Koronavirus – viktig informasjon fra Skatteetaten

Prinsipputtalelse

Veileder til reglene om rapportering og skattlegging av naturalytelser, oppdatert 15. januar 2021

  • Publisert:
  • Oppdatert: 18.01.2021
  • Avgitt 06.05.2019

Naturalytelser er lønn i annet enn penger som arbeidstaker får i arbeidsforhold og som gir en privatøkonomisk fordel. Slike ytelser kan for eksempel være private reiser, rabatter, gaver og medlemskap på treningssenter osv. Regelverket for naturalytelser ble endret fra 1. januar 2019.

Endringene gjaldt hovedsakelig fire forhold:

  • Klargjøring av skatteplikten og rapporteringsansvaret for ytelser som den ansatte mottar i arbeidsforholdet gjennom tredjeparter. Med tredjepartsytelser menes ytelser den ansatte mottar gjennom andre enn arbeidsgiver. Skatteplikt forutsetter at det er tilstrekkelig tilknytning mellom ytelsen og arbeidsforholdet.
  • Klargjøring av reglene for verdsettelse av naturalytelser. Utgangspunktet er at alle naturalytelser skal verdsettes til omsetningsverdien i sluttbrukermarkedet.
  • Klargjøring av reglene for skattefrie personalrabatter. Med personalrabatter menes ytelser fra arbeidsgiver eller arbeidsgivers kunder eller leverandører, når det som ytes gjelder varer eller tjenester som omsettes i arbeidsgivers virksomhet.
  • Opprydning i enkelte særbestemmelser, blant annet modernisering av reglene om gaver, forenklinger og lempninger i reglene om overtidsmat og fri avis og opphevelse av reglene om skattefrihet for bedriftsbarnehage, matkuponger og forbedringsforslag.

I det følgende vil vi gå nærmere inn på de tre første punktene. Det fjerde punktet vil ikke bli ytterligere utdypet her, bortsett fra en kort omtale av sammenhengen mellom reglene om personalrabatt og den generelle gaveregelen i arbeidsforhold. Det er laget en spørsmål- og svarside som viser eksempler på bruk av de nye reglene.

1. Skatteplikt og rapporteringsplikt for ytelser ansatte får i arbeidsforholdet gjennom tredjeparter (forretningsforbindelser mv.)

Skatteplikt – vilkår om tilknytning til arbeidsforhold og privatøkonomisk fordel

Ansatte kan motta ytelser i arbeidsforholdet gjennom andre enn arbeidsgiveren, såkalte tredjeparter. For at disse ytelsene skal være skattepliktige, må det mottatte anses som en fordel i skattelovens forstand, og det må det være tilstrekkelig tilknytning mellom fordelen og arbeidet. Dette må bero på en konkret vurdering i hvert enkelt tilfelle. Begge vilkår må være oppfylt for at ytelsen skal være skattepliktig.

Tilknytningskravet

Rabatter, gaver, reiser mv. mottatt fra arbeidsgivers forretningsforbindelser vil normalt anses å ha tilstrekkelig tilknytning til arbeidsforholdet. Begrepet forretningsforbindelse skal forstås vidt og omfatter blant annet følgende:

  • Kunder
  • Leverandører
  • Andre som arbeidsgiver inngår avtale med om kjøp eller salg av varer eller tjenester
  • Virksomheter som ansatte kjøper varer eller tjenester fra på vegne av arbeidsgiver, når kostnadene blir refundert av arbeidsgiver

Andre virksomheter omfattes også, dersom det foreligger et element av bytteforhold ved at arbeidsgiver yter noe til denne for at arbeidstaker skal få rabatt. I mange tilfeller tilbyr bedrifter rabatter til ansatte i bedrifter i sitt nærområde, ofte omtalt som nabolagsrabatter. Der slike rabatter tilbys ensidig, vil det normalt ikke være tilstrekkelig tilknytning til arbeidsforholdet, og rabatten vil derfor ikke utløse skatteplikt eller rapporteringsplikt. Det kan være for eksempel markedsføringsrabatter til ansatte i bedrifter i nærområdet for å profilere egen bedrift. For at slike rabatter ikke skal bli ansett å ha tilknytning til et arbeidsforhold, må mottakers arbeidsgiver ikke ha hatt noen rolle i etableringen av ordningen/rabatten, men arbeidsgiver må kunne videreformidle tilbudet uten at det resulterer i skatteplikt for de ansatte.

Fordelsvilkåret

Selv om det foreligger tilknytning til arbeidsforholdet, vil skatteplikt være avhengig av at arbeidstakeren har oppnådd en privatøkonomisk fordel. Dette betyr at man må ha mottatt en fordel som andre må betale for å oppnå. Dersom man har mottatt en rabatt og prisen man må betale anses som allment tilgjengelig, utgjør rabatten ingen skattepliktig fordel. For at en pris skal anses som allment tilgjengelig, må den være åpent tilgjengelig for alle, uavhengig av tilknytning til spesielle bransjer eller arbeidsgivere.

Bonusytelser fra flyselskap mv. som er opptjent i jobbsammenheng, innebærer en skattepliktig fordel når poengene benyttes privat. Det forekommer at fordeler tildeles kun på grunn av en «status», uten bruk av poeng. Slike fordeler skattlegges i praksis ikke. Derimot er alle fordeler som oppnås ved bruk av bonuspoeng e.l., skattepliktig.

Spørsmålet om det foreligger en fordel må imidlertid avgrenses mot varer og tjenester som hovedsakelig er til tjenstlig bruk. Som eksempel kan nevnes en fotballklubb som dekker billett for sin trener til å se en fotballkamp for å vurdere rekruttering, eller et teater som dekker teaterbillett for en ansatt for å se et stykke som er relevant til forberedelse av en ny oppsetning. I slike tilfeller, der varen eller tjenesten er begrunnet i utførelsen av arbeidsoppgavene, vil den ansatte normalt ikke bli ansett for å ha mottatt en skattepliktig fordel.

Rapporteringsplikt

Generelt

Når en arbeidstaker mottar skattepliktige naturalytelser direkte fra egen arbeidsgiver, har arbeidsgiveren på vanlig måte (som for kontant lønn) plikter knyttet til rapportering, skattetrekk og arbeidsgiveravgift. Regelendringene fra 2019 gjør det klart at arbeidsgiver også er ansvarlig for å rapportere inn skattepliktige naturalytelser den ansatte mottar fra tredjeparter når det foreligger tilstrekkelig tilknytning mellom ytelsen og arbeidsforholdet, jf. over. 

Det forventes at arbeidsgiver opptrer aktsomt og lojalt slik at skatteplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt.

Hvilke rutiner som bør etableres i denne sammenheng, må vurderes på bakgrunn av de konkrete forhold i den enkelte virksomhet. I virksomheter hvor det er vanlig at de ansatte mottar ytelser fra tredjeparter, forventes det at arbeidsgiver følger opp mer aktivt enn i virksomheter der de ansatte sjelden mottar slike ytelser. I førstnevnte tilfelle bør arbeidsgiver utarbeide gode systemer og rutiner som sikrer at de ansatte og/eller tredjeparten opplyser om hvilke ytelser som gis. I virksomheter der de ansatte sjelden mottar ytelser gjennom tredjepart, bør det være tilstrekkelig å innta arbeidstakers informasjonsplikt i arbeidsavtale og personalreglement.

Hvis arbeidsgiver ikke vil bruke ressurser på slik administrasjon, kan arbeidsgiver innenfor styringsretten i stedet nekte de ansatte å ta imot slike fordeler. Det må foreligge tydelig informasjon til arbeidstakerne om et slikt eventuelt forbud.

Arbeidsinntekt skal som hovedregel rapporteres senest den 5. i måneden etter den kalendermåneden opplysningene gjelder for, dvs. når beløpet utbetales eller ytelsen gis.

Det gjelder en to måneders utsatt rapporteringsfrist for skattepliktige naturalytelser som mottas fra en tredjepart. Det er fordi arbeidsgiver her kan ha behov for noe ekstra tid til å innhente nødvendige opplysninger fra den som har gitt ytelsen, eller fra arbeidstakeren. Den utsatte rapporteringsfristen har også betydning for tidspunktet for beskatningen. For eksempel skal en skattepliktig ytelse som mottas i november rapporteres innen 5. februar året etter, og kommer med på skattemeldingen for dette året, ikke for det året ytelsen mottas.

Særlig om rapportering av bonusytelser

Av praktiske årsaker legger Skattedirektoratet til grunn at arbeidsgiver blir ansvarlig for innrapportering av privat uttak av bonuspoeng opptjent fra og med 1. januar 2019.

I forbindelse med jobbskifte skal bonusytelser som er opptjent hos tidligere arbeidsgiver rapporteres av denne når poengene benyttes privat av den tidligere ansatte. Dette er fordi det her dreier seg om en ytelse som kommer fra den tidligere arbeidsgiveren, og rapporteringsplikten mv. er knyttet til den som yter fordelen. Ny arbeidsgiver har bare ansvar for poeng som er opptjent hos denne. Se spørsmål og svar (Q&A). I praksis vil det her hvile et ansvar på arbeidstakeren for at arbeidsgiver skal kunne rapportere inn ytelsene. Det kan derfor være en fordel å realisere slike bonuspoeng i forbindelse med avvikling av arbeidsforhold.

2. Verdsettelse av naturalytelser, herunder rabatter

Generelt

Varer og tjenester skal verdsettes til omsetningsverdien i sluttbrukermarkedet. Den skattepliktige fordelen av en naturalytelse er differansen mellom omsetningsverdien i sluttbrukermarkedet og det mottakeren har betalt for ytelsen.

For å finne omsetningsverdien må det foretas en konkret vurdering av hva en vare/tjeneste ville vært solgt for til en enkeltstående privatkunde i det åpne markedet. Verdien skal beregnes på det tidspunktet fordelen blir mottatt. En fordel i form av en rabattert vare mottas når arbeidstakeren betaler det reduserte beløpet for varen/tjenesten.

Med omsetningsverdi i sluttbrukermarkedet menes den prisen på samme eller tilsvarende vare eller tjeneste som er allment tilgjengelig for alminnelige forbrukere, uten tilknytning til spesielle bransjer eller arbeidsgivere på kjøps- og betalingstidspunktet. Grunnlaget for beregning av fordelen skal altså være det samme, uavhengig av i hvilket omsetningsledd i verdikjeden den ansatte arbeider.

Arbeidsgiver har rett, men ikke noen plikt, til å identifisere lavest mulig omsetningsverdi. Detaljister står altså fritt til å legge sin ordinære pris til grunn, uavhengig av om de selv opererer med tilbud eller at konkurrenter selger like produkter/tjenester til lavere pris. For ikke-detaljister kan tilgjengelige listepriser brukes. Dersom det er ønskelig, kan arbeidsgiver ta hensyn til rabatter og tilbudspriser som er allment tilgjengelige på kjøps-/ bestillingstidspunktet. Dette innebærer at slike rabatter kan redusere omsetningsverdien som legges til grunn ved beregningen av den skattepliktige fordelen. Dette gjelder også ved vurdering av om beløpsgrensen for skattefrie personalrabatter er nådd.

For varer og tjenester som ikke har en kjent utsalgspris eller hvor det er svært ressurskrevende å finne frem til markedsprisen, kan arbeidsgiver legge til grunn en skjønnsmessig vurdering av verdien. Skjønnet må bygge på de holdepunkter som finnes og må fastsettes på en forsvarlig måte. I noen tilfeller kan det f.eks. være aktuelt å gjøre fratrekk i en markedspris fordi varen eller tjenesten som er ytt, ikke fullt ut er sammenlignbar med produktet som selges på det åpne markedet.

Varer som har feil og mangler (ukurans) eller varer som er litt brukt, slik som for eksempel demonstrasjonsbiler, må verdsettes skjønnsmessig etter samme prinsipper.

Særlig om personalforsikringer

Hvis arbeidstakeren gjennom arbeidsforholdet oppnår en lavere pris på kjøp av private forsikringer enn hun/han ellers ville fått som privatkunde, er differansen skattepliktig. Forsikringene skal verdsettes til prisen i sluttbrukermarkedet.

Den ansattes fordel av personalforsikring som arbeidsgiver betaler, kan verdsettes til arbeidsgivers kostpris. Begrunnelsen for unntaket fra verdsetting til omsetningsverdi er at det kan innebære betydelig merarbeid for arbeidsgiver å finne markedsverdien for tilsvarende forsikring.

Dokumentasjon av omsetningsverdien

For virksomheter som selger varer og tjenester i sluttbrukermarkedet, vil det normalt være enkelt å dokumentere gjeldende omsetningsverdi (salgspris). Det kreves kun særskilt dokumentasjon dersom arbeidsgiver velger å legge til grunn andre priser enn sine ordinære priser (kasseprisen/veiledende pris).

Dersom det skal legges til grunn en lavere omsetningsverdi enn prisen i egen virksomhet, kan denne prisen for eksempel dokumenteres med en anførsel i lønnssystem/kassesystem som forklarer hvilken pris som er lagt til grunn eller med annet underlagsmateriale (bilde av annonse, prisliste o.l).

Når varen eller tjenesten unntaksvis ikke omsettes i sluttbrukermarkedet, må prisen fastsettes på en forsvarlig måte, jf. over, og arbeidsgiver må kunne dokumentere hvordan prisen er fastsatt. Se spørsmål og svar (Q&A).

3. Skattefritaket for personalrabatter

Generelt

Rabatter arbeidstaker mottar fra arbeidsgiver eller fra arbeidsgivers kunder eller leverandører, regnes som personalrabatter og er skattefrie forutsatt at begge vilkårene nedenfor er oppfylt:

  • Varen/tjenesten omsettes i arbeidsgivers virksomhet (inkludert konsernselskap)
  • Samlede rabatter til den enkelte ansatte ikke overstiger 8 000 kroner per år per arbeidsgiver (denne grensen kan utgjøre til sammen 13 000 kroner i kombinasjon med gaveregelen).

Det er ingen øvre grense for rabattsatsen arbeidsgiver kan tilby sine ansatte. Det vil si at varen eller tjenesten kan gis bort gratis (100 % rabatt). Den delen av samlet personalrabatt som overstiger 8 000 kroner per år (13 000 kroner i kombinasjon med gaveregelen), er skattepliktig og rapporteringspliktig. Beløpsgrensen gjelder en gang for hvert arbeidsforhold arbeidstakeren har i løpet av året.

Det er et vilkår for skattefri personalrabatt at varen eller tjenesten omsettes i arbeidsgivers virksomhet. Dette vilkåret må ses i sammenheng med begrunnelsen for å videreføre skattefritaket, der det særlig ble lagt vekt på profileringshensynet og arbeidsgivers behov for at arbeidstakerne har kunnskap om varene eller tjenestene de selger. Rabatten må gjelde samme vare eller tjeneste når det skal vurderes om den omsettes hos arbeidsgiver.

Et eksempel er hvis en klesforretning kun selger klær fra merke A. Arbeidsgivers leverandør har også klær fra merke B og lar de ansatte i klesforretningen få kjøpe klær fra merke B med rabatt. Rabatt hos leverandøren for klær som ikke selges i klesforretningen, omfattes ikke av reglene om personalrabatt.

Av nøytralitetshensyn omfattes også varer og tjenester som omsettes i et annet selskap i samme selskapsrettslige konsern. Rabatter som gis ansatte innen samme konsern, kan derfor også behandles etter reglene for skattefrie personalrabatter. Det samme gjelder rabatter hos kunder eller leverandører til selskap i samme konsern, forutsatt at varen eller tjenesten omsettes i minst ett av disse konsernselskapenes virksomhet. Som kunde eller leverandør regnes også selskap i samme selskapsrettslige konsern som kunden eller leverandøren.

Særlig om ansatte i transportselskap som får fribilletter til persontransporttjenester

Ansatte i transportselskap ble tidligere ikke skattlagt for billige eller gratis privatreiser med arbeidsgivers egne transportmidler. Det var tidligere ingen øvre beløpsgrense for verdien den ansatte kunne motta uten å bli skattlagt. De nye reglene innebærer at samlede rabatter som kan mottas skattefritt, er 8 000 kroner per år (evt. 13 000 kroner i kombinasjon med gaveregelen), når rabatten anses som en personalrabatt. De generelle reglene for verdsettelse gjelder også i transportsektoren, dvs. omsetningsverdi i sluttbrukermarkedet.

Personalrabattreglene gjelder for varer og tjenester som omsettes i arbeidsgivers virksomhet. I transportnæringen vil dette gjelde de selskapene som omsetter persontransporttjenester som en del av sin virksomhet. Det vil derimot ikke gjelde for underleverandører til selskaper som omsetter persontransporttjenester. Selskap som utfører vedlikehold av busser/tog, legging av togskinner, utleie av tog mv. kan for eksempel ikke gi skattefrie personalrabatter på persontransporttjenester, med mindre selskapet inngår i samme konsern som det selskapet som omsetter den aktuelle reisetjenesten. Rabatter på billetter/frikort på persontransport som gis til ansatte i slike selskaper, skal behandles som fordel oppnådd gjennom tredjepart.

For mange arbeidstakere i transportnæringen kan eksisterende fribilletter, som f.eks. årskort, ha en høy omsetningsverdi. I de tilfeller hvor denne omsetningsverdien er høyere enn den verdien som de ansatte antas å ta ut i gjennomførte privatreiser, kan arbeidsgiver og ansatte ønske å tilpasse billettordningene som gis de ansatte bedre til det private behovet. For frikort for ansatte i persontransportselskap vil det være nærliggende å ta utgangspunkt i markedsverdien for periodebilletten i det området arbeidstakeren benytter tilbudet. En antar at det vil være hensiktsmessig å tilpasse utstedelsen av kortene, slik at den enkelte ansatte får frikort innenfor sitt reiseområde, og ikke til et større geografisk område. Den beregnede fordelen vil da ikke være høyere enn prisen for en periodebillett innenfor det relevante området. Videre vil det i noen tilfeller måtte gjøres et fratrekk i markedsprisen fordi frikortet ikke er identisk med en ordinær periodebillett. Arbeidsgiver er nærmest til å foreta denne verdsettelsen.

For å legge til rette for omleggingen ble iverksettelsen av de nye reglene for fribilletter på persontransport utsatt til 1. januar 2021. Det betyr at rabatter på billetter/frikort som kan benyttes til persontransporttjenester til og med 31. desember 2020, ikke skal anses som en skattepliktig fordel. Rabatt på persontransporttjenester som kan benyttes fra og med 1. januar 2021 skal behandles i samsvar med de nye reglene for personalrabatter.

4. Særlig om gaver

Arbeidsgiver kan gi skattefrie gaver med verdi inntil 5 000 kroner årlig til hver ansatt. Når reglene om personalrabatt og reglene om skattefri gave kombineres, innebærer dette at arbeidsgiver kan gi verdier for inntil 13 000 kroner per ansatt per år. Forskjellen mellom reglene om personalrabatt og gaveregelen er at det for sistnevnte ikke er noe vilkår om at varen eller tjenesten som ytes må omsettes i arbeidsgivers virksomhet. Arbeidsgiver har således full valgfrihet med hensyn til hvilke naturalytelser som kan gis innenfor gaveregelen.

Det er imidlertid viktig å merke seg at det gjelder egne skattefrie beløpsgrenser for jubileumsgaver osv., og slike inngår derfor ikke i den generelle gaveregelen. Men verdien av for eksempel en julegave eller sommergave inngår i gavereglen og 5 000 kronersgrensen. Det er også anledning til å bruke gaveregelen til naturalytelser som mottas i arbeidsforhold fra tredjeparter, f.eks. gaver, rabatter eller bonuspoeng (beløpsgrensen gjelder samlet for gaver fra tredjepart og arbeidsgiver).

Når verdien av gavene inkludert rabatter og bonuspoeng ikke overstiger grensen på 5 000 kroner per ansatt, skal arbeidsgiver ikke rapportere inn slike ytelser. Når arbeidstaker mottar gaver i arbeidsforholdet fra tredjeparter, må arbeidsgiver sørge for å få informasjon om slike gaver. Rutinene hos den enkelte arbeidsgiver bør tilpasses hvilke ordninger som eksisterer og forholdene i den enkelte virksomhet, jf. ovenfor punktet om "Rapporteringsplikt".

For mindre oppmerksomhetsgaver som gis ved spesielle anledninger, gjelder det et særskilt skattefritak. Slike gaver, som f.eks. når en ansatt får barn, ved sykdom osv. skattlegges ikke når gaven er av begrenset verdi, som for eksempel blomster, konfekt, vinflaske mv. innenfor et vanlig prisnivå. Se spørsmål og svar (Q&A).