Koronavirus – viktig informasjon fra Skatteetaten

Viktig informasjon

Delar av dette innhaldet er ikkje tilgjengeleg på nynorsk enno. Innhaldet reviderast no og blir omsett så snart som mogleg. Innhald under Rettskilder blir ikkje omsett.

Klagenemnda for merverdiavgift

KMVA 7625

  • Publisert:
  • Avgitt 15.04.2013
Saksnummer KMVA 7625

Klagenemndas avgjørelse ved skriftlig votering 15. april 2013.

Klagedato:    14. januar 2013

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder:  Etterberegning av utgående merverdiavgift på anleggsbidrag til privat vann- og avløpsanlegg ved salg av hyttetomter, samt ilagt tilleggsavgift med 10 %. Total etterberegning av utgående merverdiavgift for perioden 2005 til og med 2008 kr 3 466 250. Tilleggsavgift og renter kommer i tillegg.    

Stikkord:   Anleggsbidrag.     Tilleggsavgift.

 Bransje:    Kjøp og salg av egen fast eiendom    

Mval:    Lov av 1969 § 3       Lov av 1969 § 13       Lov av 1969 § 55

 

 

Innstillingsdato: 15. mars 2013

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse ved skriftlig votering 15. april 2013 i sak KMVA 7625 – Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS, org.nr xxx xxx xxx, ble stiftet 14.10.2005 og registrert i Enhetsregisteret 27.10.2005. Selskapet ble registrert i Merverdiavgiftregisteret i 2005 med oppgaveplikt fra 5.termin 2005. 

A er daglig leder. Selskapet er registrert med næringskode 68 100; kjøp og salg av egen fast eiendom. Selskapet overtok (i 2005) rettigheter og plikter for utbygging av B hvor det er godkjent reguleringsplan for ca 450 hyttetomter. Selskapet har investert i vann- og avløpsanlegg med fullt fradrag for inngående merverdiavgift da anlegget skal benyttes i avgiftspliktig virksomhet. 

På bakgrunn av bokettersyn for årene 2005 til 2010, jf rapport av 18.11.2011, fattet skattekontoret vedtak den 18.6.2012 om etterberegning av avgift, tilleggsavgift og renter for 2005 til 2008.

Klage fra C ved advokatfullmektig D er datert 11.1.2013. Klagefristen er overholdt da det ble innrømmet utsatt klagefrist.

Påklaget beløp utgjør:

 

Det er beregnet renter i samsvar med merverdiavgiftsloven og skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.

Saken er ikke anmeldt til politiet eller innbrakt for domstolene.

Skattekontorets innstilling har vært forelagt selskapets fullmektig med kopi til selskapet. Daglig leder i selskapet A har kommentert innstillingen i e-post den 1.3.2013. Merknadene er innarbeidet i innstillingen.

Kopi av følgende dokumenter følger innstillingen:

Dok.nr  Dokument Dato 1 Bokettersynsrapport med 4 vedlegg 18.11.2011 2 Vedlegg til rapport Vedlegg 1: forklaring vedlagt NA 2010 Vedlegg 2: forklaring vedlagt tilleggsoppg. Vedlegg 3: Memo fra C 24.10.2011 (2 stk) Vedlegg 4. Brev fra C 14.9.2011  3 Varsel om etterberegning av merverdiavgift 25.11.2011 4 Mail fra C Advokatfirma AS v/D med kopi av forespørsel til Skattedirektoratet angående avgiftsmessig behandling av anleggsbidrag  03.02.2012 5 Skattedirektoratets brev til C Advokatfirma AS 16.05.2012 6 Oversendelse vedtak 18.06.2012 7 Fastsettelse – flere terminer 18.06.2012 8 Endelig klagefrist 19.12.2012 9 Klage på vedtak 11.01.2013 10 Bekreftelse på mottatt klage 28.01.2013 11 Oversendelse av innstilling til uttalelse 21.02.2013 12 Bemerkninger til innstillingen etter innsyn 01.03.2013 A1 KL 7537 KMVA-2012-7537

 

Klagen gjelder: 1. Skattekontorets etterberegning av utgående merverdiavgift på anleggsbidrag på vann- og avløpsanlegg ved salg av hyttetomter. 2. Ilagt tilleggsavgift.

1. Anleggsbidrag på vann- og avløpsanlegg

1.1 Sakens faktum:

Klager AS overtok rettigheter og plikter for utbygging av B fra B AS og dets aksjonærer som også er grunneiere i området. De samme personer er aksjonærer i Klager AS. Allerede gjennomførte investeringer i infrastruktur som vei, vann og avløp ble også overtatt samtidig. Det er godkjent reguleringsplan for ca 450 hyttetomter i området. Selskapet kjøpte anlegget og rettigheter med formål å utvikle tomtefeltet m/infrastruktur for salg.

Selskapets aksjonærer og styre er nærmere beskrevet i rapportens punkt 2.

I Klager AS (og også tidligere B AS) har investeringene i vann- og avløpsanlegg blitt behandlet som avgiftspliktig investering og det er krevd fullt fradrag for inngående merverdiavgift siden anlegget skal benyttes i avgiftspliktig virksomhet.

I følge rapporten har selskapet etter en intern gjennomgang funnet at de i forbindelse med tomtesalg skulle ha beregnet utgående merverdiavgift på den delen av tomteprisen som er å anse som anleggsbidrag til vann- og avløpsanlegget. Selskapet sendte inn tilleggsoppgaver for 3. termin 2009 og 3. termin 2010 den 30.6.2011. Det ble beregnet avgift av et anleggsbidrag pr tomt med kr 100 000 for 2009 og 2010. For 2009 var det solgt 37 tomter og for 2010 var det solgt 28 tomter, jf rapportens vedlegg 1.

I rapporten går det fram at regnskapene for 2005 til 2010 viste at situasjonen har vært uforandret i hele perioden, og at det burde vært svart utgående merverdiavgift av anleggsbidragene helt fra starten i 2005. Regnskapene viste at det var solgt 148 tomter i perioden 2005 til 2008 og som det ikke var beregnet anleggsbidrag for. Rapporten foreslo skjønnsmessig etterberegning av merverdiavgift på anleggsbidrag for de solgte hyttetomtene. For 2009 og 2010 beregnet selskapet anleggsbidrag med kr 100 000 pr. tomt. Avgiftspliktig anleggsbidrag ble skjønnsmessig foreslått med utgangspunkt i dette beløpet med en skjønnsmessig reduksjon for prisstigning, jf tabellen under.

 

Skattekontoret varslet selskapet 25.11.2011 om etterberegning av utgående merverdiavgift med kr 3 466 250 og 10% tilleggsavgift. Det ble gitt utsatt svarfrist på tilsvar til varsel. 

Den 3.2.2012 mottok skattekontoret e-post fra C Advokatfirma AS ved D med kopi av forespørsel til Skattedirektoratet av samme dato. Advokatfirmaet anmodet om en uttalelse fra Skattedirektoratet knyttet til avgiftsmessig behandling av oppkrevd anleggsbidrag i forbindelse med investering i privat vann- og avløpsanlegg.

Skattedirektoratet (SKD) ga svar i brev av 16.5.2012 til C Advokatkontor, med kopi til Skatt x. I brevet skriver SKD at det avgjørende er at tiltakshaver kan dokumentere at tiltaket faktisk er refusjonsberettiget etter plan- og bygningsloven. "Dersom tiltakshaver ikke kan fremlegge slik dokumentasjon, antas anlegget ikke å være refusjonsberettiget". Brevet fra skattedirektoratet følger som vedlegg til innstillingen.

Den 18.6.2012 ble det fattet vedtak i saken med etterberegning av avgift i henhold til rapport og varsel.

I forhold til klagefrist ble det bedt om utsatt klagefrist til 15.9.2012 den 29.6.2012 fra Advokatfullmektig D i C Advokatfirma AS. Utsatt klagefrist ble gitt til den 15.9.2012. Den 13.9.2012 ber B at saken stilles i bero inntil avgjørelse i Klagenemnda for merverdiavgift i tilsvarende sak de representerer for annen klient. Det vises til at klagenemndas avgjørelse i nevnte sak også vil være bestemmende for Klager AS sin sak. I brev av 20.9.2013 bekrefter skattekontoret at eventuell klagesak i Klager AS stilles i bero inntil Klagenemnda for merverdiavgift har behandlet den tilsvarende saken.

Det ble fattet vedtak i den henviste saken 17.12.2012 i vedtak 7537. 

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

"1. Etterberegning av merverdiavgift:

Det er vedtatt ny lov om merverdiavgift med virkning fra 01.01.2010. Den nye merverdiavgiftsloven er i all hovedsak ment å være en teknisk revisjon av merverdiavgiftsloven av 1969. Da kontrollen og etterberegningene omfatter terminer før 01.01.2010, vil det bli henvist til merverdiavgiftsloven av 1969.

Selskapet har opparbeidet vann- og avløpsanlegg og det er gjort fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelseskostnadene.

Skattedirektoratet har vurdert C Advokatkontor AS` forespørsel, og det vises til brev fra Skattedirektoratet til C Advokatkontor AS datert 16.05.2012. Det siteres fra brevet side 2;

”Det avgjørende er i alle tilfeller at tiltakshaver kan dokumentere at tiltaket faktisk er refusjonsberettiget etter plan- og bygningsloven. Vi viser til at refusjoner etter så vel tidligere som gjeldende lov, betinger at kommunen godkjenner planer og fatter et refusjonsvedtak hvor refusjonsbeløpet og fordelingen på det refusjonsberettigede areal fastsettes, jf. plan- og bygningsloven §§ 18-8 og 18-9 og tidligere lov §§ 52 – 55. Dersom tiltakshaver ikke kan fremlegge slik dokumentasjon, antas anlegget ikke å være refusjonsberettiget.”

I dette tilfelle foreligger det ikke refusjonsvedtak fra kommunen i samsvar med ovennevnte vilkår for selskapet. Tilknytningsavgift/anleggsbidrag betalt til privat utbygger av vann- og avløpsanlegg, uten kommunens refusjonsvedtak, anses som omsetning etter merverdiavgiftsloven § 3 nr. 1. Klager AS er privat utbygger av vann- og avløpsanlegg og tilknytningsavgift/anleggsbidrag inngår i tomteprisen. Tilknytningsavgiften/anleggsbidraget skal behandles som omsetning og med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 13 skal det beregnes utgående merverdiavgift.

Ifølge merverdiavgiftsloven § 55 første ledd nr. 2 kan beregningsgrunnlaget for utgående avgift og beløpet for inngående avgift fastsettes ved skjønn når mottatt omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig. Skattekontoret mener at omsetningsoppgavene er uriktige da virksomheten ikke har beregnet og innrapportert merverdiavgift knyttet til tilknytningsavgift/anleggsbidrag for 2005 til og med 2008.

I bokettersynsrapporten og varsel om etterberegning er det foreslått å beregne utgående merverdiavgift av anleggsbidraget slik:

 

Med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 55 første ledd nr. 2, jf. § 13 etterberegnes utgående merverdiavgift med:

5. termin 2005  kr    585 000 4. termin 2006  kr 1 179 375 4. termin 2007  kr 1 092 500 4. termin 2008  kr    609 375"

1.3 Klagers innsigelser

På vegne av selskapet påklager advokatfullmektig D i C Advokatfirma AS vedtaket i brev av 11.1.2013.

Prinsipalt anfører klager at oppkrevd anleggsbidrag ikke skal avgiftsberegnes.

Selskapet viser til praksis som er redegjort for i sakens anledning, og opprettholder sitt standpunkt om at det ikke er et vilkår for at en betaling skal anses som avgiftsfritt "anleggsbidrag" at det er søkt/vil bli søkt om forhåndsgodkjenning fra kommunen.

Selskapet presiserer videre at skattekontoret i saken innstiller på å endre den rettsoppfatning klagenemnda la til grunn i klagesak nr 6027 og klagesak 6502. Klager viser til at dersom vedtaket opprettholdes vil rettsoppfatningen også være i strid med standpunktet som er lagt til grunn i "Høringsnotat om teknisk revidert merverdiavgiftslov", hvor følgende uttales på side 52-53:

"I andre tilfeller kan imidlertid vurderingen av om en levering er gjennomført mot vederlag være mer sammensatt. Eksempelvis kan det bli spørsmål om å avgrense omsetning av tjenester mot refusjon av utgifter. Ved såkalte anleggsbidrag kan vurderingen være sammensatt. De typiske eksemplene på anleggsbidrag er når leverandører av strøm eller vann- og avløpstjenester krever opp bidrag til hel eller delvis dekning av kostnader til egne tilførselsanlegg.

I noen tilfeller kreves kostnadsrefusjonen med hjemmel i lov eller forskrift, og i slike tilfeller anses anleggsbidrag ikke som omsetning. I andre tilfeller kan anleggsbidraget være hjemlet i utbygningsavtalen mellom partene. Dersom avtalen er i tråd med plan og bygningslovens bestemmelser om krav på refusjon, er det i praksis antatt at heller ikke dette er omsetning."

Under enhver omstendighet er Selskapet av den oppfatning at etterberegning uansett ikke skal skje i herværende sak. Bakgrunnen er at Selskapets rettsforståelse i alle tilfeller har vært i samsvar med rettsoppfatningen slik denne var lagt til grunn i klagesak nr. 6027 og senere klagesak nr. 6502. Selskapet har således bygget rett på klagenemdpraksis slik denne var på tidspunktet for Selskapets avgiftsbehandling. Selskapet anmoder derfor om at Klagenemnda opphever etterberegningen selv om den nå skulle legge en annen rettsoppfatning til grunn enn i de to tidligere avsagte avgjørelsene (klagesak nr 6027 og klagesak nr 6502), jf at Klagenemda har kompetanse til å unnlate å etterberegne, siden mval § 55 gir anvisning på et "kan-skjønn".

Etter å ha mottatt innstilling til orientering har A i Klager AS kommet med merknader til innstillingen i e-post 1.3.2013. A skriver at de har akseptert at deres måte å tolke behandlingen av mva ikke har fått samme tolkning hos skattekontoret. Han skriver at de også har utført alle endringer i samsvar med skattekontorets vedtak. Det siteres videre fra e-posten; "Både Klager AS og datterselskap E AS har nylig vært gjenstand for bokettersyn tilbake til 2005, uten særlige merknader.

Vi er av den oppfatning at vi alltid går den ekstra veien med å gjøre vårt ytterste for å følge lover og regler, så også for selskapenes avgiftsbehandling. Fra oppstarten i 2005 har vi hatt jevn og tett dialog med profesjonelle rådgivere på skatt/ avgift og har i samsvar med revisor utført avgiftsbehandlingen etter beste evne.

Grunnen til at vi gjorde endringen i 2010 var jo at våre rådgivere da fant eksempler på at skatteetaten likevel tolket denne mva behandlingen annerledes.

Det har aldri vært snakk om å unndra noe som helst, og vi har selvfølgelig ikke vært klar over denne tolkningen av regelverket, heller tvert i mot.

Som skattekontoret selv sier, kan beregningen av mva av denne typen være komplisert og vi føler en dyp urettferdighet i å måtte svare 10 % tilleggsavgift i denne saken.

Vi har som sagt gjort alt etter beste mening, vi har etterbetalt mva ihht skattekontorets krav og vi håper skattekontoret kan imøtekomme vårt rettferdighets krav om ikke å bli pålagt tilleggsavgift."   

1.4 Skattekontorets vurdering av klagen   Merverdiavgiftsloven § 55 første ledd nr 2 slår fast at beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift kan fastsettes ved skjønn når en mottatt omsetningsoppgave finne å være uriktig eller ufullstendig.

Hovedregelen etter merverdiavgiftsloven § 13 er at det skal beregnes merverdiavgift av omsetning. Etter merverdiavgiftsloven § 3 er omsetning levering av varer og tjenester mot vederlag.

Utgangspunktet er at vann- og avløpstjenester er avgiftspliktig omsetning. Uttalelser i Ot.prp. nr 46 (1973-74) har imidlertid etablert praksis for at det ikke skal beregnes merverdiavgift ved refusjon for utlegg ved opparbeidelse av vann- og avløpsanlegg som oppkreves med hjemmel i plan- og bygningsloven, jf AV 17/93 av 10.november 1993 og Merverdiavgiftshåndboka 8.utgave 2012 side 39 og 40.

Klager anfører prinsipalt at oppkrevd anleggsbidrag ikke skal avgiftsberegnes. Selskapets påstand er at "det ikke er et vilkår for at en betaling skal anses som avgiftsfritt "anleggsbidrag" at det er søkt/vil bli søkt om forhåndsgodkjenning fra kommunen". Klager presiserer at skattekontoret i saken innstiller på å endre rettsoppfatningen klagenemnda la til grunn i klagesak 6027, klagesak 6502 og standpunktet som er lagt til grunn i "Høringsnotat om teknisk revidert merverdiavgiftslov", jf punkt 1.3 over. 

Skattekontoret legger til grunn at tiltakshaver må dokumentere at tiltaket faktisk er refusjonsberettiget etter plan- og bygningsloven. Dokumentasjon vil si at kommunen må godkjenne planen og fatte et refusjonsvedtak hvor refusjonsbeløpet og fordelingen på det refusjonsberettigede areal fastsettes, jf plan- og bygningsloven §§ 18-8 og 18-9 og tidligere lov §§ 52 til 55. Har ikke tiltakshaver slik dokumentasjon blir anleggsbidraget avgiftspliktig. Skattekontoret viser til at dette går klart fram av Skattedirektoratets brev av 16.5.2012 til selskapets fullmektig. Avsnittet hvor dette fremgår er også sitert i påklaget vedtak i punkt "1.2 skattekontoret vedtak og begrunnelse" og er som følger;

”Det avgjørende er i alle tilfeller at tiltakshaver kan dokumentere at tiltaket faktisk er refusjonsberettiget etter plan- og bygningsloven. Vi viser til at refusjoner etter så vel tidligere som gjeldende lov, betinger at kommunen godkjenner planer og fatter et refusjonsvedtak hvor refusjonsbeløpet og fordelingen på det refusjonsberettigede areal fastsettes, jf. plan- og bygningsloven §§ 18-8 og 18-9 og tidligere lov §§ 52 – 55. Dersom tiltakshaver ikke kan fremlegge slik dokumentasjon, antas anlegget ikke å være refusjonsberettiget.”

Skattekontoret viser til klagesak 7537 avgjort av klagenemnda 17.12.2012 hvor det er vist til brevet av 16.5.2012 fra Skattedirektoratet og sitatet over. Tiltakshaver/klager hadde her ikke slik dokumentasjon og skattekontoret anså anlegget for ikke å være refusjonsberettiget. I saken kom klagenemnda til at anleggsbidraget var å anse som omsetning etter merverdiavgiftsloven § 3.

Skattekontoret viser også til klagesak 6266 og 6645. I begge sakene kom klagenemnda til at anleggsbidragene var å anse som omsetning etter merverdiavgiftsloven § 3.

I klagesak 6645 (25.4.2010) fant klagenemnda at skattekontoret hadde hjemmel til å etterberegne merverdiavgift da klager ikke hadde søkt om refusjon for anleggsbidrag i forbindelse med salg av tomter. Etter at Klager den 26.8.2009 fikk godkjennelse fra kommunen til å oppkreve anleggsbidrag for tre av tomtene sine, fattet skattekontoret vedtak om omgjøring etter klage og opphevet etterberegningen for de tomtene som var omfattet av kommunens vedtak.

I klagesak 6266 var klager et aksjeselskap som stod for bygging av all infrastruktur på et tomtefelt. Skattekontoret uttaler blant annet i kommentarene til klagers innsigelser at når det gjelder plan- og bygningsloven § 46 er hele bestemmelsen knyttet til plan- og bygningsloven § 67 om at tiltaket må være pålagt av kommunen, og at kommunen skal overta anlegget når det er ferdig (side 7). Klagenemnda stadfeste etterberegningen.

Etter skattekontorets syn er det klare reelle hensyn for at det må foreligge et vedtak fra kommunen etter plan og bygningsloven. Det vises blant andre til klagesak 6502 der det fra klager ble anført at skattekontoret prejudisielt må ta stilling til om tiltakene er omfattet av refusjonsordningen.   ”Skattekontoret vil prejudisielt måtte ta stilling til dette. Å ikke gjøre det vil være feil skjønnsutøvelse etter merverdiavgiftsloven § 55 1. ledd nr. 2, da skattekontorets vedtak bygger på at de vurderer innleverte terminoppgaver som uriktige. For å ta stilling til dette vil Skattekontoret også måtte ta stilling til de underliggende rettsforhold. Det å ta stilling til å klassifisere ulike typer kostnader og om de omfattes av andre lovbestemmelser, er noe som gjøres daglig av Skatteetaten i en rekke saker. Vi kan ikke se at det er grunnlag for å hevde at det ikke vil være anledning til det i dette tilfellet.”

Det er etter skattekontorets syn et mål at regelverket er så lett å praktisere og så forutsigbart som mulig. I denne saken, som klagesak 6502, vil skattekontoret måtte vurdere om tiltakene er refusjonsberettigede etter plan og bygningsloven § 46. I NOU 2005:12 er det uttalt følgende om rekkevidden av bestemmelsen: "Det er kun den delen av anleggene som transporterer vann eller avløp som er refusjonsberettiget, inklusive separate ledninger for spillvann og overflatevann. Det samme gjelder nødvendige kummer og pumpeanlegg. Renseanlegg og vannforsyningsanlegg faller utenfor, se NOU 1984:9 s. 16

Etter skattekontorets syn taler hensynet til en enkel regelverkshåndtering samt kontrollhensyn klart for at det er det kommunale vedtaket som må legges til for den avgiftsmessige behandlingen. Det legges til grunn at kommuneadministrasjonen har den nødvendige tekniske kompetanse til å vurdere om tiltakene er omfattet av refusjonsretten.

Skattekontorets mener etter dette at påklaget vedtak skal fastholdes. Klager AS har opparbeidet vann- og avløpsanlegg hvor det ikke foreligger såkalt refusjonsvedtak fra kommunen. Anleggsbidrag betalt til privat utbygger av vann- og avløpsanlegg, uten kommunens refusjonsvedtak, anses som omsetning etter merverdiavgiftsloven § 3 nr 1. Skattekontorets fastholder påklaget vedtak hvor det legges til grunn at anleggsbidrag skal behandles som omsetning og det skal beregnes utgående merverdiavgift med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 13. 

Når det gjelder merknader til innstillingen i e-post av 1.3.2013 utrykker selskapet at de har akseptert at deres tolkning av mva behandling ikke har fått samme tolkning hos skattekontoret, og selskapet viser til at de har utført endringer i samsvar med skattekontorets vedtak.

Skattekontoret finner ikke at selskapets merknader etter innsyn endrer vurderingen som er lagt til grunn i saken, og opprettholder den vedtatte etterberegningen av utgående merverdiavgift gjeldende tilknytning til vann- og avløpsanlegg.

Vi viser til at selskapets merknader til tilleggsavgift bemerkes under punkt 2.4.

2.Tilleggsavgift

2.1 Sakens faktum:

Det vises til beskrivelse av sakens faktum i punkt 1.1 over.

2.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

"Tilleggsavgift:

Av merverdiavgiftsloven § 73 fremgår det at den som forsettlig eller uaktsomt overtrer merverdiavgiftsloven slik at staten kan lide tap kan ilegges tilleggsavgift med opp til 100 %. Manglende kjennskap til regelverket anses i seg selv som uaktsomt.

Fra merverdiavgiftsloven § 73 siteres:

”Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne lov eller forskrift gitt i medhold av loven, og statskassen derved er eller kunne ha vært unndratt avgift, kan utover avgift fastsatt etter §§ 55 og 56 ilegges tilleggsavgift med inntil 100pst. Fastsettelse kan foretas inntil 10 år etter utløpet av vedkommende termin. Bestemmelsene i § 56 gjelder tilsvarende. For såvidt angår ansvar etter denne paragraf svarer den avgiftspliktige for medhjelperes, ektefelles og barns handlinger."

Vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er objektive og subjektive. Det objektive vilkåret for bruk av tilleggsavgift er at det foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven som har eller kunne ha medført tap for staten. Videre er det krav til skyld ved at den avgiftspliktige med klar sannsynlighetsovervekt må ha utvist uaktsomhet – det subjektive vilkår.

For å kunne ilegge tilleggsavgift er det et vilkår at det foreligger klar sannsynlighetsovervekt for at vilkårene er oppfylt. Utgangspunktet for vurderingen av det konkrete tilfellet må være at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for egen virksomhet, og eventuelt sørger for nødvendig bistand ved behov. Bokettersynet har avdekket overtredelser av merverdiavgiftsloven.

De objektive vilkår: Under bokettersynet er det avdekket at det ikke er beregnet utgående merverdiavgift på den delen av tomteprisen som gjelder tilknytningsavgift/anleggsbidrag. Etterberegningen viser at overtredelsen har medført at staten har lidt et tap.

De subjektive vilkår: Når det gjelder det subjektive vilkåret er det spørsmål om selskapet, med klar sannsynlighetsovervekt, var klar over (forsettlig) eller burde vært klar over (uaktsomt) at merverdiavgiftsloven ble overtrådt.

Den nedre grensen for uaktsomhet er simpel uaktsomhet. Simpel uaktsomhet foreligger når avgiftssubjektet burde forstått at handlingen/unnlatelsen kunne medføre overtredelse av merverdiavgiftslovgivningen.

Merverdiavgiftssystemet bygger på et selvdeklarerende system da det er den avgiftspliktige selv, som på vegne av staten, både beregner og krever inn avgiften. Staten er derfor avhengig av at den avgiftspliktige setter seg inn i og kjenner de reglene som gjelder for beregning av avgift i den virksomhet han driver, og at disse blir fulgt. Aktsomhetskravet innebærer at dersom man ikke selv har nødvendig kunnskap om avgiftsreglene, plikter man å innhente nødvendig bistand.

Innrapportering av omsetning og beregning av merverdiavgift er en av hovedbestemmelsene i merverdiavgiftsloven som det forventes at virksomheten er kjent med. Selskapet har sendt korrigerte oppgaver for 2009 og 2010, og det legges til grunn at de er kjent med at det skal beregnes utgående merverdiavgift av anleggsbidrag. Forholdene har vært de samme i hele perioden. De subjektive vilkår for tilleggsavgift er oppfylt med klar sannsynlighetsovervekt.

Tilleggsavgiftens størrelse: Etter praksis og retningslinjer i skatt sør ilegges tilleggsavgift med 10 % knyttet til de ovennevnte forhold. Det er da tatt hensyn til at reglene for beregning av merverdiavgift knyttet til tilknytningsavgift til vann- og avløpsanlegg kan være komplisert for denne type virksomhet. Beløpsmessig utgjør dette kr 346 624."

2.3 Klagers innsigelser:

Subisidiært anfører klager at tilleggsavgiften uansett må frafalles.

Klagers begrunnelse er for det første at Klager i kontrollperioden har bygget rett på klagenemndpraksis slik denne var på tidspunktet for selskapets avgiftsbehandling. Det anføres at selskapet således lojalt har lagt til grunn en rettsoppfatning i tråd med gjeldende praksis i etterberegningsperioden. Videre skriver klager; "Det forhold at klagenemnda nå i senere tid har lagt til grunn en annen rettsoppfatning enn den som fremgår av de to tidligere avsagte avgjørelsene, tilsier på ingen måte at tilleggsavgift bør ilegges. Praksisen viser derimot at rettsoppfatningen knyttet til spørsmålet om avgiftsbehandlingen av anleggsbidrag i perioden, må anses uklar. Klagenemndas sprikende praksis tilsier således klart at tilleggsavgift ikke bør ilegges i herværende sak."

For det andre viser klager til klagenemndsak nr. 7537 hvor Skatt sør i en helt tilsvarende sak, uttrykkelig frafalt tilleggsavgift som følge av avgiftspraksis mv knyttet til avgiftsbehandlingen av anleggsbidrag. Det anføres at skattekontorets egen praksis viser at tilleggsavgift ikke er ilagt i saker som herværende. Klager skriver at; "dersom Skatt x - til tross for klagesak nr 7537 - opprettholder den ilagte tilleggsavgiften, vil Selskapet anføre at det foreligger en usaklig forskjellsbehandling, som alene vil medføre ugyldighet hva gjelder denne delen av vedtaket."

Selskapet anfører etter dette at tilleggsavgiften under enhver omstendighet må frafalles i herværende sak.

Etter å ha mottatt innstilling til orientering har A i Klager AS kommet med merknader til innstillingen i e-post av 1.3.2013. For sammenhengen er merknadene sitert stort sett i sin helhet foran under punkt 1.3. I forhold til tilleggsavgiften anfører Gulsvik at det aldri har vært snakk om å unndra noe som helst, og at de ikke har vært klar over tolkningen av regelverket. Gulsvik skriver at de føler en dyp urettferdighet i å måtte svare 10 % tilleggsavgift i denne saken, og viser til at skattekontoret selv sier at beregningen av mva av denne typen kan være komplisert. Påstand fra klager er at alt er gjort etter beste mening og klager "håper skattekontoret kan imøtekomme vårt rettferdighets krav om å ikke bli pålagt tilleggsavgift".

2.4 Skattekontorets vurdering av klagen:

Skattekontoret mener det er grunnlag for å anvende tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven § 73. Vi viser til at det unndratte beløpet er betydelig, og at prosentsatsen på 10 % etter  skattekontorets oppfatning er i henhold til praksis og gitte retningslinjer.

Vi viser også til at selskapet selv sendt korrigerte oppgaver for 2009 og 2010 med beregning av utgående merverdiavgift på anleggsbidrag for denne perioden. Skattekontoret legger til grunn at de kjente til at det skal beregnes utgående merverdiavgift av anleggsbidrag, og vi viser til at regnskapet viser at forholdene har vært de samme for de øvrige årene i kontrollperioden (2005-2008).

I forhold til klagers henvisning til klagenemndspraksis og KL 7537 hvor det ikke var ilagt tilleggsavgift viser skattekontoret til at det gjøres en konkret vurdering i den enkelte sak. I saken som Klagenemnda for merverdiavgift her skal ta stilling til viser vi til at det er et betydelig beløp som ikke er innberettet i perioden 2005 til 2008, og at selskapet kjenner regelverket ved at det selv har sendt inn tilleggsoppgaver for 2009 og 2010. Vi viser også til at tilleggsavgift ble ilagt med 10 % i KL 7248.

Skattekontoret er kjent med at reglene for beregning av merverdiavgift knyttet til anleggsbidrag til vann- og avløpsanlegg kan være kompliserte for denne type virksomhet, og vi mener dette også er sett hen til ved tilleggsavgiftens størrelse.

Når det gjelder merknader til innstillingen i e-post av 1.3.2013 i forhold til 10 % tilleggsavgift finner ikke skattekontoret at det fremkommer noen nye opplysninger som medfører at tilleggsavgiften skal reduseres eller falle bort. Skattekontoret er fortsatt av den oppfatning at det er grunnlag for å anvende tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven § 21-3, og viser til vurderingen over.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k:

Den påklagede del av etterberegningen stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Kloster, Stenhamar og Nordkvist har alle sluttet seg til skattekontorets innstilling

V e d t a k:

Som innstilt.