SKATTEDIREKTORATET

Lån omklassifisert til utbytte eller lønn – etterfølgende behandling

1. Innledning

Dersom skattemyndighetene har omklassifisert et lån til utbytte, og det omklassifiserte lånet på vedtakstidspunktet ikke er tilbakebetalt, kan selskapet fortsatt ha en fordring på aksjonæren selskapsrettslig som følge av at utbyttet ikke er lovlig utdelt.

Det følger av aksjeloven § 3-7 at et utbytte som er delt ut i strid med aksjeloven § 8-1 og § 8-2 skal tilbakeføres til selskapet. Når et lån blir omklassifisert til utbytte vil det ikke foreligge noen beslutning fra generalforsamlingen om utdeling av utbytte, og utdelingen vil derfor være ulovlig.

Dette innebærer at selskapet også etter den skatterettslige omklassifiseringen vil ha en fordring på aksjonæren i sin regnskapsmessige balanse. For å korrigere dette kan det besluttes et utbytte som ikke medfører ny beskatning, forutsatt at utbyttet er lovlig.

I de tilfellene der lånet omklassifiseres til lønn, vil selskapet normalt korrigere regnskapet. Det vil derfor som utgangspunkt ikke være behov for andre disposisjoner for å bringe regnskapet i samsvar med det faktiske forhold som er lagt til grunn ved ligningen.

For å sikre lik behandling av sakene ber Skattedirektoratet om at regionene for fremtiden legger disse synspunktene til grunn ved ligningen.

2. Lån som omklassifiseres til utbytte

Om tilbakebetaling av utbytte som tidligere er skattlagt følger det av Lignings-ABC (Aksjer – utbytte):

”3.4 Tilbakebetalt utbytte som er skattlagt

Blir en utbytteutdeling tilbakeført til selskapet, for eksempel fordi den er ulovlig uten at tilbakebetalingen hindrer at utbyttet er innvunnet, skal aksjonæren ved en senere utdeling ikke skattlegges for det beløpet som han tidligere er skattlagt for.”

Skattedirektoratet legger til grunn at det foreligger to alternative løsninger for å gjøre opp fordringen ved å ta ut utbytte uten at dette beskattes på nytt. Det er i begge tilfeller et vilkår at det foreligger endelig vedtak om omklassifisering til utbytte samt at vedtaket ikke er påklaget eller til behandling i domstolene.

Vi presiserer at utbyttet i begge tilfeller må besluttes i henhold til de selskapsrettslige reglene og det må være lovlig utdelt.

2.1 Aksjonær tilbakebetaler fordringen og tar ut nytt lovlig utbytte senere

Hvis aksjonæren har tilbakebetalt fordringen, følger det av Lignings-ABC og ligningspraksis at denne aksjonæren kan ta det samme beløpet ut senere ved ny, lovlig utbytteutdeling uten at han beskattes for det nye utbyttet.

Aksjonæren må godtgjøre at vilkårene for å frita det nye utbytte fra beskatning er oppfylt.

 

2.2 Utbytte som benyttes til motregning

Hvis aksjonæren ikke har tilbakebetalt fordringen, kan selskapet beslutte et selskapsrettslig utbytte som motregnes mot den fordringen selskapet har på aksjonæren, forutsatt at utbyttet er lovlig etter de selskapsrettslige reglene.

Skattyter blir med denne løsningen gitt anledning til på en praktisk måte å bringe regnskapet og det selskapsrettslige forholdet i samsvar med det faktiske forhold som skattemyndighetene har lagt til grunn ved ligningen.

Følgelig er det ikke et vilkår at aksjonæren har betalt tilbake lånet før utbytte besluttes, det er tilstrekkelig at lånet gjøres opp ved motregningen. Det utbyttet som benyttes til motregning vil ikke bli beskattet. Aksjonæren må godtgjøre at vilkårene for å frita utbyttet fra beskatning er oppfylt.

Dersom det nye utbyttet ikke brukes til motregning av fordring, vil utbyttet bli beskattet etter de alminnelige reglene i skatteloven § 10-11.

2.3 Formuesbeskatning når et lån har blitt omklassifisert til utbytte

Når et lån har blitt omklassifisert til utbytte, vil utbyttet normalt være ulovlig. Det følger av aksjeloven § 3-7 at et ulovlig utbytte skal tilbakebetales til selskapet. Denne tilbakebetalingsplikten medfører at fordringen som hovedregel vil inngå ved fastsettelse av skattemessig formuesverdi på aksjene. Tilsvarende vil forpliktelsen utgjøre en gjeld ved fastsettelsen av netto formue for aksjonæren.

3. Lån som omklassifiseres til lønn

En tilsvarende problemstilling oppstår dersom lånet omklassifiseres til lønn for aksjonær som også er ansatt i selskapet. Selskapet vil da fremdeles ha en fordring i balansen lik det omklassifiserte beløpet.

For å endre regnskapet slik at det er i samsvar med det faktiske forhold som skattemyndighetene har lagt til grunn ved ligningen, kan selskapet foreta en korreksjon i regnskapet. Det følger av regnskapsloven § 4-3 at korreksjonen som hovedregel skal føres direkte mot egenkapitalen, og dette skal skje i korrigeringsåret. Det skal også gis opplysninger i notene i regnskapet. Små foretak kan resultatføre korrigeringen jf. regnskapsloven § 4 3 (3).

Vurderingen av om det foreligger rett til skattemessig fradrag for selskapet, og tidspunktet for eventuell skattemessig fradragsføring, avgjøres etter skattelovens alminnelige regler og ligningslovens fristregler.