foreligger om det skulle reises endringssak etter ligningsloven § 9-7. Videre om det foreligger passivitet slik at endringsvedtaket må bortfalle. Videre er tilleggsskatten påklaget med påstand om at det foreligger frivillig retting.

Endringsadgang

Skattepliktige ble varslet om endring av likningen for inntektsårene 2004-2012 i 2014 med hjemmel i dagjeldende ligningsloven § 9-6 nr 1. Ligningsloven ble erstattet av skatteforvaltningsloven fra 1. januar 2017. Anvendelse av skatteforvaltningslovens fristbestemmelser ville vært til den skattepliktiges gunst fordi den oppstiller et krav om at det må være grunnlag for skjerpet tilleggsskatt for å kunne endre 10 år tilbake i tid. Det er imidlertid gitt overgangsbestemmelser i skatteforvaltningsloven § 16-2 (1) hvor det fremgår at skatteforvaltningslovens § 12-6 får anvendelse på saker tatt opp til endring etter lovens ikrafttredelse.

Dette innebærer at det i denne saken er ligningslovens bestemmelser om endringsadgang som kommer til anvendelse. Etter ligningsloven § 9-6 nr 1 kan spørsmål om endring av ligningen ikke tas opp mer enn 10 år etter inntektsåret. Det fremgår av § 9-6 nr 3 at dette kun gjelder når det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger, eller når skattepliktige har unnlatt å gjøre ligningsmyndighetene oppmerksom på feil ved ligningen og skatteoppgjøret.

I denne saken har skattepliktige for samtlige av de aktuelle år ikke oppgitt skattepliktige inntekter fra spillvirksomhet og 10 års fristen i ligningsloven § 9-6 nr 1 kommer derfor til anvendelse.

Skattepliktige anfører i klagen at inntektsårene 2004-2007 ikke tas opp til endring siden vedtaket om endring ble fattet i 2017, altså mer enn 10 år etter de aktuelle inntektsår.

Når vedtak ble fattet har ikke betydning i forhold til anvendelse av 10 års fristen. I forarbeidene til ligningsloven, Ot.prp.nr. 29 (1978-1979) side 114 fremgår følgende:

"Hva som må til for å avbryte fristen er ikke spesifisert i utkastet. Er det ligningskontoret som tar saken opp etter § 9-5 nr. 1 eller nr. 2, må det være tilstrekkelig at skattyteren har fått varsel om at et nærmere angitt spørsmål er tatt opp til behandling, eller at slikt varsel er sendt fra ligningskontoret i rimelig tid før fristens utløp. Er det skattyteren som tar saken opp, må det være tilstrekkelig at han har postlagt en henvendelse til ligningskontoret før fristens utløp. Tar ligningskontoret, fylkesskattekontoret eller Skattedirektoratet opp et spørsmål etter § 9-5 nr. 3 til nr. 5, går det fram av § 9-6 nr. 4 b at melding om kravet må sendes skattyteren for å avbryte fristen."

Det fristavbrytende tidspunkt er når spørsmål om endring ble tatt opp. Varsel om endring ble sendt skattepliktige i 2014, dvs mindre enn 10 år etter utløpet av inntektsåret 2014.

Skattekontoret har på denne bakgrunn endringsadgang for samtlige av årene 2004-2012.

Vurdering av om ligningen for de aktuelle år skal tas opp til endring, skatteforvaltningsloven § 12-1

Skattekontoret har etter en vurdering etter ligningsloven § 9-5 nr 7 tatt ligningen for de aktuelle inntektsår opp til endring. Skattepliktige anfører i klagen at skattekontorets tidsbruk må vektlegges når en foretar vurderingen av om det skal foretas endring for inntektsårene 2004 til 2012. Det vises i denne forbindelse til at det gikk 2 år fra skattekontoret varslet om endring til skattekontoret igjen var i kontakt med skattepliktige og videre enda ett år før det forelå vedtak i saken.

Det følger av skatteforvaltningsloven § 13-7 at skatteklagenemnda kan prøve alle sider av saken. Dette innebærer at dette også gjelder vurderingen av om sak bør tas opp etter skatteforvaltningsloven § 12-1(2) (ligningsloven § 9-5 nummer 7):

"Før fastsettingen tas opp til endring etter første ledd, skal skattemyndighetene vurdere om det er grunn til det under hensyn til blant annet den skattepliktiges forhold, den tid som er gått, spørsmålets betydning og sakens opplysning"

De er de samme momenter som skal vurderes som i ligningsloven § 9-5 nr 7, men skattepliktiges forhold er flyttet lenger frem i momentlisten uten at dette nødvendigvis skal medføre noen realitetsforskjell.

I denne saken taler skattepliktiges forhold, spørsmålets betydning og sakens opplysning klart for at ligningen for de enkelte år skal tas opp til endring. Når det gjelder skattepliktiges forhold, har han over mange år latt være å gi skattemyndighetene opplysninger om inntektene. Videre er det samlet sett store inntektstillegg og opplysningene i saken medfører ikke betydelig arbeid for å foreta endring.

Når det gjelder tiden som har gått taler dette, i alle fall for de eldste inntektsårene, mot å ta saken opp til endring. Det må i denne forbindelse også vektlegges at, selv om saken virket godt opplyst og skattepliktige har samarbeidet, har det tatt 3,5 år fra det ble bedt om opplysninger fra skattepliktige til det forelå vedtak i saken. I alle fall 2 av disse årene, fra høsten 2014 til høsten 2016 er uten aktivitet fra skattekontorets side.

Imidlertid mener sekretariatet at dette ikke kan tillegges avgjørende vekt i vurderingen, og etter en samlet vurdering var det en korrekt vurdering å ta ligningen opp til endring for samtlige av de aktuelle årene.

I merknadene anfører skattepliktige at den lange saksbehandlingstiden og uklarheter knyttet til regelverket i 2004 og 2005, må tillegges større vekt i vurderingen av om saken skal tas opp til endring. Sekretariatet har vurdert den samlede saksbehandlingstiden ovenfor og har ingen ytterligere merknader. Når det gjelder uklarheter i regelverket, er det uomtvistet at inntektene i disse årene er skattepliktig inntekt og størrelsen på inntektene inngår i vurderingen av om ligningen for disse årene skal tas opp til endring.

Bortfall av endringsadgang ved passivitet

Sekretariatet legger til grunn at skattepliktige mener at det er perioden fra varsel om endring ble sendt og til brev til skattepliktige høsten 2016 som skal gi grunnlag for at endringsadgangen har bortfalt ved passivitet fra skattekontorets side. Sekretariatet bemerker at passivitetslæren er ulovfestet og har over tid blitt meislet ut i rettspraksis. Det er et grunnvilkår at skattepliktige må ha hatt en berettiget forventning om at skattesaken har bortfalt. Denne forventningen må vurderes på bakgrunn av korrespondansen i forkant av perioden uten aktivitet i saken, og lengden på tidsperioden hvor det ikke er aktivitet i skattesaken.

Sekretariatet er enig i skattekontorets vurdering av spørsmålet om passivitet og viser til skattekontorets redegjørelse og gjengivelse av rettspraksis. Sekretariatet vil i tillegg bemerke at skattepliktige ble varslet konkret om endring av ligningen for inntektsårene 2004-2012 på bakgrunn av skattekontorets anmodning om opplysninger, samt skattepliktiges tilsvar. Skattepliktige kom også med tilsvar til varselet, men skattepliktiges svar var etter sekretariatets vurdering ikke av en slik art at skattepliktige kan ha hatt en forventning om at dette medførte at skattesaken ville bli lagt bort. Selv om passivitet på 2 år er klanderverdig, er tidsperioden med passivitet på bakgrunn av rettspraksis heller ikke av en slik lengde at endringsadgangen har bortfalt.

Sekretariatet innstiller på at endringsadgangen ikke har bortfalt ved passivitet.

Tilleggsskatt

Skatteforvaltningsloven trådte i kraft 1. januar 2017. Den 21. juni 2017 ble det foretatt en endring av overgangsbestemmelsen i skatteforvaltningsloven § 16-2 (2). Bestemmelsen har følgende ordlyd:

"§§ 14-3 til 14-7 får virkning for saker der opplysningssvikten er begått etter tidspunktet for lovens ikrafttredelse. Det samme gjelder for saker der vedtak treffes etter lovens ikrafttredelse, men opplysningssvikten er begått før tidspunktet for lovens ikrafttredelse, for så vidt samlet tilleggsskatt eller overtredelsesgebyr hadde blitt høyere etter de tidligere reglene."

Dette innebærer at det som utgangspunkt er ligningslovens bestemmelser om tilleggsskatt som kommer til anvendelse i denne saken, siden opplysningssvikten er begått før 1. januar 2017. Dette gjelder likevel kun dersom skatteforvaltningslovens bestemmelser om tilleggsskatt ikke innebærer et gunstigere resultat. I så fall er det reglene i skatteforvaltningsloven som skal anvendes.

På bakgrunn av at tilleggsskattesatsen for ordinær tilleggsskatt er redusert fra 30 til 20 prosent, vil behandling etter skatteforvaltningsloven gi et gunstigere resultat. Det må på denne bakgrunn foretas en vurdering av tilleggsskatt etter skatteforvaltningsloven.

De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt fremgår av skatteforvaltningsloven § 14-3 (1):

"Tilleggsskatt ilegges skattepliktig og trekkpliktig som nevnt i § 8-8 første og annet ledd, som gir uriktig eller ufullstendig opplysning til skattemyndighetene eller unnlater å gi pliktig opplysning, når opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler. "

Det er skattemyndighetene som må bevise at de objektive vilkårene for ileggelse tilleggsskatt er oppfylt.

Det følger av retts- og ligningspraksis at beviskravet for å ilegge ordinær tilleggsskatt er klar (kvalifisert) sannsynlighetsovervekt, jf. Prop. 38L (2015-2016) punkt 20.5.3 side 223, HR i UTV-2008-1548 (Sørum) og Ot.prp.nr. 82 (2008-2009) punkt 8.9 og 9.3.

Utgangspunktet for vurderingen av om det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger er som ved vurdering etter ligningsloven hva en lojal skattepliktig vil gi av opplysninger etter en objektiv standard, jf. Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2 og Ot.prp.nr.82 (2008-2009) pkt. 8.2.3.

Den skattepliktiges alminnelige opplysningsplikt fremgår av skatteforvaltningsloven § 8-1:

"Den som skal levere skattemelding mv. etter dette kapitlet, skal gi riktige og fullstendige opplysninger. Vedkommende skal opptre aktsomt og lojalt slik at skatteplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og varsle skattemyndighetene om eventuelle feil."

Skattepliktige har ikke opplyst om skattepliktige spilleinntekter, og sekretariatet mener det er klar sannsynlighetsovervekt for at den skattepliktige har gitt uriktig eller ufullstendig opplysning i selvangivelsen for de aktuelle år.

Det er også et vilkår for å ilegge tilleggsskatt at opplysningssvikten «kan føre til skattemessige fordeler», jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 (1). I denne saken kunne manglende opplysninger om spilleinntektene ført til at inntektsskatten kunne bli fastsatt for lavt ved ligningen. Vilkåret anses oppfylt med klar sannsynlighetsovervekt.

Kravet om klar sannsynlighetsovervekt gjelder også størrelsen på den skattemessige fordelen som danner grunnlaget for beregning av tilleggsskattens størrelse, Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.5.3 og Ot.prp.nr. 82 (2008-2009) pkt. 8.9.3.

Sekretariatet mener at størrelsen på den skattemessige fordelen som danner grunnlaget for beregning av tilleggsskattens størrelse er bevist med klar sannsynlighetsovervekt.

De objektive vilkår for ileggelse av tilleggsskatt er dermed oppfylt.

Den skattepliktige skal ikke ilegges tilleggsskatt når den skattepliktiges forhold må anses unnskyldelig, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 (2). Det er den skattepliktiges subjektive forhold som må vurderes.

I forarbeidene til skatteforvaltningsloven, Prop. 38 L (2015-2016), punkt 20.4.2 er det lagt til grunn at unnskyldningsgrunner etter denne bestemmelsen skal anvendes i større grad enn tidligere. Det vil si at det skal mindre til enn etter ligningsloven for å anse den skattepliktiges forhold som unnskyldelig. Det er i forarbeidene i liten grad konkretisert hvilke tilfeller som bør omfattes av unnskyldelige forhold, men det legges til grunn at dette vil utvikle seg gjennom skattemyndighetenes praksis. Det bør imidlertid tas hensyn til om opplysningssvikten gjelder en enkeltstående feil av en ellers lojal og aktsom skattepliktig. I skatteforvaltningshåndboken vises det i denne forbindelse til om det foreligger liten grad av skyld.

Det kreves at skattemyndighetene med klar sannsynlighetsovervekt må bevise at det ikke foreligger unnskyldelige forhold. Dette er ingen endring i forhold til bestemmelsen i ligningsloven, jf. Ot.prp.nr. 82 (2008-2009) pkt. 8.9.3.

Ved vurderingen av om forholdet er unnskyldelig skal det tas hensyn til den skattepliktiges personlige forutsetninger, herunder alder, erfaring med økonomiske forhold, forutsetninger for å skaffe seg kunnskap om norske skatteregler med videre.

Den skattepliktige har ikke anført noen unnskyldelige forhold og sekretariatet kan ikke se at det er slike forhold i denne saken.

Sekretariatet mener at det er klar sannsynlighetsovervekt for at det ikke foreligger unnskyldelige forhold.

Alle vilkårene for å ilegge tilleggsskatt er oppfylt.        

Skattepliktige anfører at det foreligger frivillig retting, jf skatteforvaltningsloven § 14-4 bokstav c).

Bestemmelsen angir at det ikke skal ilegges tilleggsskatt ved såkalt «frivillig retting» og er begrunnet i samfunnets interesse i korrekt skattefastsetting, jf. Prop. 38 L. punkt 20.4.2.3 side 215, jf. Ot.prp. nr. 82 (2008-2009) side 46-47.

Unntaket omfatter både de tilfellene hvor den skattepliktige retter eller utfyller opplysninger han tidligere har gitt og de tilfellene hvor den skattepliktige frivillig retter eller utfyller opplysninger som skattemyndighetene har lagt til grunn ved skjønnsfastsetting. Det er uten betydning om rettingen eller utfyllingen skjer under ordinær skattefastsetting eller på et senere tidspunkt.

Spørsmålet om det foreligger frivillig retting må vurderes adskilt fra spørsmålet om å åpne endringssak, og adskilt fra selve endringsfastsettingen. Det er ikke automatikk i at endring av tidligere års fastsettinger som følge av henvendelsen fra skattepliktige medfører frafall av tilleggsskatt.

Det er den skattepliktiges frivillighet som er grunnlaget for unntaket fra tilleggsskatt. Det er derfor et vilkår at rettingen eller utfyllingen ikke er fremkalt av undersøkelser som skattemyndighetene har satt i verk, eller ved opplysninger som skattemyndighetene har fått fra andre. Hvis den skattepliktige har grunn til å tro at det kan bli satt i verk kontrolltiltak, vil det ikke være frivillig retting når den skattepliktige forsøker å komme dette «i forkjøpet» ved å kontakte skattemyndighetene. Aktører i en bransje hvor det er allment kjent at skattemyndighetene skal iverksette kontroller, vil for eksempel ikke unngå tilleggsskatt ved å melde fra om tidligere opplysningssvikt.

I denne saken er det skattekontoret som har foretatt kontrollundersøkelser, og det forhold at skattepliktige har bidratt til å opplyse saken ved å komme med kontoopplysninger er ikke frivillig retting.

Tilleggsskatten vil derfor ikke bortfalle på dette grunnlag.

Forholdet til EMK – konvensjonsbrudd

Hovedspørsmålet er hvorvidt det foreligger konvensjonsbrudd etter Den europeiske menneskerettighetskonvensjonen (EMK) art. 6 nr. 1. jf. menneskerettsloven § 3.

Ileggelse av tilleggsskatt er å anse som straff etter EMK, jf. Rt-2000-996 og Rt- 2010-1121. Skattepliktige som er varslet om tilleggsskatt har krav på at endelig avgjørelse skjer innen rimelig tid, jf. EMK art. 6 nr. 1 som lyder:

"For å få avgjort sine borgerlige rettigheter og pliktereller en straffesiktelse mot seg, har enhver rett til en rettferdig og offentlig rettergang innen rimelig tid ved en uavhengig og upartisk domstol opprettet ved lov."

Det foreligger konvensjonsbrudd etter art. 6 både hvis den totale saksbehandlingstiden er for lang og hvis det har vært en for lang inaktiv periode i løpet av den totale saksbehandlingstiden, jf. HR-2016-225-S avsnitt 31.

Tiden skal regnes fra varselet om tilleggsskatt er avgitt til avgjørelsen foreligger i den instans som har saken til behandling, ref. RT-2004-134. Samme sted fremgår det at fristen avbrytes når saken er endelig avgjort.

En lang inaktiv periode, liggetid, vil i seg selv også kunne være et konvensjonsbrudd jf. Rt-2005-1210 og HR-2016-225-S. Med liggetid forstås kun perioder med fullstendig inaktivitet, dårlig fremdrift i saksbehandlingen omfattes ikke, jf. HR-2016-225-S avsnitt 33. Dårlig fremdrift inngår derimot i vurderingen av om den totale saksbehandlingstiden er blitt for lang. Det er konvensjonsbrudd på grunn av inaktivitet sekretariatet vurderer nærmere i denne saken.

Spørsmålet blir om liggetiden i denne saken innebærer et brudd på EMK art. 6.

I Rt-2005-1210, som gjaldt tradisjonell strafferett, kom Høyesterett til at total inaktivitet i ett år representerte en krenkelse av EMK art. 6 nr. 1. I HR-2016-225-S utgjorde en total liggetid på syv til åtte måneder ikke konvensjonsbrudd etter EMK art. 6. nr. 1.

I Rt-2007-1217 avsnitt 65 fremkommer det at:

"de rettssikkerhetsgarantier som EMK artikkel 6 sikrer i straffesaker, ikke kan håndheves like strengt for sanksjoner som faller utenfor den tradisjonelle strafferett, men som likevel blir betraktet som straff etter EMK artikkel 6."

Dette støttes også av EMDs storkammerdom av 23. november 2006, Jussila mot Finland (EMD-2001-73053). Dette taler etter sekretariatets syn for at Rt-2005-1210 må vurderes i lys av at foreliggende sak gjelder administrativt ilagt tilleggsskatt.

I dom publisert i UTV-2016-1280 kom lagmannsretten til at en periode på 20 måneder med inaktivitet i saksbehandlingen måtte anses som en krenkelse av EMK art. 6 nr. 1.

Skattekontorets redegjørelse ble mottatt av sekretariatet den 7. november 2017 og saken ble påbegynt den 29. april 2019. Det vil si at saken har hatt en ren liggetid hos sekretariatet på ca. 1 år og 6 måneder. I tillegg har saken har en ren liggetid på skattekontoret på over 2 år.

Basert på gjennomgangen av rettspraksis foran er det sekretariatets syn at spørsmålet om tilleggsskatt i denne saken ikke er avgjort innen rimelig tid i henhold til EMK art. 6 nr. 1.

Rimelig kompensasjon – EMK art. 13

Ved brudd på EMK har skattepliktige krav på et effektivt rettsmiddel i henhold til EMK art. 13:

"Enhver hvis rettigheter og friheter fastlagt i denne konvensjon blir krenket, skal ha en effektiv prøvningsrett ved en nasjonal myndighet uansett om krenkelsen er begått av personer som handler i offisiell egenskap."

Spørsmålet er hva et effektivt rettsmiddel innebærer i foreliggende sak.

EMK art. 13 regulerer ikke de internrettslige virkningene av konvensjonskrenkelse.

Ved vurderingen av hva som utgjør en rimelig kompensasjon må det derfor sees hen til nasjonal rettspraksis. Sekretariatet bemerker at det i henhold til avgjørelse i Høyesteretts ankeutvalg HR-2017-1814-U er anledning til å utmåle en straff som er lavere enn lovbestemt minstestraff.

I Rt-2000-996, som gjaldt ileggelse av skjerpet tilleggsskatt, ble både bortfall og nedsettelse av tilleggsskatten ansett å være et effektivt rettsmiddel etter EMK art. 13. Tilleggsskatten for 1987 falt bort og tilleggsskatten for 1988 ble satt til 30 %. Total saksbehandlingstid hadde vært henholdsvis 11 og 8 år. Til forskjell fra foreliggende sak gjaldt ikke denne saken spørsmålet om ren liggetid var en krenkelse av EMK art 6 nr. 1.

I HR-2016-225-S forelå det ikke brudd på EMK art 6 nr.1, men det ble likevel kompensert for lang saksbehandlingstid. Det uttales der at reduksjonen må være forholdsmessig. Sentralt er lengden på forsinkelsen. Hva som er forholdsmessig må vurderes i den enkelte sak. Sakens øvrige omstendigheter må trekkes inn i vurderingen, særlig hvor belastende forsinkelsen har vært for den tiltalte. Selv om det ikke forelå brudd på EMK art 6 nr. 1 i denne saken, er det sekretariatets syn at momentene ved vurderingen av hva som er en rimelig kompensasjon ved lang saksbehandlingstid også er relevante i de tilfellene det foreligger konvensjonsbrudd.

En rimelig kompensasjon for en liggetid på ca. 38 måneder er etter sekretariatets syn at tilleggsskatten faller bort i sin helhet. Det har ved denne vurderingen lagt avgjørende vekt på at liggetiden i foreliggende sak er over dobbelt så lang som i UTV-2016-1280 og at HR-2016-225-S, jf. HR-2017-1814-U trekker frem at forsinkelsens lengde er sentral ved vurderingen av hva som utgjør en rimelig kompensasjon ved konvensjonsbrudd etter EMK art 6 nr. 1.

Sekretariatets forslag til vedtak i alminnelig avdeling

Klagen tas delvis til følge ved at tilleggsskatten for inntektsårene 2006, 2010, 2011 og 2012 bortfaller.

Dissens i alminnelig avdeling

Nemndas medlem Tell har avgitt slikt votum:

"Uenig i sekretariatets innstilling.

Jeg er ikke enig i at en rimelig kompensasjon tilsier at tilleggsskatten skal bortfalle helt. Hva blir da igjen av «straffen»? Skattepliktige anfører at han har levd med denne saken «hengende over seg», samtidig som han anfører at han anså den som bortfalt pga at det hadde gått lang tid uten å ha hørt noe. I så fall har vel belastningen også bortfalt. Prinsipielt mener jeg at tilleggsskatten i «liggetids-tilfellene» svært sjelden bør bortfalle helt. I denne saken legger jeg vekt på de store beløpene og at det har vært skattepliktiges eneste inntekt i disse årene. Det er en grov unndragelse og liggetiden tilsier etter min mening at tilleggsskatten bør reduseres, f.eks til det halve, men ikke bortfalle helt."

Sekretariatets merknader til dissensen

Sekretariatet viser i sin helhet til vurderingen i innstillingen til alminnelig avdeling, men vil i tillegg bemerke at innstillingen er samsvar med vedtak i stor avdeling SKNS1-2018-53 hvor det var liggetid på 42 måneder. Tilleggsskatten i den saken ble redusert fra 20 prosent til 0 prosent.

På denne bakgrunn fastholder sekretariatet forslaget til innstilling.

Sekretariatets forslag til vedtak i stor avdeling

Klagen tas delvis til følge ved at tilleggsskatten for inntektsårene 2006, 2010, 2011 og 2012 bortfaller.

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 21.08.2019

Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Kate Bjørnelykke, medlem

                        Frode Ludvigsen, medlem

                        Eli Krogstad, medlem

                                       

 

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Nemnda sluttet seg til sekretariatets innstilling og traff følgende enstemmige

                                    v e d t a k:


Klagen tas delvis til følge ved at tilleggsskatten for inntektsårene 2006, 2010, 2011 og 2012 bortfaller.