Koronavirus – viktig informasjon fra Skatteetaten

Skatteklagenemnda

Tilleggsskatt som følge av oppføring av uberettigede fradrag i skattemeldingen

  • Publisert:
  • Avgitt: 26.08.2020
Saksnummer Stor avdeling 01 NS 105/2020

Saken gjelder tilleggsskatt som følge av oppføring av uberettigede fradrag i skattepliktiges selvangivelse. Omtvistet beløp er kr 3 903 som utgjør tilleggsskatten.

Saken har vært til behandling i alminnelig avdeling hvor ett av nemndsmedlemmene var uenig i sekretariatets innstilling.

 

Klagen ble delvis tatt til følge.

Lovhenvisninger:

Skatteforvaltningsloven §§ 14-3, 14-4, 14-5 og EMK artikkel 6 nr. 1

 

Saksforholdet

Skattekontoret har i sin redegjørelse for saken iht. skatteforvaltningslovens § 13‑6 fjerde ledd opplyst følgende om saksforholdet:

"Saken er en av flere endringssaker som har oppstått i forbindelse med etterkontroll hos A, som i flere år har hjulpet personer med å føre selvangivelsen/skattemeldingen. Det er avdekket at vedkommende har ført opp urettmessige fradrag i selvangivelsene/skattemeldingen.        

I forbindelse med kontrollen ble det funnet opplysninger som viste at skattepliktige hadde fått hjelp av vedkommende ved utfylling av skattemeldingen for 2016.

Skattepliktige er opprinnelig fra [land1] og i følge Folkeregisteret kom han til Norge sammen med sine to barn i 2009. Hans ektefelle kom fra [land1] til Norge i 2008. Familien flyttet til [adr1], [sted1] i 2014 og har bodd der siden.

Skattepliktige arbeidet for B i 2016 og mottok lønn med kr 466 092. Han mottok også sykepenger fra NAV med kr 4 646 i 2016.         

Skattepliktige leverte skattemeldingen for 2016 via Altinn 1. mai 2017. Han krevde følgende fradrag:

Post 3.2.7 Merutgifter til kost ved arbeidsopphold utenfor hjemmet: kr 6 000

Post 3.2.8 Reisefradrag hjem-arbeid:

288 dager x 102 km x 1,50 =     kr 44 064
- Egenandel                               kr 22 000  
Sum fradrag                               kr 22 064

Under tilleggsopplysninger, opplyste skattepliktige følgende:

Post 3.2.7:

Kostnader er egentlig ment til mat (overtidsmat). Arbeidsgiveren dekker ikke matpenger ved overtid. Jeg arbeider gjennomsnittlig 24 dager i måneden og det utgjør 288 dager i året. Jeg har krevd fradrag for matpenger på ca kr 120 per dag i 50 dager (kr 6000) fordi Jeg hadde hatt mange oppdragssteder. Jeg har vært borte fra hjemmet 12 timer eller mer.

Reisefradrag hjem - arbeid 2016

[adr1] – [sted2]   – 12 km – kjøre to ganger Delte vakter

[adr1] – [sted3] – 23 km - Kjøre to ganger Delte vakter

[adr1] – [sted4] 20 km - Delte vakter

Sum km tur/retur – 102   km

Oppgitt antall 102 – Jeg har ikke fått dekket kjøregodtgjørelse av mine arbeidsgivere.

Antall arbeidsdager – 288 dager

Sats per km: 1,50

Sum reisekostnad – 288*1,5*102 – 44064

Sum reisekostnad                               44 064

Egen andel                                         22 000

Fradrag i Reisekostnad                       22 064

 

Reisefradrag hjem –arbeid 2016

Jeg har oppgitt 102 km på hjem-arbeid antall arbeidsdager 288. Som sjåfør har jeg hatt uregelmessig arbeidstid, korte arbeidsoppdrag som igjen økte utgifter til reise. Opplysninger er nevnt på ovennevnte poster 3.2.7 og 3.2.9 taler for bruk av bil er nødvendig. I forhold til fradragsrett for bompenger anses bruk av bil nødvendig transportmiddel grunnet jeg har hatt uregelmessig arbeidstid.

Tap på salg av brukt bil: 50 000

Vi ber dem om å ta hensyn til ovennevnte tilleggsopplysninger ved behandling av ligning for 2016."

[...]

Skattepliktige ble i brev av 23. mai 2017 varslet om at hans egenfastsettingen ville bli satt til side, jf. skatteforvaltningsloven § 12-1 første ledd, og at følgende poster/forhold ville bli myndighetsfastsatt:

- Post 3.3.7 andre fradrag endres fra kr 50 000 til kr 0.

- Post 3.2.7 merutgifter endres fra kr 6 000 til kr 0.

 

Skattekontoret mottok ikke noe svar og fradragene ble satt til kr 0. Skattepliktig mottok sitt skatteoppgjør den 10. august 2017 og alminnelig inntekt kom på kr 347 200.

Skattekontoret har videre uttalt følgende om saksforholdet:

"Den 15. mars 2018 ble skattepliktig varslet om at skattekontoret har foretatt etterkontroll av hans ligning. Det ble oppdaget at skattepliktige var en del av en svindelsak som har fått hjelp av A, og han ble derfor varslet om endring av skattefastsettingen hva gjaldt reisefradraget og ileggelse av tilleggsskatt. Det ble også varslet om ileggelse av tilleggsskatt på fradragene som var strøket under ordinær skattefastsettelse.

Hans ektefelle ble også varslet om endring av ligning. Se egen klagesak nr 2018/[...]

Skattepliktig svarte den 28. mars 2018 følgende:

«Jeg har bill sent varsel om at det var usannsynlig at jeg hadde reist fra [sted3] til [sted1] to ganger daglig i 288 dager. Jeg ser at det har vært en feil. Jeg jobbet i [sted3] og hadde mange delvakter der ca. 3 i uka og måtte reise til og fra to ganger daglig. Jeg hadde j´hjelp med å fylle us sjemaet og det må ha vært en misfårsåelse mellom meg og han som har hjulpet meg å fylle ut sjemaet. Jeg har jobbe i [sted3] fra 16.04.2015 til 01.05.2016 og kan legge til kopi av kontrakten til å bevise det.

Jeg har solgt bilen med tap på ca. 50 000kr totalt og kan legge til kopi av kontrakten til å bekrefte dette. Jeg har også installert en hengerfeste selv som jeg kostet ca. 5000kr og han som kjøpe bilen klaget på feil med lakk og vi måtte betale 12 500kr for å bekrefte dette legger jeg til en kopi av klagen.»

Vedlagt fulgte arbeidskontrakt med B hvor det fremgår at skattepliktige tiltrådte som bussjåfør i heltidsjobb med stasjoneringssted [sted2] fra 1. mai 2016. Det fremgår at arbeidskontrakten erstattet tidligere arbeidsavtale. Videre fremla han dokumentasjon på utgifter i forbindelse med bilsalget (reklamasjon)."

[...]

Den 25. oktober 2018 ble det fattet vedtak i samsvar med varselet. For skattleggingsperioden 2016 ble alminnelig inntekt økt med kr 22 064, fra kr 347 204 til kr 369 268. Tilleggsskatt ble ilagt med 20 prosent av skatten på kr 78 064 (kr 50 000 for tap ved salg av bil, kr 6 000 for merkostnader ved arbeidsopphold utenfor hjemmet og kr 22 064 for reisefradrag). Tilleggsskatten utgjorde kr 3 903.

Skattepliktige har påklaget ilagt tilleggsskatt den 29. juni 2018.

Skattepliktiges klage ble sammen med skattekontorets redegjørelse og sakens øvrige dokumenter mottatt hos sekretariatet for Skatteklagenemnda den 6. september 2018.

Utkast til innstilling ble sendt skattepliktige for innsyn den 14. mai 2020. Det er ikke mottatt merknader.

Sekretariatets innstilling ble meldt opp til behandling i Skatteklagenemnda 27. mai 2020, men ble trukket den 26. juni 2020. Bakgrunnen for dette var at sekretariatet mente at skattepliktige ikke hadde gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger i skattemeldingen for 2016, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3, for tap ved salg av bil på kr 50 000.

Det ble ikke sendt ny innstilling på innsyn til skattepliktige da skattepliktige ble gitt delvis medhold.

Saken har vært til behandling i alminnelig avdeling og det har vært dissens. Saken skal derfor behandles i stor avdeling.

 

Skattepliktiges anførsler

Skattekontoret har gjengitt den skattepliktiges anførsler slik:

«Hei,

Jeg beklager så mye at jeg har fått hjelp av en rådgiver å fylle ut skjema. Men jeg mente ikke å gi uriktig opplysninger. Jeg beklager så mye og ber skatteetaen å tilgi meg. Jeg skal aldri få help av andre å fylleut skjema i resten av livet mitt. Jeg beklager så mye og jeg er veldig lei meg. Jeg ber igjen å tilgi meg.»

           

Skattekontorets vurderinger

Skattekontoret har vurdert klagen slik:

"Skattepliktige kan påklage skattekontorets vedtak til skatteklagenemnda, jf. skfvl § 13-1 (1), jf. § 13-3 (2).

Klagefristen er seks uker, jf. skfvl § 13-4 (1). Vedtaket er av 25. mai 2018 og skattepliktiges klage er av 29. juni 2018. Skattepliktige har klaget innen klagefristen.

Skattepliktiges klage gjelder ilagt tilleggsskatt.

Endringsadgang

Etter skfvl. § 12-6 første ledd er fristen for å ta opp saker til endring etter § 12‑1, fem år etter utgangen av skatteleggingsperioden (inntektsåret).

Etter skfvl. 14-3 (3) kan tilleggsskatt fastsettes samtidig med den skatten den skal beregnes av, eller ved en senere særskilt fastsetting. Fristene i §§ 12‑6 til 12-8 gjelder tilsvarende.

Det fremgår av skfvl. § 12-6 (4) at med mindre det foreligger nye opplysninger i saken, må sak om endring av skattegrunnlaget i vedtak etter § 12‑1 tas opp senest innen fire måneder etter vedtakstidspunktet dersom endringen er til ugunst for den skattepliktige.

Skattekontoret er usikker på om ileggelse av tilleggsskatt i eget vedtak er å ta opp en sak om «endring av skattegrunnlaget». I det tilfellet bestemmelsen kommer til anvendelse, så vil firemånedersfristen uansett ikke komme til anvendelse da det her foreligger nye opplysninger i saken. Det vises til at det er avdekket en omfattende svindelsak og at skattepliktige har fått hjelp til å føre opp fradrag som er uberettigede.

Før fastsetting tas opp til endring, skal skattemyndigheten vurdere om det er grunn til det, jf. skfvl. § 12-1 (2). Skattekontoret har funnet grunn til å ta fastsettingen opp til endring etter skfvl. § 12-1 under hensyn til at skattepliktige har fått hjelp til å føre opp fradrag som er uberettiget. Skattekontoret finner videre at spørsmålets betydning er av vesentlig betydning. Skattekontoret ser at bakmennene i disse svindelsakene prøver å føre opp fradrag med beløp og/eller i poster som ikke blir kontrollert av skatteetaten. Hvis forholdet blir avdekket, så søker man å gi tilstrekkelige opplysninger slik at kun fradraget blir strøket uten nærmere sanksjon. Slike svindelsaker har begynt å bre om seg og det er nødvendig å slå ned på dette, da det undergraver det tillitsbaserte systemet som ligningssystemet (skattefastsettingen) bygger på. Det er følgelig grunn til å vurdere ileggelse av tilleggsskatt/skjerpet tilleggsskatt.

Det foreligger etter dette en endringsadgang.

Tilleggsskatt

Etter skfvl § 14-3 ilegges tilleggsskatt når skattepliktige gir uriktige eller ufullstendige opplysninger til skattemyndighetene eller unnlater å gi pliktig opplysning, når opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler. Satsen er på 20 %, jf. § 14-5 (1).

Det er skattemyndighetene som må bevise at de objektive vilkårene for ileggelse tilleggsskatt er oppfylt og det kreves klar sannsynlighetsovervekt for at vilkårene er oppfylt.

Utgangspunktet for vurderingen av om det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger er hva en lojal skattepliktig vil gi av opplysninger etter en objektiv standard, jf. Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2 og Ot.prp. nr.82 (2008-2009) pkt. 8.2.3.

Den skattepliktiges alminnelige opplysningsplikt fremgår av skatteforvaltningsloven § 8-1:

"Den som skal levere skattemelding mv. etter dette kapitlet, skal gi riktige og fullstendige opplysninger. Vedkommende skal opptre aktsomt og lojalt slik at skatteplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og varsle skattemyndighetene om eventuelle feil."

Den skattepliktige har gitt uriktige opplysninger når han har gitt opplysninger som ikke stemmer med de faktiske forhold.

Selv om skattepliktige kan ha hatt utgiftene som påstått, vil det foreligge uriktige eller ufullstendige opplysninger hvis det er tale om illojale tilpasninger. Dette vil være tilfellet hvis skattepliktige eller medhjelper spekulerer i å kreve fradrag for konkrete utgifter som han vet ikke er fradragsberettiget, jf. NS 140/2017, NS 141/2017, NS 54/2018 og NS 108/2018

Det norske skattesystemet er basert på tillit til at de som er opplysningspliktige gir korrekte opplysninger til skattemyndighetene til rett tid. Skattepliktiges plikt til å gi korrekte opplysninger om egne inntekts- og formuesforhold er en grunnleggende forutsetning for en korrekt ligning og et velfungerende ligningssystem. Både av allmennpreventive og individualpreventive grunner er det nødvendig med sanksjonsmidler, herunder tilleggsskatt, mot brudd på opplysningsplikten, jf. forarbeidene til ligningsloven (Ot.prp. nr. 82 (2008-2009) punkt 7.1), og som anses relevant under vurderingen av skatteforvaltningsloven.

Skattepliktige svarer for medhjelperens handlinger. Det er skattepliktige som er ansvarlig for at alle opplysninger som gis til ligningsmyndighetene er riktige og fullstendige og at pliktige opplysninger blir gitt. I tilfeller hvor skattepliktige bruker medhjelper så skal skattepliktige identifiseres med eventuelle feil som medhjelper har begått.

Reisefradrag

Skattepliktige har krevd fradrag for 288 dager x 102 km og har gitt en nærmere beskrivelse av reisene under tilleggsopplysninger.

Det gis fradrag for reiser mellom hjem og arbeidssted etter skatteloven § 6‑44 med tilhørende forskrift. Det gis ikke fradrag ut over egenandelen på kr 22 000.

Skattepliktige har i tilsvar til varsel av 28. mars 2018 erkjent at reisefradraget ikke er korrekt. Han opplyser at det ikke stemmer at han jobbet delte vakter i 288 dager. Han viser til at han jobbet på [sted3] fram til 1. mai 2016 og at han da hadde delte vakter, ca 3 i uka.

Skattekontoret har i sitt vedtak lagt til grunn at skattepliktige ikke har hatt utgifter til reise ut over egenandelen på kr 22 000.

Skattepliktige har ikke kommentert dette i sin klage.

På bakgrunn av fremlagt arbeidskontrakt legger skattekontoret til grunn at skattepliktige arbeidet ved stasjonssted [sted2] fra 1. mai 2016 og ut året. D har adresse [adr2] på [sted2] og derfra til bopel er det i følge Google.map 8,2 km, dvs 16,4 km t/r. Adressen på [sted3] er ikke oppgitt. Skattepliktige har oppgitt avstanden til 23 km. Skattekontoret stiller spørsmål ved dette, da oppgitt avstand til [sted2] og til [sted4] ikke er korrekt.

Men om avstanden på kr 23 km legges til grunn, og det legges til grunn at han hadde delte vakter 3 ganger i uka fram til 1. mai, så vil uansett ikke skattepliktiges reiser overstige egenandelen på kr 22 000.

Skattekontoret finner det etter dette klart sannsynlig at skattepliktige har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger i selvangivelsene og skattekontoret finner det klart sannsynlig at opplysningssvikten førte til skattemessig fordel tilsvarende fradragsbeløpet.

De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt etter skatteforvaltningsloven er oppfylt.

Merkostnader

Skattepliktige har krevd fradrag for matpenger på 120 kr pr dag i 50 dager fordi han har hatt mange oppdragssteder og arbeidsdager på over 12 timer.

Det følger av skatte- og avgiftsvedtak § 1-3-6 at det gis fradrag for merkostnader til kost for skattepliktige som faktisk kjøper mat og har et sammenhengende fravær fra hjemmet på 12 timer eller mer. For lønnstakere inngår dette i minstefradraget. Fradraget skal føres i post 3.2.2 – faktiske kostnader og ikke i post 3.2.7 som gjelder merkostnader ved arbeidsopphold utenfor hjemmet - dvs at vedkommende av hensyn til arbeidet må ha bodd utenfor hjemmet.

Skattepliktiges minstefradrag var på kr 91 450 i 2016, og skattepliktige har ikke krav på fradragene.

Skattepliktige opplyser i tilsvaret at han hadde delte vakter 3 ganger i uka da han jobbet på [sted3] og at han da måtte reise til og fra jobb to ganger daglig. Det synes derfor som han har vært hjemme mellom hver vakt.

Som nevnt vil det foreligge uriktige eller ufullstendige opplysninger hvis det foreligger illojale tilpasninger. Dette vil være tilfelle hvis skattepliktige eller medhjelper spekulerer i å kreve fradrag for konkrete utgifter som han vet ikke er fradragsberettiget.

Skattekontoret anser det som klart at skattepliktiges medhjelper var klar over at skattepliktige ikke hadde krav på fradrag for merkostnader i post 3.2.7. Ut over medhjelpers erfaring som regnskapsfører, så vises det til at denne informasjonen er lett tilgjengelig på skattetaten.no når en søker på post 3.2.7 Merkostnader til kost ved opphold utenfor hjemmet – med videre henvisning til post 3.2.2. Videre vises det til at medhjelper har brukt samme mal og felles forklaring i vedlegg til skattemeldingen på svært mange av hans klienter.

Skattekontoret finner det etter dette klart sannsynlig at skattepliktige har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger i selvangivelsene og skattekontoret finner det klart sannsynlig at opplysningssvikten kunne ha ført til skattemessig fordel tilsvarende fradragsbeløpet.

De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt etter skatteforvaltningsloven er oppfylt.

Fradrag for tap ved salg av bil

Skattepliktige opplyste at han hadde tap på salg av brukt bil på kr 50 000 og ba om at det ble tatt hensyn til dette ved behandling av ligning for 2016.

Det er her tale om privat utgift som klart ikke er fradragsberettiget, jf skatteloven § 6-1 (2).

Som over blir det her et spørsmål om illojale tilpasninger, dvs at skattepliktige eller hans medhjelper spekulerer i å kreve fradrag for konkrete utgifter som han vet ikke er fradragsberettiget.

Skattekontoret anser det som klart at skattepliktiges medhjelper var klar over at skattepliktige ikke hadde krav på fradrag for kostnader i forbindelse med salg av privat bil. Forsøk på å oppnå skattemessige fordeler ved å føre opp et slikt fradrag er ikke aktsom og lojal opptreden.

Det bemerkes at informasjon rundt post 3.3.7 andre fradrag ligger lett tilgjengelig på skatteetaten.no og Altinn.no

Skattekontoret finner det etter dette klart sannsynlig at skattepliktige har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger i skattemeldingen og skattekontoret finner det klart sannsynlig at opplysningssvikten kunne ha ført til skattemessig fordel tilsvarende fradragsbeløpet.

De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt etter skatteforvaltningsloven er oppfylt.

Unnskyldelige forhold

Den skattepliktige skal ikke ilegges tilleggsskatt når den skattepliktiges forhold må anses unnskyldelig, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 (2). Det er den skattepliktiges subjektive forhold som må vurderes. Det kreves at skattemyndighetene med klar sannsynlighetsovervekt må bevise at det ikke foreligger unnskyldelige forhold. Dette er ingen endring i forhold til bestemmelsen i ligningsloven, jf. Ot.prp. nr.82 (2008-2009) pkt. 8.9.3.

Ved vurderingen av om forholdet er unnskyldelig skal det tas hensyn til den skattepliktiges personlige forutsetninger, herunder alder, erfaring med økonomiske forhold, forutsetninger for å skaffe seg kunnskap om norske skatteregler med videre.

Skattepliktige anfører ingen spesiell unnskyldsgrunn, men beklager at han har benyttet seg av medhjelper og ber skattekontoret om å tilgi ham denne ene gangen.

I forarbeidene til skatteforvaltningsloven, Prop. 38 L (2015-2016), punkt 20.4.2 er det lagt til grunn at unnskyldningsgrunner etter denne bestemmelsen skal anvendes i større grad enn tidligere. Det vil si at det skal mindre til enn etter ligningsloven for å anse den skattepliktiges forhold som unnskyldelig. Det er i forarbeidene i liten grad konkretisert hvilke tilfeller som bør omfattes av unnskyldelige forhold, men det legges til grunn at dette vil utvikle seg gjennom skattemyndighetenes praksis. Det bør imidlertid tas hensyn til om opplysningssvikten gjelder en enkeltstående feil av en ellers lojal og aktsom skattepliktig. I skatteforvaltningshåndboken vises det i denne forbindelse til om det foreligger liten grad av skyld.

Skattepliktige har tidligere benyttet seg av leveringsfritak.

Skattekontoret er imidlertid av den oppfatning at skattepliktige her ikke har opptrådt tilstrekkelig aktsomt og at forholdet ikke kan anses unnskyldelig. Hva gjelder reisefradraget er det påvist direkte uriktige opplysninger. Skattepliktige burde ha undersøkt nærmere om de øvrige fradragspostene før han gjorde endringer i skattemeldingen. Det finnes som nevnt god informasjon om fradragspostene på nettet. Skattepliktige har bodd i Norge siden 2009 og har vært yrkesaktiv i mange år, og burde vært godt kjent med sine plikter i forbindelse med levering av skattemeldingen.  

Skattepliktige svarer også for medhjelperens handlinger. Det vises til Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2:

"Ligningsloven har ingen egen bestemmelse som tydeliggjør skattepliktiges ansvar for medhjelperes og nær families handlinger i tilknytning til opplysningsplikten overfor skattemyndighetene. Det er imidlertid lang praksis for at skattyter svarer for medhjelperes, herunder eventuell families, handlinger ved vurderingen av om det skal ilegges ordinær tilleggsskatt. Det er skattyter som er ansvarlig for at alle opplysninger som gis til ligningsmyndighetene er riktige og fullstendige og at pliktige opplysninger blir gitt ... Departementet mener det er unødvendig å ha en egen bestemmelse om identifikasjon med medhjelper. Plikten til å gi opplysninger, og kravet om at disse skal være riktige og fullstendige, påhviler den skattepliktige selv. I tilfeller hvor andre enn den skattepliktige har vært involvert i oppfyllelse av pliktene overfor skattemyndighetene, er det klart at den skattepliktige må identifiseres med eventuelle feil som disse har begått. Departementet foreslår derfor ingen egen bestemmelse om dette."

På bakgrunn av disse uttalelsene må skattepliktige holdes ansvarlig for at alle opplysningene som gis til ligningsmyndighetene er riktige og fullstendige. Dette innebærer at skattepliktige skal identifiseres med medhjelper og de feil som da er begått ved utfylling av skattepliktiges skattemelding for 2016. Av den grunn kan bruk av medhjelper ikke anses som et unnskyldelig forhold i saken.

Selv om medhjelper skal ha opptrådt svikaktig så fritar ikke det for tilleggsskatt hvis skattepliktige har opptrådt aktsomt og lojalt. Som nevnt over mener skattekontoret at skattepliktige her ikke har opptrådt tilstrekkelig aktsomt.

Skattekontoret kan ikke se at det foreligger andre unnskyldelige forhold. Det er ingen opplysninger i saken som tyder på at skattepliktige har vært ute av stand til å ivareta sine egne interesser i saken.

Skattekontoret mener etter dette at det er klar sannsynlighetsovervekt for at unnskyldelige forhold ikke har foreligget.

Det foreslås at skattekontorets vedtak fastholdes."

 

Sekretariatets vurderinger i innstilling til alminnelig avdeling

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13‑3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Skattepliktige påklaget skattekontorets vedtak 29. juni 2018. Klagen er rettidig innkommet, og skal tas opp til realitetsbehandling, jf. skatteforvaltningsloven § 13‑4.

Sekretariatet, som forbereder saker for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage tas delvis til følge. Grunnlaget for tilleggsskatt reduseres med kr 50 000, fra kr 78 064 til kr 28 064. Satsen for tilleggsskatt er redusert fra 20 prosent til 10 prosent med bakgrunn i lang liggetid. Sekretariatet vil bemerke at tilleggsskatten skal fastsettes selv om reduksjonen etter EMK medfører at beløpet er under kr 1 000.

I skattekontorets vedtak ble følgende lagt til grunn:

Den skattepliktige har blitt ilagt 20 % tilleggsskatt på skatten som faller på kr 78 064. Tilleggsskattegrunnlaget bestod av summen av følgende reduksjoner av fradrag i forhold til den skattepliktiges skattemelding:

Post

 

Skattemelding

Endring (reduksjon)

Endret til

3.2.7

Merutgifter til kost

6 000

6 000

0

3.2.8

Reisefradrag hjem-arbeid

22 064

22 064

0

3.3.7

Andre fradrag

50 000

50 000

0

 

Tilleggsskatt

Generelt

Skatteforvaltningsloven trådte i kraft 1. januar 2017. Den 21. juni 2017 ble det foretatt en endring av overgangsbestemmelsen i skatteforvaltningsloven § 16‑2 annet ledd. Bestemmelsen har følgende ordlyd:

"§§ 14-3 til 14-7 får virkning for saker der opplysningssvikten er begått etter tidspunktet for lovens ikrafttredelse. Det samme gjelder for saker der vedtak treffes etter lovens ikrafttredelse, men opplysningssvikten er begått før tidspunktet for lovens ikrafttredelse, for så vidt samlet tilleggsskatt eller overtredelsesgebyr hadde blitt høyere etter de tidligere reglene."

I denne saken er det skatteforvaltningsloven som skal anvendes da opplysningssvikten er begått etter 1. januar 2017.

Objektive vilkår

De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt fremgår av skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd:

"Tilleggsskatt ilegges skattepliktig og trekkpliktig som nevnt i § 8-8 første og annet ledd, som gir uriktig eller ufullstendig opplysning til skattemyndighetene eller unnlater å gi pliktig opplysning, når opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler. "

Det er skattemyndighetene som må bevise at de objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt er oppfylt.

Det følger av retts- og ligningspraksis at beviskravet for å ilegge ordinær tilleggsskatt er klar (kvalifisert) sannsynlighetsovervekt, jf. Prop. 38L (2015-2016) punkt 20.5.3 side 223, HR i UTV-2008-1548 (Sørum) og Ot.prp. nr. 82 (2008-2009) punkt 8.9 og 9.3.

Utgangspunktet for vurderingen av om det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger er som ved vurdering etter ligningsloven hva en lojal skattepliktig vil gi av opplysninger etter en objektiv standard, jf. Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2 og Ot.prp. nr. 82 (2008-2009) pkt. 8.2.3.

Den skattepliktiges alminnelige opplysningsplikt fremgår av skatteforvaltningsloven § 8-1:

"Den som skal levere skattemelding mv. etter dette kapitlet, skal gi riktige og fullstendige opplysninger. Vedkommende skal opptre aktsomt og lojalt slik at skatteplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og varsle skattemyndighetene om eventuelle feil."

Ifølge forarbeidene til skatteforvaltningsloven bygger bestemmelsen på den opphevede ligningsloven § 10-2. Innholdet i reglene om tilleggsskatt er dermed i det alt vesentlige videreført fra ligningsloven. Det vises til Prop. 38 L (2015-2016) punkt 14.2.4 side 92:

"Som nevnt mener departementet at kjernen i opplysningsplikten er at skattepliktige skal gi riktige og fullstendige opplysninger. Etter departementets forslag er det den samme normen som skal legges til grunn ved vurderingen av hva som er riktige og fullstendige opplysninger etter forslaget og hva som er uriktige og ufullstendige opplysninger etter gjeldende rett."

For å ta stilling til om det kan ilegges tilleggsskatt må det vurderes konkret for hver fradragspost om vilkårene for tilleggsskatt etter skatteforvaltningsloven § 14-3 er oppfylt. Sekretariatet vil bemerke at ved ileggelse av tilleggsskatt ved illojale tilpasninger, har Skatteklagenemnda i sakene NS 140/2017 og NS 141/2017 lagt til grunn at selv om skattepliktige har hatt utgiftene, vil det foreligge uriktige eller ufullstendige opplysninger dersom det er tale om illojale tilpasninger. Slik illojal tilpasning foreligger dersom skattepliktige/medhjelper spekulerer i å kreve fradrag for konkrete utgifter som den skattepliktige/medhjelper vet ikke er fradragsberettiget. Dette er fulgt opp i senere saker, jf. bl.a. sak med referanse NS 25/2018.

Reisefradrag

Den skattepliktige har i post 3.2.8 ført opp kr 22 064 i fradrag for reisekostnader mellom hjem og arbeid. Han har i merknad til skattemeldingen krevd fradrag for 288 dager x 102 km, og han har opplyst at han har reist til [sted3] og [sted4] to ganger daglig i 288 dager. I varsel sendt 15.03.2018 mente skattekontoret at dette var usannsynlig, og ba skattepliktige om å sende bekreftelse fra arbeidsgiver hvor det fremgikk at han hadde delte vakter og måtte kjøre mellom hjem og arbeidssted to ganger daglig i 288 dager.

I tilsvar datert 28.03.2018 opplyste skattepliktige at det måtte bero på en misforståelse mellom han og rådgiveren at det ble oppgitt 102 km per dag i 288 dager. Han opplyste at han arbeidet i [sted3] fram til 31.04.2016 og at han ca. tre dager i uken reiste to ganger daglig på grunn av delte vakter. Han la ved en arbeidskontrakt fra B. I følge kontrakten var stasjoneringssted for ansettelsen [sted2].

Opplysningene i saken viser at skattepliktige ikke har oppfylt vilkårene for fradrag, da de faktiske omstendighetene for fradragsrett ikke er til stede, jf. skatteloven § 6‑44 med tilhørende forskrift. I skattemeldingen ble det oppgitt en reiseavstand, som ved kontroll viste seg å være feilaktig. Skattepliktige har krevd fradrag som han i ettertid har vedgått at han ikke hadde krav på. Sekretariatet mener det er klart sannsynlig at skattepliktige/medhjelper har visst at fradragene ikke var fradragsberettiget. Sekretariatet finner det derfor bevist med klar sannsynlighetsovervekt at skattepliktige ga uriktige eller ufullstendige opplysninger ved levering av selvangivelsen/skattemeldingen for 2016, jf. skatteforvaltningsloven § 14‑3.

Det er også et vilkår for å ilegge tilleggsskatt at opplysningssvikten «kan føre til skattemessige fordeler», jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd. I denne saken kunne innlevert skattemelding med for høyt fradrag ført til at inntektsskatten kunne bli fastsatt for lavt ved ligningen. Størrelsen på det urettmessige fradraget med kr 22 064, og derav den skattemessige fordelen, anses bevist med klar sannsynlighetsovervekt.

Merkostnader

Den skattepliktige har i post 3.2.7 ført opp kr 6 000 i fradrag for merutgifter til kost ved arbeidsopphold utenfor hjemmet. I merknad til skattemeldingen har han vist til at kostnadene er ment til mat (overtidsmat) fordi han har hatt arbeidsdager på over 12 timer. Han har krevd fradrag for matpenger på ca. kr 120 pr. dag i 50 dager fordi han har hatt mange oppdragssteder.

Sekretariatet viser her til skattekontoret vurderingen angående dette punktet. Etter sekretariatets vurdering er det ikke nødvendig å ta stilling til om dette er kostnader som den skattepliktige faktisk har hatt eller ikke. Det er klart at kostnadene inngår i minstefradraget som lønnstaker. Skattepliktige har krevd fradrag for merkostnader han ikke ikke hadde krav på, og som skattepliktige/medhjelper må ha visst ikke er fradragsberettiget. Det er klart gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger i selvangivelsen/skattemeldingen.

Sekretariatet er enig med skattekontoret i at opplysningssvikten klart kunne ha ført til skattemessige fordeler.

Andre fradrag.

I skattemeldingen for 2016 har skattepliktige gitt opplysninger om at han har hatt et tap på salg av bil på kr 50 000. Opplysningene er gitt i merknadsfeltet/tilleggsopplysninger til skattemeldingen. Skattepliktige har ikke krevd fradraget som en egen post i skattemeldingen. Skattekontoret har behandlet disse opplysningene som en egenfastsetting, det vil si at han har krevd fradraget. Det er ilagt tilleggsskatt på dette beløpet.

I dette tilfellet blir det et spørsmål om skattepliktige har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger i skattemeldingen, herunder om tilleggsopplysninger/merknad i skattemeldingen må anses tilstrekkelig slik at det kan anføres at skattepliktige har krevd fradraget på kr 50 000, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3.

Utgangspunktet for vurderingen av om det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger er hva en lojal skattepliktig vil gi av opplysninger etter en objektiv standard, jf. Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2 og Ot.prp. nr. 82 (2008-2009) pkt. 8.2.3.

For å ta stilling til om det kan ilegges tilleggsskatt må det først vurderes konkret om skattepliktige faktisk har krevd fradrag for kr 50 000 i skattemeldingen.

Det fremgår fra mottatt skattemelding at skattepliktige har rettet post 3.2.8/3.2.9 og post 3.2.7. Det vil si at skattepliktige har krevd fradrag på kr 28 064. Når det gjelder fradrag for tap ved salg av bil er ikke dette ført opp som en egen post. Opplysningene er gitt i merknadsfeltet/tilleggsopplysninger til skattemeldingen, og det står følgende:

"Jeg har oppgitt 102 km på hjem-arbeid antall arbeidsdager 288. Som sjåfør har jeg hatt uregelmessig arbeidstid, korte arbeidsoppdrag som igjen økte utgifter til reise. Opplysninger er nevnt på ovennevnte poster 3.2.7 og 3.2.9 taler for bruk av bil er nødvendig. I forhold til fradragsrett for bompenger anses bruk av bil nødvendig transportmiddel grunnet jeg har hatt uregelmessig arbeidstid.

Tap på salg av brukt bil: 50 000

Vi ber dem om å ta hensyn til ovennevnte tilleggsopplysninger ved behandling av ligning for 2016."

Sekretariatet vil først bemerke at det ikke er noe krav om at et fradrag kreves som en post i skattemeldingen. Spørsmålet er om skattepliktige ved tilleggsopplysninger i denne saken faktisk har krevd fradrag for tap ved salg av bil.

Sekretariatet mener at setningen "tap på salg av brukt bil: 50 000" isolert sett tyder på at skattepliktige krever fradrag for tap ved salg av bil. Sekretariatet kan ikke se hvorfor han ellers skulle gi denne opplysningen, hvis det ikke var for å kreve fradraget. Samtidig kan setningen "Vi ber dem om å ta hensyn til ovennevnte tilleggsopplysninger ved behandling av ligning for 2016" tyde på at han ber skattekontoret foreta en vurdering av om det kan foreligge fradragsrett.

Skattepliktige har i merknadsfeltet gitt tilleggsopplysninger om flere fradrag. Tap på salg av bil er det eneste fradraget han ikke har ført opp som en egen post i skattemeldingen. Dette er ikke avgjørende for vurderingen av om det faktisk er krevd et fradrag, at det er ført opp i en post i skattemeldingen. På den annen side er det i denne saken det eneste fradraget han ikke har ført opp som en post i skattemeldingen. Dette kan trekke i retning av at han ikke krever fradraget, men at han ber skattekontoret foreta vurdering av om det kan foreligge fradragsrett.

Sekretariatet mener at det her kan foreligge noe tvil knyttet til om skattepliktige faktisk har krevd fradrag for tap ved salg av bil, eller om han ber skattekontoret foreta en vurdering av om det kan foreligge fradragsrett. Denne tvilen må i dette tilfellet komme skattepliktige til gode.

Sekretariatet har dermed under tvil kommet til at skattepliktige ikke har krevd fradrag for tap på salg av bil på kr 50 000, og at vilkåret om at det må være gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger ikke er oppfylt, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd.

Skattepliktige gis medhold for dette forholdet, slik at grunnlaget for tilleggsskatt reduseres med kr 50 000, fra kr 78 064 til kr 28 064.

Unnskyldelige grunner

Den skattepliktige skal ikke ilegges tilleggsskatt når den skattepliktiges forhold må anses unnskyldelig, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 annet ledd. Det er den skattepliktiges subjektive forhold som må vurderes.

I forarbeidene til skatteforvaltningsloven, Prop. 38 L (2015-2016), punkt 20.4.2 er det lagt til grunn at unnskyldningsgrunner etter denne bestemmelsen skal anvendes i større grad enn tidligere. Det vil si at det skal mindre til enn etter ligningsloven for å anse den skattepliktiges forhold som unnskyldelig. Det er i forarbeidene i liten grad konkretisert hvilke tilfeller som bør omfattes av unnskyldelige forhold, men det legges til grunn at dette vil utvikle seg gjennom skattemyndighetenes praksis. Det bør imidlertid tas hensyn til om opplysningssvikten gjelder en enkeltstående feil av en ellers lojal og aktsom skattepliktig. I skatteforvaltningshåndboken vises det i denne forbindelse til om det foreligger liten grad av skyld.

Det kreves at skattemyndighetene med klar sannsynlighetsovervekt må bevise at det ikke foreligger unnskyldelige forhold. Dette er ingen endring i forhold til bestemmelsen i ligningsloven, jf. Ot.prp. nr.82 (2008-2009) pkt. 8.9.3.

Ved vurderingen av om forholdet er unnskyldelig skal det tas hensyn til skattepliktiges personlige forutsetninger, herunder alder, erfaring med økonomiske forhold, forutsetninger for å skaffe seg kunnskap om norske skatteregler med videre.

Skattepliktige anfører ingen spesiell unnskyldningsgrunn, men beklager at han har benyttet seg av medhjelper. Dette vil han aldri mer gjøre, og ber skattekontoret om å tilgi denne ene gangen.

I foreliggende sak må skattepliktige identifiseres med medhjelper som bistod i forbindelse med innsendelse av selvangivelse og tilhørende oppgaver. Feil hos medhjelper vil som den klare hovedregel ikke være et unnskyldelig forhold for skattyter, med mindre feilen kan anses unnskyldelig hos begge. Det vises til Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2 som skattekontoret har referert til. Sekretariatet er ikke i tvil om at skattepliktige i denne saken må holdes ansvarlig for at alle opplysninger som gis til ligningsmyndighetene er riktige og fullstendige. Plikten til å gi opplysninger, og kravet om at disse skal være riktige og fullstendige, påhviler den skattepliktige selv.

Etter sekretariatets vurdering har ikke skattepliktige opptrådt aktsom og lojalt når vedkommende benyttet medhjelper som bisto med å kreve fradrag som ikke var rettmessige. Sekretariatet kan heller ikke se at skattepliktige har anført eller dokumentert at det foreligger forhold hos han som må anses som unnskyldelige. På denne bakgrunn finner sekretariatet det klart sannsynlig at skattepliktiges forhold ikke er unnskyldelig etter skatteforvaltningsloven § 14-3 andre ledd.

Sekretariatet kan heller ikke se at unntakene oppstilt i skatteforvaltningsloven § 14-4 kommer til anvendelse.

Satsen for tilleggsskatt

Hvilken sats som skal benyttes ved tilleggsskatt etter § 14-3 fremgår av skatteforvaltningsloven § 14-5 første ledd:

"Tilleggsskatt beregnes med 20 prosent av den skattemessige fordelen som er eller kunne ha vært oppnådd. Satsen skal være ti prosent når de uriktige eller ufullstendige opplysningene gjelder opplysninger som også er gitt av arbeidsgiver eller andre etter kapittel 7, og opplysninger som selskapet har gitt etter § 8-9 for deltakere som skattlegges etter skatteloven §§ 10-40 til 10-48."

Sekretariatet kan ikke se at det er grunnlag for å anvende redusert sats i henhold til bestemmelsen. Tilleggsskatt skal derfor beregnes med en sats på 20 prosent.


Konklusjon tilleggsskatt

Sekretariatet innstiller på at klagen tas delvis til følge. Grunnlaget for tilleggsskatt reduseres med kr 50 000, fra kr 78 063 til kr 28 064.

Forholdet til EMK – konvensjonsbrudd

Spørsmålet er om det foreligger konvensjonsbrudd etter Den europeiske menneskerettighetskonvensjonen (EMK) art. 6 nr. 1. jf. menneskerettsloven § 3.

Ileggelse av tilleggsskatt er å anse som straff etter EMK, jf. Rt-2000-996 (Bøhler) og Rt-2010-1121. Skattepliktige som er varslet om tilleggsskatt har krav på at endelig avgjørelse skjer innen rimelig tid, jf. EMK art. 6 nr. 1 som lyder:

"For å få avgjort sine borgerlige rettigheter og plikter eller en straffesiktelse mot seg, har enhver rett til en rettferdig og offentlig rettergang innen rimelig tid ved en uavhengig og upartisk domstol opprettet ved lov."

Det foreligger konvensjonsbrudd etter art. 6 både hvis den totale saksbehandlingstiden er for lang og hvis det har vært en for lang inaktiv periode i løpet av den totale saksbehandlingstiden, jf. HR-2016-225-S avsnitt 31.

En lang inaktiv periode, liggetid, vil i seg selv også kunne være et konvensjonsbrudd jf. Rt-2005-1210 og HR-2016-225-S. Med liggetid forstås kun perioder med fullstendig inaktivitet, dårlig fremdrift i saksbehandlingen omfattes ikke, jf. HR-2016-225-S avsnitt 33. Dårlig fremdrift inngår derimot i vurderingen av om den totale saksbehandlingstiden er blitt for lang. Det er konvensjonsbrudd på grunn av inaktivitet sekretariatet vurderer nærmere i denne saken.

Spørsmålet blir om liggetiden i denne saken innebærer et brudd på EMK art. 6.

I Rt-2005-1210, som gjaldt tradisjonell strafferett, kom Høyesterett til at total inaktivitet i ett år representerte en krenkelse av EMK art. 6 nr. 1. I HR-2016-225-S utgjorde en total liggetid på syv til åtte måneder ikke konvensjonsbrudd etter EMK art. 6. nr. 1.

I Rt-2007-1217 avsnitt 65 fremkommer det at:

"de rettssikkerhetsgarantier som EMK artikkel 6 sikrer i straffesaker, ikke kan håndheves like strengt for sanksjoner som faller utenfor den tradisjonelle strafferett, men som likevel blir betraktet som straff etter EMK artikkel 6."

Dette støttes også av EMDs storkammerdom av 23. november 2006, Jussila mot Finland (EMD-2001-73053). Dette taler etter sekretariatets syn for at Rt-2005-1210 må vurderes i lys av at foreliggende sak gjelder administrativt ilagt tilleggsskatt.

I dom publisert i UTV-2016-1280 kom lagmannsretten til at en periode på 20 måneder med inaktivitet i saksbehandlingen måtte anses som en krenkelse av EMK art. 6 nr. 1.

Skattekontorets redegjørelse ble mottatt av sekretariatet den 06.09.2018 og saken ble påbegynt den 05.05.2020. Det vil si at saken har hatt en ren liggetid hos sekretariatet på 20 måneder.

Basert på gjennomgangen av rettspraksis foran er det sekretariatets syn at spørsmålet om tilleggsskatt i denne saken ikke er avgjort innen rimelig tid i henhold til EMK art. 6 nr. 1.

Rimelig kompensasjon – EMK art. 13

Ved brudd på EMK har skattepliktige krav på et effektivt rettsmiddel i henhold til EMK art. 13:

"Enhver hvis rettigheter og friheter fastlagt i denne konvensjon blir krenket, skal ha en effektiv prøvningsrett ved en nasjonal myndighet uansett om krenkelsen er begått av personer som handler i offisiell egenskap."

Spørsmålet er hva et effektivt rettsmiddel innebærer i foreliggende sak.

EMK art. 13 regulerer ikke de internrettslige virkningene av konvensjonskrenkelse.

Ved vurderingen av hva som utgjør en rimelig kompensasjon må det derfor sees hen til nasjonal rettspraksis. Sekretariatet bemerker at det i henhold til avgjørelse i Høyesteretts ankeutvalg HR-2017-1814-U er anledning til å utmåle en straff som er lavere enn lovbestemt minstestraff.

I Rt-2000-996, som gjaldt ileggelse av skjerpet tilleggsskatt, ble både bortfall og nedsettelse av tilleggsskatten ansett å være et effektivt rettsmiddel etter EMK art. 13. Tilleggsskatten for 1987 falt bort og tilleggsskatten for 1988 ble satt til 30 prosent. Total saksbehandlingstid hadde vært henholdsvis 11 og 8 år. Til forskjell fra foreliggende sak gjaldt ikke denne saken spørsmålet om ren liggetid var en krenkelse av EMK art 6 nr. 1.

I HR-2016-225-S forelå det ikke brudd på EMK art 6 nr.1, men det ble likevel kompensert for lang saksbehandlingstid. Det uttales der at reduksjonen må være forholdsmessig. Sentralt er lengden på forsinkelsen. Hva som er forholdsmessig må vurderes i den enkelte sak. Sakens øvrige omstendigheter må trekkes inn i vurderingen, særlig hvor belastende forsinkelsen har vært for den tiltalte. Selv om det ikke forelå brudd på EMK art 6 nr. 1 i denne saken, er det sekretariatets syn at momentene ved vurderingen av hva som er en rimelig kompensasjon ved lang saksbehandlingstid også er relevante i de tilfellene det foreligger konvensjonsbrudd.

I UTV-2016-1280 ble en reduksjon av tilleggsskatten med 10 prosentpoeng ansett å være en rimelig kompensasjon. I denne saken gjaldt det som tidligere nevnt en liggetid på 20 måneder.

I denne saken er skattepliktige ilagt tilleggsskatt med en sats på 20 prosent, jf. skatteforvaltningsloven § 14-5 første ledd.

På bakgrunn av uttalelsene i UTV-2016-1280 finner sekretariatet at en reduksjon på 10 prosentpoeng vil være tilstrekkelig kompensasjon i klagesaken til skattepliktige. Reduksjonen foretas i ordinær tilleggsskatt.

Sekretariatet vil bemerke at tilleggsskatt skal fastsettes selv om reduksjonen etter EMK medfører at beløpet er under kr 1 000.

Sekretariatets forslag til vedtak

Klagen tas delvis til følge. Grunnlaget for tilleggsskatt reduseres med kr 50 000, fra kr 78 064 til kr 28 064.

Satsen for tilleggsskatt reduseres fra 20 prosent til 10 prosent.

 

Dissens i alminnelig avdeling

Nemndas medlem Olsen har avgitt følgende dissens:

"Uenig i sekretariatets innstilling.

Jeg er enig i at tilleggsskatten i denne saken i utgangspunktet skal beregnes av den skatten som faller på inntektstillegget på kr 28.064. Jeg er følgelig enig i at grunnlaget for tilleggsskatt skal reduseres med kr 50.000 sammenlignet med skattekontorets vedtak og den opprinnelige innstillingen. I motsetning til sekretariatet finner jeg ikke dette spørsmålet særlig tvilsomt. Jeg kan uansett ikke se at det er gitt uriktige opplysninger så lenge beløpet ikke faktisk er ført til fradrag i inntekt i skattemeldingen og et eventuelt fradrag ville forutsatt at skattekontoret selv endret inntektsfastsettelsen med basis i den skattepliktiges tilleggsopplysninger.

Jeg er dog i tvil med hensyn til om det er anledning til å ilegge tilleggsskatt når den faktiske utlignede tilleggsskatten etter kompensasjon for EMK-brudd blir lavere enn kr. 1.000.

Som det framgår på siste side i innstillingen, blir beregnet tilleggsskatt etter kompensasjon for EMK-brudd lavere enn kr 1000. Jeg er i tvil mht. om ileggelse av tilleggsskatt da er avskåret etter skatteforvaltningslovens § 14‑4 bokst. e.

Sekretariatet legger til grunn at beløpsgrensen på kr 1.000 skal måles før «fradraget/kompensasjonen» for EMK-brudd. Beregnet tilleggsskatt med ordinær sats 20 % (før hensyntagen til EMK brudd) blir over kr 1.000.

Legges derimot den faktisk anvendte tilleggsskattesatsen på 10 % til grunn, blir beløpsmessig tilleggsskatt lavere enn kr 1000. Gitt inntektsendring kr 28.064, alminnelig inntektsskattesats det aktuelle inntektsår 25 % og tilleggsskattesats 10 % blir tilleggsskatten etter mine beregninger faktisk ilagt tilleggsskatt kr 701 mao. under grensen i § 14-4 e.

Jeg er enig med sekretariatet i at det kan være gode reelle grunner for at grensen i § 14-4 e bør vurderes for ilagt tilleggsskatt før hensyntagen til reduksjon som følge av EMK-brudd. Dette for å unngå «rabatt» på toppen av allerede innvilget «rabatt» som følge av EMK-brudd.

Jeg er likevel i tvil mht. om den rettsforståelse innstillingen bygger på er forenelig med ordlyden i skatteforvaltningslovens § 14-4 e: «når tilleggsskatten for det enkelte forholdet vil bli under 1 000 kroner» (min understrekning).

Ordlyden i bestemmelsen trekker etter min oppfatning i retning av at det er den endelig fastsatte tilleggsskatten (etter fradrag for kompensasjon for EMK-brudd) som skal vurderes i forhold til bestemmelsen. Ileggelse av tilleggsskatt er da avskåret når den beregnede tilleggsskatten blir lavere enn kr. 1.000. Dette er også i praksis med tidligere praksis fra nemnda slik jeg kjenner den.

Under en viss tvil har jeg kommet til at tilleggsskatt ikke kan ilegges når «kompensasjon» for EMK-brudd medfører at den utlignede tilleggsskatten blir lavere enn kr 1000. Jeg har da lagt vekt på at ordlyden i bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 14-4 e tilsier at tilleggsskatt ikke skal ilegges når den endelig utlignede tilleggsskatt blir lavere enn kr 1.000 (uavhengig av om årsaken er redusert sats som følge av EMK-brudd)."

Nemndas medlemmer Gjølstad og Hamre sluttet seg til sekretariatets innstilling. Saken skal behandles i stor avdeling på grunn av dissens.

 

Sekretariatets merknader til dissensen

Dissensen har ikke medført at sekretariatet har endret sitt syn i saken.

Sekretariatet mener at unntaket i skatteforvaltningsloven § 14-4 bokstav e ikke får anvendelse når det er reduksjonen etter EMK som medfører at tilleggsskatten vil bli under kr 1 000. Sekretariatet begrunner dette med at samtlige vilkår for å ilegge tilleggsskatt anses å være oppfylt, og at beløpsgrensen på kr 1 000 etter den vurderingen ikke kommer til anvendelse. Det er etter sekretariatets oppfatning dette som anses som tilleggsskatten i denne sammenheng.

Kompensasjonen som er innrømmet må anses som en reduksjon i straffeutmålingen grunnet brudd på EMK.

Sekretariatet mener således at systemet må være at en først vurderer om lovens vilkår for tilleggsskatt er oppfylt, herunder om noen av unntakene (inkludert minstegrensen) får anvendelse. Deretter vurderes mulige brudd på EMK og rabatt som konsekvens av dette.

 
Sekretariatets forslag til vedtak i stor avdeling

Klagen tas delvis til følge.

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 26.08.2020


Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Eivind Furuseth, medlem

                        Synnøve Nordnes, medlem

                        Pål Kårbø, medlem

 

                       

[...]

 

Skatteklagenemndas behandling av saken:

 

Nemnda sluttet seg til sekretariatets innstilling og traff følgende enstemmige

                                                           v e d t a k:

 

Klagen tas delvis til følge.

Grunnlaget for tilleggsskatt reduseres med kr 50 000, fra kr 78 064 til kr 28 064.

Satsen for tilleggsskatt reduseres fra 20 prosent til 10 prosent og utgjør kr 701,00.