Omsetning og utleie av fast eiendom og rettighet til fast eiendom er unntatt fra merverdiavgiftsloven, jf. merverdiavgiftsloven § 3-11 første ledd første punktum. Det følger imidlertid av merverdiavgiftsloven § 3-11 annet ledd bokstav a, jf. § 5-5 første ledd bokstav a at unntaket ikke omfatter omsetning av romutleie i hotellvirksomhet og lignende virksomhet.

Skattedirektoratet har fått flere henvendelser med spørsmål om hvor grensen går mellom avgiftsunntatt utleie av fast eiendom og avgiftspliktig romutleie i hotellvirksomhet og lignende virksomhet og da særlig med tanke på de såkalte appartementshotellene.

Forarbeidene til merverdiavgiftsloven § 5-5 første ledd bokstav a gir ingen definisjon av begrepet "hotellvirksomhet og lignende virksomhet".

I Ot.prp. nr 1 (2005- 2006) Kap. 25.2.5 Nærmere om omfanget av merverdiavgiftsplikten uttales blant annet: "Avgiftspliktig romutleie i hotellvirksomhet mv. må avgrenses mot det generelle avgiftsunntaket for utleie av fast eiendom mv. herunder utleie til boligformål. Det viktigste området som vil bli omfattet av merverdiavgiftsplikten, er romutleie i hoteller. Ved utformingen av merverdiavgiftssystemet er det tatt sikte på at det skal virke mest mulig nøytralt på forbruksvalget. Av hensyn til dette grunnleggende prinsippet bør avgiftsplikten også gjøres gjeldende for virksomheter som driver i direkte konkurranse med hotellene. Dette innebærer at næringsvirksomhet som drives av hoteller, moteller, pensjonater, campingplasser, turisthytter mv. også bør omfattes av merverdiavgiftsplikten."

Forøvrig påpekes at det er viktig å utforme regelverket slik at blant annet utleie til boligformål ikke blir avgiftsbelagt samtidig som det fungerer slik at det ikke skjer konkurransemessig vridning i disfavør av vanlig hotellvirksomhet og lignende virksomhet. Dette betinger at romutleie i hoteller og lignende virksomhet bør omfattes uten hensyn til om romutleien skjer for et lengre eller kortere tidsrom. Lengden på leieforholdet kan da ikke være avgjørende når det først er på det rene at det drives ordinær hotellvirksomhet eller lignende virksomhet.

Ved vurderingen av hva som skal til for at "hotellvirksomhet og lignende virksomhet" går over til å bli utleie til boligformål, må det trekkes en grense for hvor lite servicetilbud man kan godta av det som vanligvis betegner en hotellvirksomhet. Det må legges stor vekt på hvordan oppholdet er tilrettelagt. I fellesskriv av 23. august 2006 uttaler Skattedirektoratet at utleie av rom for overnatting i "hotellvirksomhet og lignende virksomhet" normalt vil inkludere rett til frokost som serveres i egen spisesal. I en uttalelse av 22. september 2006 til en bransjeorganisasjon uttaler Skattedirektoratet at det ikke er vanlig at det i forbindelse med romutleie i hotellvirksomhet er lagt til rette for selvhushold. Etter Skattedirektoratets oppfatning er det ikke tilstrekkelig for å bli ansett som "hotellvirksomhet og lignende virksomhet" at det tilbys frokostservering når utleievirksomheten primært er tilrettelagt for selvhushold.

Andre momenter som kan få betydning er om det i leieprisen er inkludert bytte av sengetøy/håndklær, om det er inkludert vask på rommet(ene), romservice, minibar mv. Finnes det en resepsjon og hva slags tjenester/tilbud denne eventuelt kan tilby.

Hvor markedsføringen av utleievirksomheten finner sted kan gi visse holdepunkter for hvem virksomheten er rettet inn mot og konkurrerer med (boligutleie/hotellvirksomhet). Eksempel her kan være om det annonseres i ordinære hotellportaler som f eks Hotels.com eller under boligutleie på Finn.no.

Momenter som også kan få betydning ved vurderingen er: hvordan betalingen skjer (f eks etter oppholdets slutt, en gang i måneden etc.), betales det depositum, foreligger det oppsigelsestid, er beboere folkeregistret på adressen, får man tildelt rom etter søknad.

1. februar 2007 avga Skattedirektoratet en bindende forhåndsuttalelse vedr. spørsmål om avgiftsplikt for utleie av rom for overnatting i virksomhet drevet etter et kjedekonsept med redusert servicetilbud.

Faktum var slik at et selskap skulle starte overnattingsvirksomhet i en middels stor norsk by basert på et konsept med redusert servicetilbud og adgang til selvhushold. Skattedirektoratet kom til at virksomheten måtte anses som "romutleie i hotellvirksomhet og lignende virksomhet", dvs. en avgiftspliktig virksomhet, jf. merverdiavgiftsloven § 5-5 første ledd bokstav a. Det siteres fra uttalelsen:

"Spørsmålet i nærværende sak er om Selskapet gjennom å tilrettelegge virksomheten for selvhushold kombinert med den reduserte service med hensyn til renhold og oppredning av senger innebærer at romutleien ikke kan anses å skje i "hotellvirksomhet eller lignende virksomhet".

Med beliggenhet i en by som er et ikke ubetydelig senter, vil virksomheten konkurrere direkte mot ulike former for byhoteller og lignende. Den vekt som forarbeidene legger på at bestemmelsen skal praktiseres slik at konkurransenøytraliteten ivaretas på best mulig måte, trekker således klart i retning av at virksomheten bør omfattes av avgiftsplikten. På den annen side må det trekkes en grense for hvor lite servicetilbud av det som vanligvis betegner en hotellvirksomhet, en virksomhet kan tilby for å presse ned utgifter og dermed sine priser, og likevel anses å drive hotellvirksomhet og lignende virksomhet i relasjon til merverdiavgiftsplikten. Med henvisning til forarbeidene antar vi imidlertid at et tilbud om overnatting i eget rom i et tradisjonelt hotellmessig bygg med resepsjon som ikke kan sammenlignes med hytte, ferieleiligheter, rorbu eller annen fritidseiendom, er forutsatt skulle omfattes av loven. Vi er således enig med innsender at spørsmålet om innretting på selvhushold og reduserte servicetilbud for øvrig, først og fremst vil ha betydning i vurderingen av avgiftsplikten i virksomhet som leier ut hytter, ferieleiligheter, rorbuer eller annen fritidseiendom.

Vi legger således til grunn at Selskapets beskrevne virksomhet må betegnes som "hotellvirksomhet eller lignende virksomhet" i relasjon til merverdiavgiftsloven § 5 a annet ledd nr. 2." 

I en bindende forhåndsuttalelse av 8. august 2008 fra et skattekontor ble det konkludert med at virksomheten skal beregne merverdiavgift av sine vederlag for romutleie. Virksomheten gjaldt utleie av leilighetshotell med tilleggsytelser. Den ble ansett som avgiftspliktig "hotellvirksomhet eller lignende virksomhet", jf. merverdiavgiftsloven § 5-5 første ledd bokstav a.

Hver leilighet var utstyrt med kjøkken med vannkoker og mikrobølgeovn, samt vaskemaskin og tørketrommel. Boenhetene måtte anses å være tilrettelagt for selvhushold og serveringstilbudet vil derfor være begrenset. Det vil være anledning til å bestille frokost og andre måltider som vil bli levert leilighetene. I tillegg vil det tilbys lettere servering mot særskilt betaling i resepsjonsområdet. Skattekontoret la til grunn at det ikke er noe krav om at virksomheten må ha utstrakt serveringstilbud for å anses å drive "hotellvirksomhet og hotell-lignende virksomhet" i forhold til avgiftsplikten. Det ble vist til Skattedirektoratets bindende forhåndsuttalelse av 1. februar 2007.

I tillegg til at det vil være mulighet for kortidsutleie (varighet helt ned til ett døgn), vil virksomheten tilby en rekke servicetjenester utover det ordinære boligenheter tilbyr. Bygget vil blant annet kunne tilby renholdservice, vask og rens av klær samt resepsjon med verter/vertinner som yter generell service til byggets brukere og deres gjester. Etter skattekontorets oppfatning trekker dette i retning av at det her er snakk om en virksomhet som er omfattet av begrepet "hotell eller hotellignende virksomhet".

Kundegruppen er oppgitt å være selskaper fra utlandet eller andre norske byer som har ansatte på kortvarige oppdrag i byen samt personer som har behov for et sted å bo i forbindelse med flytting og lignende.

Det er opplyst at leieprisen vil være betydelig høyere enn ved ordinær utleievirksomhet noe som etter skattekontorets mening peker i retning av at virksomheten konkurrerer på et annet marked enn vanlig boligutleie. Det vises til lovens forarbeider hvor det legges stor vekt på ivaretakelsen av hensynet til konkurransenøytralitet.

Skattekontoret konkluderte med at et tilbud om overnatting i eget rom i et bygg med mindre boenheter, resepsjon, renholdservice og flere andre servicetilbud, er forutsatt å skulle omfattes av loven.

Oppsummert vil følgende momenter kunne være til hjelp ved vurderingen av om man har med merverdiavgiftsunntatt utleie av fast eiendom eller avgiftspliktig utleie av rom i hotell og lignende virksomhet å gjøre:

• Lengden på leieforholdet (ikke avgjørende)
• Om det er lagt til rette for selvhushold, peker mot boligutleie, men ikke avgjørende
• Hva inngår i leieprisen: bytte av sengetøy/håndklær, vasking og rydding, romservice, minibar, resepsjon og eventuelt hva denne har å tilby av tjenester
• Markedsføringen av utleievirksomheten, hvilket segment henvender man seg til
• Hvordan skjer betalingen
• Bostedsadresse
• Tildeling av rom/bolig etter søknad