Bakgrunn

Fra 1 januar 2019 skal bokføringspliktige registrere og dokumentere kontantsalg ved bruk av produkterklært kassasystem, jf. bokføringsloven § 10 a.

Bokføringsforskriften delkapittel 5-4 omhandler unntak fra kravene om dokumentasjon av kontantsalg, hvor § 5-4-1 tredje ledd lyder slik:

"Kontantsalg kreves ikke registrert i et kassasystem dersom den bokføringspliktige utsteder salgsdokument (kontantfaktura) i samsvar med delkapittel 5-1."

I høring av 2. mai 2018 (høringsnotatet er datert 12. april 2018)[1] ble det foreslått å oppheve bestemmelsen i bokføringsforskriften § 5-4-1 tredje ledd og begrense unntaket til bokføringspliktige som omsetter helsetjenester som nevnt i merverdiavgiftsloven § 3-2. Etter innspill i høringsrunden ble ikke dette endringsforslaget vedtatt ved fastsettelse av endringer i bokføringsforskriften 14. desember 2019[2]. På denne bakgrunn er det blant annet reist spørsmål om hvem som kan benytte kontantfaktura som alternativ til kassasystem.

Hvem kan benytte unntaket?

Kravet til bruk av produkterklært kassasystem gjelder alle bokføringspliktige som har kontantsalg. Det er likevel gitt noen særskilte unntak fra dette kravet for enkelte bokføringspliktige.

Kontantfakturaunntaket og ordlyden i bokføringsforskriften § 5-4-1 tredje ledd viser til "den bokføringspliktige" uten at det er angitt noen positivt eller negativ avgrensning av hvem dette omfatter. Dette kan forstås slik at unntaket kan benyttes av alle som ved kontantsalg utsteder salgsdokument (kontantfaktura) i samsvar med delkapittel 5-1. Unntakets anvendelsesområde og hvem det gjelder må imidlertid fortolkes i tråd med bestemmelsens plassering, forarbeider og formål.

Overskriften på bokføringsforskriften § 5-4-1 er Ambulerende og sporadisk kontantsalg mv.  Bestemmelsens første ledd omhandler bokføringspliktige som driver ambulerende og sporadisk kontantsalg som ikke overstiger 3 ganger folketrygdens grunnbeløp, og virksomheter med svært lavt kontantsalg (mindre enn 50 000) i løpet av et regnskapsår, dvs. en relativt sett begrenset gruppe bokføringspliktige. Sett i sammenheng med den snevre gruppen som dekkes av første ledd og overskriften i bestemmelsen må det antas at øvrige unntak som da utledes av "mv.", dvs. kontantfakturaunntaket i bestemmelsen tredje ledd også er snevert.  

Bestemmelsens forarbeider tilsier også et snevert anvendelsesområde for bestemmelsen. Fra forarbeidene til bokføringsforskriften § 5-4-1 tredje ledd, slik de er gjengitt i høringsnotatet s. 5-7, siteres:

"En del virksomheter som i hovedsak selger på kreditt, med full sporbarhet mht. kundeinformasjon (navn og adresse), vil kunne ha kontantsalg som overstiger grensen på 3G. Mange av disse har i dag en etablert praksis hvor virksomhetens fakturasystem er tilpasset slik at det tilfredsstiller vilkårene for likeverdig system i bokføringsforskriften § 5-3-2. Dette kan gjøres ved at kontantfakturaene inneholder klokkeslett, jf. § 5-3-2a annet ledd og at det kjøres ut en dagsrapport over kontantsalget som avstemmes etter bestemmelsene i § 5-3-3 for dagsoppgjør.

Også en del virksomheter som i hovedsak har kontantsalg, har i dag systemer som kjører ut på kontantfakturaer med full identifikasjon av kundene. Dette kan f.eks. gjelde enkelte yrkesgrupper i tjenesteytende næringer hvor kundene betaler kun egenandel for behandling, som f.eks. leger og fysioterapeuter.

(...)

Skattedirektoratet har fått flere spørsmål fra systemleverandører som har kunder som benytter kontantfakturaer i tillegg til at de har kredittsalg. Et eksempel på det kan være bilforhandlere/verksteder, eller forhandlere av elektroniske produkter. Også systemleverandører som tilbyr systemer rettet mot tjenesteytende næringer tilbyr løsninger hvor det genereres fakturaer eller kvitteringer med angivelse av kundens navn. For disse kan også kravet til integrert kassaskuff oppleves uhensiktsmessig, for tilfeller hvor det drives praksis fra flere steder i løpet av en uke, f.eks. en dag i uken på et behandlingsrom på et sykehjem og øvrige dager på et fast forretningssted. 

Spørsmålet er om også det norske regelverket bør tillate en tilsvarende løsning som i Sverige. Skattedirektoratet har kommet til at det bør kunne tillates samme løsning som i Sverige. Det legges vekt på at det i mange tilfeller vil være de samme kundene som kan oppnå kreditt som i enkelte tilfeller velger å betale kontant, og at faktura bør kunne skrives ut fra det samme systemet som når salget blir fakturert til kunden på kreditt. Det antas at risikoen for unndragelser er betraktelig redusert for tilfeller hvor kundene kan spores fullt ut – og at slike system vanskelig kan benyttes i typiske risikobransjer, som serveringsbransjen, med høyt omsetningsvolum.

Skattedirektoratet legger på bakgrunn av ovenstående til grunn at forarbeidene peker på virksomheter som normalt benytter fakturaløsninger hvor identifisering av kunden er en nødvendig del av prosessen for å kunne levere en vare eller yte en tjeneste. Dette kan være virksomheter som regelmessig har kredittsalg hvor kunden faktureres i ettertid, eller virksomheter med løsninger som håndterer pasientopplysninger og som utsteder kontantfaktura på navngitt kunde i den forbindelse. Også virksomheter med integrerte ordre/faktura-systemer, hvor gjester registreres ved bestilling av rom, passasjerer ved bestilling av lufttransport e.l., vil kunne bruke kontantfaktura. Det legges til grunn at kontantfaktura kan benyttes også når virksomheter som nevnt sporadisk omsetter andre type varer/tjenester. Dette vil f.eks. gjelde en tannleges salg av tannkrem.

Slik Skattedirektoratet forstår intensjonen og formålet med dette særskilte unntaket vil det ikke omfatte virksomheter som driver regulær detaljhandel / tjenesteyting, og innretter seg med en løsning som krever registrering av personopplysninger ved kontantsalg

For enkelte bransjer støttes dette også av de særskilte krav i bokføringsforskriften delkapittel 8 til registreringer på kassasystemet / spesifikasjoner i Z-rapport. Det vises til delkapittel 8-3 for frisørvirksomhet og skjønnhetspleie og delkapittel 8-5 for serveringssteder.

Virksomheter som driver delt virksomhet – f.eks. et hotell med en egen restaurant, eller som har en bar i resepsjonsområdet, må benytte kassasystem for serveringsstedet. Tilsvarende gjelder ved kontantsalg ombord på et fly eller et annet transportmiddel.

Hvilke opplysninger skal fremgå i kontantfakturaen?

Det fremgår av bokføringsforskriften § 5-4-1 tredje ledd at kontantfaktura skal være utstedt i samsvar med delkapittel 5-1. Kontantfakturaen skal dermed inneholde de samme opplysninger som en kredittfaktura. Det betyr at også opplysninger om kjøper må angis i fakturaen. Det fremgår av § 5-1-2 at angivelse av kjøper minst skal inneholde kjøpers navn, og adresse eller organisasjonsnummer. Dersom den bokføringspliktige velger å benytte kontantfaktura som alternativ til kassasystem, må samtlige kontantfakturaer inneholde disse opplysningene. Fakturabeløpets størrelse er i denne sammenheng uten betydning, og kontantfakturaer må benyttes på hvert eneste kontantsalg.

Hvilke konsekvenser har feilaktig bruk av kontantfaktura?

Urettmessig bruk av kontantfaktura, eller utstedelse av kontantfakturaer som ikke tilfredsstiller kravet til innhold, vil anses som manglende oppfyllelse av kravet til å bruke kassasystem, jf. bokføringsloven § 10a. I slike tilfeller kan det ilegges overtredelsesgebyr i samsvar med skattebetalingsloven § 14-7 første ledd, bokstav d. Det samme gjelder ved annen urettmessig bruk av unntaksbestemmelsene i bokføringsforskriften delkapittel 5-4.