Prinsipputtalelse

Skattlegging av inntekter fra skog – ofte stilte spørsmål

  • Publisert:
  • Avgitt 02.03.2017

Revidert 07.03.2017, 11.05.2017

I 2016 og 2017 er det gjort flere store endringer i reglene for skattlegging av inntekter fra skog. Nedenfor finner du svar på noen spørsmål som er oppstått som en følge av endringene.

Viktige endringer

2016: Justering av praksis for virksomhetsvurdering i skog. Forankring av praksisomlegging og regler for avvikling av gjennomsnittsligning i skatteloven [slik den lyder for inntektsåret 2016] § 14-81 (6). Veiledende retningslinjer fra Skattedirektoratet for hva som skal regnes som virksomhet i skogbruk.

2017: Gjennomsnittsligning opphevet for enkeltpersonforetak. Nye regler for inntektsutjevning (tømmerkonto) i skatteloven [slik den lyder i 2017] § 14-81 (6). Overgangsregler i lov 20. desember 2016 nr.120 VII.

Ofte stilte spørsmål

Gjennomsnittsoverheng og gjennomsnittsunderheng

Hvordan beregnes over- og underheng?

Svar: Beregning av gjennomsnittsoverheng og gjennomsnittsunderheng ved overgang fra gjennomsnittsligning til årsligning var beskrevet i skatteloven § 14-81 slik den lød i 2016.  Bestemmelsen er opphevet fra 01.01.2017, men gjelder for inntektsåret 2016.

Fra og med inntektsåret 2017 gjelder en tilsvarende overgangsregel publisert i lov 20. desember 2016 nr.120 VII.

I begge regelsettene beregnes gjennomsnittsoverheng eller gjennomsnittsunderheng slik:

Faktiske inntekter som er skattlagt i gjennomsnittsligningen

- Faktiske inntekter i den samme perioden

= Gjennomsnittsoverheng/underheng

 

Dersom summen er positiv har du et gjennomsnittsoverheng som skal komme til fradrag i inntekten i året etter at gjennomsnittsligningen er opphørt. Dersom summen er negativ har du et gjennomsnittsunderheng som skal tas til inntekt i året etter at gjennomsnittsligningen er opphørt eller føres på gevinst- og tapskonto.

Eksempel på beregning av underheng:

 

Faktiske inntekter

Gjennomsnitts-lignede inntekter

 

 

 

 

Underheng/overheng

 

 

Fra faktiske inntekter

2012

Fra faktiske inntekter 2013

Fra faktiske inntekter 2014

Fra faktiske inntekter 2015

Sum

 

2012

-50 000

-10 000

 

 

 

-10 000

 

2013

100 000

-10 000

20 000

 

 

10 000

 

2014

0

-10 000

20 000

0

 

10 000

 

2015

50 000

-10 000

20 000

0

10 000

20 000

 

Sum

100 000

-40 000

60 000

0

10 000

30 000

  70 000

 

Du kan lese mer om hvordan du fører dette i skattemeldingen.

Avvikling av gjennomsnittsligning ved eiendomsoverdragelse

Overdragelse i 2016 - gjennomsnittsunderheng, gjennomsnittsoverheng eller avbruddsligning

En landbrukseiendom blir overdratt til junior 01.01.2016. Skal senior beregne underheng/overheng etter nye regler i 2016, eller skal senior bruke ordinær avbruddsligning etter gamle regler? Ved føring på gevinst- og tapskonto, skal senior overføre gevinstkontoen til ny eier?

Svar: Når skogen overføres til ny eier i løpet av 2016, er 2015 det siste året med gjennomsnittsligning for den tidligere eieren. Avviklingsmåten for gjennomsnittsligningen er avhengig av om skogen er virksomhet:

  • Skog som ikke er virksomhet

Når aktiviteten i skogen hos den tidligere eieren ikke anses som virksomhet i 2016, er siste året med gjennomsnittsligning 2015 også om den tidligere eieren ikke hadde overført skogen.    

For den tidligere eieren gjelder reglene om avvikling av gjennomsnittsligning slik de var gitt i skatteloven i 2016. Det innebærer at skogeieren beregner et gjennomsnittsunderheng/overheng på grunnlag av skoginntektene i 2015 og tidligere år. Det beregnede gjennomsnittsunderhenget skattlegges hos den tidligere skogeieren i 2016 (året etter det siste året med gjennomsnittsligning) sammen med en eventuell årsinntekt for dette året eller føres på gevinst- og tapskonto. Gjennomsnittsoverheng tas til fradrag i året. Føres gjennomsnittsunderhenget på gevinst- og tapskonto er dette en skatteposisjon som skal beholdes hos den forrige eieren.

  • Skog som er virksomhet

For skog som overføres i løpet av 2016 og som fyller vilkårene for virksomhet, gjelder bestemmelsene om avbruddsligning slik de lød til og med 2016. Siste år med gjennomsnittsligning er 2015. Avbruddsligning foretas hos den tidligere eieren og det oppstår ingen skatteposisjon i forbindelse med opphøret av gjennomsnittsligningen som skal overføres til ny eier. 

Overdragelse i 2017 - gjennomsnittsunderheng, gjennomsnittsoverheng og tømmerkonto

En landbrukseiendom blir overdratt til junior 01.01.2017. Skal senior beregne underheng/overheng og opprette en saldo på tømmerkonto som junior overtar og inntektsfører i 2017 eller kan senior bruke ordinær avbruddsligning etter de gamle reglene om gjennomsnitt og junior starte på en tom tømmerkonto for sin drift?  Senior har ikke drift i 2017.

Svar: Senior driver skogbruksvirksomhet til det tidspunktet i 2017 da skogen realiseres. Siste hele eierår er 2016 og inntekten dette året inngår i gjennomsnittsberegningen etter reglene i skatteloven § 14-81 sjette ledd slik de lød i 2016. Reglene om avbrudd kommer ikke til anvendelse for 2016 siden dette er et helt år med gjennomsnittsligning. I 2017 når avbruddet skjer, er det regelverket for 2017 som gjelder.

Den som realiserer skogen i løpet av 2017 må beregne gjennomsnittsunderheng/overheng etter overgangsreglene som gjelder fra og med 2017. Vedkommende skal ta gjennomsnittsunderhenget til inntekt for året 2017 eller føre det på tømmerkonto. Gjennomsnittsoverheng skal komme til fradrag i inntekten hos den som realiserer i 2017. Tømmerkonto er en skatteposisjon som skal overføres med kontinuitet når vilkårene for det er oppfylt. Gjenstående beløp på tømmerkontoen blir skattlagt hos den som har overtatt virksomheten.

Tømmerkonto - én eller flere? (1)

Skal jeg ha én tømmerkonto for hver driftsenhet hvis jeg har flere driftsenheter?

Svar: Reglene om gevinst- og tapskonto gjelder tilsvarende for tømmerkonto så langt de passer. Det innebærer blant annet at det som hovedregel skal opprettes én tømmerkonto for hver kommune og for hver virksomhet. Én driftsenhet kan strekke seg over flere kommuner. Du kan også ha flere driftsenheter i én kommune og/eller i én virksomhet. Dersom skogbruksvirksomheten naturlig henger sammen i én driftsenhet over kommunegrensen kan du bruke én tømmerkonto. I så tilfelle må inntekten fordeles mellom kommunene ved hjelp av skjemaet RF-1034.

Tømmerkonto og driftskostnader

Skal driftskostnader til maskinpark i skogdriften, herunder avskrivninger og ordinært vedlikehold, inngå i tømmerkonto?

Svar: Årets overskudd fra skogbruksvirksomhet som ikke er inntektsført direkte i inntektsåret skal føres på tømmerkonto. Kostnader som er pådratt for å opptjene slike skogbruksinntekter, der i blant avskrivninger og kostnader til ordinært vedlikehold, går inn i beregningen av årets overskudd.

Tømmerkonto og salg av driftsmidler

Salg av driftsmidler i saldogruppe D nedskrives på saldo eller inntektsføres direkte. Dersom avskrivningene skal inngå i tømmerkontoen, skal restsaldoen (negativ/positiv) og eventuelt direkte inntektsføring også inngå?

Svar: Gevinst- og tapskonto og negativ saldo er i seg selv ordninger som gir skatteutsettelse. Slike saldoer inntekts- og fradragsføres etter skattelovens alminnelige regler. Realisasjonsvederlag skal heller ikke inn på tømmerkonto. Tidfesting av realisasjonsvederlag kan utsettes ved å føre det på gevinst- og tapskonto eller nedskrive på saldoen for driftsmiddelet.

Tømmerkonto, andre skatteposisjoner og kontinuitet

Diskontinuitet er i praksis hovedregelen ved overdragelse av alminnelig gårdsbruk og skogbruk innen familien. Forutsatt at vilkårene er oppfylt settes erververens inngangsverdi til ¾ av markedsverdien. Betyr dette at man ved slik overdragelse av skog til familiemedlem kan velge om tømmerkontoen skal følge med skogen eller om den forrige eieren skal fortsette med den selv?

Svar: Reglene om kontinuitet gjelder ved arv og gave, og som utgangspunkt også ved gavesalg. Ved overdragelse av alminnelig gårdsbruk eller skogbruk ved gavesalg gjelder ikke kontinuitetsprinsippet for inngangsverdien for den faste eiendommen selv om overdragelsen er skattefri og det dermed ikke blir noe gevinst- og tapsoppgjør.

For andre skatteposisjoner som er knyttet til virksomheten gjelder kontinuitetsprinsippet som hovedregel. Det vil si at en gavemottaker som overtar giverens virksomhet skal tre inn i rettigheter og plikter i henhold til regler om skjermingsgrunnlag, negativ beregnet personinntekt, negativ saldo, tom positiv saldo, positiv og negativ gevinst- og tapskonto, betinget skattefrie gevinster, skattemessig underskudd og andre skatteposisjoner som er knyttet til virksomheten. 

Tømmerkonto er en skatteposisjon som knytter seg til virksomheten, ikke til formuesobjektet, og den skal derfor følge virksomheten.

Ved overdragelse ved gave eller gavesalg av skog som ikke er virksomhet, skal overdrageren beholde tømmerkontoen hos seg.

Virksomhetsvurdering når du har flere driftsenheter

Dersom jeg har to driftsenheter, kan jeg ha én skogeiendom som er kapitalskog og én som er virksomhet?

Svar: I de fleste tilfeller er det naturlig å vurdere all skogsdrift hos samme eier under ett. Ved virksomhetsvurderingen er det ikke avgjørende om skogen består av én eller flere driftsenheter eller om skogen ligger i flere kommuner. Det taler for at aktiviteten skal vurderes samlet dersom det for eksempel er felles administrasjon, ledelse, innkjøp, salgsorganisasjon og/eller regnskap og det omsettes/produseres samme art av varer/tjenester. For flere momenter se Skatte-ABC 2016/17 emnet "Virksomhet – allment" pkt. 7 side 1469 og emnet "Virksomhet – opphør av virksomhet" pkt. 2.8 side 1485.

Reglene om stedbunden skattlegging av inntekt og formue etter skatteloven §§ 3-1 til 3-4 blir ikke påvirket av at skogaktiviteten anses som én virksomhet.

Virksomhetsvurdering ved delt eierskifte

Virksomhetsvurderingen

En gårdbruker selger maskiner, løsøre og buskap til datteren og bortforpakter gården til henne. På eiendommen er det en skog som far skal drive videre.  Skogen er liten, men utgjorde virksomhet sammen med jordbruket. Er inntekten fra denne skogen kapitalinntekt når jordbruksdriften har opphørt?

Svar: Ja, dersom skogen ikke fyller kravene til virksomhet alene, vil inntekten være kapitalinntekt.

Tidspunktet for vurderingen (2)

En gårdbruker leier bort jordbruksdriften til Junior. Senior eier også en skog som ikke alene fyller vilkårene for virksomhet. Skogen er egnet til å gå med overskudd over tid og skogsdriften skal altså anses som passiv kapitalforvaltning. Fra hvilket tidspunkt skal inntekten fra denne skogen skattlegges som kapitalinntekt? Skal vurderingen om inntekten er kapitalinntekt eller virksomhetsinntekt skje på det tidspunkt i året når jordbruksdriften leies bort/forutsetningene endrer seg eller fra påfølgende år?

Svar: Når du skal levere skattemeldingen må du vurdere om du har drevet virksomhet i det aktuelle inntektsåret. Det er de alminnelige vilkårene for virksomhet som skal vurderes og du må vurdere all jord- og skogbruksaktiviteten i året under ett. Det vil si at dersom du i løpet av året har drevet aktivitet med skog- og jordbruk som til sammen fyller vilkårene for virksomhet, så skal inntekten fra aktiviteten skattlegges som virksomhetsinntekt. Dersom vilkårene ikke er oppfylt i løpet av året, skal skogbruket skattlegges etter kapitalinntektsregelen eller anses som skattefri hobby for det aktuelle året.

Virksomhetsvurderingen foretas hos den som til enhver tid utøver aktiviteten.

Kombinasjon av jord- og skogbruk

Husbehovskog ble tidligere definert som skog med en tilvekst på 3-5 m³ per år. Skal inntekt fra slike mindre skoger, som bare har sporadiske leveranser av tømmer, tas med i jordbruksinntekten?

Svar: Dersom skogbruk og jordbruk tilsammen utgjør virksomhet, skal inntekt fra skogbruket behandles som inntekt fra egen virksomhet forutsatt at skogen er større enn husbehovsskog. Skog som bare er tilstrekkelig til å dekke gårdens behov for brensel, gjerdematerialer og mindre husreparasjoner anses som ikke som skogbruk, men som en del av jordbruket.

Negativ saldo

Er det greit å fylle opp en negativ saldo fra virksomheten med en investering i samme saldogruppe når aktiviteten i skogen ikke lenger er virksomhet?

Svar: Nei, den negative saldoen er opptjent mens skogbruket var virksomhet som ga grunnlag for beregnet personinntekt og den negative saldoen er grunnlag for beregning av personinntekt i årene som kommer. Saldoen skal derfor ikke reduseres med investeringer fra inntektsår der det ikke skal beregnes personinntekt.

Personinntekt av gjennomsnittsunderheng

Dersom jeg beregner et gjennomsnittsunderheng, skal jeg beregne personinntekt av inntekten?

Svar: Ja, dette er inntekt som er opptjent i virksomhet. Dersom du har negativ saldo eller positiv gevinst og tapskonto når virksomheten opphører, skal du også beregne personinntekt av denne. Beregnet negativ personinntekt fra den samme virksomheten kan trekkes fra.

Rapportering av kapitalinntekt (3)

Hvordan skal jeg rapportere kapitalinntekt fra skog?

Svar: Kapitalinntekt fra skog føres direkte i skattemeldingen. Inntekt føres i post 3.1.12 og kostnader i post 3.3.7.

Skattefritak for gevinst ved vern av skog i selskap med deltakarfastsetjing (4)

Spørsmål:

Når det no er gjeve reglar om at også utdeling av gevinsten til deltakarane skal vere skattefri, korleis skal dette handterast i skjemaene ?

Svar:

Frå 2005 har gevinst ved realisasjon av skog i samband med skogvern vore friteken for skattlegging. Skogbruk i sameige som stettar krava til å drive verksemd skal fylgje reglane for selskap med deltakarfastsetjing.

Hovudregelen er at utdeling av kapital frå selskap til deltakar er skattepliktig på deltakaren si hand som utdeling. Frå 2017 er det gjeve reglar om at slik vidare utdeling av gevinst ved skogvernerstatningar frå eit selskap med deltakarfastsetjing skal vere friteken frå skattlegging på deltakaren si hand.

Skattedirektoratet har kome fram til at den praktiske måten å handsame dette på er å auke skattemessig innbetalt EK (eigenkapital) med erstatningsbeløpet.

Ved å føre dette som innbetalt kapital blir skatteeffekten korrekt enten ein vel å ta ut pengene umiddelbart eller i eit seinare år.

Hvordan skal jeg få gitt beskjed om at jeg ikke lenger driver virksomhet? (5)

Spørsmål:

Hva skal jeg gjøre for å kunne motta skattemelding for lønnstakere og pensjonister neste år, dvs for inntektsåret 2017? Dette vil gjelde de som har skog som ikke alene eller sammen med jordbruk kan anses som virksomhet.

Svar:

For å kunne motta skattemelding for lønnstakere og pensjonister i 2017 må du levere en tom oppgave for 2016 (Null-oppgave)

En tom oppgave består av en næringsoppgave med null i resultat, samtidig med at du fyller ut null i posten for overskudd/underskudd fra skogbruk (Post 2.7.2/3.2.19)

Årets overskudd fra skog føres i post 3.1.12.(Kapitalinntekt skog)  i skattemeldingen. Årets underskudd føres i post 3.3.7 (Kapitalkostnad skog).