Koronavirus – viktig informasjon fra Skatteetaten

Skatteklagenemnda

Tilleggsskatt og skjerpet tilleggsskatt, herunder spørsmål om vilkårene for frivillig retting er oppfylt, unnskyldelige forhold og sats for tilleggsskatt

  • Publisert:
  • Avgitt: 19.09.2019
Saksnummer Stor avdeling 01 NS 117/2019

Saken gjelder ilagt tilleggsskatt og skjerpet tilleggsskatt grunnet uoppgitt formue og inntekt ved realisasjon av utenlandske aksjer og verdipapirer, jf. skatteforvaltningsloven §§ 14-3 til § 14-6. Spørsmålet i saken er om det foreligger unnskyldelige forhold, hvorvidt unntaket om frivillig retting i skatteforvaltningsloven § 14-4 bokstav d kommer til anvendelse samt satsen for skjerpet tilleggsskatt etter overgang fra ligningslov til skatteforvaltningslov.  

Samlet økning i skattepliktig formue og inntekt ble i skattekontorets vedtak fastsatt til henholdsvis

kr 38 863 660 og kr 10 311 644. Samlet sats for ordinær og skjerpet tilleggsskatt ble satt til 40 %.

Klagen ble ikke tatt til følge.

Lovhenvisninger: Skatteforvaltningsloven (2016) § 14-3, § 14-4, § 14-5, § 14-6.

Saksforholdet

Skattekontoret har i sin redegjørelse for saken iht. skatteforvaltningslovens § 13-6 fjerde ledd opplyst følgende om saksforholdet:

"Skattepliktige sendte inn anmodning, datert 29. januar 2016, (dok.1), mottatt 5. februar 2016, om beriktigelse av tidligere års ligninger for 2010 – 2014 med grunnlag i tidligere uoppgitt formue i form av aksjer ervervet i 2010 og 2012 i A. Dette var et [...] aksjeselskap som skulle utvikle nytt [...]. Samlet ervervssum, ved tre separate aksjekjøp, ett i 2010, ([...] 100 000) og to i 2012, ([...] 204 512) var 304 512 [valuta]. Aksjene var solgt med betydelig gevinst i 2015. Denne ble oppgitt på selvangivelsen for 2015 og er ikke del av saken.

Skattekontoret tok saken under behandling som en anmodning om frivillig retting for årene 2010 – 2014.

Skattepliktige opplyste i anmodningen at aksjeinvesteringen var en investering med høy risiko og at det først når det ble klart at utviklingsarbeidet faktisk resulterte i nytt slikt utstyr som markedet var interessert i, var utsikt til å få igjen investeringen og eventuell avkastning. Skattepliktige anførte videre at han ikke hadde oppgitt denne aksjeposten tidligere fordi han, som følge av både den store risikoen og vanskelighet med å sette verdi på aksjene i utviklingsfasen, (perioden mellom ervervet og salget av aksjene i 2015), hadde lagt til grunn at aksjeposten ikke hadde noen nevneverdig verdi før resultatet av utviklingsarbeidet og markedsresponsen var avklart.

I anmodningen opplyste skattyter videre at midlene som var investert i de aktuelle aksjene var «... opptjent og beskattet i Norge ...» Skattepliktige opplyste videre at midlene som var mottatt etter realisasjonen av aksjene i A i 2015 var plassert i bankkonto i B, [utland], opprettet i 2015. Skattepliktige beklaget i anmodningen «... at disse investeringer ikke har vært tatt med i mine selvangivelser for tidligere år og ber om at det rettes opp.»

Skattekontoret sendte i brev av 22. februar 2016 en bekreftelse på at anmodningen var mottatt og redegjorde samtidig for vilkårene for frivillig retting, herunder om kravet til frivillighet og fullstendighet. (dok.2).

I samme brev etterspurte skattekontoret dokumentasjon for at de investerte midlene var opptjent og beskattet i Norge slik angitt i anmodningen.

I telefonsamtale 1. mars ba skattepliktige om lenger svarfrist.

I brev fra skattekontoret, 9. mars. 2016 (dok.3) gjentok skattekontoret sin etterspørsel etter dokumentasjon for at aksjeervervsmidlene brukt til aksjekjøpene i A var overført fra norsk bank til [utland].

I telefonsamtale med skattekontoret 15. mars 2016 opplyste skattepliktige at han hadde/hadde hatt ytterligere bankkonti i utlandet, blant annet i C, [utland], og formue i verdipapirer som ikke tidligere er oppgitt på selvangivelsen i tillegg til kontoen i B i [utland] som ble opprettet i 2015 og omtalt i skattepliktiges anmodning, (dok.1). Skattekontoret foreslo at skattepliktige, såfremt innvesteringene i utlandet var av anselig størrelse eventuelt kontaktet advokat og revisor.

Utsettelse på frist for svar er gitt til 13.04.2016.

I telefonhenvendelse fra adv. D 15. april 2016 ble det bedt om ny fristutsettelse til ut april måned 2016. Dette ble innvilget.

I epost fra adv. D, 29. april 2016 ble det bedt om ny fristutsettelse til ut mai måned 2016. Dette ble innvilget.

I epost fra adv. D, 30. mai 2016 ble det bedt om ytterligere utsettelse på svarfrist ut juni 2016. Dette ble innvilget.

(Saksjournalposter 4 – 7 gjelder registrerte merknader fra telefonsamtaler med skattepliktige og korrespondanse knyttet til nye fristutsettelser.)

I brev av 24. juni 2016 fra fullmektig, adv. D, (dok. 4), innkom redegjørelse og foreløpig oversikt over skattepliktiges uoppgitte investeringer og bankbeholdning for tidligere år med tilhørende forhistorie for inntektsår utover den tiårs-endringsfristen som dannet rammen for hva som ville kunne være gjenstand for ligningsmessige endringer. I samme brev ble følgende anført:

"E har dessverre ikke klart å overholde den opprinnelige svarfristen, men som nevnt har det vært behov for foreta undersøkelser om investeringene for å kunne besvare Deres brev. Dette har vist seg å være mere komplisert å rekonstruere enn først antatt. Dette skyldes også at E ikke reflekterte på at det også foreligger andre investeringer enn investeringene i A som måtte innrapporteres"

Det fremkom videre her at de investerte midlene ikke var opptjent og beskattet i Norge, men i stedet kom fra konto i C, [utland]. Videre fremkom at skattepliktige hadde drevet med verdipapirhandel i utlandet siden 1997, først i navnet på en investeringspartner og senere, fra 2009, i eget navn og at skattepliktige i en årrekke hadde hatt bankkonti i C, [utland] (gjort opp i 2014) og senere også i F i [utland] og, på anmodningstidspunktet, også i B, [utland].

Etter telefonhenvendelse 4. oktober 2016 fra skattekontoret, hvor det ble bedt om underliggende matriseoversikter for de formues- og inntektspåstander fremmet i brev av 24. juni 2016 (dok. 4), sendte skattekontoret i brev av 26. oktober 2016 (dok.5) oversikt over de opplysninger som fortsatt manglet.

I brev av 18. november 2016, (dok. 6) sendte skattepliktige v/ fullmektig inn ytterligere bankutskrifter som svar på skattekontorets henvendelse av 27. oktober etter å ha mottatt dette fra utenlandsk bank.

Skattekontoret sendte 20. desember 2016, (dok. 7) varsel om endring av ligningene for perioden 2008 – 2014 samt varsel om ileggelse av tilleggsskatt med både ordinær og skjerpet sats, tilsammen 60%.

Dette da skattekontoret ikke fant at vilkårene for frivillig retting var tilstede som følge av manglende fullstendighet om tidligere uoppgitt inntekt og formue i anmodningen og at opplysningssvikten i anmodningen her utvilsomt minimum skyldtes grov uaktsomhet fra skattepliktige.

Samlet varslet inntektstillegg for hele perioden utgjorde                       kr. 10 990 075
Samlet varslet økning i skattepliktig formue for hele perioden utgjorde kr. 46 361 169

Det innkom merknader til skattekontorets i brev av 15. februar 2017, (dok. 8), hvor det ble anført at vilkårene for frivillig retting var oppfylt og at det uansett ikke var grunnlag for tilleggsskatt. Klagens anførsler til Skatteklagenemnda her vedrørende påstand og grunnlag for fritak fra tilleggsskatt i klagesaken baserer seg i stor grad på denne da dette tilsvaret for en stor del er inntatt i klagen her som det hovedsakelige grunnlaget for denne. [Den 29. mars 2017 fattet skattekontoret vedtak (dok.9) om endring av skattepliktiges ligninger for 2008 – 2014. I vedtaket ble det fastsatt følgende:]

Samlet øking i skattepliktig inntekt tilsammen for alle år  kr 10 311 644
Samlet øking i skattepliktig formue tilsammen for alle år kr 38 863 660

 

Tilleggene fordelte seg som følger for de respektive inntektsårene 2008 – 2014:

2008: Formue økes med               NOK   172.003
2009: Formue økes med                 NOK 7.978.446
Alminnelig inntekt økes med NOK 8.446.203
2010: Formue økes med                 NOK 7.441.204
Alminnelig inntekt økes med NOK 630.378
2011: Formue økes med                 NOK 6.155.760
Alminnelig inntekt økes med NOK     22.388
2012: Formue økes med                 NOK 4.849.664
2013: Formue økes med                 NOK 5.432.083
Alminnelig inntekt økes med NOK   504.998
2014: Formue økes med                 NOK 6.834.500
Alminnelig inntekt økes med NOK   707.677

 

Det ble samtidig fattet vedtak om tilleggsskatt med ordinær sats, (30%) og tilleggsskatt med skjerpet sats, (15%), samlet sats 45% på alle endringsgrunnlag.

Skattyters anmodning, (dok. 1), knyttet til tidligere uoppgitte aksjer i A utgjorde samlet for perioden 2010- 2014 ca. 1,1 million [valuta] (ca. kr 9 000 000) i formue, med ervervssum som grunnlag for aksjeverdiene pr. 31.12 de respektive år. Anmodningen inneholdt ikke noe grunnlag for inntektstillegg.

I tilleggsskattevurderingen la skattekontoret til grunn at endringsbeløpene var uomtvistet og videre at vilkårene for frivillig retting her utvilsomt ikke var oppfylt og ytterligere at skattepliktige utvilsomt minimum grovt uaktsomt hadde gitt uriktige og ufullstendige opplysninger, både ved inngivelsen av de respektive selvangivelsene i sin tid og tilsvarende også i den senere anmodningen idet anmodningen kun omfattet en beskjeden og avgrenset del av skattepliktiges tidligere uoppgitte formue og videre ikke inneholdt noen opplysninger om øvrige tidligere uoppgitte inntekter og formue.

Skattekontoret viste videre til at det var først senere, etter at skattekontoret hadde etterspurt dokumentasjon av skattepliktiges opplysning i anmodningen, (dok.1), om at investeringsmidlene knyttet til kjøpene av aksjene i A var opptjent og beskattet i Norge, at skattyter opplyste at dette ikke var tilfelle og at aksjeervervsmidlene kom fra hans konto i C, [utland], og etterhvert kom med opplysninger om den øvrige tidligere uoppgitte formue og inntekter for perioden 2008– 2014.

Skattekontoret fant i sitt vedtak å kunne halvere satsen for skjerpet tilleggsskatt, fra 30% til 15%, med henvisning til forvaltningspraksis i tilfeller hvor skattepliktige erkjenner de faktiske forhold og bidrar til sakens opplysning forut for vedtak i saken.

Tilleggsskattevedtaket ble fattet i tråd med den overgangsregelen, skatteforvaltingsloven § 16-2, som gjaldt på tidspunktet for vedtaket.

Med grunnlag i senere endring overgangsregelen i sktfvl. § 16-2 i juni 2017 og senere presisering av denne fra SKD ble tilleggsskatten i endringsvedtak av 25. januar 2018 (dok.12), redusert til ny ordinær sats (20%) og ny halv skjerpet sats (20%), samlet ny sats 40 %. Denne endringen ble varslet i brev av 21. desember 2017. (dok.10).

Påstand i tilsvar til skattekontorets endringsvarsel av 21. desember 2017 fra skattepliktiges fullmektig, brev av 9.januar.2018 (dok. 11), om at tilleggsskatten skulle reduseres til ny ordinær sats (20%) kombinert med gammel halv skjerpet sats (15%), samlet sats 35%, ble i vedtaket av 25. januar 2018 avvist som uhjemlet.

Dette da skattekontoret la til grunn at det ikke var adgang til å kombinere satsene fra henholdsvis ligningsloven og skatteforvaltingsloven og at det var det regelsettet, i den lov, som ga gunstigst resultat for skattepliktige som skulle legges til grunn uavhengig av de innbyrdes endringer i satser for henholdsvis tilleggsskatt med ordinær sats og skjerpet tilleggsskatt med hel/halv sats i de respektive aktuelle regelsett i henholdsvis ligningsloven og skatteforvaltingsloven.

Skattekontoret fant ikke at det var inngitt noe grunnlag i tilsvaret av 9. januar 2018 for å vurdere tilleggsskattespørsmålet utover satsendringen som følge av endringer i overgangsregelen i sktfvl. § 16-2 med tilhørende presiseringer.

Skattekontoret viser forøvrig til vedtak av 29. mars 2017, (dok.10) og endringsvedtak, tilleggsskatt av 25 januar 2018, (dok.12).

Klage datert 12. februar .2018, (dok. 13), begrenset til den ilagte tilleggsskatten, innkom skattekontoret 14. februar 2018.

Klage er lagt til grunn som rettidig."

Skattekontorets redegjørelse til sekretariatet ble mottatt 9. mai 2018.

Den 8. mai 2019 sendte sekretariatet utkast til innstilling på innsyn til skattepliktige. Merknader til innstillingen ble mottatt 30. juli 2019.

Skattepliktiges anførsler

Skattekontoret har gjengitt den skattepliktiges anførsler slik:

"Prinsipalt anføres at vilkårene for frivillig retting, lignl. § 10-3, 2.ledd, bokstav c/ skatteforvaltningsloven § 14-4, bokstav d oppfylt og at det derfor ikke er grunnlag for tilleggsskatt.

Det anføres under dette punkt at skattepliktige var unøyaktig i sin første henvendelse og at det var klart for skattepliktige at denne måtte suppleres med ytterligere opplysninger.

Videre fremholdes at skattepliktige ikke har hatt oversikt over sine investeringer utenlands da han fikk tilbud om rolle som passiv investor sammen med en bekjent og at midlene han hadde hadde investert hadde kommet fra Norge og vært beskattet her.

Subsidiært anføres at dersom nemnda skulle finne at vilkårene for frivillig retting ikke skulle oppfylt, så foreligger det ingen automatikk i bruk av tilleggsskatt. Det fremholdes at skattepliktige isolert sett uansett hadde en vilje til å foreta frivillig retting og at dette kombinert med unnskyldelige forhold og at endringene her var foranlediget av skattepliktiges anmodning må tas hensyn til ved vurderingen om det kan eller skal anvendes tilleggsskatt. Dette spesielt sett i lys av at FIN ved flere anledninger har gitt uttrykk for at unnskyldningsgrunner bør benyttes i større utstrekning og at dette også er gjentatt i forbindelse med ny skatteforvaltningslov.

Atter subsidiært er det i klagen anført at det uansett, for det tilfelle at nemnda skulle finne vilkårene for tilleggsskatt oppfylt, ikke er grunnlag for skjerpet tilleggsskatt. Dette da det her var den skattepliktige som ønsket å rydde opp og at det ikke foreligger grov uaktsomhet eller forsett.

Atter subsidiært er det ytterligere også anført at det uansett ikke er grunnlag for mer enn 15% skjerpet tilleggsskatt. Dette med henvisning til at den nye skatteforvaltingslovens regler isolert sett innebærer er satsskjerpelse knyttet til skjerpet tilleggsskatt, hvor hel og halv skjerpet sats etter ligningsloven var hhv. 30% og 15%, mens tilsvarende satser i skatteforvaltningsloven er 40% og 20 % og at denne økningen ikke kan anvendes til ugunst for den skattepliktige.

Det vises forøvrig til klagen, (dok.13), i sin helhet."

I merknadene datert 30. juli 2019 fastholder skattepliktige anførslene som fremgår av klagen til Skatteklagenemnda. I tillegg har skattepliktige fremsatt følgende anførsler:

"Sekretariatet avviser at vilkårene for frivillig beriktigelse i særdeleshet på to grunnlag.

- E har gitt uriktige opplysninger i sine selvangivelser og derfor er det grunnlag for tilleggsskatt.

- Anmodningen om retting var ikke en frivillig anmodning fra E`s side.

Som nevnt fastholdes klagen i sin helhet, men vil her spesielt bemerke de to ovenstående punkter.

Ad uriktige opplysninger

Det bestrides ikke at E i sine opprinnelige selvangivelser har gitt uriktige opplysninger og som kunne gitt grunnlag for tilleggsskatt dersom skattemyndighetene gjennom kontrolltiltak hadde oppdaget dette. Det er imidlertid slik at lovgiver har gitt åpning for at en skattyter på frivillig basis korrigerer de uriktige opplysninger og på denne måten avskjærer at det skal kunne anvendes tilleggsskatt. Det kan ikke bestrides at det var en frivillig gitt opplysning som medførte at E fikk endret sine selvangivelser for tidligere år. Det var ingen kontrolltiltak som var foranledningen til at E kom med korrigeringer av ligningene ved å opplyse om investeringer og gevinster. At det var noen unøyaktigheter under endringsprosessen forhindrer ikke at selve endringsprosessen var foranlediget av E`s opplysninger. Det er irrelevant at de opprinnelige selvangivelser var uriktige fordi hele instituttet med frivillig retting forutsetter at det er gitt uriktige opplysninger opprinnelig.

Sekretariatet legger stor vekt på at de opprinnelige selvangivelser var uriktige, som begrunnelse for å legge til grunn at det ikke foreligger frivillig retting fra E`s side, men som nevnt er det et forhold som ikke kan tillegges vekt overhode fordi dersom det ikke hadde foreligget uriktige selvangivelser fra E`s side opprinnelig, ville det ikke vært grunnlag for endring overhode.

Ad frivillighet

Sekretariatet har i sin innstilling til vedtak anført at E`s beriktigelse ikke var gitt frivillig. Det er overhode ikke noe grunnlag for dette.

Det var ingen kontrolltiltak fra skattemyndighetene vedrørende E`s selvangivelser som tilsa at det ville bli avdekket at de tidligere selvangivelser var uriktige. Det var utelukkende E`s egen melding som førte til at saken overhode ble tatt opp.

På bakgrunn av ovenstående mener E at det er åpenbart at han skal behandles ut fra reglene om frivillig retting, og som innebærer at det ikke skal kunne anvendes tilleggsskatt eller skjerpet tilleggsskatt. Sekretariatets innstilling til vedtak bygger derfor på en feil anvendelse av reglene om frivillig retting og Skatteklagenemnda bes derfor oppheve anvendelsen av tilleggsskatt.

Dersom det er behov for ytterligere opplysninger ber vi om å bli kontaktet."

Skattekontorets vurderinger

Skattekontoret har vurdert klagen slik:

1: Skattepliktige har gitt uriktige og ufullstendige opplysninger ved å ikke opplyse om formuen og inntekten i utlandet ved innleveringene av de respektive selvangivelser. Tausheten om skattepliktiges øvrige utenlandsformue og inntekter for årene 2008 – 2014 i anmodningen om frivillig retting utgjør også uriktige og ufullstendige opplysninger som kunne medført skattemessige fordeler, jf. sktfvl. § 14-3, 1. ledd. Endringsbeløpene i saken er uomtvistet.

2: Skattekontoret finner det utvilsomt at det ikke foreligger unnskyldende forhold knyttet til opplysningssvikten på tidspunktet for innleveringen av de respektive selvangivelser. Opplysningssvikten i anmodningen kan utvilsomt heller ikke tilskrives unnskyldelig forhold, jf. sktfvl. § 14-3, 2. ledd. Påstått unøyaktighet og suppleringsforventing må utelukkes som årsak til både taushet om skattepliktiges øvrige utenlandsformue og inntekter fra 2008 – 2014 og til angivelse i anmodningen om at de investerte midlene var opptjent og beskattet i Norge.

Subsidiært for det tilfelle at påstått unøyaktighet og suppleringsforventing ikke kan utelukkes, foreligger i det minste klar sannsynlighetsovervekt for at påstått unøyaktighet og suppleringsforventing ikke er årsak til opplysningssvikten.

3: Vilkårene for frivillig retting, sktfvl. § 14-4 bokstav d, er utvilsomt ikke oppfylt for noen del av de inntekter eller formuesposter som er omfattet av tilleggsskattevedtaket. For aksjeposten i A legges det til grunn at rettingen isolert sett er frivillig. Skattepliktiges øvrige inntekt og formue i utlandet er imidlertid brakt på det rene som et resultat av skattekontorets kontroll i anledning anmodningen. Videre er det uomtvistet at skattepliktiges anmodning om frivillig beriktigelse ikke inneholdt all tidligere uoppgitt inntekt og formue. Opplysningene var derfor ikke fullstendige, og dannet ikke grunnlag for beregning av "riktig skatt".

4: Det foreligger ikke noe særskilt fritaksgrunnlag fra tilleggsskatt utover unntakene i skatteforvaltningsloven § 14-4 og unnskyldelige forhold. Skattepliktige er, i tråd med praksis, blitt tilgodesett for sitt bidrag til sakens opplysning og erkjennelse av de faktiske forhold forut for vedtak gjennom halvering av satsen for skjerpet tilleggsskatt. Denne satsreduksjonen inngår ikke i noen fritaks- eller unnskyldningsvurdering.

5: Tilleggsskatt:

Vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt med ordinær sats, 20 %, og skjerpet sats, 20 %, samlet sats 40 % er oppfylt som følge av at skattepliktige forsettlig eller minimum grovt uaktsomt ga uriktige og mangelfulle opplysninger i sin anmodning om frivillig retting. Skattepliktige er minimum sterkt å bebreide for den foreliggende opplysningssvikten når han i anmodningen unnlot å gi opplysninger om all sin uoppgitte inntekt og formue for perioden 2008 – 2014 og ga uriktig opplysning om at aksjekjøp i A var gjort med midler opptjent og beskattet i Norge.

Subsidiært, for det tilfellet at skattepliktige blir vurdert å ikke utvilsomt være minimum sterkt å bebreide for opplysningssvikten her, er uansett vilkårene for tilleggsskatt med ordinær sats, 20 %, oppfylt.     

6: Tilleggsskatt skal etter overgangsreglene i skatteforvaltningsloven ilegges etter det regelsett som samlet sett gir gunstigst resultat for skattyter, her skatteforvaltningsloven med ordinær sats på 20 % og skjerpet sats 20%. Dette uavhengig av om satsen for halv skjerpet tilleggsskatt isolert sett er økt sammenlignet med satsen etter ligningsloven.

På dette grunnlaget har skattekontoret, ved sin vurdering av klagen, ikke funnet grunn til endringer i sitt vedtak om ileggelse av både ordinær og skjerpet tilleggsskatt med samlet sats på 40%.

Sekretariatets vurderinger

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Sekretariatet, som forbereder saker for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage ikke tas til følge.

Av overgangsbestemmelsen i skatteforvaltningsloven § 16-2 annet ledd fremgår det at skatteforvaltningslovens tilleggsskatteregler kommer til anvendelse ved vedtak i saker hvor opplysningssvikten ble begått før lovens ikrafttredelse, dersom samlet tilleggsskatt hadde blitt høyere etter ligningsloven. Som skattekontoret har sekretariatet kommet til at skatteforvaltningsloven får anvendelse, da den gir det gunstigste resultatet for skattepliktige.

Hva saken gjelder

Skattepliktige har påklaget skattekontorets vedtak om ileggelse av tilleggsskatt og skjerpet tilleggsskatt.

Bakgrunnen for saken er skattepliktiges anmodning om beriktigelse av tidligere års ligninger datert 29. januar 2016. Her ble skattekontoret opplyst om investeringer på totalt [valuta] 304 512. Aksjene ble realisert med en gevinst på [valuta] 2 894 135 i 2015. Videre fremkommer det av anmodningen at de investerte midlene var opptjent og beskattet i Norge.

Etter å ha etterspurt dokumentasjon ved en rekke anledninger mottok skattekontoret redegjørelse og foreløpig oversikt over skattepliktiges uoppgitte investeringer den 24. juni 2016. Her opplyses det at de investerte midlene ikke var opptjent og beskattet i Norge, men kom fra en konto i [utland]. Videre var utenlandsinvesteringene vesentlig mer omfattende enn hva som ble opplyst i den opprinnelige anmodningen. I skattekontorets vedtak 29. mars 2017 ble skattepliktige ilagt ordinær og skjerpet tilleggsskatt.

Skattepliktige påklaget vedtaket i klage til Skatteklagenemnda datert 12. februar 2018. I det vesentlige anføres det at unntaket om frivillig retting i skatteforvaltningsloven § 14-4 bokstav d kommer til anvendelse, at det foreligger unnskyldelige forhold, at vilkårene for å ilegge skjerpet tilleggsskatt ikke er oppfylt samt at det etter overgang til skatteforvaltningsloven under enhver omstendighet ikke kan ilegges tilleggsskatt med en høyere sats enn 35 %.

Objektive vilkår

De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt fremgår av skatteforvaltningsloven § 14-3 (1):

"Tilleggsskatt ilegges skattepliktig og trekkpliktig som nevnt i § 8-8 første og annet ledd, som gir uriktig eller ufullstendig opplysning til skattemyndighetene eller unnlater å gi pliktig opplysning, når opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler. "

Det er skattemyndighetene som må bevise at de objektive vilkårene for ileggelse tilleggsskatt er oppfylt.

Det følger av retts- og ligningspraksis at beviskravet for å ilegge ordinær tilleggsskatt er klar (kvalifisert) sannsynlighetsovervekt, jf. Prop. 38L (2015-2016) punkt 20.5.3 side 223, HR i UTV-2008-1548 (Sørum) og Ot.prp.nr.82 (2008-2009) punkt 8.9 og 9.3.

Utgangspunktet for vurderingen av om det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger er som ved vurdering etter ligningsloven hva en lojal skattepliktig vil gi av opplysninger etter en objektiv standard, jf. Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2 og Ot.prp.nr.82 (2008-2009) pkt. 8.2.3.

Den skattepliktiges alminnelige opplysningsplikt fremgår av skatteforvaltningsloven § 8-1:

"Den som skal levere skattemelding mv. etter dette kapitlet, skal gi riktige og fullstendige opplysninger. Vedkommende skal opptre aktsomt og lojalt slik at skatteplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og varsle skattemyndighetene om eventuelle feil."

Skattepliktige har for inntektsårene 2008-2014 hatt en samlet formue og inntekt ved realisasjon av utenlandske aksjer og verdipapirer på henholdsvis kr 38 863 660 og kr 10 311 644. Disse opplysningene fremgikk ikke av skattepliktiges selvangivelser for de aktuelle inntektsår, og skattemyndighetene har heller ikke på annen måte blitt gjort oppmerksomme på den uoppgitte formuen og inntekten. Det er derfor klar sannsynlighetsovervekt for at skattepliktige har gikk uriktige eller ufullstendige opplysninger i selvangivelsene for inntektsårene 2008-2014.

Det er også et vilkår for å ilegge tilleggsskatt at opplysningssvikten «kan føre til skattemessige fordeler», jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 (1). I denne saken førte unnlatelse av å oppgi formue og inntekt ved realisasjon av utenlandske aksjer og verdipapirer til at formues- og inntektsskatten ble fastsatt for lavt ved ligningene. Vilkåret anses oppfylt med klar sannsynlighetsovervekt.

Kravet om klar sannsynlighetsovervekt gjelder også størrelsen på den skattemessige fordelen som danner grunnlaget for beregning av tilleggsskattens størrelse, Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.5.3 og Ot.prp.nr.82 (2008-2009) pkt. 8.9.3. Av dokumentasjonen skattepliktige har frembragt for skattekontoret fremgår det at skattepliktige har hatt en samlet uoppgitt formue og inntekt ved realisasjon av utenlandske aksjer og verdipapirer på kr 38 863 660 og kr 10 311 644 for inntektsårene 2008-2014. Midlene ble plassert i C i [utland] og F i [utland]. I skattepliktiges tilsvar til varsel om endringssak datert 15. februar 2017 forelå det uenighet angående fastsettingen. Denne uenigheten om beløpets størrelse ser ikke ut til å være gjentatt i klagen til Skatteklagenemnda.

På bakgrunn av dette mener sekretariatet at størrelsen på den skattemessige fordelen som danner grunnlaget for beregning av tilleggsskattens størrelse er bevist med klar sannsynlighetsovervekt.

De objektive vilkår for ileggelse av tilleggsskatt er dermed oppfylt.

Skattepliktige ber i klagen om at tilleggsskatt ikke anvendes med henvisning til at det ikke er noen automatikk i bruk av tilleggsskatt. Til dette vil sekretariatet vise til Dokument 8:17 S (2010-2011), hvor et av forslagene var å innføre en generell skjønnsmessig adgang (et opportunitetsprinsipp) for ligningsmyndighetene til å unnlate å ilegge tilleggsskatt der det ville anses urimelig. I departementets oppfølging 17. januar 2011, uttalte departementet til forslaget at:

"Den utvidete anvendelsen av bortfall av tilleggsskatt på grunn av unnskyldelige forhold vil fange opp mange av de tilfellene hvor det er aktuelt å anvende et opportunitetsprinsipp."

Ut fra dette kan det ikke oppstilles en generell adgang til å unnlate å ilegge tilleggsskatt. Er de objektive vilkårene oppfylt, vil et eventuelt fritak måtte følge av unnskyldelige forhold etter skatteforvaltningsloven § 14-3 annet ledd eller unntaksbestemmelsen i § 14-4.

Unnskyldelige forhold

I klagen anføres det at frivillig retting er en eksemplifisering av unnskyldelige forhold hvor det ikke skal anvendes tilleggsskatt. Dette må hensyntas ved vurderingen av om det foreligger unnskyldelige forhold, selv om de formelle kravene til frivillig retting ikke skulle anses oppfylt.

Sekretariatet bemerker at fritaket ved unnskyldelige forhold etter skatteforvaltningsloven § 14-3 annet ledd og unntaket fra tilleggsskatt ved frivillig retting etter § 14-4 bokstav d er å betrakte som to ulike regelsett med ulike anvendelsesområder. Ved unnskyldelige forhold blir tilleggsskatt ikke ilagt og vilkårene anses ikke oppfylt. Frivillig retting er derimot en etterfølgende unntaksregel for tilfeller der vilkårene for tilleggsskatt blir ansett å foreligge. Som skattekontoret påpeker følger dette også av endringsfristene i skatteforvaltningsloven, hvor frivillig retting er underlagt en særegen endringsfrist på ti år etter § 12-6 annet ledd. For unnskyldelige forhold gjelder den ordinære endringsadgangen på fem år jfr. § 12-6 første ledd. Følgelig ses det bort fra anførselen om frivillig retting ved vurderingen av om det foreligger unnskyldelige forhold.

Ved avveiningen av om den skattepliktiges forhold må anses unnskyldelig etter skatteforvaltningsloven § 14-3 annet ledd er det den skattepliktiges subjektive forhold som må vurderes.

I forarbeidene til skatteforvaltningsloven, Prop. 38 L (2015-2016), punkt 20.4.2 er det lagt til grunn at unnskyldningsgrunner etter denne bestemmelsen skal anvendes i større grad enn tidligere. Det vil si at det skal mindre til enn etter ligningsloven for å anse den skattepliktiges forhold som unnskyldelig. Det er i forarbeidene i liten grad konkretisert hvilke tilfeller som bør omfattes av unnskyldelige forhold, men det legges til grunn at dette vil utvikle seg gjennom skattemyndighetenes praksis. Det bør imidlertid tas hensyn til om opplysningssvikten gjelder en enkeltstående feil av en ellers lojal og aktsom skattepliktig. I skatteforvaltningshåndboken vises det i denne forbindelse til om det foreligger liten grad av skyld.

Det kreves at skattemyndighetene med klar sannsynlighetsovervekt må bevise at det ikke foreligger unnskyldelige forhold. Dette er ingen endring i forhold til bestemmelsen i ligningsloven, jf. Ot.prp.nr.82 (2008-2009) pkt. 8.9.3.

Ved vurderingen av om forholdet er unnskyldelig skal det tas hensyn til den skattepliktiges personlige forutsetninger, herunder alder, erfaring med økonomiske forhold, forutsetninger for å skaffe seg kunnskap om norske skatteregler med videre.

Skattepliktige fremhever i klagen at terskelen for bortfall ved unnskyldelige forhold skal være lavere etter ny skatteforvaltningslov enn etter reglene i den gamle ligningslov. I klagen til Skatteklagenemnda påberopes det ingen unnskyldelige forhold direkte. Imidlertid hevder skattepliktige i anmodningen om beriktigelse av tidligere års ligninger at han anså A som et utviklingsselskap uten noen reell verdi, og at det ikke var mulig for ham å få opplysninger på verdien av aksjene. Videre påpeker skattepliktige ved flere anledninger at han har hatt manglende oversikt over sine investeringer og utenlandsøkonomi.

Sekretariatet bemerker at manglende korrigering av selvangivelsen i utgangspunktet ikke anses som et unnskyldelig forhold etter skatteforvaltningsloven § 14-3 annet ledd. Det kommer klart frem av veiledningen til den utsendte preutfylte selvangivelsen at denne må kontrolleres, og at den enkelte skattepliktige selv må foreta eventuelle korrigeringer og varsle skattemyndighetene om eventuelle feil, jf. skatteforvaltningsloven § 8-1. En tilsvarende plikt fulgte av den tidligere ligningslov § 4-1.

Av opplysningene i saken fremgår det at skattepliktige har drevet med verdipapirhandel i utlandet siden 1997. Først i samarbeid med og under navnet til en investeringspartner, og fra 2009 på egenhånd. Investeringene var vesentlige, og utgjør til sammen en formue og inntekt på kr 38 863 660 og kr 10 311 644. Sett ut fra skattepliktiges erfaring og verdipapirhandelens omfang anses kjennskap til og oversikt over investeringene og deres verdi å ligge i nedre sjikt av hva som kan forventes av den skattepliktige. Eventuelle vanskeligheter ved utregningen av verdien på aksjene fritar ikke fra opplysningsplikten i skatteforvaltningsloven § 8-1.

Som omtalt overfor er terskelen for anvendelse av unnskyldelige forhold senket ved innføringen av ny Skatteforvaltningslov. Ved vurderingen skal det tas hensyn til om opplysningssvikten gjelder en enkeltstående feil av en ellers lojal og aktsom skattepliktig. Etter sekretariatets syn er dette ikke tilfellet i denne saken. Den uoppgitte formuen og inntekten strekker seg over en lengre tidsperiode, fra 2008 til 2014. Videre er ikke gevinsten skattepliktige oppnådde i samarbeid med investeringspartner fra 1997-2009 opplyst skattemyndighetene før i brev av 24. juni 2016.

I skattekontorets redegjørelse vurderes unnskyldelige forhold også i relasjon til skattepliktiges eventuelle opplysningssvikt på anmodningstidspunktet. Til dette vil sekretariatet bemerke at vurderingen av om det foreligger unnskyldelige forhold i utgangspunktet skal foretas ut fra situasjonen på tidspunktet for innleveringen av meldingene, jf. Skatteforvaltningshåndboken 2. utgave 2018 s. 534. Dette innebærer at omstendigheter som fremkommer under en retteprosess normalt ikke vil kunne avhjelpe en tidligere opplysningssvikt. Ei heller vil opplysningssvikt begått under en retteprosess kunne anses unnskyldelig. Sekretariatet finner ikke grunnlag for å fravike dette utgangspunktet i denne saken.  

På denne bakgrunn mener sekretariatet det kan bevises med klar sannsynlighetsovervekt at det ikke foreligger unnskyldelige forhold.

Frivillig retting

Skattepliktige anfører i klagen at vilkårene for frivillig retting er oppfylt, og at det derfor ikke er mulighet for ileggelse av tilleggsskatt.

Av skatteforvaltningsloven § 14-4 litra d fremgår det at tilleggsskatt ikke fastsettes

"når den skattepliktige frivillig retter eller utfyller opplysninger som er gitt eller lagt til grunn tidligere, slik at det kan fastsettes riktig skatt."

To kumulative vilkår må være oppfylt for at bestemmelsen skal komme til anvendelse. Rettingen må være "frivillig" og opplysningene må danne grunnlag for beregning av "riktig skatt". I annet punktum presiseres det at rettingen ikke er frivillig dersom den kan "anses fremkalt ved kontrolltiltak som er eller vil bli satt i verk, eller ved opplysninger som skattemyndighetene har fått fra andre".

Hva som ligger i vilkåret "frivillig" ble vurdert av Høyesterett i HR-2018-00875-A. Saken gjaldt en advokat som hadde begått skatteunndragelser ved hjelp av falske fakturaer. Hans kontorfeller gjorde det klart for ham at skattemyndighetene ville bli informert om forholdet om han ikke informerte skattemyndighetene selv. Det fremsto da som sikkert at skattemyndighetene uansett ville bli varslet, slik at rettingen ikke var frivillig. På avsnitt 45 i dommen uttales det:

"Oppsummert ser jeg det slik at ordlyden i § 10-3 nr. 2 bokstav c tilsier at bestemmelsen oppstiller et grunnvilkår om frivillighet i første punktum. Andre punktum presiserer at amnesti likevel ikke er aktuelt i noen oppregnede tilfeller, men uten å være uttømmende."

Videre fremgår det av avsnitt 47 at:

"Etter andre punktum gis det ikke fritak for tilleggsskatt hvis rettingen er fremkalt blant annet ved kontrolltiltak som vil bli satt i verk. Det er naturlig å forstå uttrykket "fremkalt" slik at det oppstilles et krav om årsakssammenheng. Hvis rettingen skjer fordi kontrolltiltak vil bli satt i verk, er den ikke frivillig."

Bestemmelsen om frivillig retting er nærmere behandlet i Skattedirektoratets melding 6/11 19. mai 2011. Under meldingens punkt 4 gis det uttrykk for at rettingen må "legge til rette for en effektiv endringsbehandling, slik at ligningsmyndighetenes kontrollressurser ikke belastes unødvendig." I tillegg fremkommer det av punkt 6 at "ligningsmyndighetenes ressursbruk som følge av rettingen skal være begrenset."

Med henblikk på dette kan det utledes at skattepliktiges frivillighet er en forutsetning for at unntaket i skatteforvaltningsloven § 14-4 litra d skal komme til anvendelse. Skal kontrolltiltak hindre bruk av bestemmelsen må det foreligge årsakssammenheng mellom kontrolltiltaket og iverksettelse av rettingen. I tillegg skal det, ved vurderingen av om en retting er frivillig, legges vekt på skattemyndighetenes ressursbruk.

I klagen fremheves det at hvorvidt rettingen har vært gjennomført i samarbeid mellom skattekontoret og skattepliktige ikke er til hinder for at det kunne foretas en frivillig beriktigelse. Selv om rettingen tok lenger tid og var noe komplisert tilsier ikke dette at skattepliktige ikke skal få fordelen av at han frivillig fremsto med anmodning om retting.

Etter å ha mottatt skattepliktiges anmodning om frivillig retting etterspurte skattekontoret dokumentasjon på at de investerte midlene var opptjent og beskattet i Norge i brev datert 22. februar 2016 og 9. mars 2016. Foreløpig oversikt over skattepliktiges uoppgitte investeringer ble mottatt 24. juni 2016. Dokumentasjon for å underbygge de fremlagte påstandene ble etterspurt i telefonsamtalen 4. oktober 2016. Nye påstander og oppsett ble levert den 19. oktober 2016, uten at tilstrekkelig dokumentasjon var vedlagt. Dokumentasjon ble igjen anmodet fremlagt i e-mail 20. oktober 2016, i brev av 26. oktober 2016 og i e-mail 28. oktober 2016. Skattekontorets vedtak ble fattet 29. mars 2017, etter at dokumentasjon ble mottatt 18. november 2016.

Som skattepliktige hevder er det ikke til hinder for frivillig beriktigelse at rettingen gjennomføres med bistand fra skattekontoret. Etter sekretariatets syn har imidlertid skattekontoret i denne saken spilt en for aktiv rolle under beriktigelsen til at rettingen kan anses frivillig. Sekretariatet vil her vise til at det er skattyters tro på at han uoppfordret bidrar til riktig ligning som skal belønnes. I denne saken har tilstrekkelige opplysninger først fremkommet etter at skattekontoret har etterspurt dokumentasjon ved seks anledninger. Retteprosessen har tatt nærmere ett år å fullføre, og bærer preg av å være foranlediget av skattekontorets kontrolltiltak.

Videre vil sekretariatet bemerke at de etterspurte opplysningene omhandlet samme type formuesgoder og bankopplysninger som normalt lar seg fremskaffe uten gjentatte anmodninger fra skattemyndighetene.

Etter sekretariatets vurdering tilsier skattekontorets ressursbruk at rettingen ikke er frivillig. Rettingen ble foranlediget av seks anmodninger fra skattekontoret. Ved mottakelse av foreløpig oversikt over skattepliktiges uoppgitte investeringer den 24. juni 2016 endret saken karakter, og fikk mer vesentlig omfang enn hva den opprinnelige beriktigelsen skulle tilsi. En slik endring av sakens karakter etter at retting er iverksatt leder i seg selv til at skattemyndighetenes ressursbruk økes. I tillegg vil sekretariatet påpeke at skattekontoret har sett det nødvendig å foreta visse korrigeringer av skattepliktiges opplysninger for å danne grunnlag for beregning av riktig skatt.

Sekretariatet kan ikke se at vilkårene i skatteforvaltningsloven § 14-4 litra d er oppfylt.

Alle vilkårene for å ilegge tilleggsskatt er oppfylt. Tilleggsskatt ilegges med ordinær sats 20 %, jfr. skatteforvaltningsloven § 14-5 første ledd.

Skjerpet tilleggsskatt

Skatteforvaltningsloven § 14-6 første ledd har følgende ordlyd:

"Skjerpet tilleggsskatt ilegges skattepliktig og trekkpliktig som nevnt i § 8-8 første og annet ledd, som forsettlig eller grovt uaktsomt gir skattemyndighetene uriktig eller ufullstendig opplysning, eller unnlater å gi pliktig opplysning, når vedkommende forstår eller bør forstå at det kan føre til skattemessige fordeler. Skjerpet tilleggsskatt kan bare ilegges i tillegg til tilleggsskatt etter § 14-3. Bestemmelsen i § 14-4 gjelder tilsvarende."

Det er et vilkår for å kunne ilegge skjerpet tilleggsskatt etter skatteforvaltningsloven § 14-6, at det må være ilagt ordinær tilleggsskatt etter skatteforvaltningsloven § 14-3.

I tillegg er det et vilkår at den skattepliktige forsettlig eller grovt uaktsomt har gitt ligningsmyndighetene uriktig eller ufullstendig opplysning, eller unnlater å gi pliktig opplysning, og at den skattepliktige må ha forstått eller burde ha forstått at det kan føre til skattemessige fordeler.

Beviskravet for skjerpet tilleggsskatt skal tilsvare det straffeprosessuelle beviskravet, det vil si bevist utover enhver rimelig tvil. Dette skal gjelde både de objektive vilkår og skyldkravet, jf. Prop. 38 L (2015-2016) pkt. 20.5.3, jf. Ot.prp.nr. 82 (2008-2009) pkt. 9.3 side 63.

Det skjerpede beviskravet vil for det første gjelde spørsmålet om de objektive vilkårene er oppfylt, og det innebærer at de objektive vilkårene må vurderes på nytt. Spørsmålet er da om det er bevist ut over enhver rimelig tvil at den skattepliktige har gitt uriktig eller ufullstendig opplysning som har eller kunne ha ført til skattemessige fordeler.

Sekretariatet finner det bevist utover enhver rimelig tvil at skattepliktige for inntektsårene 2008-2014 har hatt en samlet formue og inntekt ved realisasjon av utenlandske aksjer og verdipapirer på kr 38 863 660 og kr 10 311 644. Disse opplysningene fremgikk ikke av skattepliktiges selvangivelser for de aktuelle inntektsår. Det må dermed anses bevist utover enhver rimelig tvil at han har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger i selvangivelsene for inntektsårene 2008-2014.

Unnlatelsen av å oppgi formue og inntekt ved realisasjon av utenlandske aksjer og verdipapirer førte til at at formues- og inntektsskatten ble fastsatt for lavt ved ligningene. Det anses derfor bevist ut over enhver rimelig tvil at opplysningssvikten førte til skattemessige fordeler.

Sekretariatet finner også beløpets størrelse bevist utover er enhver rimelig tvil. Det vises til det som er sagt i vurderingen ovenfor.

Det må også kunne bevises ut over enhver rimelig tvil at den skattepliktige har utvist den nødvendige skyld, det vil si handlet forsettlig eller grovt uaktsomt med hensyn til opplysningssvikten.

I motsetning til ved ileggelse av ordinær tilleggsskatt, er det ved ileggelse av skjerpet tilleggsskatt også et vilkår at den skattepliktige forsto eller burde forstått at opplysningssvikten kunne ført til en skattemessig fordel. Det er tilstrekkelig at den skattepliktige har utvist simpel uaktsomhet når det gjelder forståelsen av de skatterettslige følgene av opplysningssvikten, jf. Prop. 38 L punkt 20.4.2.6 side 218 og 219.

Ved bedømmelsen av om det er utvist tilstrekkelig subjektiv skyld, må det tas utgangspunkt i hva som kan forventes av den vanlige, pliktoppfyllende skattepliktige, men det må også ses hen til eventuelle personlige kvalifikasjoner som kan påvirke aktsomhetskravet som bør stilles til den enkelte i egne skattespørsmål, jf. Ot.prp. nr. 82 (2008-2009) side 61-62.

Som tidligere nevnt har skattepliktige drevet med verdipapirhandel i utlandet siden 1997. Først i samarbeid med en investeringspartner, og fra 2009 på egenhånd. Investeringene var vesentlige, og den uoppgitte formuen og inntekten utgjorde til sammen et beløp på henholdsvis kr 38 863 660 og kr 10 311 644. Den uoppgitte formuen og inntekten strakk seg over en lengre tidsperiode, fra 2008 til 2014. Videre er ikke gevinsten skattepliktige oppnådde i samarbeid med investeringspartner fra 1997-2009 opplyst skattemyndighetene før i brev av 24. juni 2016. Etter sekretariatets syn tilsier skattepliktiges erfaring, verdipapirhandelens omfang og opplysningssviktens varighet at skattepliktige burde forstått at utenlandsinvesteringene var av skattemessig relevans.

Sekretariatet finner det bevist ut over enhver rimelig tvil at den skattepliktige i det minste handlet grovt uaktsomt da han ga de uriktige eller ufullstendige opplysningene og at det iallfall er utvist simpel uaktsomhet med hensyn til de skatterettslige følgene av opplysningssvikten.

Vilkårene for å ilegge skjerpet tilleggsskatt er dermed oppfylt.

Sats for skjerpet tilleggsskatt

Grunnet overgangsreglene i skatteforvaltningsloven ble satsen for ilagt tilleggsskatt omgjort fra en sats på 45 % til en samlet sats på 40 %. I klagen anføres det at tilleggsskatten skulle vært redusert til en sats på 35 %. Dette med bakgrunn i at prosentsatsen for skjerpet tilleggsskatt isolert sett er hevet fra 15 % til 20 % ved anvendelse av skatteforvaltningsloven. Ifølge skattepliktige skal spørsmålet om skjerpet tilleggsskatt vurderes separat etter andre regler, og det foreligger ikke hjemmel for å øke satsen for skjerpet tilleggsskatt.

Av skatteforvaltningsloven § 16-2 annet ledd fremgår det at skatteforvaltningsloven får anvendelse i saker der vedtak treffes etter lovens ikrafttredelse men opplysningssvikten er begått før tidspunktet for lovens ikrafttredelse, for så vidt "samlet tilleggsskatt eller overtredelsesgebyr hadde blitt høyere etter de tidligere reglene." Videre fremkommer det av prop. 130 L (2016–2017) pkt. 16.6 s. 38 at § 16-2 skal regulere "kva tilleggsskattereglar som skal nyttast".

Ut fra dette kan det legges til grunn at det avgjørende er om "samlet tilleggsskatt" blir lavere ved anvendelse av regelsettet i skatteforvaltningsloven sammenlignet med ligningsloven. Hvorvidt satsen for skjerpet tilleggsskatt isolert sett er hevet i skatteforvaltningsloven er uten betydning. Loven åpner ikke for en kombinasjon av nytt og gammelt regelsett. I denne saken gir skatteforvaltningsloven det rimeligste resultatet for skattepliktige.

Skjerpet tilleggsskatt beregnes med 20 % eller 40 %, jf. skatteforvaltningsloven § 14-6 tredje ledd. Av ligningspraksis fremgår det at skjerpet tilleggsskatt beregnes med 20 % dersom den skattepliktige har erkjent de faktiske forhold. Skattepliktige har, med få unntak, sagt seg enig i skattekontorets varslede endringer. Som skattekontoret finner sekretariatet grunnlag for å ilegge skjerpet tilleggsskatt med 20 %.

Sekretariatets vurdering av skattepliktiges merknader til innstillingen

I skattepliktiges merknader anføres det at det legges for stor vekt på at de opprinnelige selvangivelser var uriktige som begrunnelse for at det ikke foreligger frivillig retting. Det kan ikke bestrides at det var en frivillig gitt opplysning som medførte at skattepliktige fikk endret sine selvangivelser for tidligere år. Det var ingen kontrolltiltak som foranlediget at skattepliktige kom med korrigeringer av ligningene. At det var noen unøyaktigheter under endringsprosessen forhindrer ikke at selve endringsprosessen var frivillig og basert på skattepliktiges opplysninger.

Sekretariatet benekter ikke at endringsprosessen ble initiert ved skattepliktiges beriktigelse av tidligere års ligninger datert 29. januar 2016. Opplysningene som fremkom av denne beriktigelsen var imidlertid mangelfulle, noe som resulterte i at skattekontoret anmodet om ytterligere dokumentasjon ved seks anledninger. Selve retteprosessen tok nærmere ett år å fullføre. Som tidligere nevnt er det skattepliktiges tro på at han uoppfordret bidrar til riktig ligning som skal belønnes. Etter sekretariatets vurdering har skattekontoret spilt en for aktiv rolle under beriktigelsen til at rettingen kan anses frivillig. Rettingen bærer preg av å være foranlediget av skattekontorets kontrolltiltak. Videre har sekretariatet vektlagt at skattemyndighetenes ressursbruk som følge av rettingen ikke kan anses å være begrenset.

Etter sekretariatets syn tilsier ikke skattepliktiges merknader til innstillingen en endret vurdering av saken.

Sekretariatets forslag til vedtak

Klagen tas ikke til følge.

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 19.09.2019


Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Eivind Furuseth, medlem

                        Snorre Sundquist, medlem

                        Magne Kristian Steinholt, medlem              

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Nemnda sluttet seg til sekretariatets innstilling og traff følgende enstemmige

                                                           v e d t a k:

Klagen tas ikke til følge.