Lovhenvisninger: merverdiavgiftsloven § 4-7 første ledd og 21-3 første ledd, skatteforvaltningsloven § 12-1

 

Saksforholdet

Skattekontoret har i sin redegjørelse for saken iht. skatteforvaltningslovens § 13-6 fjerde ledd opplyst følgende om saksforholdet:

"A AS (heretter A) er et aksjeselskap som er registrert i Enhetsregisteret med næringskode 68.209 (Utleie av egen eller leid fast eiendom ellers). Dets vedtektsfestede formål er "(k)jøp og salg av eiendom og maskiner, utleie av eiendom og maskiner og alt hva der står i forbindelse. Selskapet kan engasjere seg i andre foretak". Selskapet opplyste i henvendelse av 13.09.2016 at omsetningen gjaldt utleie av fast eiendom og driftsmidler til datterselskapet.

Datterselskapet, B AS (heretter B), org. nr. [...], var et aksjeselskap registrert i Enhetsregisteret med et vedtektsfestet formål om "(p)roduksjon og handelsvirksomhet innen høyteknologiske produkter og tjenester, og alt hva der står i forbindelse. Selskapet kan engasjere seg i andre foretak."

A eide 88 % av B, og [C] var daglig leder i begge selskapene. Det ble åpnet konkurs i B [...].2016.

I perioden november 2015 til juni 2016 utstedte A faktura nummer 223-230, med fakturadato 02.11.2015 til 01.06.2016. Skattekontoret har mottatt kopier av dokumenter påført tittelen "purring på utestående" med dato 01.11.2015, 04.01.2016/31.12.2015, 29.02.2016, 30.04.2016 og 31.05.2016. Ingen av disse hadde påført betalingsfrist. Det ble sendt ut en samlet purring på beløpet 27.06.2016, med forfallsfrist 27.06.2016. Dette var etter B var slått konkurs og samme dag som selskapet gjorde krav på fradrag for tap på fordringen.

Den 27.06.2016 sendte selskapet inn en mva-melding for 3. termin 2016 som viste kr 375 992 til gode. Skattekontoret varslet derfor om en avgrenset kontroll 04.07.2016, og ba selskapet om å sende inn dokumentasjon. Skattekontoret mottok ingen slik dokumentasjon, og purret på selskapet i brev av 01.08.2016. Den 25.08.2016, fortsatt uten å ha mottatt dokumentasjon, traff skattekontoret vedtak om å etterberegne inngående avgift med kr 497 742, jf. mval. § 18-1.

Selskapet sendte inn en klage på vedtaket 13.09.2016, med vedlagt dokumentasjon. Som en følge av klagen varslet skattekontoret den 26.09.2016 om en delvis omgjøring av vedtaket med en reduksjon på kr 742, samt ileggelse av tilleggsavgift. Selskapets advokat sendte inn et tilsvar 24.10.2016, men skattekontoret traff vedtak om reduksjon på kr 742 den 23.02.2017. Det ble også ilagt tilleggsavgift med kr 99 400, jf. mval.  § 21-3.

Selskapet klagde på vedtaket 03.04.2017."

I merknadsfeltet på mva-meldingen som virksomheten leverte den 27. juni 2016 var det opplyst følgende:

"A har en leietaker, B, som er datterselskap, Org. nr. [...]. B gikk konkurs [...].2016. A hadde utestående kundefordring hos datterselskapet og det er ingen sannsynlighet for dividende p.g.a. konkursen."

Sekretariatet mottok skattekontorets redegjørelse, sammen med klagen og sakens øvrige dokumenter den 22. august 2017.

Sekretariatets utkast til innstilling ble sendt skattepliktige i brev datert 10. oktober 2019.

Merknader til utkast innkom 24. oktober 2019 [vedlegg 13].

Skattepliktige opprettholder tidligere anførsler og påberoper seg i tillegg sykdom som formildende omstendighet. Sekretariatet har kommentert den nye anførselen under avsnittet som gjelder ilagt tilleggsavgift. Forøvrig viser sekretariatet til tilsvaret fra skattepliktige i sin helhet.

Skattepliktiges anførsler

Skattekontoret har gjengitt den skattepliktiges anførsler slik:

"Omdannelse

Selskapets advokat anfører at det er feil både i skattekontorets rettsanvendelse og dets bruk av faktum.

Når det gjelder rettsanvendelse hevder selskapets advokat at underrettspraksisen som skattekontoret viser til gjelder tilfeller hvor kreditor har gitt noen form for henstand, hvor domstolen har lagt til grunn at fordringen er ettergitt eller konvertert til finansiering. Samtidig skal det foreligge en nyere Høyesterettsdom, Rt. 2015 s. 168, som skal omhandle de tvilsomme tilfellene hvor det ikke har skjedd noen uttrykkelig omdanning av fordringen, men hvor det er gitt en betalingshenstand som i større eller mindre grad fremstår som omdanning. At dommen gjelder indirekte eierskap fremfor direkte interessefellesskap som i dette tilfellet, anser advokaten en rent formell forskjell.

Advokaten bestrider ikke at vurderingsmomentene som følger av underrettspraksis fortsatt må tas i betraktning ved karakterendring, men hevder at Høyesterettsdommens avsnitt 50 setter opp to momenter som vil være avgjørende i spørsmålet om omdanning ved interessefellesskap: For det første om kreditor har særbehandlet debitorselskapet i forhold til sine øvrige debitorer, og for det andre om kreditorselskapets handlemåte kan begrunnes forretningsmessig når dette skal vurderes ut fra kreditorselskapets stilling alene.

Når det gjelder det første kriteriet hevdes det at dette ikke har skjedd, og at det er skattekontoret som har bevisbyrden for at dette er tilfellet. Det bemerkes at det ikke er fremlagt noen holdepunkter for særbehandling.

Når det gjelder det andre kriteriet hevder advokaten at A hadde to sterke forretningsmessige grunner til å være tålmodig med leietakerselskapet med hensyn til innkreving. For det første ville det medføre store kostnader for A å kaste ut leietaker, kostnader de mener det er klart at leietaker ikke ville kunne betale. Videre ville det vært vanskelig å finne en ny leietaker til slike lokaler, da det skal være få bedrifter som etterspør slike. Etterspørselen er også påvirket av krise i offshore sektoren, nedgang i industrien og lav konjunktur i markedet. Av hensyn til disse tingene besluttet A at det var bedre å opprettholde fordringen som kortsiktig gjeld, for raskt å få husleie når den økonomiske situasjonen bedret seg. Dette skal også ha skjedd tidligere, og husleien ble da betalt.

Når det gjelder mangel på aktiv inndrivelse mener advokaten at denne vinklingen av saken er meget kunstig. Han viser til at et mislighold på atten måneder ikke var nok til å konstatere at fordringen var gått over til å bli finansieringsbistand i Rt. 2015 s. 168. Det hevdes at Høyesterett ikke legger vekt på om kreditor lojalt følger opp innkrevingen, og at dette perspektivet er fullstendig fraværende i dommen, selv om situasjonen i dommen ble purret jevnlig. Dersom skattekontoret skulle vinne frem med omklassifisering må det i det minste oppstilles et krav til tid, all den tid Høyesterett har akseptert atten måneder.

Advokat anfører at dommen utgjør en annen tilnærming til merverdiavgiftsbehandling, med større plass til å vurdere betalingshenstand som forretningsmessig begrunnet i kreditors forhold. Dommen hevdes å utgjøre en oppmykning i forhold til tidligere praksis: Tidligere underrettspraksis skal ha lagt vekt på om selskapet måtte ha forstått at fordringen ikke ville ha blitt betalt, men likevel har forholdt seg passiv. Advokat mener at man nå heller måtte vurdert om passiviteten har en forretningsmessig grunn.

Det hevdes at det ikke kan vektlegges at de to selskapene har samme daglig leder. I Rt. 2015 s. 168 hadde utleier og leietakere samme styreleder, men Høyesterett la ikke vekt på det, og konkluderte med at vedkommende handlet på vegne av leietaker i den konkrete saken.

Advokaten anfører videre at det må kreves en relativt streng forankring i avgiftssubjektets styrende organer før en fordring kan sies å være omdannet til finansiering, og viser til Rt. 2015 s. 168. Høyesterett la her vekt på at kreditor ikke hadde gitt bindende tilsagn om henstand, at styret ikke var kjent med den manglende husleiebetalingen, og at styreleder ikke hadde kompetanse til å konvertere leiekravene på vegne av utleier. Det vises til at A ikke har besluttet noe om temaet i selskapets formelle organer, og det skal heller ikke ha blitt drøftet internt eller med eksterne parter.

Advokaten viser videre til Rt. 2015 s. 168 avs. 66, hvor det uttales at det ved unnlatelse av å kreve oppgjør ikke er en naturlig formodning for at kreditor skulle ha interesse av å styrke leietakers økonomi. Det kan da ikke settes likhetstegn mellom utleiers passivitet og omgjøring av lånefordringen.

Når det gjelder faktumforståelsen hevder advokat at innlånet fra A til B på kr 2 840 000 er en langsiktig fordring som i alle år er blitt behandlet som langsiktig gjeld. Innlån hevdes å være mer å regne som ansvarlig lån i forhold til videre finansiering.

Det hevdes at den regnskapsmessige nedskrivingen av kr 840 000 ble gjort i 2011, og at dette ikke har noe med regnskapet i 2016 å gjøre. Innlån på kr 2 000 000 ble gjennomført i april 2014, 2 år før konkursen.

Avslutningsvis er det blitt anført at selv om det ikke er sendt purringer og iverksatt inkasso, ville det ikke gjort noen forskjell all den tid man fakturerte til seg selv. Det kan ikke kreves at A skulle reagere så kjapt på betalingsmisligholdet, da selskapet var i kontinuerlig dialog med bank og investor om investering som ville hindre konkurs og føre til oppgjør med A.

Tilleggsavgift

Advokat viser til at det kreves klar sannsynlighetsovervekt både med hensyn til at loven er overtrådt, at selskapet har opptrådt uaktsomt eller forsettlig, samt at dette medførte tap eller fare for tap for staten. Det anføres at selskapet ikke har opptrådt uaktsomt eller forsettlig. Deres handlinger ble gjort i samsvar med regnskapsfører, og de mener at forståelsen av reglene for tap på fordring mellom nærstående selskap var uavklart.

Videre vises det til Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift av 10. januar 2012, hvor det fremgår at regelen om tilleggsavgift er en "kan"-regel, og at man må vurdere om overtredelsen er så vidt klanderverdig at tilleggsavgift er på sin plass. Advokat anfører at A handlet i den tro at tapet var fradragsberettiget og forøvrig har forholdt seg lojalt til regelverket. En eventuelt feil er ikke av en slik alvorlighetsgrad at den bør utløse tilleggsavgift.

Atter subsidiært anføres det at uaktsomheten må anses så liten at tilleggsavgiften må ilegges med et bestemt beløp fremfor en prosentsats, jf. prp. 38 L (2015-2016). Dette følger også av Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift pkt. 4.4. Det vises til at det skal være forholdsmessighet mellom sanksjonen og feilen som har skjedd, og at en tilleggsavgift på kr 99 400 da uansett blir urimelig høy. Man skal i vurderingen ikke bare legge vekt på beløpets størrelse, men og den feil som er begått. Klager har ikke hatt til hensikt å unndra avgift, og det er ikke snakk om gjentagelse av feil."

Tilsvar til sekretariatets utkast til innstilling

I tilsvaret til utkast til innstilling anføres det subsidiært sykdom som unnskyldelses grunn. Det er vedlagt en uttalelse fra psykolog datert 22. oktober 2019. Det fremgår av uttalelsen at skattepliktige har vært pasient i kontrollperioden.

Skattekontorets vurderinger

Skattekontoret har vurdert klagen slik:

"Selskapet klagde på vedtaket 03.04.2017. Klagefristen var seks uker fra vedtaket kom frem til selskapet, jf. skatteforvaltningsloven (skfvl.) § 13-4 første ledd. Klagen er rettidig og må behandles av skatteklagenemda, jf. skfvl. §  13-3 andre ledd.

Omdannelse

Det følger av mval. § 4-7 første ledd at "beregningsgrunnlaget for merverdiavgift kan korrigeres dersom en utstående fordring som det tidligere er beregnet utgående merverdiavgift av, på grunn av skyldnerens manglende betalingsevne anses endelig konstatert tapt".

Det følger av retts- og ligningspraksis at en forutsetning for å korrigere beregningsgrunnlaget for en fordring er at fordringen eksisterer på tapstidspunktet, og ikke var ettergitt eller konvertert til finansieringsbistand.

Fordi selskapets advokat har anført at skattekontorets lovforståelse på dette punktet er feil vil skattekontoret først gå gjennom vurderingen av når en fordring anses omdannet til finansieringsbistand.

Et tilfelle av omdannelse av fordring mellom nærstående selskap kom opp i dom fra Oslo Tingrett av 20. oktober 2010 (Autosalongen eiendom AS). Generelt viste tingretten til at vurderingen var en helhetsvurdering hvor man vurderte debitors økonomiske stilling, kreditors inndrivelsesforsøk, fordringens størrelse og forholdet mellom kreditor og debitor.

I den konkrete saken hadde utleier leid ut lokaler til et søsterselskap, og utleier forklarte at de hadde akseptert misligholdet av leien fordi de trodde at leietakers økonomi ville forbedre seg, slik at de kunne betale leien. Tingretten avslo anførselen med henvisning til at leietaker samtidig fikk tilført kapital fra holdingselskapet som eide begge selskapene. Utleier kunne da ikke høres med at de trodde leietakers økonomi ville bli bedre, og kreditten var da ikke gitt i kreditors interesse, men for å styrke debitors økonomi. Tingretten mente det hadde formodningen mot seg at utleier ville akseptere slikt mislighold fra en uavhengig part.

Et tilfelle uten interessefellesskap ble behandlet i Rt. 2015 s. 168. Høyesterett konkluderte i avsnitt 50 og 51 med at omklassifisering også måtte komme til anvendelse i slike tilfeller, men at utgangspunktet for vurderingen var annerledes. Når det ikke forelå et interessefellesskap, kunne det ikke foreligge en presumsjon om at kreditor kunne ha en slik interesse, og man må vurdere om kreditor har en selvstendig forretningsmessig begrunnelse for å yte kreditt. Det må og vektlegges om debitor har blitt særbehandlet.

I den konkrete saken forelå det ikke felles eierinteresser mellom utleier og leietakere. En person (B) hadde indirekte eierinteresser i samtlige selskap, men Høyesterett kom til at denne personen ikke kunne påvirke utleier i leietakers favør. Det var ikke hevdet at styret visste at husleien ikke var betalt (avs. 64) og det var ingen grunn til å tro at leietaker ikke kunne betale (avs. 59). Når selskapet ikke hadde noen interesse av å styrke leietakers økonomi (avs. 66) og det var ingenting som tilsa at utleiers styre visste om misligholdet, var det heller ikke grunnlag for å tillegge utleier et motiv om å styrke leietakers økonomi.

A sin advokat hevder på klagens side 3 og 4 at Rt. 2015 s. 168 representerer en oppmykning av praksis, og mens man før kunne anse en fordring omdannet dersom kreditor utviste en viss grad av passivitet, må man nå vurdere om passiviteten var forretningsmessig begrunnet.

Skattekontoret kan ikke se at Rt. 2015 s. 168 representerer en endring av praksis. For det første har det aldri vært mulig å omklassifisere en fordring basert på passivitet alene, det har alltid vært en samlet vurdering av flere momenter. For det andre har man også tidligere vurdert om passiviteten var forretningsmessig begrunnet. I Autosalongen Eiendom AS dommen vurderte man kreditors påstand om at misligholdet ble akseptert fordi man håpet økonomien ville bedre seg, men tingretten avslår anførselen fordi kreditor ikke kunne hatt en slik forventning. Dette er nøyaktig den vurderingen som beskrives i Rt. 2015 s. 168 avs. 50. Når utfallet er forskjellig i Autosalongen Eiendom AS og Rt. 2015 s. 168 er ikke dette fordi vurderingen er endret, men fordi faktum er forskjellig.

Spørsmålet i denne saken er om det forelå en fordring 27.06.2016, eller om fordringen på dette tidspunktet var omdannet/omklassifisert til en form for finansieringsbistand.

I denne saken eier A 88 % av B, og det er da klart at selskapene har felles eierinteresser. I et slikt tilfelle vil A ha en interesse av å styrke B økonomisk, slik Høyesterett skisserer i Rt. 2015 s. 168. Leiebeløpet er også svært stort, kr 2 485 000.

Når det gjelder forsøk på inndriving har selskapet sendt ut dokumenter påført tittelen "purring på utestående" med dato 01.11.2015, 04.01.2016/31.12.2015, 29.02.2016, 30.04.2016 og 31.05.2016. Siden ingen av disse er påført betalingsfrist anser ikke skattekontoret dette for purringer, men mer som en oppdatering av status. Purring av 27.06.2016, som gjelder hele beløpet, har forfallsdato samme dag. Dette var etter B var slått konkurs, og samme dag som A gjorde krav på fradrag for tap på fordringen. Til tross for beløpets størrelse er det ikke gjort realistiske forsøk på inndrivelse.

Det fremstår som lite sannsynlig at A ville behandlet en ekstern debitor tilsvarende, og de over nevnte forhold tilsier at fordringen er omdannet til finansieringsstøtte. Selskapets advokat har imidlertid anført at A hadde selvstendig forretningsmessig grunn til å unnlate innkreving.

For det første ville det ikke lønne seg å kaste ut leietaker. Det ville koste store summer å demontere og frakte bort leietakers tunge og avanserte produksjonsmaskiner, som var fastmontert i lokalet. Selskapets advokat mener det er klart at leietaker ikke ville kunne betalte dette.

For det andre ville det vært vanskelig å finne en ny leietaker. Etterspørselen etter denne typen lokaler er svært lav, og det er få bedrifter som kunne passet inn i et slikt lokale. Dette må også sees i sammenheng med krise i offshore sektoren, industri i sterk nedgang og lave konjunkturer i markedet.

Basert på det overnevnte skal A ha ment at det ville være bedre å opprettholde fordringen som kortsiktig gjeld, for raskt å få husleien innbetalt når den økonomiske situasjonen bedret seg. Dette skal de også ha gjort tidligere, med det resultat at husleien ble betalt.

Når en leietaker ikke betaler forfalt leie, kan en utleier ha en selvstendig forretningsmessig interesse i å gi leietaker kreditt fremfor å slå leietaker konkurs, i håp om at den økonomiske situasjonen vil bedre seg. Denne interessen vil nødvendigvis bli sterkere når det er vanskelig å finne en alternativ leietaker til lokalene, eller det vil være svært kostbart å rydde ut av lokalene etter leietakeren. Imidlertid er det ikke tvilsomt at A visste at B holdt på å gå konkurs, og ihvertfall på noe tidspunkt må de ha forstått at fordringen ville gå tapt. På dette tidspunktet hadde de ingen selvstendig interesse i å unnlate tvangsinnkreving.

Selskapet har unnlatt å kreve inn over to millioner kroner i utestående fordringer fra et nærstående selskap det visste holdt på å gå konkurs. De kan da ikke ha hatt noen realistisk formening om å få pengene betalt, og når man ser det i sammenheng med advokats uttalelser på klagens side 5 om at A forsøkte å redde B fra konkurs, fremstår det som klart at den manglende innkrevingen skjedde nettopp for å styrke debitors økonomi slik at det kunne drives videre.

I utgangspunktet fremstår det som om fordringen er omdannet til finansieringsbistand.

Selskapets advokat bemerker på klagens side 3 at skattekontoret har vektlagt kreditors passivitet, og viser til at dette ikke ble vektlagt i Rt. 2015 s. 168. Han mener da det er rart at skattekontoret tillegger det vekt.

Skattekontoret vil bemerke at spørsmålet om en fordring er omklassifisert beror på en helhetsvurdering av flere momenter, og disse momentene slutter ikke å være relevante fordi de ikke er tillagt vekt i samtlige dommer. I Rt. 2015 s. 168 vurderte man debitors økonomiske stilling, samt forholdet mellom debitor og kreditor, og dette ble ansett tilstrekkelig til å konkludere. Dette medfører ikke at passivitet ikke skal vektlegges i andre saker. Skattekontoret vil for øvrig påpeke at kreditors passivitet ble bemerket også i denne dommen, i avsnitt 60.

Selskapets advokat anfører på klagens side 3 at vektleggingen av passivitet blir spesielt kunstig i lys av at det er gått relativt kort tid. Leien var forfalt i seks måneder, mens Høyesterett aksepterte atten måneder i Rt. 2015 s. 168.

Når det er gått seks måneder fra leien begynte å forfalle til debitor gikk konkurs vil dette i utgangspunktet utgjøre kort tid. At fordringen ikke har vært forfalt særlig lenge kan likevel ikke tillegges vekt i et tilfelle hvor kreditor har positiv kunnskap om at debitor holder på å gå konkurs og at fordringen vil gå tapt. Hva angår Rt. 2015 s. 168 er det riktig at Høyesterett har akseptert en periode på atten måneder, men retten kommenterer i avsnitt 63 til at dette er lenge og det aksepteres grunnet den aktuelle eierstrukturen, altså at det ikke var felles eierinteresser.

Selskapets advokat anfører på klagens side 4 at man ikke kan vektlegge at begge selskapene har samme daglig leder. Han viser til Rt. 2015 s. 168, og hevder at Høyesterett ikke la vekt på dette i sin avgjørelse. Høyesterett skal ha sett det slik at daglig leder opptrådte på vegne av leietakerselskapene.

Det er noe uklart hvorfor advokat viser til denne delen av dommen, da den er svært knyttet opp til sakens faktum. I Rt. 2015 s. 168 var det som tidligere nevnt en person med eierinteresser i både utleier og leietakere. Denne personen (benevnt "B" i dommen og "A" av advokat) var styreleder i både leietakere og utleier og, i kraft av å være daglig leder i selskap som sto for utleiers daglige ledelse, i praksis daglig leder for utleier. Imidlertid forelå det management- og aksjonæravtaler som hindret ham i å treffe beslutninger i utleier som gagnet leietakerne. Personen utstedte en instruks om at leietakerne ikke skulle betale leie, og siden det forelå avtaler som hindret ham i å la utleier tilgodese leietaker kom Høyesterett at instruksen var utformet av ham i hans egenskap av styreleder i leietaker.

I vår sak er det riktignok samme daglig leder i utleier og leietaker, men skattekontoret vektlegger bare dette for å vise at utleier må ha visst om leietakers økonomiske situasjon. Selskapet nekter ikke for at de kjente til denne. Daglig leder har ikke truffet noen disposisjoner man må vurdere om er truffet i egenskap av hans rolle som daglig leder i utleier eller leietaker, og selv om så skulle være foreligger det ingen management- og aksjonæravtaler tilsvarende dem som forelå i Rt. 2015 s. 168. Høyesteretts konklusjoner er derfor ikke anvendbare på vår sak, og er uansett ikke relevant.

Videre anfører selskapets advokat på klagens side 4 at det må foreligge en streng forankring i avgiftssubjektets styrende organer før en fordring kan sies å være omdannet til en annen form for finansiering. Han viser til Rt. 2015 s. 168 avsnitt 64 og 65, hvor Høyesterett vurderer kreditors hensikt med den manglende inndrivelsen. Her nevnes det at styret ikke hadde gitt noe bindende tilsagn til henstand, at det ikke er hevdet at styret var kjent med den manglende husleiebetalingen, og at personen med felles interesse ikke hadde kompetanse til å konvertere leiekravene på vegne av utleier.

Skattekontoret kan ikke se at det er grunnlag for en slik tolkning. I Rt. 2015 s. 168 avs. 64 og 65 foretar Høyesterett en vurdering av kreditors hensikt, og finner at i den konkrete saken var det bare en person som både hadde interesse av henstand og kunnskap om at leien ikke ble betalt. Vedkommende hadde ingen mulighet til å innvilge henstand. Høyesterett konkluderer med at når kreditor hverken hadde interesse av å ettergi leien eller hadde kunnskap om at den ikke ble betalt, kan man heller ikke tillegge kreditor et motiv om å ville styrke debitor. Ingen av disse forutsetningene kommer til anvendelse i vår sak, hvor A hadde en interesse av å gi B henstand, og det er klart at de visste om B sin økonomiske situasjon.

Skattekontoret vil kort bemerke at det uansett ville stride med konseptet omdanning om tapsfradrag kun kan nektes dersom selskapet selv utformer dokumenter som muliggjør nekting.

Selskapets advokat viser på klagens side 4 til Rt. 2015 s. 168 avs. 66 hvor Høyesterett uttaler at unnlatelse ved å kreve oppgjør ikke er en naturlig formodning for at kreditor skulle ha interesse av å styrke kreditors økonomi. Det kan således ikke settes likhetstegn mellom utleiers passivitet og ettergivelse/omgjørelse til lånefordring.

Skattekontoret vil igjen påpeke at det ikke er en automatikk mellom passivitet og omdanning, det er en konkret vurdering av flere momenter. Hva angår Rt. 2015 s. 168 vil skattekontoret bemerke at Høyesterett ikke skriver at "unnlatelse ved å kreve oppgjør er ikke en naturlig formodning for at kreditor skulle ha interesse av å styrke kreditors økonomi", den skriver at " unnlatelse ved å kreve oppgjør er ikke her en naturlig formodning (...)" (min utheving). Retten uttaler seg altså ikke generelt, men referer til den konkrete saken. Avsnittet må sees i sammenheng med avsnitt 51, hvor Høyesterett uttaler at det ikke kan sies å være en presumsjon om at kreditor ønsker å styrke debitor når det ikke foreligger et interessefellesskap. I Rt. 2015 s. 168 foreligger det ikke et interessefellesskap, og det var ikke en naturlig formodning om at kreditor ønsket å styrke debitor.

Basert på at henstanden ikke har noen selvstendig forretningsmessig grunn for kreditor, og sett i sammenheng med at kreditor parallelt med henstanden har forsøkt å styrke debitors økonomi ved forhandlinger på debitors vegne med eksterne parter, fremstår det som klar at henstanden ble gjort for å styrke debitors økonomi. Fordringen må anses konvertert til finansieringsbistand, og kan ikke tapsføres etter mval. § 4-7.

Avslutningsvis vil skattekontoret nevne noen kommentarer om faktumforståelsen. Selskapets advokat har anført at nedskrivingen av kr 840 000 skjedde i 2011, og lånet på kr 2 000 000 ble gitt i 2014. Siden skattekontoret kun vurderte overføringen av kapital som et moment om at kreditor visste om debitors økonomiske situasjon er spørsmålet strengt tatt ikke relevant for sakens avgjørelse. Skattekontoret vil likevel bemerke at advokatens påstander ikke er dokumentert, og at det fremgår av selskapets hovedbok for 2016 at disposisjonene var gjort det året.

Tilleggsavgift

Innledningsvis bemerker skattekontoret at advokat viser til Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift av 10. januar 2012. Disse er erstattet med Skattedirektoratet sine reviderte retningslinjer om ilegging av tilleggsavgift av 01. april 2016.

Det er kommet nye regler om tilleggsskatt (tilleggsavgift) ved ikrafttredelse av skatteforvaltningsloven 01.01.2017. Det følger av revidert statsbudsjett for 2016 (prop. 130 LS (2016-2017) pkt. 16.6, nest siste avsnitt) at et eventuelt brudd på loven som har funnet sted før 1. januar 2017 skal behandles etter de mildeste tilleggsskattereglene. I det konkrete tilfellet anser skattekontoret dette for å være tidligere mval. § 21-3, da denne paragrafen har et krav om subjektiv skyld.

Det fulgte av mval. § 21-3 første ledd at den som forsettlig eller uaktsomt overtrådte loven eller forskrift gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten et tap, kunne ilegges inntil 100 % avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter mval. § 18-1 og § 18-4 første ledd.

Det følger av rettspraksis (Rt. 2008 s. 1409 avs. 64, Sørum-dommen) at det foreligger et skjerpet beviskrav i saker om tilleggsavgift/skatt. Skattekontoret må derfor finne det bevist med klar sannsynlighet at merverdiavgiftsloven er overtrådt og at avgiftspliktige har handlet uaktsomt eller forsettlig. Også størrelsen på statens tap må bevises med klar sannsynlighetsovervekt.

Basert på vurderingen over anser skattekontoret det som bevist at avgiftssubjektet har forsøkt å fradragsføre tap på fordring. Skattekontoret viser til at overtredelsen av loven anses som fullbyrdet idet det blir sendt inn en uriktig mva-melding, fordi man da risikerer at den uriktige mva-meldingen blir lagt til grunn, med den virkning at avgiftssubjektet får utbetalt et uriktig tilgodebeløp.

Vilkåret om at loven må være overtrådt er da oppfylt.

Det er ikke tvist om størrelsen på statens tap.

Spørsmålet blir da om kreditor har handlet enten uaktsomt eller forsettlig.

Kravene til den som forestår avgiftsoppgjøret er i praksis strenge, og det skal ikke mye til før en overtredelse blir ansett uaktsom. Uaktsomheten kan ligge på to plan; enten ved at avgiftssubjektet ikke har gjort det han skulle for å få avklart regelverket hva gjelder egen virksomhet, eller ved at det foreligger mangelfulle rutiner knyttet til dokumentasjon og kontroll.

Selskapets advokat har anført at selskapet ikke har opptrådt uaktsomt da avgjørelsen ble tatt i samsvar med regnskapsfører og spørsmålet om hvordan fordringen skulle behandles var uavklart.

Innledningsvis vil skattekontoret bemerke at man ikke kan vektlegge at selskapet har samrådt seg med regnskapsfører. Det er selskapet selv som har ansvaret for at loven blir fulgt, og selskapet kan ikke dytte dette ansvaret over på andre.

Skattekontoret er heller ikke enig i at hverken forståelsen eller anvendelsen av reglene for tap på fordring mellom nærstående selskap har vært uklar. Både Autosalongen Eiendom AS og Rt. 2015 s. 168 viser til at når en kreditor begunstiger en debitor med felles eierinteresser, uten at det kan sannsynliggjøres at det er en selvstendig forretningsmessig grunn til dette, antas dette å ha blitt gjort i debitors interesse.

Slik skattekontoret ser det er rettssituasjonen svært klar, og om det foreligger en misforståelse må dette skyldes at klager ikke har gjort det som burde vært gjort for å få avklart regelverket

hva gjelder egen virksomhet. Det vises her til at ethvert avgiftssubjekt har en plikt til å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhet. Den omstendighet at en unnlater å søke kunnskap om regelverket, eventuelt ikke sørger for den nødvendige bistand, kan i seg selv anses uaktsomt.

Skattekontoret anser det sannsynliggjort med klar sannsynlighetsovervekt at selskapet har opptrådt med simpel uaktsomhet.

Merverdiavgiftsloven § 21-3 er en "kan"-regel. Dette innebærer at selv om de overnevnte vilkårene er oppfylt må man likevel vurdere konkret om forholdet er så vidt klanderverdig at man bør ilegge tilleggsavgift. I Skattedirektoratet sine reviderte retningslinjer av 01. april 2016 pkt. 4.1 er dette nærmere utdypet ved at "(d)et kan således ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt, men det er likevel ikke slik at avgiftssubjektet har en "tabbekvote" som kan fylles før tilleggsavgift ilegges".

Selskapets advokat har anført at feilen ikke er av en alvorlighetsgrad som tilsier at den bør utløse tilleggsavgift, og viser til at A handlet i god tro.

Tilleggsavgift ilegges også ved uaktsomhet, og det kan ikke tillegges vekt at A trodde tapet var fradragsberettiget. Å tapsføre en fordring der vilkårene for tapsføring ikke er til stede kan ikke være en slik bagatellmessig feil som gjør at tilleggsavgiften faller bort. Skattekontoret vil tilføye at det er snakk om et svært høyt beløp, som uansett ikke kunne anses en bagatell.

Vilkårene for tilleggsavgift er oppfylt, og tilleggsavgift er ilagt med 20 %. Det er en normal sats ved uaktsomhet, noe som følger av Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift av 01.04.2016 pkt. 5.1.

Selskapets advokat har avslutningsvis anført at tilleggsavgift må ilegges med et bestemt beløp fremfor prosentsats, da prosentsatsen ville medføre en uforholdsmessig streng reaksjon. Han begrunner dette med at selskapets uaktsomhet må anses liten.

Skattekontoret kan ikke se at selskapets uaktsomhet i dette tilfellet er mindre enn andre selskapet som ikke har gjort tilstrekkelig for å avklare regelverket. Sanksjonen står da i samsvar med den feilen som er begått, og også til det unndratte beløpets størrelse. At selskapet ikke hadde til hensikt å unndra merverdiavgift har nødvendigvis ingen betydning ved vurderingen av uaktsomhet. Feilen blir heller ikke mindre grov av at den bare er gjort en gang.

Innstilling:

Vi tilrår etter dette at klagen ikke fører frem."

Sekretariatets vurderinger

Formelle forhold og konklusjon

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Sekretariatet, som forbereder saker for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage ikke tas til følge, men at tilleggsavgiften reduseres fra 20 % til 10 % pga at spørsmålet om tilleggsskatt i denne saken ikke er avgjort innen rimelig tid i henhold til EMK art. 6 nr. 1.

Sekretariatet slutter seg i det vesentlige til skattekontorets begrunnelse i redegjørelsen gjengitt ovenfor. I tillegg vil sekretariatet bemerke følgende:

Etterberegning av merverdiavgift

Spørsmålet i saken er om skattepliktige har adgang til å tapsføre utestående fordring og tilbakeføre utgående merverdiavgift i henhold til merverdiavgiftsloven § 4-7 første ledd.

Merverdiavgiftsloven § 4-7 første ledd angir hovedregelen for tap på utestående fordring og åpner for en etterfølgende korrigering der det er på rene at fordringen er tapt. Bestemmelsen lyder slik:

"Beregningsgrunnlaget kan korrigeres dersom en utestående fordring som det tidligere er beregnet utgående merverdiavgift av, på grunn av skyldnerens manglende betalingsevne anses endelig konstatert tapt."

Vilkårene i bestemmelsen er kumulative. Dette innebærer at samtlige vilkår må være oppfylt for å kunne korrigere beregningsgrunnlaget.

Det som er avgjørende i denne saken er om vilkåret "utestående fordring" er oppfylt. Om fordringen er å anse som en utestående fordring i merverdiavgiftslovens forstand, eller om den må anses for å ha endret karakter til finansieringsbistand eller annet tilgodehavende som ikke gir rett til tapsføring med tilbakeføring av utgående merverdiavgift.

Ordningen med den tilbakeføringsrett som følger av merverdiavgiftsloven § 4-7 første ledd er et unntak fra symmetriprinsippet og innebærer at staten påføres tap som følge av at det ikke skjer en korresponderende tilbakeføring av den inngående merverdiavgift som debitorselskapet er godskrevet. Staten er med andre ord med på å dekke en del av tapet når kreditor ikke får oppgjør fra sin skyldner. Kreditor har så vidt angår merverdiavgiftsbeløpet en innkrevingsfunksjon for staten og ordningen forutsetter systematisk at kreditor mottar oppgjør fra debitor. Kreditor må derfor som utgangspunkt innbetale avgift av vederlaget selv om kjøper ikke betaler.

Merverdiavgiftsloven § 4-7 første ledd åpner imidlertid for at kreditor, på visse vilkår, kan kreve tilbakeføring av innbetalt avgift når debitor ikke kan betale denne. Det følger av Borgarting lagmannsretts dom av 28. august 2014, inntatt i Utv-2014-1711 (Havnegata), at det oppstilles en streng norm for at fradrag skal gis. Lagmannsretten slo fast at en streng praktisering av bestemmelsen også var best i samsvar med lovgiverviljen.

Sekretariatet viser til forarbeidene til bestemmelsen, Innst.O.nr. 80 (1990-1991) side 169, hvor det fremgår:

"Flertallet legger i denne sammenheng vekt på at tapet må være endelig konstatert før det kan anses som realisert. Passivitet eller overbærenhet fra kreditors side må ikke kunne gi adgang til fradrag. I prinsippet dreier det seg om en bevisvurdering, nemlig om og i hvilken utstrekning det foreligger reell uerholdelighet."

Forarbeidsuttalelsene vedrører skatteloven § 6-2 andre ledd om tap på utestående fordringer, men er fremhevet som et uttrykk for innholdet i tapsvurderingen etter merverdiavgiftsloven § 4-7 første ledd med tilhørende forskrift, jf. blant annet MVA-håndboken 2018 på side 465 og LB-2013-144191 (Havnegata).

Det følger av Borgarting lagmannsretts dom av 28. august 2014 (Havnegata) at det i praksis er stilt krav til at kreditor har gjort det som etter en totalvurdering er rimelig å forvente for at staten skal bære en del av tapet og at dette vil bero på en bevisvurdering.

Det er kun tap på "utestående fordring" i merverdiavgiftslovens forstand som kan være gjenstand for tilbakeføring av merverdiavgift etter merverdiavgiftsloven § 4-7 første ledd.

Det foreligger en del sentrale dommer/avgiftspraksis vedrørende spørsmålet om hva som ligger i vilkåret "utestående fordring."

Det gis ikke rett til fradrag hvis avskrivningen skyldes at kreditor har ettergitt fordringen for å styrke debitors egenkapital eller har konvertert fordringen til finansieringsbistand, jf. eksempelvis Hålogaland lagmannsretts dom av 23. februar 1995 (LH-1994-42), Borgarting lagmannsretts dom av 7. februar 2003, inntatt i Utv. 2005-403, Oslo tingretts dom av 20. oktober 2010 (TOSLO-2010-33878 - Autosalongen Eiendom AS) og Klagenemnda for merverdiavgifts vedtak av 27. april 2009 (KMVA-2009-6346).

Ytelse av tilskudd/lån/kreditt eller ettergivelse av fordring for å styrke debitors likviditet vil ikke kunne gi grunnlag for tilbakeføring av merverdiavgift hos kreditor. Høyesterett har i Rt-2015-168 (Lønningshaugen) redegjort for dette i avsnitt 39 – 48, der førstvoterende oppsummerer sitt syn på begrensningene i anvendelsen av § 4-7 slik i avsnitt 48:

"Det må etter mitt syn anses klart at det ikke vil være adgang til tilbakeføring når leverandørkreditten omdannes til et ansvarlig lån, eller det uttrykkelig er avtalt at leverandørkreditten skal omdannes til en del av den langsiktige finansiering. Det samme må i utgangspunktet også gjelde der omdanningen fremkommer av den regnskapsmessige behandling. Etter mitt syn må det videre legges til grunn at tilbakeføring også kan nektes når leverandørkreditten har skiftet karakter til en annen form for tilgodehavende."

Bakgrunnen for en slik avgrensning er blant annet at direkte og indirekte tilførsel av kapital bør behandles likt, jf. dommens avsnitt 43. Det må også være klart at begrunnelsen for å skille mellom reelle kundefordringer og tilføring av lån/kreditt er at merverdiavgiften ikke skal kunne fungere som et rent driftstilskudd i en virksomhet.

Sekretariatet bemerker at det ikke foreligger opplysninger i saken om hvordan skattepliktige regnskapsmessig har behandlet det utestående kravet. Sekretariatet har derfor ikke opplysninger som tilsier at det har skjedd noen formell ettergivelse av kravet, ei heller noen formell endring av fordringene til finansieringsbistand eller lignende. Det avgjørende spørsmålet er om kravet uformelt og reelt likevel har skiftet karakter til en annen form for tilgodehavende som ikke gir rett til korrigering etter merverdiavgiftsloven § 4-7 første ledd. Etter retts- og forvaltningspraksis skal vurderingen gjøres etter en konkret helhetsvurdering der visse momenter har særlig vekt.

Et moment som er av særlig betydning er interessefellesskapet mellom kreditor og debitor. Et annet vesentlig moment er om kreditor har særbehandlet debitor i forhold til øvrige debitorer og om kreditors handlemåte kan forsvares utfra et forretningsmessig synspunkt.

Høyesteretts flertall har i Lønningshaugen tillagt spørsmålet om interessefellesskap en grunnleggende betydning i vurderingen av om fordringen har skiftet karakter, jf. dommens avsnitt 50 til 56. Det fremgår ikke uttrykkelig hva flertallet anses som et interessefellesskap, men et gjennomgående trekk er likevel at flertallet fremhever eierinteressene, jf. særlig avsnitt 50, 56 og 63.

Om vurderingen når kreditor og debitor har sammenfallende eierinteresser uttalte førstvoterende i avsnitt 50:

"Når eierinteressene er de samme, vil det etter omstendighetene kunne fremstå som økonomisk formålstjenlig å opprettholde leverandørkreditten for ved dette å styrke debitorselskapets finansielle stilling på en måte som innebærer at staten opprettholder sin eksponering for debitorselskapets betalingsevne. Et vesentlig moment i vurderingen vil derfor være om kreditorselskapet har særbehandlet debitorselskapet i forhold til sine øvrige debitorer, og videre om kreditorselskapets handlemåte kan begrunnes forretningsmessig når dette skal vurderes ut fra kreditorselskapets stilling alene."

Om de tilfeller hvor kreditor og debitor ikke har noen sammenfallende eierinteresser uttales i avsnitt 51:

"Når selskapene ikke har noe interessefellesskap er det et naturlig utgangspunkt at en utvidet leverandørkreditt nettopp skyldes forretningsmessige vurderinger i kreditorselskapets interesse alene. Det kan i disse tilfellene vanskelig sies å være noen presumpsjon for at kreditors siktemål er å bistå debitorselskapet med langsiktig finansiering."

Førstvoterende viser også til enkelte klagenemndavgjørelser, hvor det fremgår at forholdet mellom debitor og kreditor vil være av avgjørende betydning for vurderingen av om fordringen kan anses å ha skiftet karakter. I dommens avsnitt 52 vises det til KMVA-2003-4936 hvor betydningen av interessefellesskap uttrykkes slik:

"I vurderingen av når en betalingsforpliktelse basert på en kundefordring skal anses som et driftstilskudd/lån, må det legges vekt på hvorfor de normale kriterier for betaling er fraveket. Består det mellom kreditor og debitor et nært forhold økonomisk eller gjennom eierskap, vil det være momenter av betydning for vurderingen av fordringens karakter der kreditor har unnlatt å innfordre kravene. Det samme må gjelde der kreditor ensidig ettergir kundefordringer."

Førstvoterende viser også til KMVA-2007-5999 og KMVA-2009-6346, hvor det fremgår at når kreditor og debitor er uavhengige selskaper, skal det mer til for å la manglende oppgjør føre til at det utestående skal anses å ha skiftet karakter med tap av tilbakeføringsrett som resultat.

I en oppsummering av avgiftspraksis på området uttales i avsnitt 56:

"Det er ikke fremlagt noen avgjørelse som nekter tilbakeføring med den begrunnelse at fordringen har skiftet karakter når selskapene ikke har et sterkt interessefellesskap. Praksis gjelder i all hovedsak selskaper med helt sammenfallende eierinteresser, eller i hvert fall et sammenfall i eierinteressene som overstiger 50 prosent. Det er illustrerende at de avgjørelser det i denne sammenheng vises til i MVAhåndboken 10. utgave 2014, side 357, alle gjelder tilfeller der det var 100 prosent sammenfall i eierinteressene. Dette innebærer at de konkrete avveininger som er gjort i de saker der tilbakeføring er nektet på dette grunnlaget, gir begrenset veiledning når problemstillingen aktualiseres i saker der det ikke foreligger noe interessefellesskap eller der eierinteressene i mindre grad er sammenfallende enn det som har vært tilfelle i praksis slik denne er opplyst for Høyesterett. "

Når det gjelder betydningen av interessefellesskap fastslår førstvoterende at det altså skal mer til for å konstatere at en fordring har skiftet karakter mellom uavhengige parter enn mellom parter med interessefellesskap. Som begrunnelse for dette fremheves kreditorselskapets generelle økonomiske insentiver som følge av eierinteressene. Mellom uavhengige selskaper vil det ikke foreligge noen slike insentiver. Utgangspunktet, eller den alminnelige presumsjon, vil da være at kreditorselskapets handlemåte skyldes «forretningsmessige vurderinger i kreditorselskapets interesse alene» (avsnitt 51).

Ved vurderingen av om slik omdanning har skjedd er det av betydning om det foreligger et interessefellesskap mellom selger og kjøper. Interessefellesskap, og særlig sammenfallende eierinteresser, vil være et sterkt moment for at leverandørgjeld er omdannet, slik at tilbakeføring ikke skje, jf. Borgarting lagmannsretts dom av 16. november 2016 (Prosjektkonsulent) inntatt i Utv-2016-1987.

I denne saken er det utvilsomt at kreditor og debitor har sammenfallende eierinteresser i det kreditorselskapet eier 88 % av debitorselskapet. Sekretariatet legger derfor til grunn at det foreligger et sterkt interessefellesskap i denne saken.

C var daglig leder i begge selskapene. Han har dermed hatt kjennskap til at skyldig beløp ikke har blitt betalt og hatt oversikt over debitorselskapets økonomiske stilling. Som en følge av dette legger sekretariatet også til grunn at skattepliktige hadde full innsikt i leietakers drift og økonomiske situasjon. Dette taler for at leverandørgjelden er omdannet, jf. Lønningshaugen, jf. også Borgarting lagmannsretts dom, LB-2015-185653 (Prosjektkonsulent).

Presumpsjonen om forretningsmessig begrunnet handlemåte gjør seg ikke gjeldende på samme måte når det er tale om nærstående parter. Ved interessefellesskap må det derfor fremgå tydeligere at disposisjonene/kreditors handlemåte er begrunnet i et motiv om å få dekning for sitt krav.

Når eierinteressene er de samme vil det etter sekretariatets vurdering, slik retten i Lønningshaugen påpeker, være økonomisk formålstjenlig å opprettholde en leverandørkreditt for å styrke debitorselskapets finansielle stilling. I denne sammenheng vil et vesentlig moment i vurderingen være om kreditorselskapet har særbehandlet debitorselskapet i forhold til sine andre debitorer, og videre om kreditorselskapets handlemåte kan begrunnes forretningsmessig når dette skal begrunnes utfra kreditorselskapets stilling alene.

I denne saken er det tale om utestående leie for perioden oktober 2015 til juni 2016. Utestående leie beløper seg til kr 2 485 000 inkl merverdiavgift. Det har vært månedlig fakturering. Faktura nr. 222 er delbetalt, men for de neste 8 fakturaene har innbetalinger fra leietaker uteblitt.

I perioden november 2015 til juni 2016 utstedte A faktura nr 223-230, med faktura dato fra 2. november 2015 til 1. juni 2016. Skattekontoret har mottatt kopier av dokumenter påført tittelen "purring på utestående". Ingen av disse hadde påført betalingsfrist. Det ble sendt ut en samlet purring på beløpet 27. juni 2016 med betalingsfrist 27. juni 2016. Debitor ble slått konkurs 13. juni 2016. Den 27. juni 2016 krevde morselskapet fradrag for tap på fordringen med korrigering av beregnings-grunnlaget for merverdiavgift.

Til tross for at fakturaene ikke ble betalt er det ikke dokumentert at skattepliktige på noen måte har tatt initiativ til inndriving av kravet. Det fremgår heller ikke av faktum at skattepliktige har krevd forsinkelsesrenter, søkt sikkerhet for kravet på noen måte, eller gjort tiltak for å sette opp betalingsplan eller lignende. Dette taler etter sekretariatets vurdering sterkt for at fordringene har blitt omgjort til langsiktig finansiering. Sekretariatet viser også til størrelsen på utestående beløp.

På en annen side er misligholdsperioden i denne saken på ca. seks måneder. En periode på seks måneder hvor det er tale om utestående husleie er etter sekretariatets vurdering ikke en spesielt lang periode. Dette kan tenkes isolert sett å tale mot at fordringen må anses konvertert. Det faktum at skattepliktige hadde full innsikt i debitors anstrengte økonomi gjør at purringer i praksis er av mindre betydning, jf. Prosjekt-konsulent dommen. Dette gjør også at det kan være formålsløst å iverksette inndrivelsesforsøk. Skattepliktige (kreditor) må likevel, jf. Prosjektkonsulent dommen, ivareta sine interesser uavhengig av om debitor er et nærstående selskap eller et uavhengig selskap. Perioden på seks måneder (misligholdsperioden) må derfor ses i sammenheng med at kreditor hadde full innsikt i økonomien til debitor og dermed var klar over risikoen det medførte å fortsette å fakturere uten å foreta seg noe. Skattepliktige overfører på denne måten risikoen for tap på staten, og det vil da være i strid med hensynet bak bestemmelsen å innrømme fradrag for skattepliktige. Sekretariatet vil også bemerke at skattepliktige har tilført debitor kapital i form av lån i perioden der debitor hadde økonomiske utfordringer. Skattepliktige burde derfor forstått at fordringene ikke ville bli oppfylt, jf. Autosalong Eiendom-dommen nevnt over.

Sekretariatet vil vise til dom fra Stavanger tingrett, Auglendsdalen Eiendom, UTV-2013-1529, hvor misligholdsperioden var på 5-6 måneder. I den saken var det også tale om interessefellesskap, samme daglig leder i kreditor og debitor, og heller ingen formell inndriving. Retten mente at kreditor hadde handlet ut fra debitors interesse og strukket seg lenger enn hva kreditor ville gjort mot en annen uavhengig leietaker.

I Prosjektkonsulent-dommen hadde klager ikke sendt purringer eller gjort forsøk på tvangsinndrivelse. Fordi klager hadde fullt innsyn i debitor og med det visste at debitor ikke hadde midler til å betale, i tillegg til at det ikke var andre kreditorer det var aktuelt å sikre seg i forhold til, fant retten at manglende purring og tvangsinndrivelse i praksis var uten betydning. Sekretariatet bemerker at dette stiller seg annerledes i denne saken.

Sekretariatet vil kort vise til sluttinnberetningen hvor det klart fremgår at det var andre kreditorer det ville vært naturlig i det minste å forsøke å sikre seg mot. Det bemerkes i denne forbindelse at skattepliktige heller ikke har meldt inn sine utestående fordringer/krav i boet. Når det gjelder skattepliktiges behandling av leietaker i forhold til andre debitorer er det noe begrenset hva foreliggende dokumentasjon sier om dette. Sekretariatet finner det likevel lite sannsynlig at en uavhengig kreditor ville ha fortsatt å fakturere ut selv med økende restanser og avventet situasjonen på tilsvarende måte. Etter sekretariatets vurdering trekker dette i retning av at skattepliktige har særbehandlet leietaker sammenlignet med hva en uavhengig kreditor ville gjort med andre leietakere.

Når det gjelder anførselen om at lokalene var spesielt tilpasset leietaker viser sekretariatet til skattekontorets vurdering i redegjørelsen ovenfor. Sekretariatet vil også bemerke at skattepliktige ikke har dokumentert at det er gjort forsøk på å få inn andre leietakere. Sekretariatet vil i denne forbindelse også vise til Auglendsdalen Eiendom hvor det var tale om lokaler som var vanskelige å leie ut til andre uten store tilpasninger. Retten mente likevel at dette alene ikke kunne legitimere at en fortsatt utleie skulle påføre staten tap. Se også dom fra Stavanger tingrett, Varabergmyra Eiendom, UTV-2014-566, hvor retten uttalte at oppsigelse ikke nødvendigvis er eneste fremgangsmåte for en utleier, men at det sentrale for retten var at utleier ikke hadde dokumentert at utleier hadde gjort noen ting i forhold til de utestående fordringene.

Etter sekretariatets oppfatning ville en uavhengig kreditor ikke ha akseptert en slik tilsidesettelse av sine krav som ovennevnte viser. Manglende betaling av skattepliktiges fordringer underbygger at det er de nærstående interesser og debitors stilling som har vært avgjørende. Tatt i betraktning debitorselskapets økonomi, som i perioder har vært anstrengt, er det mye som taler for at motivasjonen for å forholde seg passiv i forhold til å drive inn fordringene ikke har vært en annen enn å indirekte tilføre debitorselskapet kapital.

Med bakgrunn i det ovennevnte finner sekretariatet etter en helhetsvurdering at skattepliktige som kreditor ikke har opptrådt slik en uavhengig kreditor ville ha gjort for å ivareta sitt tilgodehavende, og at dette ikke er begrunnet i skattepliktiges egne forretningsmessige interesser, men ut fra debitorselskapets interesser alene. Sekretariatet viser til skattekontorets redegjørelse ovenfor.

Foruten ovennevnte, finner sekretariatet støtte i vurderingen i Oslo tingretts dom, UTV-2016-129, og i Skatteklagenemndas vedtak i stor avdeling 14. desember 2017 (NS 137/2017) hvor det var spørsmål om utestående fordring hadde endret karakter til finansieringsbistand. Klagen ble ikke tatt til følge.

Sekretariatet legger til grunn at det har skjedd en omdannelse av fordringen fra ordinær kundefordring til finansieringsbistand eller annet som det ikke kan kreves fradrag for etter merverdiavgiftsloven § 4-7 første ledd. Dette medfører at merverdiavgiftsloven § 4-7 første ledd om tap på fordring ikke kommer til anvendelse og at beregningsgrunnlaget for merverdiavgift således ikke kan korrigeres.

Ilagt tilleggsavgift

I denne saken har skattekontoret ilagt tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven § 21-3.

Nye regler om tilleggsskatt (tidligere tilleggsavgift) er gitt i skatteforvaltningsloven, som trådte i kraft 1. januar 2017.

Den 21. juni 2017 ble det foretatt en endring av overgangsbestemmelsen i skatteforvaltningsloven § 16-2 annet ledd. Bestemmelsen har nå følgende ordlyd:

"§§ 14-3 til 14-7 får virkning for saker der opplysningssvikten er begått etter tidspunktet for lovens ikrafttredelse. Det samme gjelder for saker der vedtak treffes etter lovens ikrafttredelse, men opplysningssvikten er begått før tidspunktet for lovens ikrafttredelse, for så vidt samlet tilleggsskatt eller overtredelsesgebyr hadde blitt høyere etter de tidligere reglene."

Det følger nå av bestemmelsen at skattemyndighetene i tilleggsskattesaker som avgjøres etter 1. januar 2017, som utgangspunkt skal anvende reglene i merverdiavgiftsloven i saker hvor opplysningssvikten er begått før dette tidspunkt. Dette gjelder likevel kun dersom ikke de nye reglene i skatteforvaltningsloven innebærer et gunstigere resultat for den skattepliktige. I så fall er det reglene i skatteforvaltningsloven som skal anvendes.

Sekretariatet har foretatt en vurdering og har kommet til at skatteforvaltningsloven ikke vil gi et gunstigere resultat for den skattepliktige i denne saken. Det foreligger ikke unnskyldelige forhold som vil medføre bortfall av tilleggsavgiften, og de øvrige vilkårene anses oppfylt etter begge regelsett. Det er derfor reglene i merverdiavgiftsloven som kommer til anvendelse.

Sekretariatet vil i denne forbindelse bemerke at vi mener skattepliktige har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger, dette til tross for at skattepliktige har inngitt merknad i mva-meldingen. Sekretariatet vil begrunne dette i det følgende.

Utgangspunktet for vurderingen av om det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger er som ved vurdering etter ligningsloven hva en lojal skattepliktig vil gi av opplysninger etter en objektiv standard, jf. Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2 og Ot.prp.nr. 82 (2008-2009) pkt. 8.2.3.

Den skattepliktigs alminnelige opplysningsplikt fremgår av skatteforvaltningsloven § 8-1:

"Den som skal levere skattemelding mv. etter dette kapitlet, skal gi riktige og fullstendige opplysninger. Vedkommende skal opptre aktsomt og lojalt slik at skatteplikten i rett tid bli klarlagt og oppfylt, og varsle skattemyndighetene om eventuelle feil."

I denne saken har skattepliktige inngitt følgende merknad i mva-meldingen:

"A har en leietaker, B, som er datterselskap, Org. nr. [...]. B gikk konkurs [...].2016. A hadde utestående kundefordring hos datterselskapet og det er ingen sannsynlighet for dividende p.g.a. konkursen."

I Rt-1992-1588 (Loffland) fastslås prinsippet om at skattepliktiges aktsomhets- og lojalitetsplikt ved oppfyllelse av opplysningsplikten. Det følger av dommen at skattepliktige skal gi alle de opplysninger man etter en objektiv vurdering finner at han burde ha gitt. Skattepliktige skal i hvert fall gi tilstrekkelige opplysninger slik at skattemyndighetene kan spørre.

Kriteriet ufullstendige opplysninger er nærmere drøftet i Rt-1997-1430 (Elf). Det fremgår av denne dommen at i de tilfeller den skattemessige disposisjonen er tvilsom eller det er tale om opplysninger som er av vesentlig betydning vil skattepliktige ha en særlig plikt til å opplyse om forholdet.

Sekretariatet bemerker at med tilstrekkelige opplysninger menes de opplysningen man etter en objektiv vurdering finner at skattepliktige burde ha gitt, eller det er tale om opplysninger som er av vesentlig betydning slik at skattepliktige vil ha en særlig plikt til å opplyse om forholdet, jf. Loffland-dommen og Elf-dommen. Det fremgår også av rettspraksis at skattepliktige må gi skattemyndighetene tilstrekkelig mulighet til selv å vurdere spørsmålet, jf. Rt-2006-333 (Tuva Eiendom).

I denne saken er det etter sekretariatets vurdering av vesentlig betydning å vite om at kreditor og debitorselskapet har samme daglig leder og at kreditorselskapet ikke har foretatt seg noe aktivt for å inndrive fordringene eller på annen måte forsøkt å sikre kravet. Det er for øvrig heller ikke gitt noen opplysninger om varighet, omfang, eller at skattepliktige har tilført debitor lån. Det bemerkes i denne forbindelse at opplysningene i mva-meldingen må ses i forhold til saken for øvrig.

Etter sekretariatets vurdering er nevnte opplysninger av vesentlig betydning for vurderingen av om beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift kan korrigeres etter merverdiavgiftsloven § 4-7 første ledd. I henhold til Loffland-dommen burde disse opplysningene objektivt sett således vært tatt med i merknaden på mva-meldingen, eventuelt meddelt skattekontoret på annen måte. Når dette således ikke er gjort de opplysninger som er gitt i mva-meldingen etter sekretariatets vurdering gi et misvisende bilde av tapsføringen sett i forhold til de reelle forholdene i saken. Med bakgrunn i dette mener sekretariatet at skattepliktige har gitt uriktige og/eller ufullstendige opplysninger.

Til støtte for vurderingen vises det til Skatteklagenemndas avgjørelse i stor avdeling 22. august 2018 (NS 116/2018). Saken omhandlet blant annet tapsføring av utestående fordring hvor det i mva-meldingen ble gitt en del informasjon om forholdet. Opplysningene ble likevel vurdert som ufullstendige da det blant annet ikke var opplyst at kreditor satt med administrasjon av debitor, at kreditor hadde avstått fra betaling og at kreditor ikke hadde foretatt seg noe aktivt ovenfor debitor. Nemnda var enig i dette.

Sekretariatet vil også vise til Skatteklagenemndas avgjørelse i alminnelig avdeling 19. desember 2018 (NS 168/2018) hvor det var spørsmål om fordringen hadde endret karakter til finansieringsbistand. I den saken hadde skattepliktige også inngitt merknad i mva-meldingen, men ikke opplyst noe om interessefellesskapet mellom partene, debitors økonomiske stilling og misligholdets varighet og omfang. Nemnda mente likevel at opplysningene var tilstrekkelig til at skattekontoret kunne foreta en vurdering om de trengte ytterligere opplysninger.

Sekretariatet vil kort bemerke at det med riktige og/eller fullstendige opplysninger ikke vil være krav om at skattepliktige i denne saken burde opplyst om at fordringen må anses konvertert eller lignende. Den skattepliktige skal gi opplysninger om forholdene i saken som har betydning for tapsføringen.

Etter en konkret vurdering har sekretariatet kommet til at merknaden ikke kan anses tilstrekkelig.

Ut fra vurderingen ovenfor har sekretariatet kommet til at skatteforvaltningslovens regler ikke vil føre til et gunstigere resultat for skattepliktige i denne saken. Sekretariatet går med dette over til å vurdere om vilkårene for å ilegge tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven § 21-3 er oppfylt.

Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 at den som "forsettlig eller uaktsomt overtrer denne lov eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap" kan bli ilagt tilleggsavgift med inntil 100 % som en reaksjon på overtredelsen.

Spørsmålet om å ilegge tilleggsskatt og størrelsen på denne skal vurderes på grunnlag av den enkelte forsømmelse. Tilleggsavgift må i likhet med tilleggsskatt anses som straff etter EMK. Det er skattemyndighetene som må bevise at vilkårene for tilleggsavgift er oppfylt. Dersom overtredelsen av merverdiavgiftsreglene har vært uaktsom, er beviskravet for å ilegge tilleggsavgift klar sannsynlighetsovervekt, jf. Høyesteretts avgjørelse gjengitt i UTV-2008-1548 (Sørum) og Eidsivating lagmannsretts dom i UTV-2011-1294 (Parkettpartner AS). Dersom overtredelsen har vært grovt uaktsom eller forsettlig, gjelder det strafferettslige beviskravet, bevist utover enhver rimelig tvil, jf. Sivilombudsmannens uttalelse 24. januar 2012 i SOM-2011-871. Dette fremgår også av Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift av 10. januar 2012 pkt. 2.3.

Både de objektive og subjektive vilkårene i merverdiavgiftsloven § 21-3 må være oppfylt for at tilleggsavgift kan bli ilagt. De objektive vilkår er knyttet til hva avgiftssubjektet har gjort eller ikke gjort, i tillegg til vilkåret om at overtredelsen har eller kunne ha påført staten tap. Det subjektive vilkår, om overtredelsen er forsettlig eller uaktsom er knyttet til hvorfor overtredelsen har skjedd. Beviskravet knytter seg således til om merverdiavgiftsloven med tilhørende forskrift er overtrådt, om overtredelsen kunne ha påført staten tap, og om den avgiftspliktige har opptrådt på en måte som rettslig sett anses som uaktsom, eventuelt grovt uaktsom eller forsettlig. Beviskravet gjelder også størrelsen på den avgiftsunndragelsen som tilleggsavgiften er basert på.

Sekretariatet er enig i skattekontorets vurdering om at det er klar sannsynlighetsovervekt for at de objektive vilkårene, herunder beløpets størrelse, og det subjektive vilkåret for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt.

Det vises til at skattepliktige har tapsført kr 497 000 i sin mva-melding uten at vilkårene for tap på krav er oppfylt, jf. merverdiavgiftsloven § 4-7 første ledd, og utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet for at tilleggsavgift kan ilegges. Det vises til redegjørelsen ovenfor, jf. skattekontorets vedtak.

Sekretariatet vil i denne forbindelse vise til Høyesteretts avgjørelse i HR-2017-1851-A (Skårer Syd) og HR-2016-1982-A (Norisol), som klargjør premissene for tolkning og vurdering av aktsomhetsvurderingen – og at denne er streng.

I HR-2017-1851-A (Skårer Syd) uttales i avsnitt 63:

"Avgiftssystemet bygger på at avgiftssubjektene selv beregner og innberetter skyldig merverdiavgift. Tilleggsavgiften er et virkemiddel for å sikre riktige oppgaver. Systemet bygger på en forutsetning om lojalitet fra de avgiftspliktiges side. Kravet til aktsomhet må vurderes på denne bakgrunn."

I HR-2016-1982-A (Norisol) uttales i avsnitt 53:

"Men merverdiavgiftsloven bygger på prinsippet om selvrapportering. Da er det behov for sanksjoner som er tilstrekkelig strenge til at de fremmer lovlydighet, også i de tilfellene den avgiftspliktige ikke oppnår noen fordel. Effektive sanksjoner kan redusere behovet for kontroll og annen håndheving. Det dreier seg dessuten om masseforvaltning hvor blant annet likhetshensyn kan tilsi at ikke alle individuelle forhold bør tas i betraktning ved fastsettelsen av tilleggsavgiftens størrelse."

Selv om merverdiavgiftsloven § 21-3 er en "kan"-bestemmelse finner ikke sekretariatet, jf. skattekontorets vurdering, at det er grunnlag for å unnlate tilleggsavgift. Den utviste uaktsomhet vurderes å ikke være av en slik unnskyldelig karakter at hovedregelen om normalsats på 20 % bør avvikes. Det vises til Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift av 10. januar 2012 at utgangspunktet ved uaktsomhet er at tilleggsavgift skal ilegges med 20 %. Sekretariatet finner heller ikke at noen av unntakene kommer til anvendelse, jf. vurderingen ovenfor om merknad i mva-meldingen og at dette etter retningslinjene heller ikke anses som tilstrekkelig, jf. pkt 3.5 om forklarende vedlegg til oppgaven.

Sekretariatet legger med dette til grunn at tilleggsavgift ilegges med 20 %.

Sekretariatet har imidlertid kommet til at det bør gis kompensasjon i forhold til EMK og liggetid. Se mer om dette nedenfor.

Kommentarer til tilsvaret:

I følge gitte retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven skal det legges en skjønnsmessig vurdering til grunn for utmåling av tilleggsavgift.

Det skal foretas en konkret og individuell vurdering av den skattepliktiges skyldgrad, og satsen skal gjenspeile denne skyldgraden. Det følger av retningslinjene at satsen kan settes opp ved skjerpende omstendigheter, men kan også settes ned dersom det foreligger formildende omstendigheter av betydning. Sykdom og lignende nevnes som eksempel på formildende omstendighet.

Det stilles strenge krav til at merverdiavgiftslovens regler følges, og det er avgiftspliktiges ansvar å påse at de avgiftsmessige forpliktelser knyttet til det å drive næringsvirksomhet oppfylles. Selv i tilfeller der det foreligger sykdom og lignende forventes det som utgangspunkt at den avgiftspliktige innretter driften av sin virksomhet på en slik måte at gjeldende regelverk følges.

Spørsmålet blir så hvorvidt skattepliktiges helsetilstand skal anses som formildende omstendighet ved utmålingen av tilleggsavgiften, slik at den kan reduseres eller frafalles.

Det fremgår av erklæringen fra psykolog at klager i kontrollperioden har vært bl.a. deprimert og har hatt problemer med å følge opp krav fra bank og kreditorer. Det foreligger ikke sykemelding.

Sekretariatet legger til grunn at skattepliktige til tross for sin helsetilstand har vært i stand til å drive virksomhet i hele kontrollperioden. Sekretariatet anser således ikke skattepliktiges forhold som en formildende omstendighet som kan føre til nedsettelse eller frafallelse av tilleggsavgiften. Sekretariatet viser i denne forbindelse til KMVA 6349 av 27. april 2009.

Sekretariatet finner også støtte for sin vurdering i Skatteklagenemndas vedtak av 14. desember 2017 (SKNS1-2017-136) og KMVA-2016-8866 som gjaldt tap på fordring og hvor det også var påberopt sykdom som en formildende omstendighet. Skatteklagenemnda og Klagenemnda for merverdiavgift opprettholdt enstemmig vedtaket om etterberegning og tilleggsavgift.

Sekretariatet kan ikke se at skattepliktige har kommet med nye opplysninger som medfører at tilleggsavgiften skal reduseres eller falle bort. Sekretariatet fastholder sin konklusjon.

Forholdet til EMK – konvensjonsbrudd

Selv om det ikke er anført i saken, har sekretariatet på eget initiativ foretatt en vurdering av om det i denne saken foreligger brudd på Den europeiske menneskerettighetskonvensjonen (EMK) art. 6 nr. 1, jf. menneskerettsloven § 3.

Ileggelse av tilleggsskatt er å anse som straff etter EMK, jf. Rt-2000-996 og Rt- 2010-1121. Skattepliktige som er varslet om tilleggsskatt har krav på at endelig avgjørelse skjer innen rimelig tid, jf. EMK art. 6 nr. 1 som lyder:

"For å få avgjort sine borgerlige rettigheter og plikter eller en straffesiktelse mot seg, har enhver rett til en rettferdig og offentlig rettergang innen rimelig tid ved en uavhengig og upartisk domstol opprettet ved lov."

Det foreligger konvensjonsbrudd etter art. 6 både hvis den totale saksbehandlingstiden er for lang og hvis det har vært en for lang inaktiv periode i løpet av den totale saksbehandlingstiden, jf. HR-2016-225-S avsnitt 31.

En lang inaktiv periode, liggetid, vil i seg selv også kunne være et konvensjonsbrudd jf. Rt-2005-1210 og HR-2016-225-S. Med liggetid forstås kun perioder med fullstendig inaktivitet, dårlig fremdrift i saksbehandlingen omfattes ikke, jf. HR-2016-225-S avsnitt 33. Dårlig fremdrift inngår derimot i vurderingen av om den totale saksbehandlingstiden er blitt for lang. Det er konvensjonsbrudd på grunn av inaktivitet sekretariatet vurderer nærmere i denne saken.

Spørsmålet blir om liggetiden i denne saken innebærer et brudd på EMK art. 6.

I Rt-2005-1210, som gjaldt tradisjonell strafferett, kom Høyesterett til at total inaktivitet i ett år representerte en krenkelse av EMK art. 6 nr. 1. I HR-2016-225-S utgjorde en total liggetid på syv til åtte måneder ikke konvensjonsbrudd etter EMK art. 6. nr. 1.

I Rt-2007-1217 avsnitt 65 fremkommer det at:

"de rettssikkerhetsgarantier som EMK artikkel 6 sikrer i straffesaker, ikke kan håndheves like strengt for sanksjoner som faller utenfor den tradisjonelle strafferett, men som likevel blir betraktet som straff etter EMK artikkel 6."

Dette støttes også av EMDs storkammerdom av 23. november 2006, Jussila mot Finland (EMD-2001-73053). Dette taler etter sekretariatets syn for at Rt-2005-1210 må vurderes i lys av at foreliggende sak gjelder administrativt ilagt tilleggsskatt.

I dom publisert i UTV-2016-1280 kom lagmannsretten til at en periode på 20 måneder med inaktivitet i saksbehandlingen måtte anses som en krenkelse av EMK art. 6 nr. 1.

Skattekontorets redegjørelse ble mottatt av sekretariatet den 22. august 2017 og saken ble påbegynt i juli 2019. Det vil si at saken har hatt en ren liggetid hos sekretariatet på i overkant av 1 år og 11 måneder.

Basert på gjennomgangen av rettspraksis foran er det sekretariatets syn at spørsmålet om tilleggsskatt i denne saken ikke er avgjort innen rimelig tid i henhold til EMK art. 6 nr. 1.

Rimelig kompensasjon – EMK art. 13

Ved brudd på EMK har skattepliktige krav på et effektivt rettsmiddel i henhold til EMK art. 13:

"Enhver hvis rettigheter og friheter fastlagt i denne konvensjon blir krenket, skal ha en effektiv prøvningsrett ved en nasjonal myndighet uansett om krenkelsen er begått av personer som handler i offisiell egenskap."

Spørsmålet er hva et effektivt rettsmiddel innebærer i foreliggende sak.

EMK art. 13 regulerer ikke de internrettslige virkningene av konvensjonskrenkelse.

Ved vurderingen av hva som utgjør en rimelig kompensasjon må det derfor sees hen til nasjonal rettspraksis. Sekretariatet bemerker at det i henhold til avgjørelse i Høyesteretts ankeutvalg HR-2017-1814-U er anledning til å utmåle en straff som er lavere enn lovbestemt minstestraff.

I Rt-2000-996, som gjaldt ileggelse av skjerpet tilleggsskatt, ble både bortfall og nedsettelse av tilleggsskatten ansett å være et effektivt rettsmiddel etter EMK art. 13. Tilleggsskatten for 1987 falt bort og tilleggsskatten for 1988 ble satt til 30 %. Total saksbehandlingstid hadde vært henholdsvis 11 og 8 år. Til forskjell fra foreliggende sak gjaldt ikke denne saken spørsmålet om ren liggetid var en krenkelse av EMK art 6 nr. 1.

I HR-2016-225-S forelå det ikke brudd på EMK art 6 nr.1, men det ble likevel kompensert for lang saksbehandlingstid. Det uttales der at reduksjonen må være forholdsmessig. Sentralt er lengden på forsinkelsen. Hva som er forholdsmessig må vurderes i den enkelte sak. Sakens øvrige omstendigheter må trekkes inn i vurderingen, særlig hvor belastende forsinkelsen har vært for den tiltalte. Selv om det ikke forelå brudd på EMK art 6 nr. 1 i denne saken, er det sekretariatets syn at momentene ved vurderingen av hva som er en rimelig kompensasjon ved lang saksbehandlingstid også er relevante i de tilfellene det foreligger konvensjonsbrudd.

I UTV-2016-1280 ble en reduksjon av tilleggsskatten med 10 prosentpoeng ansett å være en rimelig kompensasjon. I den saken gjaldt det som tidligere nevnt en liggetid på 20 måneder.

I denne saken er skattepliktige ilagt tilleggsavgift med en sats på 20 %, jf. merverdiavgiftsloven § 21-3.

Sekretariatet finner derfor at reduksjon på 10 prosentpoeng også vil være tilstrekkelig kompensasjon i denne saken, hvor liggetiden utgjør i overkant av ca. 1 år og 11 måneder. Tilleggsavgiftsatsen reduseres derfor med 10 prosentpoeng fra 20 % til 10 %.

Sekretariatets forslag til vedtak

Klagen tas ikke til følge. Satsen for tilleggsavgift reduseres fra 20 % til 10 %.

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 11.12.2019

Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Marianne Brockmann Bugge, medlem

                        Olav Nyhus, medlem

                        Thomas Rinden, medlem

                    

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Nemnda sluttet seg til innstillingen for så vidt gjelder spørsmålet om fordringen har endret karakter til finansieringsbistand.

Når det gjelder tilleggsavgift, er nemnda i tvil om avgiftspliktige kan anses for å ha gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger ved innsending av mva-meldingen for 3. termin 2016.

I meldingen var det i merknadsfeltet opplyst om interessefellesskapet med debitorselskapet (datterselskap), og at kundefordringen ikke vil bli dekket på grunn av debitors konkurs. Opplysningene i merknaden ga skattekontoret tilstrekkelige grunnlag til å ta opp det aktuelle avgiftsspørsmålet vedr. klassifisering av fordringen, og eventuelt innhente mer informasjon.

Avgiftspliktige har derfor etter nemndas syn opptrådt tilstrekkelig aktsomt og lojalt, og derved oppfylt opplysningsplikten. Det vises til Rt-1992-1588, som blant annet angir at skattepliktige i hvert fall skal gi tilstrekkelige opplysninger til at skattekontoret kan innhente mer informasjon for å vurdere spørsmålet («Loffland-standarden»).  

 

Nemnda traff følgende enstemmige

                                                           v e d t a k:

 

 Klagen tas delvis til følge ved at tilleggsavgift ikke ilegges.