Saken gjelder etterberegning av utgående avgift i forbindelse manglende beregning av merverdiavgift ved strippearrangement. Stripping anses ikke omfattet av unntaket i merverdiavgiftsloven § 5 b første ledd nr 5. Tilleggsavgift ilagt med 20%.

Bransje: Restaurant

Stikkord: Stripping, avkledning

Mval: § 5 b første ledd nr 5.

 

Dato for Skattedirektoratets innstilling: 26. januar 2004

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte den 9. februar 2004 i sak nr 5100.

Skattedirektoratet har avgitt slik

i n n s t i l l i n g:

Klager ble registrert i avgiftsmanntallet med oppgaveplikt fra 1. termin 1992 under bransjen drift av gatekjøkken, salatbarer og pølseboder. I dag er selskapet registrert under bransjen drift av restauranter og kaféer og driver virksomhet der det blir fremført strippe-show 6 dager i uka.

Fylkesskattekontoret har i perioden 12. september 2002 til 25. april 2003 foretatt en begrenset kontroll for perioden 1. termin 2001 t.o.m. 3. termin 2002. På bakgrunn av kontrollen fattet fylkesskattekontoret 15. september 2003 vedtak om økning av utgående avgift med til sammen kr 1 150 704 for perioden 4. termin 2001 t.o.m. 3. termin 2002. Renter er ilagt med kr 273 928 fram til 10. oktober 2003. Tilleggsavgift er ilagt med 20 %, og utgjør kr 230 141.

Klage over fylkesskattekontorets vedtak ble mottatt 22. september 2003. Klagefristen er overholdt.

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: 1.  Varsel om avgrenset kontroll    30. august 2002 2.  Varsel om etterberegning av merverdiavgift  3. juni 2003 3.  Tilsvar til varsel om etterberegning av merverdiavgift 24. juni 2003 4.  Vedtak om økning av avgift                15. september 2003 5. Klage på vedtak om etterberegning av merverdiavgift 17. september 2003 6. Fylkesskattekontorets innstilling                                      11. desember 2003 7 Klagers kommentar til innstilling                          30. desember 2003 8. Fylkesskattekontorets kommentar      09. januar 2004 9 Skattedirektoratets brev                 28. februar 2003 10 Skattedirektoratet  brev      21. desember 2001

Klagen gjelder

Klagen gjelder rekkevidden av avgiftsunntaket i merverdiavgiftsloven (mval.) § 5 b første ledd nr 5 – ”Tjenester i form av rett til å overvære teater-, opera-, ballet-, kino- og sirkusforestillinger…” Spørsmålet er om unntaket også omfatter stripping - avkledning til musikk. 

Klagen omfatter også ilagt tilleggsavgift.

Sakens faktum

Klageren tok i 2001 kr 150 i inngangspenger for å komme inn på Virksomheten. Klageren anser dette som cabaret show og mener det er omfattet av avgiftsunntaket i mval. § 5 b første ledd nr 5, og er derfor ikke avgiftsberegnet.

Underholdningen fremføres i tre varianter; på scene, i showrom og ved ”tabledance”. For stripperen betales det fra virksomheten en fast pris med kr 300 til formidlingsbyrået pr. kveld. Formidlingsbyrået har fakturert Klager for dette. Det er beregnet merverdiavgift på fakturabeløpet, og Klager har fradragsført inngående avgift. Omsetningen er på omsetningsoppgaven ført som avgiftsfri omsetning.

Det vederlag (”tips”) for ekstraaktiviteter under sceneshow, og som vederlag for opptreden i showrom, samt for ”tabledance” som mottas av stripperen, betales i sin helhet videre til Klager som regnskapsmessig har behandlet dette som avgiftsfri omsetning. Formidlingsbyrået har krav på 50 % av dette beløpet og fakturerer det som avgiftspliktig omsetning, og beregner merverdiavgift av beløpet. Klager har fradragsført beløpet i sin helhet i sitt avgiftsregnskap. Formidlingsbyrået betaler videre til den enkelte stripper.

Stripperne går også rundt i lokalene og selger drikkevarer. De spør gjestene om de vil spandere en drink, og setter seg i så tilfelle ned ved bordet. Det vederlag som oppkreves fra gjestene for drikkevarene er av Klager behandlet todelt, 50 % er regnskapsført som avgiftspliktig varesalg, mens de øvrige 50 % er ansett som stripperens provisjon og er regnskapsført som avgiftsfri omsetning. Formidlingsbyrået har fakturert strippernes provisjon av salget (50 %) med avgift. Klager har som for ”table” ikke protestert mot at Formidlingsbyrået behandler dette som avgiftspliktig omsetning og har fradragsført inngående avgift fullt ut. Avgiftspliktige har imidlertid i klagen akseptert at dette er avgiftspliktig formidling av avgiftspliktig salg. Fylkesskattekontorets etterberegning av avgift er derfor akseptert vedrørende dette punkt.

Fakturaer fra Formidlingsbyrået er i sin helhelt inklusive merverdiavgift. Inngående avgift på disse fakturaene er hos Klager fullt ut ført til fradrag i avgiftsregnskapet, til tross for at Klager hevder at dette er utenfor avgiftsområdet. Fylkesskattekontoret har ikke funnet at det gjort forholdsmessig fradrag for inngående avgift for mulige fellesanskaffelser. Klagers omsetning som gjelder strippingen er i omsetningsoppgaven ført som avgiftsfri omsetning.

Følgende etterberegning av avgift er påklaget:

 

Fylkesskattekontorets vedtak og begrunnelse

Fra vedtaket hitsettes: ”Følgende forhold fremkommer fra rapporten: Virksomheten har ikke i hovedboken spesifisert hvor mye av varesalget som kan tilregnes de ulike varegruppene. Virksomheten har brukt løse dagsoppgjørsskjema, og ikke ført innbundet og paginert kassaoppgjørsbok, hvilket er påkrevet. Varetellingslistene er ikke datert og signert av den som foretok opptellingen.

Virksomheten tok kr 150 i inngangspenger på Virksomheten i år 2001. Virksomheten kaller underholdningen cabaret show. Underholdningen fremføres på tre måter; på scene, i showrom, og ved tabledance.  Det bør vurderes hvorvidt de aktuelle strippeshowene er avgiftspliktige etter hovedregelen i mval. § 13 eller hvorvidt de omfattes av unntaket i mval. § 5 b, 1. ledd nr. 5.

Vederlag (”tips”) for sceneshow, oppvisning og table dance blir inntektsført på egen konto. Gjestene kan veksle penger i baren i virksomhetens valør. Stripperne får beholde 50 % av beløpet. Det bør vurderes hvorvidt de aktuelle strippeshowene er avgiftspliktig etter hovedregelen i mval. § 13 eller hvorvidt de omfattes av unntaket i § 5 b, 1. ledd nr. 5.”

Det hitsettes videre fra vedtaket:

”Avgiftspliktige har i det vesentlige anført:

Inngangspenger Avgiftspliktige viser til at fylkesskattekontoret betrakter selve avkledningen og de lettkledde personene som det sentrale element i opptredenen og at inngangspengene av den grunn faller utenfor unntaksregelen i mval. § 5 b, 1. ledd nr. 5. Avgiftspliktige anfører at avkledning og lettkledde personer også er sentrale elementer i enkelte andre typer dans, men at dette ikke er vurderingstema i nærværende sak. Om unntaksregelen kommer til anvendelse beror på en vurdering av åndsverskloven. De koreograferte dansenumre som fremføres på String anses å være opphavsrettslig beskyttet etter åndsverksloven, og unntaksregelen i mval. § 5 b, 1. ledd nr. 5 kommer da til anvendelse. Det anføres at fylkesskattekontorets momenter ikke har relevans for saken. De ulike momentene blir allikevel kommentert.

Bakgrunnen for valget av kontonavnet ”go go booking” var at dette var firmanavnet til selskapets tidligere bookingbyrå.

Navnene på opptredenene har ikke relevans. Det vises til at ”With Legs Wide Open” er et ordspill på den ledsagende musikk. Det vises til at verken rockelåten ”I Got Erection” eller teaterstykket ” I blanke messingen” faller utenfor unntaksbestemmelsen på grunn av tittelen.

Det anføres at måten kontraktene er utformet på, viser at unntaksbestemmelsen kommer til anvendelse. Dette fordi showene skal være av ulik koreografi og artistene ikke kan kopiere hverandre.

Avgiftspliktige kan ikke se at utformingen av menyen kan tjene som argument for at dansenumrene ikke har tilstrekkelig verkshøyde og således faller utenfor unntaksregelen.

Det vises til brev av 23.08.03 fra Skattedirektoratet, hvor direktoratet uttaler at enkelte strippeshow vil falle inn under unntaket, mens andre vil falle utenfor. Hvorvidt en virksomhet da unntaksvis, av markedsføringsmessige hensyn, velger å benytte ordet ”striptease”, kan derfor åpenbart ikke ansees relevant.

Anmeldelsen i Nattguiden er fra et besøk tidlig på høsten 1999, og den har ligget uendret på nettstedet fra 22.02.01. Høsten 1999 hadde klager i perioder dansere som ikke hadde tilstrekkelig kvalitet. Virksomheten valgte derfor å bytte bookingbyrå. Det nevnes også at virksomheten hadde en mindre konflikt med anmelderne, da de anså dem for å være useriøse. Anmeldelsen er trolig ikke objektiv. Uansett gjelder dette forhold forut for merverdiavgiftsreformen, og er således uten betydning for denne saken.

”String”money Det vises til det som er kommentert under ”inngangspenger” …

Subsidiært – endring for fremtiden Dersom fylkesskattekontoret finner at showene faller utenfor unntaksbestemmelsene, taler sterke grunner for at det allikevel ikke etterberegnes avgift. Det vises til at skjønnsregelen i mval. § 55 er en kan-regel. Det vises til at grensedragningene først oppstod ved merverdiavgiftsreformen og at det er lite veiledning i forarbeider og uttalelser.  Det vises til brevet fra Skattedirektoratet av 23.08.01, hvor det anføres at enkelte strippeshow vil falle innenfor og andre utenfor. Videre bør en legge vekt på at bransjen fortolker regelverket på en annen måte enn fylkesskattekontoret. Lovgiver bør i slike tilfelle bære ansvaret for eventuelle uklarheter knyttet til et nytt regelverk. Fylkesskattekontoret bør da være varsom med å foreta etterberegning. Dette ikke mindre fordi det dreier seg om et ikke-ubetydelig beløp.

Atter subsidiært – ikke grunnlag for tilleggsavgift Det vises til rettspraksis, hvor det fremkommer at det gjelder svært strenge beviskrav for å ilegge tilleggsavgift. Rettspraksis må forstås slik at det gjelder en omvendt bevisbyrde og at det må stilles strengere beviskrav jo høyere tilleggsavgift som ilegges. Det gjelder et forholdsmessighetsprinsipp mellom skyldgrad og størrelsen på tilleggsavgiften. Fylkesskattekontorets rapport og varsel oppfyller ikke disse strenge krav. Det er således ikke ført tilstrekkelig bevis for uaktsomhet.

For øvrig vises til tilsvaret i sin helhet.

Fylkesskattekontorets bemerkninger:

Det skal svares avgift ved omsetning av varer og tjenester, med mindre annet er bestemt, jf. mval. § 13. Omkostninger ved oppfyllelsen av avtalen skal også taes med i beregningsgrunnlaget for avgiften, jf. mval. § 18, 2. ledd nr. 1. Etter mval. § 5 b nr. 5 er tjenester i form av rett til å overvære teater- og ballettforestillinger mv. unntatt avgift.

Inngangspenger Etter mval. § 5 b nr. 5 er tjenester i form av rett til å overvære teater-, opera-, ballett-, kino- og sirkusforestillinger, konsert- og idrettsarrangementer, utstillinger i gallerier og museer, samt adgang til fornøyelsesparker og opplevelsessentra unntatt avgift.

”Cabaretshowene” faller ikke inn under ordlyden i bestemmelsen. Problemstillingen er hvorvidt unntaket allikevel omfatter disse showene. Etter forarbeider og praksis tolkes bestemmelsen utvidende, slik at for eksempel ”ballett” omfatter annen type dans.

Avgiftspliktige har anført at vurderingstemaet er om dansenumrene er opphavsrettslig beskyttet av åndsverkloven. Fylkesskattekontoret vil bemerke at bestemmelsen i mval. § 5 b nr. 5 ikke er knyttet opp mot åndsverkloven, selv om en slik vurdering vil kunne ha en viss betydning.

Ved vurderingen av om sceneshowene faller inn under bestemmelsen, må innholdet av forestillingen vurderes. Avgiftspliktige anfører at selv om avkledningen og de lettkledde personene er sentrale elementer, kan det ikke være avgjørende, ettersom dette er sentrale elementer også i enkelte andre danseformer. Fylkesskattekontoret viser til Ot.prp. nr 2 (2000 – 2001) pkt. 7.2.6.5. Av denne fremgår at årsaken til at teater, ballett m.v. ble holdt utenfor avgiftsområdet, var at det ble ansett hensiktsmessig på grunn av de offentlige støtteordningene. For å unngå forskjellsbehandling og på grunn av vanskelige avgrensningsspørsmål, ble unntaket ikke knyttet opp mot et krav om at forestillingen skulle ha offentlig støtte. For å unngå konkurransevridning innen den delen av underholdningssektoren som drives på mer forretningsmessig basis, så som diskotek, omfattes denne ikke av unntaket. Fylkesskattekontoret finner at show der selve strippingen er det vesentlige, hører inn under den sistnevnte kategorien.

Skattedirektoratet har i brev av 28.02.03 anført at når forestillingens fokus er rettet mot annet enn strippingen, så som teater eller musikk, vil oppvisningen kunne være omfattet av unntaket. Spørsmålet blir således hvilket fokus som gjør seg mest gjeldende i forbindelse med opptredener i selskapets lokaler.

Avgiftspliktige anfører at navnet på enkelte opptredener, så som ”With legs wide open”, ikke har betydning for vurderingen. Fylkesskattekontoret deler ikke denne oppfatningen. Valget av kjente sanger, ikke egenproduserte, viser at det ikke er musikken som er det essensielle. Bruk av ordspill i dansenummerets tittelen viser hva det er hovedfokus på under opptredenen.

Avgiftspliktige hevder videre at kontonummeret ”go go booking” ikke kan være relevant, ettersom dette er navnet på selskapets tidligere bookingbyrå. Fylkesskattekontoret vil ikke legge stor vekt på momentet med kontonavnet, men bemerker at det ikke er fremkommet at strippebaren har skiftet profil etter at bookingbyrået ble skiftet. Navnet sier noe om hva slags type opptredener som formidles.

Avgiftspliktige kan ikke se at utformingen av menyen har betydning for vurderingen av dansenumrene. Fylkesskattekontoret vil bemerke at det sier noe om at gjesten kan forvente stripping som det sentrale element når klubben besøkes.

Fylkesskattekontoret er videre ikke enig i at bruken av ordet ”striptease” ikke er relevant. Fylkesskattekontoret er enig i at innholdet i opptredenene må vurderes, men benevnelsen vil legge forventninger til hva de inneholder.

Det er anført at anmeldelsen på nettstedet ”nattguiden” stammer fra et besøk i 1999, og at selskapet etter denne tid har byttet bookingselskap for å høyne kvaliteten på opptredenene.  Det er videre anført at anmelderne ikke var objektive på grunn av uoverensstemmelser med selskapet samt at nettstedets seriøsitet og troverdighet fremstår som svært lav, spesielt med tanke på de vulgære leserinnleggene. Fylkesskattekontoret finner at slike nettsteder vil kunne underbygge den vurdering som er gjort når det taes høyde for anmeldernes subjektive oppfatning. Fylkesskattekontoret forstår anmeldelsen dithen at selv om bookingbyrået er skiftet, er det fremdeles strippingen som er det essensielle. På internettsiden er det angitt at den er oppdatert 24.02.03. Fra denne hitsettes følgende: ”De har byttet bookingbyrå, noe som har gitt mer erfarne og dyktige dansere enn sist vi var der.” Det antas at det bookingbyråskiftet som er nevnt, er det skiftet selskapet har vist til. Fylkesskattekontoret finner derfor ikke å kunne legge vekt på anførselen om bookingbyråskiftet. De til dels vulgære leserinnleggene understreker at strippingen er det essensielle. Det vises for øvrig til nettstedet ”stripclublist.com”, hvor det fremgår at stedets profil er ”nude club”, hvilket tilsier at fokuset på forestillingene er nakenhet.

Etter en samlet vurdering finner fylkesskattekontoret at sceneshowene ikke omfattes av mval. § 5 b nr. 5. Det legges ved avgjørelsen vekt på at sceneshowene i all hovedsak har fokus på avkledning, og ikke det teatralske eller det musikalske. Inngangspengene er da avgiftspliktige etter mval. § 13. Selskapet har bokført inngangspenger med kr 2.126.299. Utgående avgift av dette er kr 510.311. (Tilføyd i forbindelse med innstillingen: Dette beløpet er feil. Det riktige skal være: kr 2.126.299 x 24/124 = kr 411.541. Korrekt beløp er imidlertid lagt til grunn i vedtaket for øvrig.)

”String money” ”String money” er det beløp en gjest betaler for at table dance eller opptreden i egne showrom. På samme måte som inngangspenger, er dette penger som betales for rett til å overvære en opptreden, jf. mval. § 5 b nr. 5. Table dance og opptreden i egne showrom er opptreden som tilsvarer dans på scenen. ”String money” vurderes derfor på samme måte som inngangspenger. Etter dette er ”string money” avgiftspliktig etter mval. § 13. ”String money er bokført med kr 2.374.772. Utgående merverdiavgift av dette utgjør kr 569.945. (Tilføyd i forbindelse med innstillingen: Dette beløpet er feil. Det riktige skal være kr 2.374.772 x 24/124 = kr 459.639. Korrekt beløp er imidlertid lagt til grunn i vedtaket for øvrig.) … Etter mval. § 55, 1. ledd nr. 2 kan beregningsgrunnlaget fastsettes ved skjønn når mottatt omsetningsoppgave finnes å være uriktig eller ufullstendig.  Etter det ovenstående skulle det ha vært beregnet avgift av inngangspengene, ”String money” og ”honorar”-delen av prisen for drikkevarene. Ettersom dette ikke er gjort, er innleverte omsetningsoppgaver uriktige eller ufullstendig. Beregningsgrunnlaget kan da fastsettes ved skjønn.

Fylkesskattekontoret legger etter dette ovenstående etterberegning til grunn.

2001: Utgående merverdiavgift:  kr 612.149

2002: Utgående merverdiavgift : kr 538.554

Fra den avgiftspliktiges side hevdes det subsidiært at avgiftsvurderingen kun skal få betydning for fremtiden. Det vises til at mval. § 55, 1. ledd er en ”kan”-regel. Påstanden begrunnes i at det gjelder fortolkningen av et nytt regelverk med en komplisert grensedragning, hvor det er gitt liten veiledning i forarbeider og uttalelser.

Det klare utgangspunktet er at avgift skal betales i den grad det er pliktig. Fylkesskattekontoret vil bemerke at mval. § 55 ikke er en fakultativ regel i den forstand at det står avgiftsmyndighetene fritt til å bestemme om avgift skal etterberegnes. Det vises i denne forbindelse til en høyesterettsdom inntatt i Rt 1999 s 608: ”Det kan etter min mening reises spørsmål om bestemmelsen gir avgiftsmyndighetene noen slik handlefrihet, utover det som måtte være begrunnet i rent praktiske hensyn i tilfelle hvor det foreligger feil av mindre betydning. Uttrykket ’kan fastsettes ved skjønn’ tar neppe sikte på å gi hjemmel for dette. Uttrykket omhandler i første rekke avgiftsmyndighetenes adgang til å fastsette beløp på et bevismessig grunnlag som er usikkert. Avgiftsbeløp kan da fastsettes skjønnsmessig. Når det derimot gjelder utelatelse av poster som det ikke er hjemlet fradragsrett for, må utgangspunktet være at rettelse skal foretas.”

Etter dette finner fylkesskattekontoret at avgiftspliktiges anførsel ikke kan taes til følge. Fylkesskattekontoret vil allikevel bemerke at de aktuelle opptredenene klart faller utenfor lovens ordlyd og at selskapet av den grunn burde kontakte fylkesskattekontoret for nærmere veiledning i den grad det fant at unntaket allikevel burde være anvendelig. Videre er det ikke slik det hevdes fra avgiftspliktiges side, at hele bransjen tolker regelverket annerledes enn fylkesskattekontoret. Tvert imot er det fra andre aktørers side lagt til grunn at stripping er avgiftspliktig. …

Tilleggsavgift:

Etter mval. § 73  kan den som forsettlig eller uaktsomt overtrer loven ilegges tilleggsavgift dersom statskassen på grunn av overtredelsen er eller kunne ha vært unndratt avgift.

Med ”forsettlig” menes at avgiftspliktige med viten og vilje handlet i strid med loven. Med ”uaktsomt” menes at avgiftspliktige ikke har utvist den grad av aktsomhet som kan forventes. 

Inngangspenger og ”string money” Merverdiavgiftsreformen har skapt en rekke uklarheter på kultur- og underholdnings-området. Fylkesskattekontoret bemerker at selskapet hadde hatt anledning til å få problemstillingene vurdert på et tidligere tidspunkt ved å henvende seg til kontoret, og på denne måten brakt større klarhet i avgiftsspørsmålene. Dette ikke minst fordi selskapets underholdning klart faller utenfor ordlyden i mval. § 5 b nr. 5. Fylkesskattekontoret finner av denne grunn at selskapet har handlet uaktsomt når omsetningen på disse områdene ikke er avgiftsberegnet. På grunn av etterberegningens størrelse og graden av uaktsomhet, finner fylkesskattekontoret å sette tilleggsavgiften til 20 %.”

Klagers innsigelser

Klager anfører at vedtaket bygger på uriktig faktum og uriktig lovanvendelse. I stor grad gjentas anførslene som ble fremført i tilsvaret til varselet.

Ut over det som fremkommer i tilsvaret til varselet er det i klagen anført:

Det påpekes at fylkesskattekontoret ikke har påvist noe rettslig grunnlag for en forskjellsbehandling av cabaret show og øvrige danseformer. Eventuelle moralske momenter er ikke relevante ved den avgiftsrettslige vurdering av det nærmere innhold og rekkevidde av danseunntaket. Unntaket for kulturtjenester skiller ikke mellom ”finkultur” og annen kultur.

Etter klagers oppfatning kan sakens kjerne kort oppsummeres som:

De koreograferte dansenumrene som fremføres på Virksomheten er omfattet av åndsverkloven § 1 første ledd nr. 3. Honorar til artistene/formidlingsbyrå fra Virksomheten er således omfattet av ”unntaket for utøvende kunst” i mval § 5 b første ledd nr 14.

Det sentrale tjenesteelement ved Virksomheten er fremføringen av ovennevnte koreograferte danseshow. De koreograferte danseshowene må anses som ”dans”. Virksomhetens omsetning av tjenester som gjelder retten til å overvære slike koreograferte danseshow må derved omfattes av danseunntaket  i mval § 5 første ledd nr. 5. Såkalt ”String money” samt inngangspenger er derfor utenfor merverdiavgiftslovens virkeområde.

Det anføres videre at den rettslige problemstilling i saken er hvorvidt de koreograferte cabaret dansenumre som fremføres på Virksomheten faller inn under mval § 5 b første ledd nr. 5:

”Tjenester i form av rett til å overvære teater-, opera-, ballett-, kino og sirkusforestillinger, konsert og idrettsarrangementer, utstillinger i gallerier og museer, samt adgang til fornøyelsesparker og opplevelsessentra. Unntaket omfatter også formidling av slike tjenester.”

Det påberopes at forarbeidene legger vekt på å sikre en ensartet behandling av likeartede kulturtilbud, og at lovgiver derfor har forutsatt at bestemmelsen må tolkes utvidende. Videre vises til brev av 21. desember 2001 fra Skattedirektoratet til fylkesskattekontorene der det er presisert at bestemmelsen ikke er ment å være uttømmende:

”Også andre former for dans enn tradisjonell ballett omfattes. Dette være seg jazzballett, folkedans mv.”

Danseunntaket må forstås slik at lovgiver har ment at alle former for dans skal gis samme avgiftsmessige behandling, og det er dette danseunntaket som er sakens rettslige kjerne. En presisering av problemstillingen kan formuleres slik; er de koreograferte cabaret show som fremføres på Virksomheten omfattet av danseunntaket?

Det vises videre til ”MVA-kommentaren” av Gjems-Onstad/Kildal på side 129:

”Det er de angitte arter av tjenester som unntas, uansett hvem som står for driften, og uansett formålet for driften. De rene kommersielle virksomheter og arrangementer omfattes av unntaket.”

På denne bakgrunn vil Virksomhetens omsetning av inngangsbilletter til retten å overvære danseshow omfattes av danseunntaket, men omsetningen av eksempelvis alkoholholdige drikkevarer avgiftsberegnes på vanlig måte.

Klager redegjør også for sin oppfatning av sammenhengen mellom mval § 5 b første ledd nr 14, om unntaket for utøvende kunst og retten til overvære en ballettforestilling etter mval § 5 b første ledd nr 5. Det presiseres at klager ikke deler fylkesskattekontorets oppfatning om at inngangsbillettene til Virksomheten er avgiftspliktige selv om stripperens opptreden kan være omfattet av unntaket i nr 14:

”I vårt tilfelle blir vurderingen av åndsverkloven i stor grad bestemmende for rekkevidden av danseunntaket i nr. 5. Bakgrunnen for dette er at dersom artistenes fremføring ikke omfattes av unntaket for utøvende kunst i nr. 14 så kan Virksomheten ikke selge billetter som gjelder retten til å overvære dans eller annen performancefremføring. I et slikt tilfelle ville man utvilsomt kunne slutte at det ikke dreier seg om ’dans’, men avgiftspliktig underholdning.”

Til fylkesskattekontorets anførsel om at andre strippeklubber oppkrever merverdiavgift, viser klager til at det følger av Skattedirektoratets brev til Finansdepartementet at noen cabaret show vil falle innenfor unntaket og andre vil kunne falle utenfor. Vurderingen av danseunntaket må bero på en konkret vurdering i hvert enkelt tilfelle.

”Vedrørende dansenummrenes ledsagende musikk hevder fylkesskattekontorets at ”valget av kjente sanger, ikke egenprodusert, viser at det ikke er musikken som er det essensielle”. Til dette vil vi påpeke at det ikke er noe krav om å omfattes av danseunntaket at dansere skal produsere sin egen musikk.”

Klager konkluderer:

”Fylkesskattekontorets vedtak bygger på uriktig faktum og lovanvendelse.

Vedtaket må i sin helhet oppheves, dog slik at etterberegning vedrørende ”table” aksepteres stadfestet.

Basert på dagens regelverk er det ikke rom for å fortolke det aktuelle kulturunntaket innskrenkende med den konsekvens at de konkrete cabaret show faller utenfor danseunntaket. Dersom avgiftsmyndigheten ikke ønsker at slike koreograferte cabaret show som fremføres på Virksomheten skal være unntatt fra avgiftsplikten, bør reglene i stedet vurderes endret.”

Det påberopes at det ikke er ført tilstrekkelig bevis for uaktsomhet, og at det derfor ikke hjemmel for ileggelse av tilleggsavgift.

”I dette tilfellet gjelder det et rettsspørsmål som ble aktualisert ved innføringen av Merverdiavgiftsreformen 1. juli 2001. Som fylkesskattekontoret selv fremhever i vedtaket på side 8 har reformen ”skapt en rekke uklarheter på kultur- og underholdningsområdet”. Fortolkningen av kulturunntakene beror på sammensatte og skjønnsmessige vurderinger. Videre er kulturunntakenes nærmere innhold og rekkevidde ikke endelig avklaret. Ved nye og uavklarte rettsspørsmål må det vises tilbakeholdenhet ved ileggelse av tilleggsavgift. Fylkesskattekontoret har ikke utvist den nødvendige tilbakeholdenhet.

Som det fremkommer av Skattedirektoratets brev til Finansdepartementet må det foretas en skjønnsmessig vurdering av danseformen stripping i hvert enkelt tilfelle. Det er videre understreket av fylkesskattekontoret i vedtaket på side 4 at merverdiavgiftsloven § 5 b første ledd nr 5 tolkes utvidende. Det er derfor ikke korrekt når fylkesskattekontoret på side 8 hevder at det er klart at selskapets omsetning klart faller utenfor danseunntaket i merverdiavgiftsloven § 5 b første ledd nr. 5. Det må derfor utvises varsomhet ved vurderingen av om hvorvidt tilleggsavgift skal ilegges. Fylkesskattekontoret har ikke gitt den avgiftspliktige det påkrevde spillerom for sine vurderinger.

Fylkesskattekontoret hevder i vedtaket på side 8 at selskapet burde ha henvendt seg til fylkesskattekontoret for på den måten å få brakt større klarhet i avgiftsspørsmålene. Etter vår oppfatning er dette et argument som fylkesskattekontoret kan påberope seg i enhver sak hvor avgiftsreglene ikke er overholdt. Anførselen belyser derfor ikke spørsmålet om aktsomhet. Ettersom merverdiavgiftssystemet er selvdeklarerende gir anførselen uansett ikke selvstendig mening. Dersom fylkesskattekontorets anførsel skulle legges til grunn vil det innebære at man legger en objektiv norm til grunn for vurderingen etter merverdiavgiftsloven § 73 om ileggelse av tilleggsavgift. Dette er i strid med ordlyden. Det er videre i strid med de retningslinjer Høyesterett har utformet ved ileggelse av tilleggsavgift.

For øvrig nevnes at saken gjelder betydelige avgiftsbeløp. Lovpålagte renter vil således uansett fullt ut dekke eventuelle pønale elementer.”

Fylkesskattekontorets vurdering av klagen

Etter merverdiavgiftsreformen i 2001 er i hovedregel alle tjenester avgiftspliktige. Spørsmålet blir således om den underholdning som tilbys på Virksomheten er avgiftspliktig etter hovedregelen, eller omfattet av unntaket etter mval § 5 b første ledd nr 5 – ”Tjenester i form av rett t til å overvære teater-, opera-, ballett-, kino- og sirkusforestillinger…”

Fylkesskattekontoret legger til grunn at strippingen som foregår på Virksomheten er avkledning som skjer til musikk. For at det skal være variasjon i programmet er det opplyst at den enkelte stripper ikke har adgang til å etterligne andre. Det skal derfor foretas forskjellig koreografering for den enkelte og det er ikke tillatt å velge samme musikk som en annen stripper.

Det er innholdet av fremføringen og forestillingen som er det avgjørende, ikke hvor opptreden skjer eller hva klager kaller underholdningen. At klager kaller det cabaret show er derfor ikke avgjørende for vurderingen. Heller ikke er markedsføringen eller andre ytre omstendigheter avgjørende for vurderingen, men momenter i en helhetsvurdering.

Fylkesskattekontoret finner særlig grunn til å nevne at klagers annonser i Dagbladet har overskriften ”STRIPTEASE”. Lysskiltet utenfor lokalene hvor underholdningen foregår har profilen av kroppen til en naken kvinne, laget av rødt lys. Menyen har bilde av en meget lettkledd kvinne sittende huk på et bord, like foran en kunde, med oppfordringen ”Bestill Tabledance”. Tilsvarende bilde er også bakgrunn for oversikten over hvilke drikkevarer som selges.

Fylkesskattekontoret finner også grunn til å vektlegge at underholderne har en sentral rolle i restauranten som tilstedeværende selskapspersoner og en sentral rolle i markedsføringen og salget av virksomhetens drikkevarer.

Det legges således til grunn at det vesentlige ved underholdningen er avkledningen, den lettkledde eller avkledde personen, og ikke dansen som sådan. Skal avgiftsunntaket komme til anvendelse forutsettes det at en større grad av fokus rettes mot dansen, eller det teatralske eller musikalske, og mindre fokus mot avkledningen og den avkledde eller delvis avkledde stripperen.

Fylkesskattekontoret finner også grunn til å påpeke at Skattedirektoratet i Merverdiavgiftshåndboken, 1. utgave på side 100 har uttalt:

”Det antas at musikaler, revy-, kabaret- og standup-forestillinger faller inn under teaterunntaket. Et strippeshow vil imidlertid ikke være omfattet. Også andre former for dans enn tradisjonell ballett omfattes. Dette være seg jazzballett, folkedans mv.”

Tilleggsavgift Klager har hatt en bevisst oppfatning om ikke å ville anse underholdningen som avgiftspliktig. Klager har ikke før bokettersynet kontaktet avgiftsmyndighetene for en vurdering, dette til tross for at Formidlingsbyrået som formidler stripperne har fakturert både det faste- og det provisjonsbaserte vederlaget til stripperne med merverdiavgift. Formidlingsbyrået har således ansett disse tjenestene som ikke omfattet av avgiftsunntaket etter mval § 5 b første nr 14. Klager har imidlertid fullt ut fradragsført denne inngående merverdiavgift i sitt avgiftsregnskap, og har i omsetningsoppgavene oppgitt dette som avgiftsfri omsetning. Ut fra klagers anførsler vil han således ha omsetning dels innenfor, dels utenfor avgiftsområdet. Det er imidlertid ikke for noen utgifter foretatt forholdsmessig fradrag for anskaffelser til bruk dels innenfor og dels utenfor avgiftsområdet, jf mval § 23.

Det legges til grunn at klager har hatt et bevisst forhold til den avgiftsmessige behandling, både for inngående og utgående avgift. Fylkesskattekontoret finner således at  skyldkravet er oppfylt og vilkårene for å ilegge tilleggsavgift etter mval § 73 er til stede. Fylkesskattekontoret finner også, etter dette at den benyttede sats for tilleggsavgift, 20 % er rimelig.

 

Skattedirektoratets innstilling til vedtak Klager har i brev av 30. desember 2003 kommentert fylkesskattekontorets innstilling. Fristen til å kommentere saken var imidlertid satt til 5. desember samme år, men det er fra klagers representant opplyst at den sene tilbakemelding skyldes sykdom hos klienten. I kommentaren kritiseres fylkesskattekontorets manglende vurdering av begrepet ”dans.” Videre hevdes det at vesentlige rettslige poeng er utelatt eller unnlatt kommentert i klagen. I kommentaren hevdes det også at det finnes enkelte selvmotsigelser i innstillingen.

Skattedirektoratet skal bemerke at problemstillingen i denne saken er om hvorvidt betaling for den aktuelle forestillingen, herunder dans på scenen, i showrom og tabledans faller innenfor unntaket i merverdiavgiftsloven § 5 b første ledd nr 5. Unntaket gjelder bl a rett til å overvære teater- eller ballettforestillinger.

Vurderingen av artistens/stripperens opptreden og dennes avgiftsmessige status i henhold til merverdiavgiftsloven § 5 b første ledd nr 14 vil i utgangspunktet være uten betydning ved vurderingen av unntaket i § 5 b første ledd nr 5. Unntaket i nr 14 er knyttet til åndsverkloven, hvor man vurderer om en artistopptreden er en kunstnerisk fremføring av et opphavsrettslig beskyttet verk, mens man ved vurderingen av unntaket i nr 5 må fortolke bl a begrepene ”teater- og ballettforestillinger” for deretter å foreta en vurdering av om den aktuelle forestillingen omfattes av disse. Det vil dermed kunne oppstå tilfeller hvor artisten på en kunstnerisk måte fremfører et opphavsrettslig beskyttet verk og således ikke skal beregne avgift av sitt vederlag, mens inngangsbilletten til samme fremføring må avgiftsberegnes fordi forestillingen ikke faller inn under oppregningen i § 5 b første ledd nr 5. Dette gjelder eksempelvis en diskjockeys honorar, og inngangspengene som tas av diskoteket han spiller på. Vederlaget til diskjockeyen skal ikke avgiftsberegnes såfremt fremføringen er kunstnerisk, mens billetten til diskoteket er avgiftspliktig fordi diskotek faller utenfor oppregningen i § 5 b første ledd nr 5. Den samme mangelen på parallellitet vil gjelde for honoraret til et danseband og inngangsbilletten til deres forestilling.

Skattedirektoratet skal for øvrig bemerke at tradisjonell stripping antas ikke å tilfredsstille kravet til verkshøyde i åndsverkloven, noe som medfører at stripperens honorar er avgiftspliktig, jf vårt brev av 28. februar 2003. Dette synes også å være oppfatningen til Formidlingsbyrået Company AS, som fakturerer stripperens vederlag med avgift. Kun i unntakstilfeller vil stripperens fremføring omfattes av unntaket i merverdiavgiftsloven  § 5 b første ledd nr 14. Et eksempel på dette kan være artistenes fremføring i oppsettingen ”I blanke messingen.”  

Klager hevder at virksomhetens forestilling er et cabaret show, eventuelt en form for dans som omfattes av ballettunntaket i § 5 b første ledd nr 5. Det vises bl a til at Skattedirektoratet i brev av 21. desember 2001 legger til grunn at bestemmelsen omfatter andre former for dans enn tradisjonell ballett, eksempelvis jazzballett, folkedans mv.

Det er ikke tvilsomt at også andre former for dans enn ballett faller innenfor unntaket. Det er imidlertid da en klar forutsetning at forestillingen er en danseforestilling der fokuset er rettet mot selve dansingen. Dette gjelder i aller høyeste grad jazzballett og folkedans. For et strippeshow vil derimot fokuset og oppmerksomheten i utgangspunktet rettes mot selve avkledningen samt lettkledde mennesker, ikke mot dansingen, selv om denne sammen med musikk kan være sentral ved fremføringen. Skattedirektoratet antar dermed at en strippeforestilling ikke vil omfattes av unntaket i § 5 b første ledd nr 5. Dette fremgår også bl a av vårt skriv av 28. februar 2003.  

Skattedirektoratet skal videre bemerke at betegnelsen man bruker på forestillingen ikke har betydning avgiftsmessig. ”Cabaretshow” og ”dans” er etter det vi forstår dessuten betegnelser som kun er benyttet etter at fylkesskattekontoret varslet om stedlig kontroll. Dersom hovedfokuset er rettet mot avkledningen, antar Skattedirektoratet at showet uansett er avgiftspliktig. Dette må etter vår mening være tilfellet i denne saken. Vi legger vekt på at opptredenen skjer på scene, i showrom og ved tabledans, noe som anses som typisk for strippeshow. Dette viser også gjennom virksomhetens begrepsbruk der det benyttes uttrykk som ”go go booking,” ”striptease” og ”string money.” Også virksomhetens navn, vekker assosiasjoner til tradisjonell stripping der fokus er rettet mot avkledning og nakenhet. Dette gjør også musikken som til tider brukes, eksempelvis ”With legs wide open.”

Skattedirektoratet antar således at forestillingen faller utenfor unntaket i merverdiavgiftsloven § 5 b første ledd nr 5, slik at vederlaget som mottas fra virksomhetens gjester må avgiftsberegnes. Vi slutter oss forøvrig til fylkesskattekontorets begrunnelse og vedtak, og foreslår at det fattes slikt

    v e d t a k :

Den påklagede etterberegning og ileggelse av tilleggsavgift stadfestes.  

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE: Nemndas medlemmer (Dons Heinfjell, Langballe, Omdal, Haugerud og Jørgensen) har alle sagt seg enige i Skattedirektoratets innstilling.

                                                v e d t a k:

Som innstilt.