Koronavirus – viktig informasjon fra Skatteetaten

Skatteklagenemnda

Tilleggsavgift på bakgrunn av feilaktig fradragsført inngående merverdiavgift og tilbakeført utgående merverdiavgift

  • Publisert:
  • Avgitt: 16.05.2017
Saksnummer Alminnelig avdeling 02 NS 28/2017

Saken gjelder gyldigheten av vedtak om ileggelse av tilleggsavgift, jf. merverdiavgiftsloven § 21-3, jf. §§ 8-1 og 3-1 på bakgrunn av feilaktig fradragsført inngående merverdiavgift og tilbakeført utgående merverdiavgift. Spørsmål om det er grunnlag for å ilegge tilleggsavgift når skattepliktige anfører at feil i forsikringsoppgjør har skapt forvirring og at det er søkt råd og veiledning for å gjøre ting korrekt.

Klagen ble ikke tatt til følge.

Saksforholdet

Skatt X har i sin redegjørelse for saken iht. skatteforvaltningsloven § 13-6 (4) opplyst følgende om saksforholdet:

"Saken gjelder ilagt tilleggsavgift etter oppgavekontroll i enkeltpersonforetaket A. B er involvert i flere selskaper/virksomheter og vi finner det derfor formålstjenlig innledningsvis å sette opp et organisasjonskart som viser roller som er aktuelle for saken:

[illustrasjon]

[Privatpersonen B og hans kone eier bygningen Y.]

[C AS, B er medeier. C AS leier bygningen [Y] av B m.fl.]

[Bygningen Y] fikk i oktober 2015 en vannskade. Et eksternt firma ble leid inn for å vurdere skaden. Det ble også levert materialer og arbeid. Dette arbeidet ble fakturert i B's navn og sendt direkte til D [forsikringsselskap], inkludert merverdiavgift.

I e-post av 11. januar 2016 til klager har storskadekonsulenten hos D bedt om å få opplyst om klager kan fradragsføre inngående merverdiavgift. I svar 12. januar bekrefter klager at alt skal gå gjennom enkeltpersonforetaket, som er merverdiavgiftspliktig.

Noe arbeid ble også utført av enkeltpersonforetaket. Dette er fakturert til D, i første omgang med merverdiavgift. Etter tilbakemelding fra D i e-post 12. februar 2016 om at det ikke påløper merverdiavgift for reparasjon av eget bygg ble dette beløpet tilbakeført.

Omsetningsoppgaven for 2015 kom inn 22. februar 2016 og det ble varslet oppgavekontroll 24. februar. 12. april innkom den dokumentasjonen som var etterspurt, samt korrigert omsetningsoppgave. Tallene i korrigert oppgave stemmer med regnskapstallene.

Kontrollen viste at det var fradragsført kr. 70 444 i inngående merverdiavgift på faktura fra eksternt firma stilet til B og merket C AS. Skattekontoret la til grunn at anskaffelsene ikke var til bruk i klagers virksomhet og beløpet ble tilbakeført.

Det var videre korrigert utgående avgift med kr. 25 463 på faktura fra enkeltpersonforetaket til [forsikringsselskap], jf. tilbakemelding fra D på at det ikke skulle beregnes merverdiavgift ved reparasjon av eget bygg. Skattekontoret la til grunn at enkeltpersonforetaket ikke er eier av bygget og derfor skulle beregne og innberette merverdiavgift av disse tjenestene som er å anse som alminnelig omsetning.

Klager har etter vedtak om etterberegning tatt saken opp med D og har fått merverdiavgiften utbetalt. Han har akseptert etterberegning av avgift, men klager på ilagt tilleggsavgift.

Vedtak om etterberegning er datert 29. september 2016. Klagen er innkommet 20. oktober 2016 og er rettidig."

Sekretariatet bemerker at B er daglig leder og styreleder i C AS.

Sekretariatets innstilling har vært på innsyn hos skattepliktige. Det er ikke mottatt merknader til innstillingen.

Skattepliktige anfører

Skatt X har i sin redegjørelse for saken iht. skatteforvaltningsloven § 13-6 (4) opplyst følgende om den skattepliktiges anførsler:

"Klager opplyser at han ikke har vært borti denne typen forsikringsoppgjør tidligere. Det har også vært misforståelser mellom ham og D. D gjorde en feil, det er nemlig C AS som er forsikringstaker. Det anføres at feilen i forsikringsoppgjøret har skapt forvirring og at dette ikke er gjort for å påføre staten tap, eller i vinnings hensikt. Klager anfører at han har innberettet merverdiavgift i den tro at alt var rett ført. Han opplyser at han har søkt råd og veiledning for å gjøre det riktig, men ikke har lyktes."

Skattekontorets merknader

Skatt X har i sin redegjørelse for saken iht. skatteforvaltningsloven § 13-6 (4) kommet med følgende merknader:

"Det er ilagt tilleggsavgift med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 21-3 første ledd, jf. annet ledd, slik bestemmelsen lød på vedtakstidspunktet.

Det fulgte av merverdiavgiftsloven § 21-3 at den som forsettlig eller uaktsomt overtrådte loven eller forskrifter gitt i medhold av loven og ved det hadde eller kunne ha påført staten tap kunne ilegges tilleggsavgift med inntil 100 %. Ileggelse av tilleggsavgift etter § 21-3 krevde at både de objektive og de subjektive straffbarhetsvilkår måtte være oppfylt.

Det er i denne saken klar sannsynlighetsovervekt for at overtredelsen kunne ha ført til tap for staten, i og med at inngående merverdiavgift uriktig var ført til fradrag og omsetning av avgiftspliktige tjenester ikke var avgiftsberegnet. Dersom oppgaven ikke var blitt plukket ut til kontroll ville dette ha påført staten et avgiftstap. Det objektive vilkåret for ileggelse av tilleggsavgift er etter dette oppfylt.

Tilleggsavgift er i denne saken ilagt med 20 %, i det skattekontoret har vurdert klagers forhold som uaktsomt. Beviskravet for ileggelse av tilleggsavgift når avgiftssubjektet har opptrådt uaktsomt er klar sannsynlighetsovervekt. Beviskravene gjelder både i forhold i skyldkravet og med hensyn til de faktiske forhold.

Med uaktsomhet menes at avgiftspliktige burde ha handlet annerledes enn hva som er tilfelle i denne saken. Utgangspunktet for vurdering av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder ved avgiftsbehandlingen for sin egen virksomhet. Vi viser forsåvidt til Høyesteretts dom av 11. oktober 2012 (Norwegian Claims Link), avsnitt 48.

Merverdiavgiftssystemet er selvdeklarerende og alle avgiftspliktige skal på vegne av staten beregne og innberette riktig merverdiavgift. Den avgiftspliktige kan heller ikke fritt fradragsføre inngående merverdiavgift. Feil avgiftspliktige gjør vil kun bli oppdaget ved kontroller. Dette fører til at aktsomhetskravet til avgiftspliktige er strengt.

Et registrert avgiftssubjekt har fradragsrett for inngående merverdiavgift ved anskaffelse av varer og tjenester som er til bruk i den registrerte virksomheten, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1. Alle avgiftssubjekter skal beregne merverdiavgift av sin omsetning, jf. merverdiavgiftsloven § 15-10 annet ledd. Dette er sentrale bestemmelser som det må kunne forutsettes at den næringsdrivende er kjent med. Disse bestemmelsene er overtrådt i denne saken og skattekontoret finner det bevist med klar sannsynlighetsovervekt at det har skjedd to uaktsomme overtredelser.

I denne saken er uriktig fradragsføring og unnlatt avgiftsberegning skjedd på grunn av en sammenblanding av de ulike virksomhetene som B er involvert i. Skattekontoret legger til grunn at det er B selv som er den nærmeste til å holde rede på hvilken virksomhet som har fått en forsikringsskade og at dette er en annen virksomhet enn den som utfakturerer en tjeneste. Feil informasjon fra forsikringsselskapet bygger direkte på tilbakemelding fra B selv om at saken gjelder enkeltpersonforetaket og vi antar at det er B som må bære ansvaret for dette.

Skattekontoret antar at det er bevist med klar sannsynlighetsovervekt at klager burde ha visst at det skal beregnes merverdiavgift av omsetningen. Dette ble også gjort i første omgang, men tilbakeført på grunn av en tilbakemelding fra D. I det minste på det tidspunktet burde B ha innsett at D refererte til feil virksomhet.

Når det gjelder at B har søkt råd og veiledning legger vi til grunn at dette blant annet gjelder hans regnskapsfører. 1. april 2016 henvendte regnskapsfører seg til Skatteopplysningen med en forespørsel om merverdiavgift på forsikring. Svaret fra Skatteopplysningens andrelinje er dessverre noe unøyaktig, og dette er tatt opp internt. Skattekontoret kan likevel ikke se at dette kan få betydning for saken da henvendelsen er gjort over en måned etter at den aktuelle omsetningsoppgaven er sendt inn og plukket ut til kontroll.

Skattekontoret legger etter dette til grunn at tilleggsavgiften er korrekt ilagt og at klager heller ikke her kan høres med at reaksjonen er for streng."

Sekretariatets vurdering

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter lov om skatteforvaltning (skatteforvaltningsloven) av 27. mai 2016 § 13‑3 (2). Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 (2). Klagen er rettidig mottatt, og saken tas opp til behandling etter skatteforvaltningsloven § 13-4.

Sekretariatet som forbereder saker for Skatteklagenemnda, bemerker at saksbehandlingsreglene i merverdiavgiftsloven og forvaltningsloven er opphevet og erstattet av skatteforvaltningsloven fra 1. januar 2017, uten at det i denne saken medfører noen realitetsforskjell.

Når det gjelder tilleggsavgift bemerker sekretariatet at merverdiavgiftsloven § 21-3 er opphevet fra 1. januar 2017, og at ileggelse av tilleggsskatt (tidligere "tilleggsavgift") nå er regulert i skatteforvaltningsloven §§ 14-3 – 14-6. For spørsmålet om ileggelse av tilleggsskatt framgår det imidlertid av overgangsbestemmelsen i skatteforvaltningsloven § 16‑2 (2) annet punktum at tidligere regler gjelder for saker om tilleggsskatt som er varslet før lovens ikrafttredelse. Reglene i merverdiavgiftsloven § 21-3 gjelder derfor i denne saken.

Sekretariatet innstiller på at den skattepliktiges klage ikke tas til følge. Sekretariatet slutter seg i det vesentligste til skattekontorets begrunnelse i redegjørelsen gjengitt over.

Sekretariatet vil i tillegg bemerke at det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 (2) at skattepliktige svarer for medhjelpers, ektefelles eller barns handlinger. En regnskapsfører er å anse som en medhjelper etter denne bestemmelsen. Sekretariatet siterer fra MVA-kommentaren av Ole Gjems-Onstad m.fl. 5. utg. 2016 s. 847:

"Prinsippet er at avgiftssubjektet i forhold til anvendelse av tilleggsavgift også kan holdes ansvarlig for feil og mangler som kan tilskrives medhjelpere som regnskapsfører, revisor, rådgivere, ansatte og medhjelpere. Alle som har bistått med råd og hjelp i forbindelse med omsetningsoppgaven og pliktene overfor avgiftsmyndighetene, kan komme inn under identifikasjonsbestemmelsen."

Sekretariatet legger med dette til grunn at skattepliktige svarer for de feil regnskapsfører har gjort med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 21-3 (2).

Sekretariatet legger også til grunn at omsetningsoppgaven anses levert når den er godkjent i mottakersentralen, jf. merverdiavgiftsloven § 15-8 (2), jf. Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift av 10. januar 2012, sist revidert 21. oktober 2014, punkt 2.1.2. Dette uavhengig av oppgavefristene som følger av § 15-8 (1).

Sekretariatet viser videre til hovedregelen om fradragsrett i merverdiavgiftsloven § 8-1 som kun gir rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser som er til bruk i den registrerte virksomheten. Dette er en bestemmelse som må anses helt sentral og tilstrekkelig forutsigbar for de som driver avgiftspliktig virksomhet. Det vises til Høyesteretts dom av 30. januar 1985, Sira-Kvina – dommen, (Rt-1985-93).

I denne saken er de aktuelle anskaffelsene til bruk hos C AS. Det foreligger da ikke fradragsrett for enkeltpersonforetaket A.

Når det gjelder omsetning av varer og tjenester er hovedregelen at det skal beregnes merverdiavgift ved omsetning av varer og tjenester, jf. merverdiavgiftsloven § 3-1, med mindre omsetningen enten er fritatt eller unntatt fra merverdiavgift, jf. § 15-10 (2).

I denne saken har enkeltpersonforetaket A påtatt seg et arbeid i forbindelse med skaden. Dette er ordinær avgiftspliktig virksomhet som enkeltpersonforetaket A plikter å beregne, innberette og betale merverdiavgift av til staten, jf. merverdiavgiftsloven § 3-1, jf. § 15-1.

Sekretariatet vil endelig vise til at merverdiavgiftsloven § 21-3 er en "kan" bestemmelse. Det betyr at selv om vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift anses oppfylt, må det vurderes hvorvidt den aktuelle overtredelse er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan ses bort fra helt bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt, jf. retningslinjenes punkt 3.1. Det er likevel ikke slik at skattepliktige har en ”tabbekvote” som kan fylles før tilleggsavgift ilegges.  

Sekretariatet vil vise til at den kontakten skattepliktige hadde med skattekontoret 1. april 2016 var over én måned etter at omsetningsoppgaven var levert og mottatt, og etter at skattekontoret hadde varslet kontroll. Det vises også til at skattepliktige måtte bekrefte overfor forsikringsselskapet om merverdiavgiften ville bli refundert gjennom regnskapet. Skattepliktige svarer bekreftende på dette og informerer forsikringsselskapet om at avgiften vil bli fradragsført i hans private selskap (A).

Dersom skattepliktige var usikker på regelverket slik det anføres i klagen vil det være en presumpsjon for at det søkes sakkyndig hjelp eller bistand før omsetningsoppgaven sendes inn.

Det følger av det ovennevnte at sekretariatets vurdering er at skattepliktiges uaktsomhet ikke kan anses som bagatellmessig. Det følger da at skattepliktige skal ilegges tilleggsavgift av det beløp som feilaktig er blitt fradragsført og av det beløp som uriktig er tilbakeført.

Sekretariatet finner støtte for sin vurdering i Høyesteretts dom i HR-2016-1982-A (Norisol) hvor førstvoterende i avsnitt 53 uttalte:

"Men merverdiavgiftsloven bygger på prinsippet om selvrapportering. Da er det behov for sanksjoner som er tilstrekkelig strenge til at de fremmer lovlydighet, også i de tilfellene den avgiftspliktige ikke oppnår noen fordel. Effektive sanksjoner kan redusere behovet for kontroll og annen håndheving. Det dreier seg dessuten om masseforvaltning hvor blant annet likhetshensyn kan tilsi at ikke alle individuelle forhold bør tas i betraktning ved fastsettingen av tilleggsavgiftens størrelse."

Sekretariatet slutter seg med dette til skattekontorets vurdering om å ilegge tilleggsavgift med 20 %.

Sekretariatet foreslår etter dette at det fattes slikt

 

v e d t a k

Klagen tas ikke til følge.

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Alminnelig avdeling 02       

 

Medlemmene Bugge, Stenhamar og Sunde sluttet seg til sekretariatets innstilling.

 

Det ble 16. mai 2017 fattet slikt

v e d t a k :

Klagen tas ikke til følge.