Prinsipputtalelse

Angivelse av kjøper i salgsdokumentet

  • Publisert:
  • Avgitt 23.05.2023

Salgsdokumentet skal utstedes til den fysiske eller juridiske personen den bokføringspliktige (selger) har inngått avtale med om å levere varer eller tjenester til, og som gjennom avtalen har forpliktet seg til å betale for varene eller tjenestene (oppdragsgiveren). Om varene eller tjenestene rent faktisk «forbrukes» eller betales av en annen person, har normalt ingen betydning.

Fra Skattedirektoratets brev av 23. mai 2023 til et advokatfirma gjengis:

Bakgrunn

I brevet ber dere om Skattedirektoratets vurdering av i hvilke tilfeller det er rettslig adgang etter bokføringsforskriften å utstede salgsdokument til arbeidsgiver, når tjenesten er ytt til arbeidstaker. Fra brevet gjengis:

Henvendelsen reiser spørsmål om når man kan utstede salgsdokument til arbeidsgiver ved kjøp av advokattjenester som ytes til en ansatt, i tre ulike typetilfeller:

1. Arbeidsgiver har påtatt seg kostnadsansvaret før oppdraget innledes. Dette er ofte tilfellet ved planlagte nedbemanningsprosesser. Avtalen med advokatfirmaet er da inngått med arbeidsgiver, selv om advokattjenesten ytes til arbeidstaker.

2. Arbeidstaker inngår en oppdragsavtale med advokatfirmaet og betaler de løpende kostnadene. Underveis i prosessen avtales det at arbeidsgiver skal dekke de videre kostnadene, og det inngås oppdragsavtale mellom advokatfirmaet og arbeidsgiver, hvoretter arbeidsgiver dekker de løpende kostnadene fra og med dette tidspunkt. Dette er ofte tilfellet ved eksempelvis granskninger.

3. Arbeidstaker inngår en oppdragsavtale med advokatfirmaet, som utfører oppdraget - typisk bistand ved forhandlinger med arbeidsgiver i forbindelse med avslutning av arbeidsforhold. På et tidspunkt etter at oppdraget er påbegynt inngås det en avtale mellom arbeidsgiver og arbeidstaker om at arbeidsgiver skal dekke arbeidstakers advokatkostnader. Dette er en vanlig del av det endelige forhandlingsresultatet i oppsigelsessaker. Det inngås da ikke noen oppdragsavtale mellom advokatfirmaet og arbeidsgiver.

Dere ønsker også Skattedirektoratets syn på hvorvidt, eventuelt på hvilke vilkår, arbeidsgiver kan få fradrag for inngående merverdiavgift ved betalingen av advokatkostnadene, herunder hvilken betydning de ovennevnte punktene eventuelt vil ha i denne vurderingen.

Skattedirektoratets vurdering

Det følger av bokføringsforskriften § 5-1-1 «Salgsdokumentets innhold», at dokumentasjon av salg av varer og tjenester bl.a. skal inneholde angivelse av partene og ytelsens art og omfang. I forskriftens § 5-1-2 første ledd «Angivelse av partene», fremgår det at angivelse av kjøper skal inneholde kjøpers navn, og adresse eller organisasjonsnummer.

I Skattedirektoratets uttalelse 5. januar 2022 er det foretatt en vurdering /avgrensning av hva som skal inn i kunde- og leverandørspesifikasjonen, jf. bokføringsforskriften § 3-1 nr. 3 og 4. Skattedirektoratet uttaler at man ved tolkningen av hva som er "kunde" eller "leverandør" bør ta utgangspunkt i en naturlig forståelse av begrepene. I uttalelsen angis flere kilder som kan gi en viss veiledning om hvem som skal anses som "kunde" etter bokføringsforskriften § 3-1 nr. 3. Herunder gjengis omtalen I NOU 2016:27 Ny lovgivning om tiltak mot hvitvasking og terrorfinansiering II, pkt. 5.1.2, hvor det bl.a. er uttalt at:

"Kunden vil være personen eller foretaket den rapporteringspliktige har inngått avtale med om å yte sine tjenester til, eller handler med."

Skattedirektoratet legger i tråd med dette til grunn at den avtalen som er inngått om levering av varer eller tjenesten, er sentral for hvem som skal angis som kjøper i salgsdokumentet. Når selger rettidig har utstedt salgsdokument for varer som er levert eller tjenester som er ytet som reflekterer realitetene i den inngåtte avtalen, har selger oppfylt sine forpliktelser knyttet til utstedelse av salgsdokument. Om kjøperen er den som rent faktisk benytter seg av varene eller tjenestene, antas normalt å være uten betydning for kravet til angivelse av kjøper i salgsdokumentet.

Det fremgår også av juridisk teori, Kai Kruger «Norsk kontraktsrett», at det at kontrakten er inngått i eget navn ikke forutsetter at den kontraherende part også eier eller disponerer det gode som kontrakten gjelder. Det vises til følgene omtale i boken:

Tilsvarende kan den kontraherende bestiller KB kan være den som skal nyttiggjøre seg den kontraherte prestasjon, men vi får også tilfeller der det kontraherte skal tilgodese en annens interesse, slik som når det inngås avtale om varer og tjenester som skal tilføres et moderselskap eller en oppdragsgiver som ikke selv kontraherer slike varer og som forutsetningsvis heller ikke har gitt fullmakt til sin oppdragstager om å foreta innkjøp på sine vegne.
(...)
Hvorvidt den kontraherende part selv faktisk medvirker eller tilgodeses – eller forutsettes å skulle medvirke eller tilgodeses under oppfyllelsen, er i prinsippet betydningsløst for plassering av prestasjons- eller betalingsansvar i forholdet.

I brevet har dere vist til BFU 2003-76 som gjaldt spørsmål om tilordning og om en advokat kunne utstede faktura til en låntaker for tjenester ytt til långiver (etter avtale mellom långiver og låntaker). Fra Skattedirektoratets uttalelse gjengis:

Advokatfirmaet i nærværende sak plikter iht. ovennevnte bestemmelser (vår merknad: tidligere forskrift om innhold om salgsdokumenter mv. (nr. 2)) å utstede salgsbilag til den som er kjøper av advokattjenesten. Registrert kjøper kan, på grunnlag av fakturaen, fradragsføre inngående avgift.

Ifølge det opplyste, er det långiver som engasjerer advokaten, og som deretter løpende kontakter og fører dialogen med advokaten. Advokaten er således underlagt långivers instruksjon. Det forhold at låntaker, overfor långiver, har påtatt seg ansvaret for advokatkostnadene, endrer ikke det faktum at advokaten yter sin tjeneste overfor långiver.

I uttalelsen konkluderte Skattedirektoratet med at advokaten skulle utstede faktura til långiver.

På bakgrunn av ovennevnte legger Skattedirektoratet til grunn at salgsdokument skal utstedes til det subjektet som inngår avtale/kontrakt om kjøp av varer eller tjenester, eventuelt den fysiske eller juridiske personen vedkommende opptrer på vegne av på avtaletidspunktet etter fullmakt. Advokatfirmaet skal etter dette utstede faktura til arbeidsgiver, når arbeidsgiver har inngått avtale med advokatfirmaet om oppdraget, og dermed har betalingsansvaret for de tjenestene advokatfirmaet har utført. Dette selv om tjenesten rent faktisk er ytet overfor en arbeidstaker. Arbeidsgiver anses som «kjøper» av advokattjenestene iht. bokføringsforskriften § 5-1-1 første ledd nr. 2, jf. § 5-1-2 første ledd.

Dere har vist til tre typetilfeller hvor arbeidsgiver eller arbeidstaker har inngått avtale om kjøp av advokattjenester, som ytes til en arbeidstaker. Vår vurdering er at salgsdokumentet skal utstedes til den som etter de ovennevnte momentene fremstår som kontraktspart. Hvem som er kontraktspart kan endre seg underveis i oppdragsperioden, ved at det inngås en ny avtale som gjelder fremtidige leveranser. Dersom dette er tilfelle, skal salgsdokumentet utstedes til den nye kontraktsparten fra dette tidspunktet.

Når det gjelder spørsmålet om det foreligger fradragsrett for inngående avgift, bemerkes at dette krever andre vurderinger enn hvem som skal angis som kjøper i salgsdokumentet. Et sentralt spørsmål er da både om anskaffelsen er tilstrekkelig dokumentert og om tjenestene (her advokatarbeidet) som merverdiavgiften refererer seg til, er «til bruk i» arbeidsgivers avgiftspliktige virksomhet, jf. mval § 8-1. Hvorvidt det foreligger fradragsrett for inngående merverdiavgift, må vurderes konkret. Om dere ønsker en nærmere vurdering av dette spørsmålet, kan dere be skattekontoret om en veiledende uttalelse. I det etterfølgende knyttes derfor kun noen generelle kommentarer til kravet til dokumentasjon.

Ytelsens art og omfang

Ytelsens art og omfang må være klart beskrevet i salgsdokumentet, jf. bokføringsforskriften § 5-1-1 første ledd nr. 3. For advokattjenester og andre rådgivningstjenester hvor den generelle betegnelsen på ytelsene ikke er definert og avgrenset, er det nødvendig å spesifisere nærmere hva tjenesten gjelder, ved at angivelsen av art knyttes til de emner, områder eller aktiviteter som har vært gjenstand for rådgivningen eller bistanden. Angivelse av art kan alternativt gjøres ved at det i salgsdokumentet henvises til en avtale, rapport eller lignende som inneholder de påkrevde opplysningene. (Se nærmere omtale av kravet til angivelse av art i NOU 2002:20 Ny bokføringsloven, punkt 9.4.1.1.) Slike dokumenter blir da en del av salgsdokumentet, jf. bokføringsloven § 10 første ledd. Når salgsdokument utstedes til arbeidsgiver, og rådgivningen er knyttet til ansatte, er det naturlig at det i tillegg til angivelse av emne e.l. for rådgivningen, også fremgår hvem rådgivningen gjelder (ansattes navn).

Angivelse av kjøper i salgsdokumentet

Hvem som skal angis som kjøper i salgsdokumentet er omtalt ovenfor. Når det gjelder kjøp som er lagt ut av en ansatt, som skal dekkes av arbeidsgiver er det fastsatt særskilte dokumentasjonsregler i bokføringsforskriften § 5-5-1 fjerde ledd. Dette gjelder tilfeller hvor det ikke er krav om at kjøper (arbeidsgiver) skal fremgå av kjøpsdokumentasjonen. Dette kan f.eks. gjelde utgifter pådratt i forbindelse med en arbeidsreise, hvor salgsdokument (faktura) fra flyselskap, hotell mv. er utstedt i navnet til den ansatte, men hvor kostnaden skal bokføres og betales (refunderes) av arbeidsgiveren. I merverdiavgiftshåndboken punkt 15-10.2 fremgår det at det er langvarig praksis for at salgsdokument utstedt til andre enn kjøper ikke kan gi grunnlag for fradragsføring av inngående avgift på kjøpers hånd. I utleggstilfeller som nevnt, er det likevel fradragsrett for merverdiavgift dersom vilkårene for øvrig er oppfylt.