Lovhenvisninger:. Skatteloven § 5-1, annet ledd, § 9-3 andre ledd, bokstav b.

[Dokumentliste]

Saksforholdet

Skattekontoret mottok anmodning om bindende forhåndsuttalelse for skattepliktige 26. juli 2022.

Skattekontoret har i sin bindende forhåndsuttalelse opplyst følgende om saksforholdet:

«På bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen og i telefonsamtale 02.08.2022, legges det til grunn at skattyter, A, siden høsten 2009 har eid en ideell halvdel av en eiendom med adresse [Adresse 1], [Sted 1] (gnr. [...] bnr. […] i kommune [Sted 1]), heretter «Eiendommen».

Det er en enebolig med en frittstående garasje i et boligstrøk i [Sted 1]. Den har et boareal på ca. 340 kvm, herunder en utleiedel i kjelleren på ca. 90 kvm. Skattyter bodde i hoveddelen av huset på ca. 250 kvm, helt fra ervervet av Eiendommen høsten 2009 og frem til 21.06.2020. Skattyter flyttet da til [Sted 2], i leid bolig der.

Skattyter kjøpte opprinnelig Eiendommen sammen med sin tidligere samboer. De fikk en datter sammen, B, i 2010. Da de gikk fra hverandre, fikk moren den daglige omsorgen for B.

Skattyter fikk ny samboer, C, som den 10.08.2015 kjøpte seg inn i huset, det vil si hun overtok skattyters tidligere samboers eierandel. C hadde to barn født hhv. 2007 og 2011, som bodde i [Sted 2] hos sin far.

Skattyter forteller videre, sitat:

«I mai 2016 fikk jeg omsorgen for min datter (født i 2010), da mor mistet den daglige omsorgen på grunn av omsorgssvikt. B har vært utsatt for mye, blant annet voksen-konflikter og flyttinger. Hun har levd et turbulent liv med mange store endringer og skifter og med mange relasjonsbrudd. Hun blir vurdert som et sårbart barn på det emosjonelle plan, med en mulig tilknytningsforstyrrelse, på tross av dette har hun klart seg bra i oppveksten frem til nå, men at denne sårbarheten ligger latent i henne.

Da B flyttet til oss fikk hun raskt en meget god relasjon og ble nært knyttet til C og hennes to barn. Våren 2020 ble savnet etter B sine “søsken” så stort at hun spurte om vi kunne flytte til [Sted 2] sånn at hun kunne se de enda oftere. Vi bestemte oss da for å flytte til [Sted 2] da C fikk seg fast jobb i [Sted 2], juni 2020. Grunnen til at vi ikke solgte huset på dette tidspunktet var at vi var usikre på om B ville trives og med hennes bakgrunn ønsket vi å ha muligheten for å kunne flytte tilbake hvis ting ble vanskelig for henne. Vi valgte å leie ut huset vårt og vi leier selv et hus i [Sted 2].

Både B og vi har funnet oss godt til rette. Vi har også fått en datter sammen sommeren 2021. (.......)»

I brevet med tilleggsopplysninger mottatt 29.07.2022 anføres blant annet, sitat:

«Jeg ønsker også å legge til noen utdrag fra sakyndigrapport datert 26.10.21 skrevet av Psykologspesialist, D:

"Det vurderes viktig at B får stabilitet og at den trygge omsorgsbasen hun har nå ikke på noen måte skades."

"B forholder seg til stemor som en veldig trygg omsorgsperson. Bakgrunnen med far fra Bs første år er at det var lite tilstedeværelse av far, og hun har trolig opplevd far som en som kom og gikk. Hun har ikke en slik bakgrunn med stemor, siden hun og far flyttet sammen har det ikke vært brudd i relasjonen med stemor, hun har vært der hele tiden."

"Undertegnede vurderer det ville vært skadelig for B å bli flyttet bort fra far og stemor. Hun har hatt sin trygge base der i mange år nå, og har hatt en veldig positiv utvikling."

"Det vurderes mest sannsynlig at omsorgsbasen hos far og stemor er den første omsorgsbasen hvor hun har utviklet en trygg tilknytning, noe som er en base for god psykisk helse videre i livet. Dersom hun skulle bli flyttet bort fra det, vurderes det at denne tryggheten ville forsvinne."

"Stemor har vært jentas hoved omsorgs person i tillegg til far siden jenta var 5 år."»

Skattekontoret avgir 2. august 2022 bindende forhåndsuttalelse hvor skattepliktiges samboer får godkjent at det foreligger en brukshindring for henne begrunnet i at hun flyttet til [Sted 2] for å starte i ny jobb og bo nærmere sine to mindreårige barn. Hun kan derfor selge halvparten av boligen uten å bli gevinstbeskattet.  

I telefonsamtale 02.08.2022, uttalte skattyter at hovedårsaken til at han flyttet fra [Sted 1] til [Sted 2] i juni 2020, var hensynet til B. På spørsmål fra skattekontoret, om det ville vært helseskadelig for B om hun og far ble boende igjen i [Sted 1] når C flyttet til [Sted 2], så var svaret et klart ja. B hadde opparbeidet en sterk tilknytning til C som omsorgsperson, fra hun var 5 år til hun var 10 år i 2020.

I tillegg opplyste skattyter i telefonsamtalen at Eiendommen er en enebolig på tre plan inklusiv kjeller. Kjellerleiligheten på ca. 90 kvm var utleid mens han bodde i hoveddelen på ca. 250 kvm. Likeså har Eiendommen en frittstående garasje som skattyter – når han bodde her – benyttet selv.

I e-post henvendelse den 03.08.2022 uttalte skattyter, sitat:

«Jeg må presisere noen opplysninger. Da C fikk jobb og hun besluttet å flytte til [Sted 2], følte jeg meg forpliktet til å flytte etter for å holde på den gode relasjonen de har, da C har vært en omsorgsperson for B siden våren 2016. Jeg ønsket skåne B for nok et relasjonsbrudd. Da B er nært knyttet til C som omsorgsperson.»

Skattyter tenker å selge sin andel av boligen så snart som mulig. Han ber om en bindende forhåndsuttalelse på at han kan få godskrevet botid pga. brukshindring, at det ikke ville vært forsvarlig av hensyn til B å bli boende igjen i [Sted 1], når C flyttet til [Sted 2] for å starte i sin nye jobb der».

Skattekontoret avsa 26. august 2022 bindende forhåndsuttalelse i saken. Skattekontoret konkluderte med at skattepliktige ikke kunne godskrives botid ved brukshindring til sin eierandel av eneboligen i [Adresse 1], [Sted 1] og skrev blant annet følgende i sin begrunnelse:

«Som gyldig brukshindring til egen bolig regnes «arbeid eller helsemessige årsaker eller lignende grunner», jf. bokstav b. andre setning. Alle brukshindringer som ikke skyldes arbeid, må være av tvungen art, det vil si man har vært hindret i å bruke sin egen bolig fordi man har kommet i en urådighetssituasjon. Dersom det oppstår en brukshindring ved fraflytting av en bolig, er det et krav om at man ikke har kjent til brukshindringen ved selve ervervet av boligen. I tilfeller ved en konkret planlagt inn- eller tilbakeflytting, er det et krav om at man ikke kjente til brukshindringen når selve flytteplanen ble lagt.

I utgangspunktet har skattyter i anmodningen argumentert for at det er en brukshindring for ham når han av hensyn til Bs helse, ikke har kunnet flytte tilbake til Eiendommen sammen med B for å bo her i ett år. Dette for å oppfylle botiden med tanke på å gjennomføre et skattefritt salg.

Skattekontoret mener imidlertid at brukshindring ikke kan godtas ut fra et slikt synspunkt. Skattyter har opplyst at planen var at de som familie skulle etablere seg å bli boende i [Sted 2], med mindre de ikke trivdes der. Når de nå har funnet seg til rette og vil bli boende i [Sted 2], så er det ingen gyldig brukshindring at skattyter hindres i å flytte tilbake kun for å oppfylle botiden. Uansett så vil løsrivelsen av datteren fra C, da være en brukshindring han kjente til da han vurderte å flytte tilbake. En eventuell gyldig brukshindring må i dette tilfelle kunne begrunnes med det som skjer ved utflyttingen i juni 2020, at skattyter da ble hindret i å fortsette å bo på Eiendommen.

Det er opplyst at skattyter og C sammen besluttet å ta med seg B og flytte til [Sted 2] i 2020, dette for å gi B mer fellesskap med Cs barn. Det er ikke anført at flyttingen på noen måte var nødvendig for å beskytte Bs helse. Det var med andre ord ikke helseskadelig for henne at familien fortsatte å bo på Eiendommen i [Sted 1].

Skattekontoret mener at heller ikke dette kan bli en gyldig brukshindring. Familien var ikke i en tvangs- eller urådighetssituasjon. Skattyter flyttet ikke ut av Eiendommen med B fordi han ble tvunget, men etter en fri beslutning om å skifte bosted. Familien flyttet heller ikke fordi C fikk en jobb i [Sted 2]. Faktum er presentert slik at C sa opp sin jobb i [Sted 1] og søkte jobb i [Sted 2], nettopp for å gjennomføre den planen de sammen hadde lagt om å skifte bosted. Derfor kan ikke skattekontoret se at det oppstår en urådighetssituasjon for skattyter når flytteplanen iverksettes, selv om han har anført at han vanskelig kunne snu i det C flyttet for å tiltre den nye jobben i [Sted 2]. Flyttingen var i samsvar med skattyters plan, og da kan det vanskelig legges til grunn at han ved iverksettelsen var tvunget til det av hensyn til B.» 

Skattekontoret mottok 7. november 2022 en foreløpig klage på skattekontorets bindende forhåndsuttalelse av 26. august 2022. Skattekontoret innvilget utsettelse på klagefrist til 2. desember 2022. Endelig klage ble mottatt 1. desember 2022. Anførslene fremgår nedenfor.

Sekretariatet for Skatteklagenemnda mottok 19. januar 2023 skattekontorets innstilling sammen med skattepliktiges klage og sakens øvrige dokumenter.

Sekretariatet for Skatteklagenemnda sendte 20. februar 2023 forslag til utsendt partsinnsynsbrev til skattepliktige med en 14 dagers frist for å komme med eventuelle merknader.

Sekretariatet mottok 2. mars 2023 merknader fra skattepliktiges fullmektig advokat E.

Innsenders anførsler

Skattepliktiges fullmektig advokat E har i klagen av 7. november 2022 påberopt at skattepliktiges samboer fikk seg arbeid i [Sted 2] og valgte å flytte på grunn av dette, og dette resulterte igjen i at skattepliktige og hans datter ble satt i en urådighetssituasjon hvor de så seg nødt til å flytte til [Sted 2] for å skåne sin datter fra et relasjonsbrudd. Det informeres om at det er fremlagt omfattende dokumentasjon som underbygger at skattepliktiges datter på grunn av tidligere omsorgssvikt befant seg i en meget sårbar livssituasjon.

I innsendte tilleggsopplysninger datert 1. desember 2022 fremgår det at skattepliktiges fullmektig mener at skattekontorets vurdering lider av feil både med hensyn til faktum og rettsanvendelsen. Det vises særlig til det faktum at skattekontoret ser ut til å anføre at det ikke er årsakssammenheng mellom skattepliktiges flytting fra [Sted 1] og datterens helsesituasjon, samt at skattekontoret etter skattepliktiges fullmektig sin oppfatning har vurdert faktum feil når det er lagt til grunn at familien hadde bestemt seg for å foreta en endelig flytting til [Sted 2] uavhengig av om de ulike brukshindringene som var påberopt for henholdsvis skattepliktige og hans samboer.

Skattepliktiges fullmektig påberoper videre at skattekontoret ser ut til å mene at familien frivillig har flyttet til [Sted 2] siden de ønsket å skifte bosted, og at det ikke er arbeid, omsorgssituasjonen for mindreårige barn eller datterens helsesituasjon som er årsaken til at skattepliktige måtte flytte fra [Sted 1]. Skattepliktiges fullmektig informerer om at skattepliktiges samboer søkte jobb i [Sted 2], men hun sa ikke opp sin opprinnelige jobb i [Sted 1] før hun hadde fått tilbud om og takket ja til den nye jobben i [Sted 2]. At valget falt på [Sted 2] hadde jo sammenheng med at hennes to mindreårige barn bodde der, men uten arbeid og inntekter så ville det selvsagt ikke vært mulig å foreta flytting.

Det informeres videre om følgende:

«Det faktum at skattyter og samboer ikke solgte sin bolig i [Sted 1] når de flyttet til [Sted 2], underbygger at dette ikke var en frivillig beslutning om å skifte bosted. Hvis de sammen hadde foretatt en frivillig flytting, så ville det jo vært naturlig å selge eiendommen med en gang og heller kjøpe seg en ny bolig i [Sted 2]. Årsaken til at de ikke solgte eiendommen i [Sted 1] og heller leide seg bolig i [Sted 2], var jo nettopp fordi familien var usikre på hvordan B ville takle situasjonen i lys av sin helsesituasjon. Hvis datteren ville få problemer så ønsket skattyter og samboeren å ha muligheten åpen for å kunne flytte tilbake til [Sted 1]. Det kan etter vår oppfatning følgelig ikke legges til grunn at skattyter har foretatt en beslutning om å flytte til [Sted 2] uavhengig av de påberopte brukshindringene for skattyter (og samboer).»

Skattepliktiges fullmektig mener at dersom skattemyndighetene skulle mene at samboeren omfattes av personkretsen, så mener han at vilkårene for brukshindring uansett vil være oppfylt med bakgrunn i datterens helsesituasjon.

Skattepliktige kom 3. januar 2023 med følgende tilleggsopplysninger:

«Det er mulig at skattyter har vært litt upresis i sin tidligere beskrivelse av faktum, men skattekontoret må ha misforstått denne formuleringen hvis man tolker beskrivelsen slik at familien har tatt en endelig beslutning om å flytte utelukkende basert på datterens ønske om å se mer til sine «søsken».

Det er riktig at skattyters datter savnet sine «søsken» og spurte om de kunne flytte til [Sted 2], men det er ikke slik at familien tok en endelig beslutning basert på datterens ønske om mer samvær og nærhet til sine stesøsken.

Skattyters anmodning om bindende forhåndsuttalelse og beskrivelsen av faktum må sees i sammenheng med samboeren C sin anmodning om bindende forhåndsuttalelse. Som vi har skrevet tidligere, og som det fremgår av faktum, så har skattyters samboer egne mindreårige barn som er bosatt i [Sted 2] og ønsket av den grunn å flytte dit for å utøve mer omsorg overfor sine egne barn. En helt klar forutsetning for å i det hele tatt [å] kunne flytte fra [Sted 1], var at samboeren fikk seg jobb i nærheten av [Sted 2].

Skattekontoret ser ut til å tolke faktumbeskrivelsen til skattyter slik at det var datterens ønske som medførte at de tok en endelig beslutning om å flytte, og at denne beslutningen ble tatt før samboeren søkte og fikk seg jobb i [Sted 2].

Dette er feil. Hvis det ikke hadde vært for samboerens ønske om å utøve omsorg for egne mindreårige barn som bodde i [Sted 2] og det faktum at hun fikk seg jobb i [Sted 2], så ville verken samboeren eller familien flyttet fra [Sted 1].

Det er ikke slik at familien tok en endelig beslutning om å flytte fra [Sted 1] utelukkende basert på at datteren ønsket mer samvær med sine «søsken». Det er jo naturlig at man diskuterer flere forhold når man er i en situasjon hvor samboeren C hadde et sterkt ønske om å utøve mer omsorg for sine egne mindreårige barn i [Sted 2]. For samboeren C er det på det rene at en flytting både på grunn av omsorg for egne mindreårige barn og at hun fikk arbeid er å anse som kvalifiserte brukshindringer.

Når samboeren må flytte på grunn av disse to kvalifiserte brukshindringene, så er det etter vår oppfatning klart at vilkårene for brukshindring også er oppfylt for skattyter.

Skattyter ville aldri ha flyttet fra [Sted 1] til [Sted 2] hvis det ikke hadde vært for samboerens mindreårige barn, og at samboeren søkte og fikk seg jobb i [Sted 2]. At det ikke var tatt noen endelig beslutning om å flytte sørover til [Sted 2], underbygges videre av det faktum at skattyterne faktisk beholdt sin eiendom i [Sted 1] slik at de hadde en retrettmulighet hvis datteren ikke skulle trives».

Av merknader til utsendt partsinnsynsbrev fremgår det at skattepliktiges fullmektig er enig i sekretariatets vurdering og resultat i det utsendte partsinnsynsbrevet. Skattepliktiges fullmektig vil imidlertid få presisert «at uten at det har direkte betydning for selve resultatet i saken, så vil vi likevel for ordens skyld bemerke at vi opprettholder våre tidligere synspunkter og vurderinger som fremgår av klagen, herunder at det er skattepliktiges fullmektig sin oppfatning at vilkårene for brukshindring er oppfylt med virkning f.o.m 21. juni 2020, det vil si fra når skattepliktige måtte flytte fra [Sted 2]».

Skattekontorets vurderinger

Skattekontoret har vurdert klagen slik:

«Bindende forhåndsuttalelse ble avgitt 26.08.2022. Søknad om utsatt klagefrist mottatt 30.09.2022. Foreløpig klage på bindende forhåndsuttalelse mottatt 07.11.2022, med spørsmål om utsatt frist til 02.12.2022 med å komme med utfyllende klage. Klagefristen for bindende forhåndsuttalelser er seks uker. Loven har ikke regler om utsatt klagefrist, men i praksis gis det ofte utsettelse hvis det søkes om dette innen utløpet av klagefristen. A ba 30.09.2022, som er innenfor klagefristen, om utsatt klagefrist. Klagefrist utsatt til 02.12.2022. Utfyllende klage mottatt 01.12.2022. Klagen er mottatt innen fristen.

Klagen oppfyller de kravene som fremgår av skatteforvaltningsloven § 13-5 om klagens form og innhold. [...].

Det er anført i klagen at selve brukshindringen for skattyter er knyttet til datterens alvorlige helsesituasjon, og det faktum at samboeren flyttet til [Sted 2] på grunn av jobb og at hennes mindreårige barn bodde der. På grunn av datterens psykiske helse, så var det helt nødvendig at de bodde sammen som en familie. Når samboer ville flytte til [Sted 2] på grunn av arbeid og omsorg for egne mindreårige barn, så medførte dette at skattyter ble satt i en urådighetssituasjon og måtte flytte fra [Sted 1] for å skåne sin mindreårige datter fra nok et opprivende relasjonsbrudd.

Faktum er i den opprinnelige anmodningen presentert slik at samboeren søkte og fikk jobb i [Sted 2] for å gjennomføre den planen de sammen hadde lagt om å skifte bosted. Det ble da lagt til grunn at det ikke oppstår en urådighetssituasjon for skattyter når flytteplanen iverksettes, selv om han vanskelig kunne snu i det samboeren flyttet for å tiltre den nye jobben i [Sted 2]. Det at han etter at beslutningen om å flytte er tatt, og etter at samboer har søkt og fått seg jobb i [Sted 2], finner det vanskelig å eventuelt ombestemme seg og bli boende i [Sted 1] sammen med datteren fordi datteren da mister en svært viktig omsorgsperson utgjør ingen brukshindring/oppfyller ikke vilkårene for å godskrives botid.

Skatteetaten finner dermed ikke grunnlag for å omgjøre den bindende forhåndsuttalelsen avgitt 26.08.2022».

Sekretariatets vurderinger

Innledning og formelle forhold

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 6-2 første ledd, jf. § 13-3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd. 

Sekretariatet slutter seg til skattekontorets vurdering sitert over om at klagen er levert rettidig.

Sekretariatet, som forbereder saker for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage tas delvis til følge. Sekretariatet vil nedenfor redegjøre nærmere for vårt standpunkt i saken.

Saken gjelder klage på avgitt bindende forhåndsuttalelse og sekretariatet gjør derfor oppmerksom på at det ikke tas stilling til eventuelle andre skattespørsmål som kan oppstå som følge av den planlagte realisasjonen av eiendommen i [Sted 1] kommune.

Følgende forutsetninger legges til grunn for sekretariatets bindende forhåndsuttalelse:

Eiendommen det gjelder har adresse [Adresse], [Sted 1] (gnr. […] bnr. [...] i kommune [Sted 1]).

Eiendommen ble ervervet av skattepliktige høsten 2009. Boligen var opprinnelig kjøpt sammen med skattepliktiges tidligere samboer som også er mor til hans datter som ble født i 2010.

Samboerskapet tok slutt og tidligere samboer og deres felles datter flyttet ut. Skattepliktige fikk imidlertid etter en tid eneomsorgen for datteren noe som innebar at hun bodde permanent sammen med sin far i boligen. Skattepliktige fikk ny samboer som kjøpte seg inn i halvparten av boligen 10. februar 2015 og var bosatt der sammen med skattepliktige og hans datter frem til 21. juni 2020 da de (alle tre) flyttet til [Sted 2] og leide bolig der.

Bakgrunnen for flyttingen var oppgitt å være at samboer fikk jobb i [Sted 2] samtidig som hun også ville være nærmere sine to mindreårige barn som var bosatt i [Sted 2].  Det er også informert om at skattepliktiges datter ønsket å flytte nærmere sine «søsken» og samtidig opprettholde den daglige tette kontakten med sin stemor.

Skattepliktige har opplyst at samboerparet i juli 2021 fikk et felles barn, jf. den første klagen fra skattepliktige.

Vurdering av skattefritak på grunn av kvalifisert brukshindring

Gevinst ved realisasjon av formuesobjekt er i utgangspunktet skattepliktig etter hovedregelen om inntekt, jf. skatteloven § 5-1 andre ledd. Tilsvarende er eventuelt tap fradragsberettiget, jf. skatteloven § 6-2 første ledd. Det gjelder et unntak for skatteplikt for egen boligeiendom, når eieren har eid boligen i mer enn ett år og brukt eiendommen som egen bolig i minst ett av de to siste årene før realisasjonen, jf. skatteloven § 9-3 andre ledd.

Av faktum er det klart at skattepliktige ikke har bodd i boligen i ett av de siste to årene. Spørsmålet er om det foreligger en brukshindring som gjør at skattepliktige likevel kan tilskrives botid etter bestemmelsen, jf. skatteloven § 9-3 andre ledd bokstav b andre punktum.

Bestemmelsen lyder slik:

«Når eieren på grunn av sitt arbeid eller av helsemessige eller lignende grunner er forhindret fra å bruke boligen, skal den tid slik brukshindring foreligger, regnes med som botid hvis eieren på ervervs tidspunktet ikke kjente til eller burde ha kjent til brukshindringen».

Av dom avsagt av Gulating Lagmannsrett 25. november 2022 fremgår det følgende:

«Det følger av ordlyden i skatteloven § 9-3 annet ledd bokstav b annet punktum at brukshindringen må være forårsaket av skattyters arbeid eller av helsemessige eller lignende grunner. I Ot. prp. nr. 4 (1986-1987) er det presisert at det for andre brukshindringer enn arbeid kreves kvalifiserte omstendigheter som skatteyteren ikke har rådighet over:

Det er bare ved de kvalifiserte brukshindringer denne bestemmelsen kommer til anvendelse. Når arbeidssituasjonen, som skattyteren ofte selv er herre over, er tatt med skyldes dette at en ikke ønsker å begrense mobiliteten på arbeidsmarkedet. For øvrig bør det kreves kvalifiserte omstendigheter som skattyteren ikke har rådighet over».

Brukshindring på grunn av samboers arbeidsrelaterte flytting

Skattepliktiges samboer som eier den andre halvparten av boligen, sendte 26. juli 2022 inn en anmodning om bindende forhåndsuttalelse, og påberopte at det forelå en brukshindring. Brukshindringen var oppgitt å være at hun fikk seg jobb i [Sted 2] samt at hennes to mindreårige barn også var bosatt der. Samboeren fikk 2. august 2022 godkjent at det forelå en kvalifisert brukshindring og at hun kunne selge sin del av boligen uten å bli beskattet for en eventuell gevinst. 

Sekretariatet mener at det av faktum fremgår at skattepliktige og hans samboer valgte å flytte til [Sted 2] av hensyn til å kunne bo nærmere samboerens to mindreårige barn, og på grunn av at hun fikk arbeid der.

Brukshindring på grunn av felles mindreårige barn.

Av Skatte-ABC 2022/2023 under punkt B-15-4.4.2 Brukshindring fremgår følgende:

«Brukshindring anses å foreligge når skattyteren må bosette/oppholde seg et annet sted enn i boligen, på grunn av eget eller ektefelles arbeid. Det samme gjelder samboers arbeid, hvis samboerne har felles mindreårige barn, se BFU 31/2005 og BFU 07/2022.

Videre fremgår det av B-15-4.4.1 Generelt:

«Samboere behandles som utgangspunkt hver for seg ved anvendelsen av reglene om brukshindring. For samboere med felles mindreårige barn er det imidlertid tilstrekkelig at den ene oppfyller kravene til brukshindring».

På tidspunktet for flyttingen til [Sted 2] hadde skattepliktige og hans samboer ikke felles barn. Hennes brukshindring er derfor i utgangspunktet ikke kvalifiserende for ham. Det fremgår av saken at skattepliktige fikk et felles barn med sin samboer sommeren 2021, det vil si etter at deres felles bolig i [Sted 1] var fraflyttet. Dette kan kanskje kunne tilsi at samboerens brukshindring kan anses kvalifiserende også for skattepliktige fra da han og samboeren fikk et felles barn i juli 2021.

Av Skatte-ABC 2022/2023 under punkt B-15-4.4 fremgår det følgende

«En brukshindring kan også foreligge hvor skattyter har flyttet fra en bolig, uten at det nødvendigvis skyldes en brukshindring, men det oppstår forhold som gjør at han er forhindret fra å flytte tilbake[..]  

Av Skatte-ABC 2022/2023 under punkt B-15-4.4 fremgår det følgende:

«For å få godskrevet brukstid ved ikke-bruk i disse tilfellene, må det godtgjøres at det før brukshindringen oppsto forelå en tidsbestemt plan for flytting til boligen og at boligen, som følge av brukshindringen, ikke kan tilflyttes slik som planlagt. Det må også godtgjøres at han på ervervstidspunktet, eller på et ev. senere tidspunkt da planen om tilflytting ble lagt, verken kjente eller burde kjenne til brukshindringen».

Sekretariatet mener at det kan klart konstateres at skattepliktige verken kjente eller burde kjenne til fødsel av deres felles datter ved kjøp av boligen eller når den ble fraflyttet til fordel av bosetting i [Sted 2].

Sekretariatet viser til bindende forhåndsuttalelse (BFU) 31/05 som gjaldt en skattepliktig som eide bolig der hun hadde felles hjem med sin samboer. Hennes samboer fikk arbeid annet sted og hun flyttet etter. De fikk så et barn sammen. Skattepliktige fikk i denne saken medhold i at det forelå en brukshindring.

I denne saken flyttet skattepliktige fra egen bolig til samboers arbeidssted mens hun var gravid, men flere måneder før deres felles barn ble født. Skattedirektoratet fant at felles daglig omsorg for barnet anses som brukshindring. Brukshindringen oppstod fra det tidspunkt barnet ble født. Direktoratet konkluderte med at boligen kunne realiseres uten gevinstbeskatning så lenge brukshindringen foreligger eller innen ett år etter opphør av brukshindringen.

Skattedirektoratet la vekt på Ot.prp.nr.4 (1986–1987) på side 26, der det framgår at det var lovgivers ønske å ikke begrense mobilitet på arbeidsmarkedet. Videre at det ville være naturlig fortolkning ut fra den tids samlivsmønster, å hensynta at et barn bør ha mulighet til å få daglig felles omsorg fra både mor og far. Skattedirektoratet trakk også frem at det i praksis har blitt godkjent at brukshindring som først oppstår etter fraflytting fra egen bolig kan medregnes som botid ved ikke-bruk.

Av faktum i denne saken fremgår det følgende: 

«grunnen til at vi ikke solgte huset på dette tidspunktet var at vi var usikre på om B ville trives og med hennes bakgrunn ønsket vi å ha muligheten for å kunne flytte tilbake hvis ting ble vanskelig for henne». 

Samtidig påberopes det også følgende i de supplerende opplysningene datert 3. januar 2023:

«At det ikke var tatt noen endelig beslutning om å flytte sørover til [Sted 2], underbygges videre av det faktum at skattyterne faktisk beholdt sin eiendom i [Sted 1] slik at de hadde en retrettmulighet hvis datteren ikke skulle trives».

Som i BFUen som omtales ovenfor har også skattepliktige og hans samboer etablert et samboerforhold før skattepliktiges samboer flyttet på grunn av arbeid. Til forskjell fra i den andre saken var samboeren ikke gravid på flyttetidspunktet, men sekretariatet finner ikke dette avgjørende. 

Sekretariatet legger til grunn at de samme hensyn må vektlegges. Det vil si felles barn som har behov for daglig felles omsorg fra mor og far, sammen med hensynet til mobilitet på arbeidsmarkedet kan kvalifisere som brukshindring, så lenge samboerparet fremdeles hadde konkrete planer om tilbakeflytting.

Sekretariatet legger til grunn at samboerparet ikke hadde avgjort permanent flytting til [Sted                                2] på tidspunktet barnet ble født. Brukshindring kan da anses for å ha oppstått fra og med barnet ble født i juli 2021. Sekretariatet mener derfor at det foreligger en brukshindring fra juli 2021 og fremover i tid.

Slik sekretariatet vurderer saken, er vilkårene for brukshindring, jf. skatteloven § 9-3 annet ledd bokstav b, oppfylt, men først fra det tidspunkt barnet ble født, altså juli 2021. Brukshindringen er ikke av en slik karakter at den burde ha vært forutsett av skattyter på tidspunktet for kjøp av boligen.

Kravet til eier- og botid er oppfylt og gevinst ved salg av boligen i [Sted 1] vil være skattefri. Tilsvarende vil et eventuelt tap ikke være fradragsberettiget, jf. skatteloven § 9-4 første ledd.

Sekretariatets forslag til konklusjon

Klagen tas delvis til følge.

Skattyters gevinst ved salg av boligen i [Adresse 1] i [Sted 1] vil være unntatt fra beskatning dersom boligen realiseres mens brukshindringen foreligger eller innen ett år etter opphør av brukshindringen, jf.  skatteloven § 9-3 annet ledd. Tilsvarende vil et eventuelt tap ikke være fradragsberettiget, jf. skatteloven § 9‑4 første ledd.

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 19.04.2023

Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Helene Haugland, medlem

                        Tom Peder Jakobsen, medlem

                        Lars Christian Tønder, medlem

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Nemnda tar ikke stilling til om den eldste datterens forhold er kvalifiserende som brukshindring, ettersom vilkåret uansett er oppfylt fra tidspunktet samboerparet fikk felles barn. Skattepliktige kan da selge boligen skattefritt så lenge brukshindringen består. Nemnda sluttet seg for øvrig enstemmig til sekretariatets innstilling. 

K o n k l u s j o n: 

 
Skattepliktiges gevinst ved salg av boligen i [Adresse 1] i [Sted 1] vil være unntatt fra beskatning dersom boligen realiseres mens brukshindringen foreligger eller innen ett år etter opphør av brukshindringen, jf. skatteloven § 9‑3 annet ledd. Tilsvarende vil et eventuelt tap ikke være fradragsberettiget, jf. skatteloven § 9‑4 første ledd.