Viktig informasjon

Delar av dette innhaldet er ikkje tilgjengeleg på nynorsk enno. Innhaldet blir for tida revidert og blir omsett så snart som mogleg. Innhald under Rettskilder blir ikkje omsett.

Klagenemnda for merverdiavgift

KMVA 7822

  • Publisert:
  • Avgitt 07.10.2013
Saksnummer KMVA 7822

Klagenemndas avgjørelse ved skriftlig votering av 7. oktober 2013.

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder:  Klage på ilagt tilleggsavgift pålydende kr 34 417 

Stikkord:   Manglende legitimasjon Tilleggsavgift

Bransje:   Spesialisert bygge- og anleggsvirksomhet

Mval.:   § 8-1 § 15-10 § 21-3

 

Skatteetaten.no:  Fradrag Tilleggsavgift og andre reaksjoner

 

Innstillingsdato:  17. september 2013

  KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse ved skriftlig votering 7. oktober 2013 i sak KMVA 7822 - Klager.

Skatt x har avgitt slik

       I n n s t i l l i n g:

Klager ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 5. termin 2004. Virksomheten er registrert med næringskode 43.990; "Annen spesialisert bygge- og anleggsvirksomhet", og opplyser å ha følgende formål; "Onshore entreprenør innenfor mekanisk virksomhet".

På bakgrunn av en oppgavekontroll av 6. termin 2012, fattet skattekontoret vedtak om etterberegning av merverdiavgift med kr 172 088. Det ble ilagt tilleggsavgift med 20 %, kr 34 417.

Klage fra advokatfirmaet A AS v/advokatfullmektig B, er datert 14.05.2013. Klagefristen er overholdt. Vedtaket ble først påklaget i sin helhet, men etter at klager fikk skattekontorets utkast til innstilling til gjennomsyn, ble klagen redusert til utelukkende å omfatte tilleggsavgiften.

Påklaget beløp utgjør:

 

 

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten eller tatt ut søksmål i saken.

Skattekontorets innstilling har vært forelagt klagers fullmektig som har kommentert denne ved brev datert 11.09.2013. Merknadene er innarbeidet i innstillingen.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:   Dok.nr. Dokument  1 Varsel om oppgavekontroll enkelte bilag 13.02.2013 2 Generelt brev sak kontroll 26.02.2013 3 Dokumentasjon bilag ifm. oppgavekontroll 26.02.2013 4 Varsel om fastsettelse 08.03.2013 5 Generelt brev sak kontroll 03.04.2013 6 Vedtak om etterberegning 17.04.2013 7 Klage 14.05.2013 8 Merknader til innstilling Klagenemnda mva 04.09.2013 9 Merknader til innstilling 11.09.2013 A1 Høyesterettsdom Rt. 2008.1409 A2 Høyesterettsdom Rt.2003.1376 A3 Lagmannsrettens dom UTV.2008.864 A4 Klagenemndsavgjørelse KMVA-2013-7643 A5 Klagenemndsavgjørelse KMVA-1996-3407 A6 Klagenemndsavgjørelse KMVA-1994-2843

Klagen gjelder

Klagen gjelder ilagt tilleggsavgift vedrørende etterberegning av fradragsført inngående merverdiavgift på grunn av manglende legitimasjon.

Sakens faktum

Virksomheten ble varslet om rutinemessig oppgavekontroll den 13.02.2013, i forbindelse med innleveringen av omsetningsoppgaven for 6. termin 2012.

Skattekontoret mottok etterspurt regnskapsmateriell pr. e-post den 26.02.2013, samt informasjon om at virksomheten per dato ikke hadde noen aktivitet. Virksomheten byr imidlertid på en del arbeid, og man håper på å få nye prosjekter som vil gi grunnlag for fortsatt drift.

Det fremgår av mottatt dokumentasjon at det er fradragsført inngående merverdiavgift vedrørende bilag som er stilet til andre selskap. Dette gjelder bilag 7181 og 7182 som er stilet til C, Belgium og bilag 7183 som er stilet til D, Belgium.

Skattekontoret mottok tilsvar til varsel den 03.04.2013, hvor det ble vist til at Klager AS bistår E med den norske avdelingen. Videre ble det opplyst om at alle Klager selskap er i ferd med å skifte navn til E, men at det tar litt tid å få navneskiftet gjennomført i samtlige selskap.

Når det gjelder C (nå D nv/sa), så har dette selskapet stått for administrering, samt betaling av fakturaer vedrørende den norske avdelingen, og klager antar at det nok er dette som har gjort at bilag 7181 og bilag 7182 er blitt stilet til C.

Hva bilag 7183 angår, så viser virksomheten til at dette er en faktura fra Klager AS, hvorpå merverdiavgiften er innbetalt til norske myndigheter.

Beklageligvis så har ovennevnte brev fra Klager blitt registrert feil ved vårt postmottak, noe som medførte at ansvarlig oppgavekontrollør ikke mottok merknadene til varselet før vedtak ble fattet den 17.04.2013.

I vedtak av 17.04.2013 tilbakeførte skattekontoret kr 172 088 i inngående avgift og ila 20 % tilleggsavgift, kr 34 417.

Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra vedtaket:

"Vedtak om ileggelse av tilleggsavgift Etter merverdiavgiftsloven § 21-3 kan det ved forsettlige eller uaktsomme overtredelser av merverdiavgiftsloven, som har eller kunne ha påført staten tap, ilegges tilleggsavgift med inntil 100 %.

Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne skal vurderes på grunnlag av den enkelte forsømmelse.

I Høyesteretts dom av 29. oktober 2008 om tilleggsskatt er det fastslått at Den europeiske menneskerettighetskonvensjonen (EMK) artikkel 6 nr. 2 inneholder krav til bevisets styrke i saker som er straff etter konvensjonen artikkel 6. Tilleggsavgift må i likhet med tilleggsskatt anses som straff etter EMK artikkel 6 nr. 1 og Protokoll 7 artikkel 4, jf. Høyesteretts dom av 13. oktober 2003. Kravet om klar sannsynlighetsovervekt gjelder også for ileggelse av tilleggsavgift. Dette innebærer et strengere krav til bevis enn alminnelig sannsynlighets-overvekt, men ikke et så sterkt krav som strafferettslig sannsynlighet.

På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har fradragsført inngående merverdiavgift uten gyldig legitimasjon i sine avgiftsoppgaver og at merverdiavgiftsloven § 15-10 dermed er overtrådt med det resultat at staten er eller kunne ha vært unndratt avgift.

Det er tilstrekkelig at det foreligger uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Utgangspunktet for vurdering av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhet.

Skattekontoret viser til at reglene om fradragsrett for inngående merverdiavgift er helt sentrale på merverdiavgiftsområdet og må forutsettes kjent av virksomheten. Skattekontoret finner at det er klar sannsynlighetsovervekt for at avgiftspliktige har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet når inngående merverdiavgift er fradragsført uten at det foreligger gyldig dokumentasjon.

Skattekontoret har på denne bakgrunn anvendt 20 % tilleggsavgift for tilfellet i tråd med retningslinjer og praksis."

 

Klagers innsigelser

Klager har som nevnt trukket klagen når det gjelder selve fastsettelsen, men påklager ilagt tilleggsavgift.

Etter merverdiavgiftsloven § 21-3, første ledd er det vilkår for ileggelse av tilleggsavgift at den avgiftspliktige forsettlig eller uaktsomt har overtrådt loven, og ved dette har eller kunne påført staten et tap.

Det må videre foreligge klar sannsynlighetsovervekt både med hensyn til at loven er overtrådt, og for at de faktiske vilkårene for tilleggsavgift er oppfylt, herunder at selskapet feilaktig har fradragsført inngående avgift på anskaffelser som ikke er til bruk i den avgiftspliktige virksomheten. Etter klagers oppfatning er disse kravene ikke oppfylt i foreliggende sak.

Etter merverdiavgiftsloven § 21-3 første ledd "kan" det ilegges tilleggsavgift dersom den avgiftspliktige forsettlig eller uaktsomt har overtrådt loven. Da dette er en kan-regel, må det i henhold til Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift av 10. januar 2012 pkt. 3.1 vurderes om den aktuelle overtredelsen er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift bør brukes.

Fakturaene er ved en feiltakelse utstedt til andre Klager selskap, men da det har vært til bruk i NUF'et har selskapet fradragsført den inngående merverdiavgiften. Selskapet har ved dette, etter klagers vurdering, ikke overtrådt loven uaktsomt eller forsettlig. Selskapet har hele tiden bevisst forholdt seg til kravet om at kostnadene skal være til bruk i egen avgiftspliktig virksomhet. Staten har således heller ikke risikert tap da det utelukkende er fradragsført avgift på anskaffelser som faktisk er til bruk i den avgiftspliktige virksomheten. Å fradragsføre slik avgift selv om fakturaer har formelle feil, er ikke uaktsomt eller forsettlig. Det er dermed ikke grunnlag for ileggelse av tilleggsavgift for dette forholdet.

Avslutningsvis viser klager til at det ikke er fare for dobbel fradragsføring, da selskapene som står oppført som mottaker på de aktuelle fakturaene, ikke er registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Når den materielle fradragsretten ikke er bestridt, foreligger det således ikke fare for tap for staten. Vilkårene for tilleggsavgift synes således ikke oppfylt.

Klagers merknader til innstillingen

Klager viser til merverdiavgiftsloven § 21-3, første ledd, hvor det fremgår at det er et vilkår for ileggelse av tilleggsavgift at den avgiftspliktige forsettlig eller uaktsomt har overtrådt loven, og at dette har eller kunne påført staten et tap.

Det hevdes fra klagers side at skattekontoret ikke synes å ha tatt stilling til klagers anførsel om at det ikke foreligger fare for tap i dette tilfellet, og siterer følgende fra sitt skriv av 14.05.2013:

"Fakturaene er ved en feiltakelse utstedt til andre Klager selskap, men da det har vært til bruk i NUFet har selskapet fradragsført den inngående avgiften. Selskapet har ved dette etter vår vurdering ikke overtrådt loven uaktsomt eller forsettelig. Selskapet har hele tiden bevisst forholdt seg til kravet om at kostnadene skal være til grunn i egen avgiftsplikt virksomhet. Staten har således heller ikke risikert tap da det utelukkende er fradragsført avgift på anskaffelser som faktisk er til bruk i den avgiftspliktige virksomheten. Å fradragsføre slik avgift selv om fakturaer har formelle feil, er ikke uaktsomt eller forsettlig. Det er dermed etter vår vurdering ikke grunnlag for ileggelse av tilleggsavgift for dette forholdet.

Videre så foreligger det ikke fare for dobbel fradragsføring på fakturaene, da selskapene ikke er registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Når den materielle fradragsretten ikke er bestridt foreligger det således ikke fare for tap for staten. Vilkårene for tilleggsavgift er ikke oppfylt".

Klager viser til skattekontorets anførsel om at det foreligger fare for dobbel fradragsføring med den begrunnelse av fakturamottakerselskapene kan søke om refusjon. Til dette vil klager bemerke at klager må oppbevare de originale bilag i sitt regnskap, og for å søke om refusjon for merverdiavgift må søker vedlegge originale faktura for å få innvilget refusjon. Det vil således ikke være mulig for de utenlandske selskapene å få refusjon for beløpene. Det foreligger dermed ikke fare for tap for staten. Videre vil klager bemerke at skattekontoret i sin innstilling henviser til klagesak nr. 7643. Etter klagers oppfatning er dette ikke sammenliknbare tilfeller. Det er i foreliggende tilfelle åpenbart at kostnadene er virksomhetsrelevante. Dette kan ikke sammenlignes med klagesaker hvor etterberegningen gjelder varer som er egnet til privat bruk.

Ileggelse av tilleggsavgift i dette tilfelle fremstår for klager som foretatt på bakgrunn av en ren objektiv vurdering. Når skattekontoret anser loven for overtrådt, anses uaktsomhetsvilkåret oppfylt. Etter klagers mening kan dette ikke ha vært lovgivers hensikt, da det er inntatt et subjektivt skyldvilkår i lovteksten. Skattekontoret må foreta en reell subjektiv aktsomhetsvurdering ved ileggelse av tilleggsavgift.

Klager vil også viser til Skattedirektoratets retningslinjer som påpeker at det skal vurderes om forholdet er så vidt klanderverdig at det bør reageres med tilleggsavgift, jf. retningslinjenes punkt 3.1.

På bakgrunn av ovennevnte presiserer klager igjen at det etter klagers mening ikke foreligger hjemmel for ileggelse av tilleggsavgift, da selskapet ikke har opptrådt uaktsomt, og det heller ikke foreligger fare for tap for staten.

Etter at klager frafalt klagen hva gjelder etterberegningen, ble opprinnelig innstilling bearbeidet og sendt ut til klager på nytt. Klager har fremsatt ytterligere merknader hva gjelder tilleggsavgiften, og har bedt om at merknadene inntas i innstillingen i sin helhet. Det siteres derfor fra klagers skriv av 11.09.2013 følgende:

"Som skattekontoret har redegjort for, må det ved ileggelse av tilleggsavgift blant annet foreligge sannsynlighetsovervekt for at det er "fare for tap" for staten.

Som det fremgår av innstillingen bestrider skattekontoret ikke den materielle fradragsretten for selskapet. Når det ikke bestrides at anskaffelsen er fradragsberettiget, medfører fradragsføringen i seg selv ikke fare for tap for staten.

Det må foreligge sannsynlighetsovervekt for at det er fare for tap ved dobbel fradragsføring. I foreliggende tilfelle er faktura utstedt til utenlandsk selskap. Et utenlandsk selskap må søke om refusjon for å få fradragsført merverdiavgiften. Som beskrevet i våre tidligere merknader må selskapet ved refusjonssøknad levere inn originale bilag. De originale bilag er hos Klager, det er følgelig ikke mulig for noen andre å søke om refusjon for beløpene. Det foreligger dermed ikke fare for dobbel fradragsføring.

På dette grunnlag mener vi at skattekontoret ikke har vist at det er sannsynlighetsovervekt for at det er "fare for tap" for staten. Dette skiller seg fra tilfeller der faktura er utstedt til andre avgiftsregistererte selskap eller privatpersoner, hvor faren for dobbel fradragsføring kan være til stede eller det er tale om kostnader egnet til privat bruk.

Vi vil også bemerke at det både av lovtekst og Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift fremgår at det må foretas en konkret vurdering av hvert enkelt tilfelle ved ileggelse av tilleggsavgift. Herunder at både lovens subjektive og objektive vilkår vurderes konkret. Den eneste grunnen til at det ilegges tilleggsavgift i dette tilfelle er at det er formelle feil ved fakturaen. Skattekontoret anfører at en overtredelse av loven i seg selv er tilstrekkelig til at vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er til stede. Skattekontoret legger dermed til grunn en ren objektiv vurdering for ileggelse av tilleggsavgift. Dette er åpenbart ikke i tråd med hverken lovgivers intensjon eller Skattedirektoratets retningslinjer".

Skattekontorets vurdering av klagen

Merverdiavgiftsloven § 21-3 oppstiller tre hovedvilkår for ileggelse av tilleggsavgift. For det første må det ha skjedd et brudd på merverdiavgiftsloven, eller forskrift gitt i medhold av loven. Videre må bruddet ha ført til at staten har, eller kunne ha blitt påført et tap. Det er ikke noe krav om at staten faktisk er unndratt avgift. Dernest må en kunne slå fast at selskapet har vært uaktsom, eller opptrådt forsettelig ved den uriktige avgiftshåndteringen.

Merverdiavgiftsloven § 21-3 er en "kan-bestemmelse". Dette innebærer at selv om vilkårene som ovenfor nevnt er oppfylt, må det likevel vurderes konkret om tilleggsavgift skal ilegges, eller ikke.

I denne saken har virksomheten fradragsført inngående merverdiavgift uten tilstrekkelig legitimasjon. Virksomheten har således ikke hatt rett til fradrag, jf. merverdiavgiftsloven § 15-10.

Ved å fradragsføre tre fakturaer uten tilstrekkelig legitimasjon, har klager utvist en handling som kan medføre tap, eller fare for tap for staten. De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift i medhold av merverdiavgiftsloven § 21-3 er etter skattekontorets vurdering klart oppfylt.

Det er tilstrekkelig å ilegge tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven § 21-3 at det foreligger et uaktsomt brudd på merverdiavgiftsloven, eller forskrift gitt i medhold av denne. Uaktsomhetsvilkåret er oppfylt dersom det er utvist simpel uaktsomhet.

Enhver som driver virksomhet har en plikt til å sette seg inn i de regler som gjelder for beregning av merverdiavgift for sin virksomhet, og det å ikke gjøre det – eventuelt å ikke søke nødvendig bistand – kan i seg selv være uaktsomt, jf. Skattedirektoratets veiledning av 24.01.2012 om ileggelse av tilleggsavgift.

Reglene om fradragsrett og legitimasjon er sentrale i merverdiavgiftsretten, og legitimasjonsreglene praktiseres strengt. Ved å fradragsføre bilag som er stilet til andre selskap, legger skattekontoret med dette til grunn at selskapet ikke har hatt god nok kunnskap om regelverket på området. Klager burde ha bedt utsteder av fakturaene om kreditnota og ny faktura med riktig navn. At manglende dokumentasjon for fradragsrett kan gi grunnlag for ileggelse av tilleggsavgift underbygges blant annet av KMVA 7643.

Skattekontoret finner med klar sannsynlighetsovervekt at klager har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet.

Forvaltningspraksis viser at dokumentasjonskravet skal tolkes strengt, og skattekontoret kan ikke se at det foreligger noen formildende omstendigheter som skulle tilsi at tilleggsavgiften skal reduseres, eller falle bort.

Skattekontorets kommentarer til klagers merknader til innstillingen

I den foreliggende sak avdekket kontrollen at virksomheten har fradragsført bilag uten tilstrekkelig legitimasjon. Fradragsføring av bilag uten tilstrekkelig legitimasjon er i strid med merverdiavgiftsloven, og en overtredelse av merverdiavgiftsloven vil i seg selv kunne medføre tap, eller fare for tap, for staten.

Skattekontoret viser her til at det å sende inn en uriktig omsetningsoppgave anses tilstrekkelig for at staten kunne ha blitt påført et tap. Det avgjørende vil med andre ord være om selskapets handlemåte i seg selv er egnet til å unndra avgift, ikke om selskapet i dette konkrete tilfellet var i en situasjon som gjør slik unndragelse mindre sannsynlig, jf. Borgarting lagmannsretts dom av 31. mars 2008.

Det at virksomheten nå – i etterkant av oppgavekontroll – har fått utstedt kreditnota og ny faktura med riktig adressat, endrer ikke det faktum at klager sendte inn en uriktig omsetningsoppgave på 6. termin 2012. Skattekontoret finner at klagers anførsel om at forholdet ikke har eller kunne påført staten tap, ikke kan tillegges vekt. Det legges her til grunn at innsendelsen av omsetningsoppgaven for 6. termin 2012, hvor virksomheten fradragsførte bilag uten tilstrekkelig legitimasjon for dette i henhold til merverdiavgiftsloven § 15-10, har eller kunne ha ført til et avgiftstap for staten.

De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er etter skattekontorets syn klart oppfylt.

For å ilegge tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven § 21-3 første ledd, kreves det at avgiftssubjektet har opptrådt "forsettlig eller uaktsomt" ved å overtre merverdiavgiftsloven, eller forskrift gitt i medhold av loven. Siden tilleggsavgift krever forsett eller uaktsomhet, kan den ikke ilegges på objektivt grunnlag bare fordi den avgiftspliktige har gjort en feil hvis klager ikke er noe å bebreide. Avgiftsmyndighetene har bevisbyrden for at skyldkravet er oppfylt.

Skattekontoret mener at klager er å bebreide ved å fradragsføre bilag som er stilet til andre selskaper. Skattekontoret legger her til grunn at klager burde ha forstått at legitimasjonsreglene i merverdiavgiftsloven § 15-10 ble overtrådt.

Skattekontoret finner med klar sannsynlighetsovervekt at klager har opptrådt uaktsom ved å fradragsføre bilag som er utstedt til andre selskap.

Klager har videre anført at skattekontorets henvisning til KMVA 7643 ikke er sammenlignbar, da det i foreliggende tilfelle er åpenbart at kostnadene er virksomhetsrelevante.

Skattekontoret har ikke bestridt at de aktuelle kostnadene er virksomhetsrelevante. Sakens kjerne er imidlertid at virksomheten ikke har tilstrekkelig legitimasjon for fradragsføring – hvilket er et vilkår for fradragsretten - i tillegg til at kostnaden må være til bruk i virksomheten, jf. merverdiavgiftsloven § 15-10, jf. § 8-1. 

Når det gjelder henvisningen til KMVA 7643, så anføres det fra skattekontorets side at tilfellene er sammenlignbare i den grad at de begge omhandler fradragsføring av bilag uten tilstrekkelig legitimasjon.

Hva gjelder klagers merknader til den bearbeidede innstillingen, så kan ikke skattekontoret se at klager anfører noe nytt i forhold til hva klager har bemerket tidligere i klageprosessen. Skattekontoret nøyer seg derfor med å henvise til de kommentarer som fremgår ovenfor.

Vedtak om ileggelse av tilleggsavgift blir således å opprettholde.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k:

Det påklagede vedtak om tilleggsavgift stadfestes.

 KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Kloster, Stenhamar og Nordkvist sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.