Viktig informasjon

Delar av dette innhaldet er ikkje tilgjengeleg på nynorsk enno. Innhaldet reviderast no og blir omsett så snart som mogleg. Innhald under Rettskilder blir ikkje omsett.

Skatteklagenemnda

Om utleid parkeringsareal kan anses som myldreareal

  • Publisert:
  • Avgitt: 17.02.2021
Saksnummer Stor avdeling 01 NS 17/2021

Saken gjelder vedtak om fastsetting av inngående merverdiavgift på oppføringskostnader til parkeringsareal og ileggelse av tilleggsskatt.

Spørsmål om utleier har rett til fullt fradrag for inngående merverdiavgift på oppføringskostnader til parkeringsareal utleid til leietaker som ledd i utleie av kontorlokaler, eller forholdsmessig fradrag basert på leietakers bruk av kontorlokalene innenfor og utenfor merverdiavgiftsloven.

Klagen er begrenset til vedtakets punkt 4, bokstav b, underpunkt vi.

 

Klagen ble ikke tatt til følge.

Lovhenvisninger:
merverdiavgiftsloven §§ 2-3, 3-1, 3-11, 8-1, 8-2, 21-3, skatteforvaltningsloven §§ 12-1, 12-2, 14-3

 

Saksforholdet

Skattekontoret har i sin redegjørelse for saken iht. skatteforvaltningslovens § 13-6 fjerde ledd opplyst følgende om saksforholdet:

"Skatt x har avholdt bokettersyn hos A med org.nr. [...], som innrapporterende enhet for fellesregistrering, for årene 2014 og 2015, samt enkelte tilleggsoppgaver for tidligere terminer, i tiden fra 29.03.2016 til 04.07.2017. Kontrollen var avgrenset til å gjelde merverdiavgift.

I henhold til varsel om kontroll av 18.01.2016 var hele fellesregistreringen omfattet av kontrollen, men kontrollen ble etter hvert begrenset til å gjelde 5 selskaper, hvorav ett av disse var B.

B med org.nr. [...] har fra 6. termin 2010 og frem til 1. termin 2016 inngått i fellesregistreringen med A som innrapporterende enhet. B ble stiftet den [dd.mm.].2007 og var i kontrollperioden registrert med næringskode 82.[...] samt næringskode 68.[...]. Selskapet har hatt ansvaret for et stort byggeprosjekt og stått for oppføring, eierskap og utleie av [adr1] i [sted1] i [by1]. Bygget er et forretningsbygg med garasje, hvor bygg A – D har vært utleid til [...] (heretter C), og bygg E til D, E og F, hvorav de to sistnevnte først ble utleid etter 6 månedersfristen. Arealet i garasjen benyttes som parkeringsareal, sykkelboder, garderober og servicesenter samt parkeringsvirksomhet. Parkeringsareal inkludert sykkelboder er leid ut som ledd i utleie til leietakerne av kontorbygget.

[Adr1] ble ferdigstilt høsten 2013.

Kontrollen ble gjennomført ved Skatt x. Det ble gitt tilgang til inngående fakturaer, diverse bilag og korreksjonsbilag elektronisk via Eye-share. Kopi av enkelte utgående fakturaer ble innsendt på forespørsel fra Skatt x.

Skatt x har hatt løpende korrespondanse med A vedørende fradragsføring av inngående merverdiavgift knyttet til kostnadene ved oppføring av B, herunder innhentet kopi av leieavtaler for kontordel og parkering samt tall på oppmåling og størrelsen på utleide arealer både for kontordel og garasjedel. Det er mottatt leiekontrakt datert 18.03.2011 for selve eiendommen, samt leiekontrakt for parkering datert 05.08.2013. Fra sistnevnte fremgikk følgende i punkt 3:

«Leietaker benytter, innenfor de arealer som er avsatt for leietakers parkering, fritt de plasser som ønskes benyttet. Utleier forutsetter dog at ingen av parkeringsplassene blir merket og reservert for leietaker eller brukere, slik at parkeringsarealet etter gjeldende regelverk kan defineres som et myldreareal og leien da kan faktureres fra utleier med mva».

Kontrollen viste at klager hadde fradragsført all inngående merverdiavgift på oppføringskostnadene til garasjeanlegget. Klager var av den oppfatning at hele garasjen måtte anses som et myldreareal og dermed ga rett til fullt fradrag for inngående merverdiavgift på oppføringskostnadene.

Som det fremgår av rapport datert 04.07.2017 punkt 5.4.1.1 og varsel av 07.07.2017 punkt 6.2.6 varslet Skatt x tilbakeføring av inngående merverdiavgift på kostnader knyttet til oppføring av bygget med totalt kr 2 330 169. Bakgrunnen for etterberegningen var at det, etter Skatt x sin oppfatning, var fradragsført kr 2 330 169 for mye i inngående merverdiavgift på byggekostnader ved oppføring av [adr1], herunder at utleien av del av garasjeanlegg til C måtte anses som ledd i utleien og at det dermed kun forelå rett til forholdsmessig fradrag for inngående merverdiavgift på oppføringskostnadene.

I tilsvar til varsel av 15.09.2017 viste klager til at utleien av parkeringsplasser i sin helhet måtte anses som parkeringsvirksomhet. De var ikke enig med Skatt x at utleien av parkeringsareal til C skulle anses som en tjeneste levert som ledd i utleien av kontorlokalene. Sekundært anførte klager at det uansett forelå rett til fullt fradrag all den tid garasjen ble brukt som myldreareal.

I vedtak av 21.12.2017 punkt 4, bokstav b, underpunkt vi, har Skatt x opprettholdt varselet og fattet et vedtak i tråd med varslet tilbakeføring av inngående merverdiavgift knyttet til byggeprosjektet [adr1] på 6. termin 2012 med totalt kr 2 330 169. Det var Skatt x sin oppfatning at utleien av parkeringsarealet måtte anses som en tjeneste levert som ledd i utleie, og at det dermed kun var rett til fradrag for inngående merverdiavgift som for utleien av kontorlokaler for øvrig.

Etter å ha gitt utsettelse på klagefristen i epost av 08.01.2018, ble det sendt inn klage innen klagefristen den 31.01.2018. Klagen var begrenset til to forhold knyttet til ovennevnte tilbakeføring. Nærmere bestemt gjaldt klagen Skatt x sin bruk av felles fordelingsnøkkel for hele bygget ved beregning av ikke – fradragsberettiget inngående merverdiavgift, samt at Skatt x i vedtaket hadde lagt til grunn at utleiers fradragsrett for inngående merverdiavgift på oppføringskostnader knyttet til parkeringsareal utleid til leietaker C måtte følge leietakers bruk av kontorlokalene. Klager mente at korrekt tilbakeføringsbeløp etter dette ville utgjøre kr 1 738 839.

I forbindelse med behandlingen av klagen utarbeidet Skatt x en ny beregning av andel ikke - fradragsberettiget inngående merverdiavgift for byggekostnader knyttet til byggeprosjekt [adr1]. Denne er sendt klager til gjennomsyn og kommentarer, sist i epost av 03.05.2018. I epost av 04.05.2018 har klager sluttet seg til disse beregningene. Skatt x har den 29.06.2018 fattet et minkingsvedtak hvor klager er gitt delvis medhold samt at det er foretatt mindre korreksjoner på totalt tilbakeført beløp.

Det er etter dette enighet mellom klager og Skatt x at klagen gjelder tilbakeføring av inngående merverdiavgift knyttet til oppføringskostnadene på garasjedel utleid til C med kr 287 067.

Totalt areal garasje utgjør 6 814 kvadratmeter (m2).

Av totalt areal er 3 348 m2 i utgangspunktet omfattet av klagen. Dette er parkeringsareal som er leid ut til leietakere innen 6 måneders fristen etter ferdigstillelse. Av dette parkeringsarealet er 711,51 m2 (32 parkeringsplasser) leid ut til D. Det er på det rene at D driver 100 % avgiftspliktig virksomhet og er registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Dermed har utleier rett til fullt fradrag for inngående merverdiavgift på oppføringskostnadene knyttet til dette parkeringsarealet. Dette er ikke omtvistet. Skatt x viser i denne forbindelse til minkingsvedtak med vedlegg.

Øvrig parkeringsareal utgjør etter dette 2 636,49 m2 (3 348 m2 – 711,51 m2) som i sin helhet er leid ut til leietaker C. Av utleid areal utgjør 413 m2 en sykkelbod og resten er vanlige parkeringsplasser (100 parkeringsplasser), jf. avtaler om utleie med C av 18.03.2011 og 05.08.2013.

Frem til vedtaket av 21.12.2017 har problemstillingen i hovedsak, som nevnt ovenfor, relatert seg til hvorvidt utleien skulle anses som en tjeneste levert som ledd i utleie av andre kontorlokaler til leietaker, eller om hele arealet kunne anses som parkeringsvirksomhet og/eller myldreareal, slik klager la til grunn ved fradragsføringen. I klageomgangen har imidlertid klager akseptert at utleien av parkeringsarealet anses utleid som ledd i utleie av kontorlokalene, jf. mval. § 3-11 første ledd annet punktum. Dette forholdet er dermed ikke omtvistet i klageomgangen.

Skattekontoret og klager er videre enig om at fordelingsnøkkelen for C sin bruk av kontorlokalene utgjør 95,94 % innenfor og 4,06 % utenfor avgiftsområdet, jf. epost fra klager av 04.05.2018. Dette er dermed heller ikke omtvistet.

Spørsmålet i saken blir etter dette hvorvidt utleier har rett til fullt fradrag for inngående merverdiavgift på oppføringskostnadene til parkeringsarealet utleid til C eller bare en forholdsmessig andel basert på C sin bruk av kontorlokalene innenfor og utenfor merverdiavgiftsloven etter ovennevnte fordelingsnøkkel."

Sekretariatet mottok klagen, sammen med skattekontorets redegjørelse og sakens øvrige dokumenter den 2. juli 2018.

Sekretariatets utkast til innstilling ble sendt skattepliktige i brev datert 17. desember 2020. Merknader til innstillingen ble mottatt 14. januar 2021 og er hensyntatt nedenfor.

Skattepliktiges anførsler

Skattekontoret har gjengitt den skattepliktiges anførsler slik:

"Klager viser innledningsvis til at utleie av parkeringsplassene inngår i utleiers frivillige registrering, så også lagt til grunn av skattekontoret i vedtaket side 13: «parkeringsplassene som er utleid til C anses av skattekontoret å være omfattet av den frivillige registreringen for utleie av bygg».

Klager viser videre til at leietaker bruker parkeringsarealet 100 % innenfor og utenfor avgiftspliktig virksomhet. Det er derfor klagers oppfatning at arealene må betraktes som myldreareal, slik at utleier skal ha full fradragsrett.

Klager er ikke enig med skattekontoret i at utleien av parkeringsplassene til C skal følge samme avgiftsbehandling som utleien av kontorlokalene. Det anføres at kontorlokalene som C bruker, er ansett som myldreareal, og klager mener derfor at parkeringsplassene også må behandles som myldreareal.

Klager gjør oppmerksom på at det for en rekke tjenester som leveres som ledd i utleien etter mval. § 3-11 første ledd vil legges til grunn samme fradragsnøkkel som for selve leieforholdet for øvrig, da tjenestene langt på vei vil være av en slik art at det ikke vil være aktuelt med noen annen fordeling. Klager viser her til den type tjenester som er nevnt i Borgarting lagmannsretts dom av 01.12.2014 (UTV-2014-2076): «adgangskontroll, renhold, felleskostnader til drift og vedlikehold, minikjøkken, leie – og service på kaffeautomat, posttjenester/frankering, planter, fullservicetjenester møbelleie, resepsjonstjenester, vektertjenester».

Som argument for at utleie av parkeringsplasser skal behandles annerledes enn andre tjenester som leveres som ledd i utleie, anfører klager at denne utleien, som utleie av kontorlokalene, må anses som utleie av fast eiendom. Det vises her til Ot.prp. nr. 2 (2000 – 2001) side 148 hvor lovgiver har uttalt:

«Departementet har kommet til at avgiftsplikten bør begrenses til utleie av parkeringsplasser i parkeringsvirksomhet. Utleie av parkeringsplasser som en del av et leieforhold for bygningsareal, vil derfor omfattes av unntaket for utleie av fast eiendom».

Etter å ha kommet til at utleie av parkeringsplassene må anses som utleie av fast eiendom, som inngår i utleiers frivillige registrering, er det klagers oppfatning at det må foretas en nærmere selvstendig vurdering av bruken av parkeringsarealene for å fastslå omfanget av utleiers fradragsrett. Det er i denne sammenheng vist til Merverdiavgiftshåndboken 2017 side 733 og 2015 side 573. Videre har klager vist til Merverdiavgiftshåndboken 2017 side 164 hvor NHO – dommen (Oslo tingrett 09.04.2015) er referert:

«Ordningen omfatter også areal som bare delvis benyttes til avgiftspliktig virksomhet. Dette er areal som er utleid til en leietaker som benytter det både i avgiftspliktig virksomhet og til virksomhet som ikke omfattes av loven. Hele utleien av arealet er i disse tilfellene omfattet av utleiers registrering. Et eksempel på dette er dom i Oslo tingrett 9. april 2015 vedrørende NHO Eiendom AS, der det ble lagt til grunn at den frivillige registreringen omfattet møterom som leietakeren benyttet både til avgiftspliktig serveringsvirksomhet og ikke – avgiftspliktig utleievirksomhet til ulike tider.»

Til støtte for sitt syn om at myldreareal gir rett til fullt fradrag for utleier viser klager til SKD`s brev av 31. oktober 2001, hvor direktoratet ga følgende begrunnelse for at utleier skal ha full fradragsrett for såkalte myldreareal:

«Dette innebærer altså at det ved utleie av slike «myldrearealer» (arealer som leietakeren/brukeren benytter både innenfor og utenfor loven) skal beregnes utgående avgift av hele leievederlaget, og at utleier får fullt fradrag for inngående merverdiavgift på sine kostnader.

Når det gjelder bakgrunnen for at denne løsningen er valgt viser Skattedirektoratet til at utleieren er ansvarlig for at riktige opplysninger blir lagt til grunn for avgiftsbehandlingen. Her vil det være tilstrekkelig at utleier konstaterer at brukeren av arealene benytter dem i avgiftspliktig virksomhet, og han trenger altså ikke innestå for den nøyaktige fordelingen av bruken innenfor og utenfor [...]».

Det er klagers oppfatningen at det ikke er noen grunn til at ikke tilsvarende legges til grunn ved utleie av parkeringsareal. Utleier har vist at parkeringsarealet er til bruk i leietakers kombinerte virksomhet, og at de derfor har krav på fullt fradrag.

Helt avslutningsvis knytter klager en kommentar til at skattekontoret har vist til Borgarting lagmannsretts dom av 1. desember 2014 (UTV-2014– 2076). Klager viser til at dommen gjelder et helt annet tema, nemlig hvorvidt tjenestene som ble levert var å anse levert «som ledd i utleien» eller ikke, hvilket ikke er et tema for klagesaken, hvor det er slått fast at parkeringsarealet skal anses som en del av utleieforholdet. Dette gjør, etter klagers syn, imidlertid ikke at man skal unnlate å foreta en konkret vurdering av arealbruken."

Merknader til sekretariatets utkast til innstilling

Sekretariatet siterer følgende fra merknadene:

"A ("Klager") har ingen vesentlige merknader til innstillingen, utover at klager er uenig i den rettslige oppfatning som innstillingen bygger på. Den sentrale problemstillingen er hvordan man skal tilnærme seg spørsmålet om fradragsrett for merverdiavgift til garasjeanlegget.

Skattekontoret har lagt til grunn at utleie av parkeringsplassene er en "tjeneste" som leveres "som ledd i utleien", og at avgiftsbehandlingen uten videre skal følge samme fordelingsnøkkel som leieforholdet for kontorarealene1. [1 Det er enighet om selve fordelingsnøkkelen.]

Klager mener man må vurdere bruken av parkeringsarealene konkret, og fastlegge fradragsretten på den bakgrunn. Det er uomtvistet at arealene brukes både i og utenfor avgiftspliktig virksomhet, slik som en stor del av kontorarealene. Klager fastholder derfor at arealene skal behandles som såkalte "myldrearealer" med fullt fradrag for inngående merverdiavgift.

Innstillingens side 5 tredje avsnitt bygger på at Klager:

"har […] akseptert at utleien av parkeringsarealet anses utleid som ledd i utleie av kontorlokalene, jf. mval. § 3-11 første ledd annet punktum. Dette forholdet er dermed ikke omtvistet i klageomgangen"

Etter Klagers oppfatning er dette unyansert. Det som er fremholdt i klagen, jf. pkt 2.2, er følgende:

"Klager aksepterer at utleie av parkeringsplasser som ikke skjer til ansatte av C, ikke ansees som selvstendig parkeringsvirksomhet. Konsekvensene av dette er at utleie av parkeringsplassene må ansees som utleie av fast eiendom til leietakerne, på samme måte kontorarealene er leiet ut. Utleie av parkeringsplassene inngår i utleiers frivillige registrerte utleievirksomhet, noe også skattekontoret legger til grunn i vedtaket på side 13: "parkeringsplassene som er utleid til C anses av skattekontoret å være omfattet av den frivillige registreringen for utleie av bygg". (vår utheving)

Poenget fra denne siden er at utleie av parkeringsarealene ikke bør defineres som en tjeneste som leveres som ledd i utleien, slik man tradisjonelt tenker (så som vaktmestertjenester, vann, strømforbruk, og andre driftsrelaterte tjenester). Parkeringsarealene er fast eiendom, og Klager fastholder at disse i sin helhet inngår i Klagers frivillige registrering etter mval § 2‑3. Det er den konkrete bruken av parkeringsarealene som må være styrende for fradragsretten. En slik vurdering er foretatt på kontordelen av bygget, og har resultert i en fordelingsnøkkel hvor 4,06 % av arealene i kontordelen brukes utenfor avgiftsområdet. Det er de arealer leietaker eksklusivt bruker utenfor avgiftsområdet, som inngår i disse 4,06 %. For de øvrige 95,94 %, defineres en stor del av arealene som såkalte "myldrearealer", som leietaker bruker både i og utenfor avgiftsområdet.

For parkeringsarealene, brukes 100 % av arealene både innenfor og utenfor avgiftsområdet, og arealene er såkalte myldrearealer. Disse arealene har derfor fult fradrag, på samme måte som myldrearealene i kontordelen.

Det er i innstillingen lagt til grunn at:

"Bruken av parkeringsarealet i denne saken er etter sekretariatets vurdering knyttet til leietakers bruk av kontorlokalene all den tid parkeringsarealet leies ut som del av utleien av kontorlokalene. Sekretariatet mener derfor at parkeringsarealet kun er omfattet av den frivillige registreringen i samme omfang som kontorlokalene for øvrig og at dette medfører at leietaker må anses å benytte parkeringsarealet, tilsvarende kontorlokalet, henholdsvis 95,94 % innenfor- og 4,06 % utenfor avgiftsområdet."

Videre argumenteres med følgende:

"Sekretariatet viser til at det er en nær kobling mellom kontorlokalene og parkeringsarealet i denne saken og at parkeringsarealet således kun leies ut til C som ledd i utleien av kontorlokalene. Sekretariatet mener derfor parkeringsarealet ikke har noen selvstendig interesse for C."

Etter Klagers oppfatning er denne tilnærmingen ikke treffende. Parkeringsarealene er en del av arealene som leies, på samme måte som det i kontordelen er ulike typer arealer (arealer til kontor, trapper/ganger, møterom/diverse toalettfasiliteter, osv). Alle arealene har sin funksjon i et bygg som det foreliggende, og Klager har vanskelig for å se hvordan man kan skille ut parkeringsarealet som arealer uten "selvstendig interesse for C". Det er rett nok slik at C formentlig ikke ville leid parkeringsarealene helt uavhengig av kontorarealene.

Det samme gjelder imidlertid for de øvrige arealer i kontordelen. C ville neppe leid kun arealer til møterom o.l., uten samtidig å leie kontorarealer.

Alle arealene – både i kontordel og garasjeanlegg - inngår i "en pakke", og utgjør samlet den faste eiendom C leier. Alt som utgjør fast eiendom skal – etter Klagers oppfatning – behandles likt etter merverdiavgiftsloven. For øvrig vises det til argumentasjonen i klagens pkt 2, som fastholdes."

Skattekontorets vurderinger

Skattekontoret har vurdert klagen slik:

"I det følgende vil skattekontoret behandle utleien av parkeringsarealet (parkering og sykkelbod) til C samlet, da det i klageomgangen ikke er omtvistet at all utleie skjer som ledd i utleien av kontorlokalene.

Skattepliktige har fradragsført inngående merverdiavgift på oppføringskostnadene knyttet til garasjeanlegget fullt ut, herunder også parkeringsarealet som omfattes av utleien til C.

Utleie av fast eiendom og omsetning av varer og tjenester som leveres som ledd i utleien er unntatt avgift, jf. merverdiavgiftsloven § 3-11 første ledd. Merverdiavgiftsloven § 3-11 første ledd innebærer at utleier ikke skal beregne merverdiavgift på utleien, og det er heller ikke rett til fradrag for inngående merverdiavgift på oppføringskostnader eller driftskostnader.

Imidlertid vil utleie av fast eiendom som er omfattet av en frivillig registrering etter merverdiavgiftsloven § 2-3 likevel være avgiftspliktig etter merverdiavgiftsloven § 3-11 annet ledd bokstav k.

Det er anført av klager at utleien av parkeringsarealet inngår i utleiers frivillige registrering. Klager viser til at dette også er lagt til grunn av Skatt x i vedtaket av 21.12.2017. Det er dermed klagers oppfatning at det er rett til fullt fradrag på oppføringskostnadene knyttet til dette arealet.

Det følger av merverdiavgiftsloven § 2-3 første ledd bokstav a at næringsdrivende «som leier ut bygg eller anlegg, kan frivillig registreres i Merverdiavgiftsregisteret dersom bygget eller anlegget brukes i virksomhet som er registrert etter denne loven».

Det er videre presisert i forskrift til merverdiavgiftsloven (FMVA) § 2-3-1 første ledd at den frivillige registreringen omfatter «de utleide arealer hvor brukeren ville hatt rett til fradrag for inngående merverdiavgift […] dersom brukeren hadde eid bygget eller anlegget».

Bygget må altså brukes i registrert virksomhet for å gi rett til frivillig registrering. Forståelsen av dette vilkåret er formulert slik av Høyesterett i SPG Ole Deviks vei AS, UTV-2017-1807 avsnitt 29:

«Adgangen til frivillig registrering gjelder bare så langt bygget brukes i registrert virksomhet. Leietakeren må derfor drive en virksomhet som omfattes av loven, i de leide lokalene.»

Ovennevnte følger og av hensynet bak reglene om frivillig registrering, slik det fremgår av forarbeidene Ot.prp. nr. 2 (2000 – 2001) side 148. Reglene er laget for å unngå skjult avgiftsbelastning hos leietaker, og at leietaker dermed sidestilles med andre næringsdrivende som driver avgiftspliktig virksomhet i egne eide lokaler.

Leietaker er C som driver kombinert virksomhet, det vil si både virksomhet som er avgiftspliktig og virksomhet som er unntatt fra avgiftsplikt, i kontorlokalene. Det er enighet om at leietaker benytter kontorlokalene henholdsvis 95,94 % innenfor og 4,06 % utenfor avgiftsområdet. Sett hen til ordlyden i merverdiavgiftsloven § 2‑3 første ledd bokstav a medfører dette at 95,94 % av kontorlokalene utleid til C er omfattet av utleiers frivillige registrering.

Dette fremgår og av utleiers fakturering av leieforholdet. Husleien faktureres både med og uten merverdiavgift. Utleier har altså avgiftsmessig behandlet kun deler av kontorlokalene som omfattet av den frivillige registreringen. Parkeringsarealet er fakturert med merverdiavgift fullt ut, men det er kun fordi utleier har ansett hele arealet som parkeringsvirksomhet/myldreareal, og dermed avgiftspliktig etter merverdiavgiftsloven § 3-11 annet ledd bokstav c.

Det er etter dette Skatt x sin oppfatning at det kun er den delen av lokalene som brukes av leietaker i leietakers avgiftspliktige virksomhet (herunder såkalt «myldreareal») som inngår i utleiers frivillige registrering etter merverdiavgiftsloven § 2‑3 første ledd bokstav a. Det arealet som C (4,06 %) utelukkende benytter i avgiftsunntatt virksomhet vil dermed holdes utenfor utleiers frivillige registrering.

Den frivillige registreringen innebærer at utleier har full fradragsrett for inngående merverdiavgift på kostnader knyttet til oppføring og drift av eiendommen i den utstrekning C helt eller delvis bruker leiearealet i avgiftspliktig virksomhet og ingen fradragsrett for den del som brukes i avgiftsunntatt virksomhet, jf. merverdiavgiftsloven §§ 8‑1 og 8‑2.

Av merverdiavgiftsloven § 8-1 følger at et registrert avgiftssubjekt har rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser som er til bruk i den registrerte virksomheten.

I merverdiavgiftsloven § 8-2 er det bestemmelser om fradragsrett for anskaffelser som delvis er til bruk i registrert virksomhet. Første ledd i § 8‑2 lyder slik:

«Et registrert avgiftsubjekt som anskaffer varer og tjenester som er til bruk både i den registrerte virksomheten og til andre formål, har rett til fradrag for inngående merverdiavgift bare for den del av varen eller tjenesten som er til antatt bruk i den registrerte virksomheten. [ ... ].»

Problemstillingen i denne saken blir så om parkeringsarealet, som er leid ut som ledd i utleien av kontorlokalene, skal følge samme avgiftsmessige behandling som kontorlokalene.

Første spørsmål blir om hele parkeringsarealet kan anses omfattet av den frivillige registreringen, som anført av klager.

Utgangspunktet for behandlingen av dette spørsmålet blir å se hen til merverdiavgiftsloven § 3-11 første ledd annet punktum hvor det fremgår at «omsetning av varer og tjenester som leveres som ledd i utleien», også er unntatt fra loven. Dette innebærer at avgiftsbehandlingen av slike tilleggstjenester følger leieforholdet.

Etter Skatt x sin oppfatning tilsier ordlyden at leieforholdets avgiftsmessige status får innvirkning på tjenester som leveres som ledd i utleien. Dersom leieforholdet eller deler av leieforholdet behandles som avgiftspliktig, i tråd med reglene om frivillig registrering, blir tilleggsytelsene å behandle på samme måte.

I vurderingen av om en ytelse skal anses levert som ledd i utleie eller ei, er jo nettopp poenget at det skal få avgiftsmessig betydning for behandlingen av tilleggsytelsene. Dersom en utleier leverer tilleggsytelser som ledd i utleie av lokaler, og ikke er frivillig registrert for utleien, vil han heller ikke måtte la seg registrere i Merverdiavgiftsregisteret for levering av tilleggstjenestene, dette til tross for at tilleggstjenestene i seg selv er avgiftspliktige. De anses som ledd i utleien av kontorlokalene, og er dermed unntatt merverdiavgift. Utleier skal da ikke oppkreve merverdiavgift på noen av tjenestene, men får dermed heller ikke rett til fradrag for inngående merverdiavgift på kostnadene.

Så er også lagt til grunn i Skattedirektoratets fellesskriv av 14. november 2002 vedrørende forholdet mellom utleie av fast eiendom og utleie av parkeringsplasser i parkeringsvirksomhet. Følgende fremgår av punkt 9 i uttalelsen:

«Frivillig registrert utleier, jf. forskrift nr. 117 som i sammenheng med utleie av for eksempel forretningslokale også leier ut parkeringsplasser, skal kreve opp merverdiavgift av hele vederlaget, også den delen som refererer seg til parkeringsplassene.»

Ovennevnte tilsier at avgiftsbehandlingen av utleien av kontorlokalene blir bestemmende for avgiftsbehandlingen av tilleggstjenester som leveres som ledd i utleien. I denne saken tilsier dette at parkeringsarealene avgiftsmessig må behandles som leieforholdet for øvrig med 95,94 % avgiftspliktig og 4,06 % unntatt. Det er dermed Skatt x sin oppfatning at parkeringsarealet er omfattet av den frivillige registreringen i samme omfang som utleien av kontorlokalene.

Som det følger av merverdiavgiftsloven §§ 8-1 og 8-2 vil utleier dermed kun ha rett til fradrag for anskaffelser som er til bruk i den registrerte virksomheten.

Skatt x har, som anført av klager, skrevet i vedtaket av 21.12.2017 at parkeringsarealet, leid ut som ledd i utleien av kontorlokalene til C, er omfattet av utleiers frivillige registrering. Skatt x har lagt til grunn i vedtaket at parkeringsarealet kun er omfattet av den frivillige registreringen i samme omfang som kontorlokalene for øvrig. Det er Skatt x sin oppfatning at en slik forståelse følger direkte av ordlyden i merverdiavgiftsloven § 3‑11 første ledd annet punktum, jf. § 2‑3 første ledd bokstav a. En annen forståelse ville vært i strid med ordlyden.

Skatt x er dermed uenig med klager i at parkeringsarealet i sin helhet er omfattet av den frivillige registreringen, og noe annet er heller ikke lagt til grunn i vedtaket av 21.12.2017. Konsekvensen blir at utleier ikke har krav på fullt fradrag for inngående merverdiavgift på kostnadene til oppføring av parkeringsarealet.

Det andre spørsmålet i saken er om leietakers bruk av kontorlokalene skal være bestemmende for utleiers fradragsrett på oppføringskostnadene knyttet til parkeringsarealene.

Som vist til ovenfor, mener Skatt x at det følger av merverdiavgiftsloven § 3‑11 første ledd annet punktum, og sammenhengen i regelverket forøvrig, at tjenester som leveres som ledd i utleien må følge leieforholdet for øvrig, også ved vurderingen av fradragsretten.

Det er klagers oppfatning at det må foretas en selvstendig vurdering av bruken av parkeringsarealet for å fastslå omfanget av utleiers fradragsrett etter merverdiavgiftsloven §§ 8‑1 og 8‑2. Det er i denne sammenheng vist til at det for en rekke tilleggstjenester som leveres som ledd i utleien vil være naturlig å benytte fradragsnøkkelen for selve leieforholdet, fordi de langt fleste tjenestene som omfattes av merverdiavgiftsloven § 3‑11 første ledd vil være av en slik art at en ikke kan tenke seg en annen fordeling. Det vises her til Borgarting lagmannsretts dom av 01.12.2014 hvor ulike tilleggstjenester listes opp, se klagers anførsler ovenfor. Imidlertid er utleie av parkeringsareal å anse som fast eiendom, og en slik tilleggstjeneste skiller seg vesentlig fra andre tilleggstjenester levert som ledd i utleie, hvor bruken av fordelingsnøkkel til kontorlokalene vil være avgjørende. Ved fast eiendom må en se hen til selve bruken av parkeringsarealet, som leietaker benytter 100 % innenfor og utenfor avgiftsområdet, altså som et såkalt myldreareal, hvilket medfører at utleier har krav på fullt fradrag for inngående merverdiavgift på oppføringskostnadene, jf. NHO – dommen. Herunder brukes også kontorlokalene som myldreareal og parkeringsarealet må derfor og anses som myldreareal.

Skatt x er ikke uenig med klager i at utleie av parkeringsareal utgjør fast eiendom, såfremt utleien ikke anses som parkeringsvirksomhet. Lovgiver har selv trukket en grense mellom unntatt utleie av fast eiendom og avgiftspliktig parkeringsvirksomhet. Det er konkludert med at hvis utleien av parkeringsareal ikke er parkeringsvirksomhet, anses utleien som omfattet av hovedregelen i merverdiavgiftsloven § 3-11 første ledd som fast eiendom, jf. Ot.prp. nr. 2 (2000 – 2001) side 148, som og klager har vist til.

Skatt x kan imidlertid ikke se hvilken betydning dette skal ha for vurderingen av fradragsrett knyttet til utleie av parkeringsareal som ledd i utleie, og hvorfor en slik tilleggstjeneste avgiftsmessig skulle behandles annerledes enn andre tilleggstjenester, når tjenestene de facto leveres som ledd i utleie.

Skattedirektoratet har uttalt følgende i BFU 34/10 vedrørende spørsmål om avgiftsberegningen ved utleie og fremleie av parkeringsanlegg fjerde siste avsnitt:

"Spørsmålet om utleien skjer "som ledd i annen utleie av fast eiendom", har først og fremst betydning ved avgrensningen mot utleie i "parkeringsvirksomhet". Når det er avklart at utleien ikke skjer i parkeringsvirksomhet, vil det være tale om utleie av fast eiendom, som sådan, uten hensyn til om utleien skjer sammen med utleie av annet bygningsareal eller ikke. Så vel garasjeanlegget som de øvrige bygningsareal vil da kunne inngå i areal omfattet av frivillig registrering etter merverdiavgiftsloven § 2-3 første ledd dersom vilkårene for registrering forøvrig er oppfylt. Når det faktisk er en slik klar kobling mellom utleien av kontorlokalene og fremleien av garasjeanlegget som her, leies arealene de facto ut sammen. Selskap A vil derfor kunne frivillig registreres både for utleie av kontorbygget og garasjeanlegget når de leies ut til leietaker som skal benytte arealene i avgiftspliktig virksomhet."

Slik Skatt x forstår sitatet og uttalelsen kan altså utleie av parkeringsareal som fast eiendom danne grunnlag for en selvstendig frivillig registrering i medhold av merverdiavgiftsloven § 2-3 første ledd. I et slikt tilfelle vil det og være naturlig å se hen til hvordan dette arealet brukes i egen selvstendig virksomhet, for å kunne fastslå omfanget av fradragsrett for inngående merverdiavgift på oppførings – og driftskostnader. Imidlertid finner ikke Skatt x grunn til å ta ytterligere stilling til dette, da parkeringsarealet i denne saken de facto leies ut som ledd i utleie av øvrige kontorlokaler. Det er da på det rene at parkeringsarealet er frivillig registrert i samme omfang som kontorlokalene, og bruken av kontorlokalene og dennes fordelingsnøkkel, vil måtte legges til grunn også for kostnader knyttet til parkeringsarealet.

Skatt x vil i denne sammenheng også vise til Borgarting lagmannsretts dom av 01.12.2014, LB-2013-195633, som det er referert til i Merverdiavgiftshåndboken 14. utgave 2018 punkt 12.2, på følgende måte:

"Retten mente at ordlyden klart tilsa at alle ytelser utleier tilbød sine leietakere i tilknytning til utleien av lokalene, og som hadde sammenheng med driften eller bruken av leieobjektet, skulle følge samme avgiftsbehandling som utleien. Leveranse av varer og tjenester til leietakere som ikke hadde noen faktisk eller rettslig sammenheng med leieobjektet, kunne derimot vanskelig anses som «ledd i utleien». Det var en klar faktisk sammenheng mellom utleieforholdet på den ene siden, og felleskostnadene og de tilleggsytelsene som utleier tilbød på den andre siden."

Det er Skatt x sin oppfatning at sitatet ovenfor viser at det følger av merverdiavgiftsloven § 3-11 første ledd annet punktum, at leietakers bruk av kontorlokalene, vil bli bestemmende for tjenester som utleier leverer som ledd i utleien av kontorlokalene.

Skatt x ser heller ikke grunn til å skille parkeringsarealer fra andre tilleggsytelser i så henseende. At parkeringsareal anses som utleie av fast eiendom, kan ikke Skatt x se skulle tilsi at en slik tilleggsytelse stilles i en annen avgiftsmessig stilling enn andre tilleggsytelser. Det er ikke uvanlig at leie av et parkeringsareal ofte ikke vil ha selvstendig interesse for leietaker, annet enn sammen med leien av kontorlokaler. Skatt x ser dermed ingen grunn til å behandle denne tilleggsytelsen noe annerledes enn andre tilleggsytelser.

Det er riktig, som anført av klager, at leietaker benytter deler av sine kontorlokaler som «myldreareal», altså at samme areal benyttes både til avgiftspliktig virksomhet og til virksomhet som ikke omfattes av loven. Dette er og allerede hensyntatt i beregningen av fordelingsnøkkelen på 95,94 % innenfor avgiftsområdet, og er altså areal som anses omfattet av den frivillige registreringen som gir utleier rett til fullt fradrag, også for oppføringskostnader på parkeringsarealet. Dette er og lagt til grunn av Skatt x i vedtaket av 21.12.2017.

Avslutningsvis vil Skatt x vise til klagers anførsel om delt bruk, hvor det vises til at utleier har rett til fullt fradrag i de tilfellene leietaker benytter lokaler som myldreareal. Skatt x er ikke uenig i dette, og dette har heller ikke vært problematisert i kontrollen eller påfølgende varsel og vedtak. I et tilfelle hvor en leietaker benytter et lokale fullt ut både innenfor og utenfor avgiftsområdet foreligger det fast praksis for at utleier får full fradragsrett på oppføringskostnadene (forutsatt en frivillig registrering), og det er leietaker som må foreta en forholdsmessig fordeling av kostnadene. Skatt x finner det ikke nødvendig å foreta noen nærmere vurdering av dette.

Når det gjelder klagers bemerkning om at dommen Skatt x har vist til, Borgarting lagmannsretts dom av 01.12.2014, omhandler et annet tema, nemlig hvorvidt tilleggstjenestene skulle anses utleid som ledd i utleie eller ikke, er ikke Skatt x uenig i dette. Skatt x har i vedtak av 21.12.2017 også vist til at dommen ikke direkte tar stilling til utleie av parkeringsareal som en tilleggsytelse. Imidlertid er det Skatt x sin oppfatning at dommen har overføringsverdi for vår sak, knyttet til det mer generelle spørsmålet om bruken av kontorlokalenes innvirkning på tilleggstjenester som ledd i utleie av annet leieforhold.

Etter dette er det Skatt x sin anbefaling at vedtaket av 17.12.2017 opprettholdes i sin helhet."

Sekretariatets vurderinger

Formelle forhold og konklusjon

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13‑3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13‑7 annet ledd.

Sekretariatet, som forbereder saker for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage ikke tas til følge, men at tilleggsskatten reduseres fra 20 % til 10 % som følge av lang liggetid, jf. EMK art 6 nr.1. jf. menneskerettsloven §§ 2 og 3. Sekretariatet slutter seg i det vesentligste til skattekontorets begrunnelse i redegjørelsen gjengitt over, jf. skattekontorets vedtak datert 21. desember 2017, og vil i det følgende kun kommentere enkelte vurderingsmomenter.

Sekretariatet bemerker at det i denne saken er enighet om avgiftsvurderingen for en stor del av skattekontorets vedtak. Sekretariatet bemerker i denne forbindelse at det fremgår av klagen datert 31. januar 2018 og videre av epost datert 4. mai 2018 at det som gjenstår å behandle er klagens punkt 2 hvor det anføres at arealene i garasjen (både parkeringsareal og sykkelboder) gir full fradragsrett fordi de må anses som myldreareal.

Tilleggsskatten er ikke særskilt påklaget, men vil bli behandlet i det følgende.

Skjønnsutøvelse og endringsadgang

Det rettslige utgangspunkt for skjønnsutøvelsen er skatteforvaltningsloven § 12‑2 annet ledd, jf. § 12‑1. Her fremgår at skjønnet skal settes til det som framstår som riktig ut fra opplysningene i saken.

Det følger av Rt-1994-260 (Hatlestad) at skattemyndighetene står nokså fritt i den skjønnsmessige vurderingen når det er mangler ved skattepliktiges oppgaver eller regnskap. Skattemyndighetene må likevel komme så nær opp til det korrekte faktiske forholdet som mulig, jf. Prop. 38 L pkt. 18.6.3.3. Dette kravet er videreført fra tidligere ligningslov hvor det i forarbeidene fremgikk at skattekontoret skulle finne frem til det mest sannsynlige beregningsgrunnlaget etter å ha foretatt en samlet og fri bevisbedømmelse, jf. Ot.prp. nr. 29 (1978-79). Dette fordrer at skattepliktiges anførsler, bevis og dokumentasjon, samt forhold som for øvrig kan ha sin påvirkning skal hensyntas i vurderingen og skjønnsutøvelsen. I rettspraksis er det videre slått fast at samme krav til bevisbedømmelse også gjelder for avgiftsforvaltningen, jf. blant annet Rt-2000-402 (Vest Kontorutvikling).

Rettslig grunnlag

Lovens utgangspunkt er at all omsetning av varer og tjenester er merverdiavgiftspliktig, jf. merverdiavgiftsloven § 3‑1 første ledd. Fra dette utgangspunktet er det gjort en rekke unntak.

Omsetning og utleie av fast eiendom er unntatt avgiftsplikt, jf. merverdiavgiftsloven § 3‑11 første ledd. I henhold til bestemmelsens annet punktum gjelder unntaket også omsetning av varer og tjenester som leveres som ledd i utleien. Lovens § 2‑3 åpner imidlertid for at selskaper som leier ut bygg og anlegg kan registrere seg frivillig i Merverdiavgiftsregisteret, dersom bygget brukes i avgiftspliktig virksomhet, jf. merverdiavgiftsloven § 3-11 annet ledd bokstav k. Den frivillige registreringen medfører at det enkelte selskap driver registrert virksomhet så langt registreringen rekker, jf. Ot.prp. nr.2 (2000-2001), jf. Høyesteretts dom av 12. oktober 2017 (HR-2017-1948-A – Ole Deviks vei).

Det fremgår av merverdiavgiftsforskriften § 2-3-1 første ledd at den frivillige registreringen omfatter de utleide arealer hvor brukeren ville hatt rett til fradrag for inngående merverdiavgift. Dette er et materielt vilkår for fradragsrett. Skattepliktige (utleier) har dermed ikke fradragsrett for merverdiavgift på kostnader knyttet til lokaler som ikke er til bruk i avgiftspliktig virksomhet. Det fremgår videre av merverdiavgiftsforskriften § 2-3-2 at utleier må kunne dokumentere hvordan bygget til enhver tid disponeres, herunder hvilke areal som er leid ut til fradragsberettiget formål.

For leietakere som driver kombinert virksomhet - virksomhet som er avgiftspliktig og virksomhet som er unntatt fra avgiftsplikt - vil den del som utelukkende brukes i virksomhet som er unntatt fra avgiftsplikt, holdes utenfor den frivillige registrering. Dersom et leieobjekt helt eller delvis både brukes i avgiftsunntatt virksomhet og i virksomhet som ligger innenfor merverdiavgiftsloven («myldreareal»), omfattes dette arealet fullt ut av den frivillige registreringen.

Myldreareal er ikke et juridisk begrep som er definert i merverdiavgiftsloven.

I MVA-kommentaren 2016 av Gjems-Onstad m.fl. er myldreareal beskrevet på følgende måte:

"En leietaker kan også bruke det samme leieobjektet delvis i virksomhet innenfor merverdiavgiftsloven og delvis utenfor, f.eks. en leietaker som driver både avgiftspliktig rådgiving og unntatt undervisning. Dette omtales gjerne som myldrearealer. Myldrearealer må ikke forveksles med fellesarealer som korridorer, inngangsparti mv. som er nærmere drøftet i mval. § 8-2. Det ble forutsatt at myldreareal skal omfattes fullt ut av den frivillige registreringen, [...]. Når slike arealer inngår i den frivillige registreringen, må husleie faktureres fullt ut inklusive merverdiavgift, mens leietaker bare har forholdsmessig fradrag for inngående avgift, jf. mval. § 8-2. Oslo tingrett kom til at møterom med tidsmessig delt bruk (møter med og uten avgiftspliktig servering) ble ansett som myldreareal, jf. Utv. 2015 s. 1318 (NHO Eiendom). Dommen er rettskraftig."

Retten til fradrag for inngående merverdiavgift er regulert i lovens kapittel 8.

Merverdiavgiftsloven § 8-1 angir hovedregelen ved fradrag for inngående merverdiavgift og lyder slik:

"Et registrert avgiftssubjekt har rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester som er til bruk i den registrerte virksomheten."

Lovens formulering "til bruk i" gir anvisning på et tilknytningskrav som er behandlet i flere høyesterettsdommer. Det avgjørende etter disse er om den enkelte anskaffelse er "relevant for og har en nær og naturlig tilknytning til den avgiftspliktige virksomhet", jf. Ot. prp. nr. 76 (2008 – 2009). Dette er senest kommet til uttrykk i HR-2017-1851-A (Skårer Syd).

Sekretariatet vil bemerke at lovens ordning er symmetrisk ved at inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester til bruk i den avgiftspliktige virksomheten kan trekkes fra. Motsatt kan inngående merverdiavgift på varer og tjenester som ikke er til bruk i den registrerte virksomheten, ikke trekkes fra. Det vises blant annet til RT-2010-1132 (Bryggeriparken) hvor det i avsnitt 34 uttales at "[...] fradragsretten er avledet av avgiftsplikten og bør avgrenses i tråd med denne".

I § 8-2 er det bestemmelser om fradragsrett for anskaffelser som delvis er til bruk i registrert virksomhet. Første ledd i § 8-2 lyder slik:

"Et registrert avgiftssubjekt som anskaffer varer og tjenester som er til bruk både i den registrerte virksomheten og til andre formål, har rett til fradrag for inngående merverdiavgift bare for den del av varen eller tjenesten som er til antatt bruk i den registrerte virksomheten. [...]."

Sekretariatet viser for øvrig til skattekontorets gjennomgang av det rettslige grunnlaget, herunder forarbeider og praksis i redegjørelsen ovenfor.

Sekretariatet vil i det følgende foreta en konkret vurdering av fradragsretten i foreliggende sak.

Konkret vurdering

Det omtvistede parkeringsareal i denne saken er 2 636,49 m2 og er i sin helhet leid ut til leietaker C. Av utleid areal utgjør 413 m2 en sykkelbod og resten er vanlige parkeringsplasser (100 parkeringsplasser), jf. avtaler om utleie med C av 18. mars 2011 og 5. august 2013. Med parkeringsareal menes i det følgende både parkering og sykkelbod.

Skattepliktige har i klageomgangen akseptert at utleien av parkeringsarealet anses utleid som ledd i utleien av kontorlokalene, jf. merverdiavgiftsloven § 3‑11 første ledd annet punktum.

Skattepliktige og skattekontoret er videre enige om at fordelingsnøkkelen for C sin bruk av kontorlokalene utgjør 95,94 % innenfor- og 4,06 % utenfor merverdiavgiftsområdet, jf. epost fra skattepliktige datert 4. mai 2018.

Skattekontoret har i vedtak, jf. redegjørelsen ovenfor lagt til grunn at parkeringsarealet kun er omfattet av den frivillige registreringen i samme omfang som kontorlokalene.

Skattepliktige på sin side er ikke enig i dette, og mener derimot at parkeringsarealet må behandles som myldreareal med full fradragsrett.

Spørsmålet i saken er således hvorvidt utleier har rett til fullt fradrag for inngående merverdiavgift på oppføringskostnadene til parkeringsarealet utleid til C, eller forholdsmessig fradrag basert på C sin bruk av kontorlokalene innenfor og utenfor merverdiavgiftsloven.

Sekretariatet er enig i skattekontorets vurdering i redegjørelsen ovenfor, jf. vedtak, og gir vår tilslutning til denne. Sekretariatet mener at parkeringsarealet i denne saken kun er omfattet av den frivillige registreringen i samme omfang som tilhørende kontorlokaler. I likhet med skattekontoret mener sekretariatet at dette følger direkte av lovens ordlyd i merverdiavgiftsloven § 3-11 første ledd annet punktum, jf. § 2-3 første ledd bokstav a. Det vises til Høyesteretts avgjørelse i HR-2017-1948-A (Ole Deviks vei AS) hvor det i avsnitt 29 uttales:

"Adgangen til frivillig registrering gjelder bare så langt bygget brukes i registrert virksomhet. Leietakeren må derfor drive en virksomhet som omfattes av loven, i de leide lokalene."

I foreliggende sak er det ikke omtvistet at leietaker, C, i de leide kontorlokaler driver kombinert virksomhet, det vil si virksomhet som både er avgiftspliktig og virksomhet som er unntatt fra avgiftsplikt. Det er som nevnt enighet om at leietaker benytter kontorlokalene henholdsvis 95,94 % innenfor- og 4,06 % utenfor avgiftsområdet.

Dette medfører følgelig at det kun er 95,94 % av de leide kontorlokalene som omfattes av skattepliktiges frivillige registrering, jf. ordlyden i merverdiavgiftsloven § 2‑3 første ledd bokstav a, jf. HR-2017-1948-A. Resterende kontorlokaler (4,06 %) er således ikke til bruk i avgiftspliktig virksomhet, og følgelig heller ikke en del av den frivillige registreringen. For sistnevnte del er det ikke fradrag for inngående merverdiavgift.

Hva gjelder parkeringsarealet vil sekretariatet bemerke at dette omfattes av skattepliktiges leiekontrakter med leietaker og at parkeringsarealet kun er til bruk for C. Det er enighet om at parkeringsarealet skal anses som utleid som ledd i utleien av kontorlokalene. Av denne grunn kan det kort bemerkes at parkeringsarealet ikke anses som fellesareal, som typisk vil være areal til felles disposisjon for alle leietakere som for eksempel trapper, korridorer, felles inngangsparti mv.

Det fremgår av merverdiavgiftsloven §§ 8-1 og 8-2 at utleier kun har rett til fradrag for anskaffelser som er til bruk i den registrerte virksomheten.

I denne saken vil fradragsretten for inngående merverdiavgift på oppføringskostnadene kun gjelde for – og begrenses av – den frivillige registreringen. Dette følger også klart av ovennevnte bestemmelser i § 3‑11 og § 2‑3.

Bruken av parkeringsarealet i denne saken er etter sekretariatets vurdering knyttet til leietakers bruk av kontorlokalene all den tid parkeringsarealet leies ut som del av utleien av kontorlokalene. Sekretariatet mener derfor at parkeringsarealet kun er omfattet av den frivillige registreringen i samme omfang som kontorlokalene for øvrig og at dette medfører at leietaker må anses å benytte parkeringsarealet, tilsvarende kontorlokalet, henholdsvis 95,94 % innenfor- og 4,06 % utenfor avgiftsområdet.

Skattepliktige har anført at parkeringsarealet må vurderes særskilt og at arealet må anses som myldreareal og således i sin helhet til bruk innenfor avgiftspliktig virksomhet.

Etter sekretariatets vurdering kan anførselen ikke føre frem, jf. vurderingen ovenfor.

Sekretariatet viser til at det er en nær kobling mellom kontorlokalene og parkeringsarealet i denne saken og at parkeringsarealet således kun leies ut til C som ledd i utleien av kontorlokalene. Sekretariatet mener derfor parkeringsarealet ikke har noen selvstendig interesse for C. Det aktuelle parkeringsarealet i denne saken er heller ikke å anse som parkeringsvirksomhet. Parkeringsarealet må derfor anses som fast eiendom, jf. merverdiavgiftsloven § 3‑11. Sekretariatet viser i denne forbindelse til Ot.prp. nr. 2 (2000 – 2001) side 148 hvor det er trukket en grense mellom unntatt utleie av fast eiendom og avgiftspliktig parkeringsvirksomhet. Det er konkludert med at hvis utleien av parkeringsareal ikke er parkeringsvirksomhet, anses utleien som omfattet av hovedregelen i merverdiavgiftsloven § 3‑11 første ledd som fast eiendom. Utleien av parkeringsarealet i denne saken er derfor som utgangspunkt ikke avgiftspliktig med mindre utleien omfattes av en frivillig registrering. Slik det fremgår av faktum i denne saken skjer utleien av parkeringsarealet som ledd i utleien av kontorlokalene, og således "dras" parkeringsarealet inn i den frivillige registreringen – som ledd i utleien av kontorlokalene. Parkeringsarealet i denne saken kan da kun omfattes av den frivillige registreringen i samme omfang som tilhørende kontorlokaler.

Sekretariatet er derfor av den klare oppfatning at det er leietakers bruk av kontorlokalene i avgiftspliktig virksomhet som også vil være styrende for den avgiftsmessige bruken av parkeringsarealene. Sekretariatet kan ikke se at det i denne saken er grunnlag for å behandle parkeringsarealet på en egen og særskilt måte uavhengig av bruken av det øvrige kontorlokalet.

Sekretariatet viser for øvrig til skattekontorets imøtegåelse av skattepliktiges anførsler i redegjørelsen ovenfor og slutter seg til dette.

Sekretariatet legger med dette til grunn at skattepliktige i denne saken, som utleier, kun har rett til forholdsmessig fradrag for inngående merverdiavgift på oppføringskostnader for parkeringsarealet i tråd med leietakers bruk av kontorlokalene innenfor og utenfor merverdiavgiftsloven, jf. merverdiavgiftsloven § 8‑2 første ledd, jf. §§ 3‑11 annet ledd bokstav k, 3‑11 første ledd annet punktum og 2‑3 første ledd bokstav a.

Tilleggsavgift/tilleggsskatt

Skattekontoret har i denne saken ilagt tilleggsskatt etter reglene i skatteforvaltningsloven § 14-3 flg. med kr 57 413 som er 20 % av det etterberegnede beløp.

Nye regler om tilleggsskatt (tidligere tilleggsavgift) er gitt i skatteforvaltningsloven §§ 14‑3 – 14‑6.

Den 21. juni 2017 ble det foretatt en endring av overgangsbestemmelsen i skatteforvaltningsloven § 16-2 annet ledd. Bestemmelsen har nå følgende ordlyd:

"§§ 14-3 til 14-7 får virkning for saker der opplysningssvikten er begått etter tidspunktet for lovens ikrafttredelse. Det samme gjelder for saker der vedtak treffes etter lovens ikrafttredelse, men opplysningssvikten er begått før tidspunktet for lovens ikrafttredelse, for så vidt samlet tilleggsskatt eller overtredelsesgebyr hadde blitt høyere etter de tidligere reglene."

Dette innebærer at det som utgangspunkt er merverdiavgiftslovens bestemmelse om tilleggsavgift som kommer til anvendelse i denne saken, siden opplysningssvikten er begått før 1. januar 2017. Dette gjelder likevel kun dersom skatteforvaltningslovens bestemmelser om tilleggsskatt ikke innebærer et gunstigere resultat. I så fall er det reglene i skatteforvaltningsloven som skal anvendes.

Sekretariatet har foretatt en vurdering og kommet til at skatteforvaltningslovens regler ikke vil føre til et gunstigere resultat i denne saken. Det foreligger ikke unnskyldelige forhold som vil medføre bortfall av tilleggsskatten, og de øvrige vilkårene anses oppfylt etter begge regelsett. Det er derfor reglene i merverdiavgiftsloven som i utgangspunktet skulle kommet til anvendelse i denne saken.

Sekretariatet vil i det følgende foreta en vurdering etter reglene i merverdiavgiftsloven § 21-3, men finner for ordens skyld å bemerke at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift/tilleggsskatt anses oppfylt etter begge regelsett. Sekretariatet vil i denne forbindelse kort bemerke at skattepliktige i denne saken har sendt inn et forklaringsbrev datert 24. juni 2015 hvor det redegjøres for korrigering av mva-meldinger tilbake i tid.

Før sekretariatet foretar vurderingen etter merverdiavgiftsloven skal det bemerkes at vi ikke finner opplysningene gitt i brev datert 24. juni 2015 verken riktige eller fullstendige i henhold til skatteforvaltningsloven § 14‑3. En kort begrunnelse for dette fremgår i det følgende.

De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt fremgår av skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd:

"Tilleggsskatt ilegges skattepliktig og trekkpliktig som nevnt i § 8‑8 første og annet ledd, som gir uriktig eller ufullstendig opplysning til skattemyndighetene eller unnlater å gi pliktig opplysning, når opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler."

Fra forklaringsbrevet datert 24. juni 2015 siteres:

"Selskapet forestår utleie av næringsbygg til C i [sted1] i [by1]. Selskapet er frivillig registrert og har i utgangspunktet lagt til grunnen fradragsrett på 60,4 % basert på leietakers bruk av arealet.

Det viser seg at leietaker har brukt arealene i avgiftspliktig virksomhet i større grad enn selskapet opprinnelig har lagt til grunn. Selskapet ønsker derfor å korrigere tidligere fradragsførtmerverdiavgift slik at denne justeres opp fra 60,4 % fradragsrett til 94,4 % fradragsrett. Differansen mellom 94,4 % fradragsrett og 60,4 % fradragsrett blir innberettet på tilleggsoppgaver for de respektive terminer, fra og med 3. termin 2012 til og med 2. termin 2015.

Korrigeringen skjer ved at selskapet sender inn tilleggsoppgaver for den enkelte termin som viser det økte fradragsbeløpet. Tilleggsoppgaver sendes inn for terminene fra og med 3. termin 2012 til og med 2. termin 2015.

[...]

Dersom skattekontoret skulle har spørsmål eller behov for flere opplysninger, kan undertegnede kontaktes [...]."

Utgangspunktet for vurderingen av om det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger er som ved vurdering etter ligningsloven hva en lojal skattepliktig vil gi av opplysninger etter en objektiv standard, jf. Prop.38 L (2015–2016) punkt 20.4.2.2 og Ot.prp.nr.82 (2008–2009) pkt. 8.2.3, jf. skatteforvaltningsloven § 8-1.

Sekretariatet viser til at de opplysninger som fremgår av forklaringsbrevet ikke vedrører parkeringsarealet som denne saken gjelder. Tvert imot har skattepliktige, som presisert ovenfor, i sine mva-meldinger fradragsført inngående merverdiavgift på oppføringskostnadene knyttet til garasjeanlegget fullt ut, herunder også parkeringsarealet som omfattes av utleien til C og som vedrører denne saken. Det fremgår altså ingen opplysninger i brevet om selve parkeringsarealet og hva den avgiftsmessige vurderingen av dette arealet er.

Det er med dette sekretariatets klare oppfatning at forklaringsbrevet og opplysningene som fremgår av brevet verken kan anses som riktige eller fullstendige i relasjon til skatteforvaltningsloven § 14-3.

Sekretariatet viser i denne forbindelse til Rt-1992-1588 (Loffland) som fastslår prinsippet om skattepliktiges aktsomhets- og lojalitetsplikt ved oppfyllelse av opplysningsplikten. Det følger av dommen at skattepliktige skal gi alle de opplysninger man etter en objektiv vurdering finner at han burde ha gitt. Skattepliktige skal i hvert fall gi tilstrekkelige opplysninger slik at skattemyndighetene kan spørre. Se også Rt-1997-1430 (Elf) hvor det fremgår at i de tilfeller den skattemessige disposisjonen er tvilsom eller det er tale om opplysninger som er av vesentlig betydning vil skattepliktige ha en særlig plikt til å opplyse om forholdet. Det fremgår også av rettspraksis at skattepliktige må gi skattemyndighetene tilstrekkelig mulighet til selv å vurdere spørsmålet, jf. Rt-2006-333 (Tuva Eiendom) og videre av Høyesteretts dom i Rt-2009-813 (Gaard/Tveit) som presiserer at opplysningsplikten etter ligningsloven § 4-1 (nå skatteforvaltningsloven § 8-1) praktiseres "strengt".

Sekretariatet viser for øvrig til skattekontorets vurdering av forklaringsbrevet i vedtaket.

Sekretariatet går med dette over til å vurdere reglene i merverdiavgiftsloven § 21‑3 for ileggelse av tilleggsavgift.

Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 at den som «forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap» kan bli ilagt tilleggsavgift med inntil 100 % som en reaksjon på overtredelsen.

Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne skal vurderes på grunnlag av den enkelte forsømmelse. Tilleggsavgift må i likhet med tilleggsskatt anses som straff etter EMK. Det er skattemyndighetene som må bevise at vilkårene for tilleggsavgift er oppfylt. Dersom overtredelsen av merverdiavgiftsreglene har vært uaktsom, er beviskravet for å ilegge tilleggsavgift klar sannsynlighetsovervekt, jf. Høyesteretts avgjørelse i UTV-2008-1548 (Sørum) og Eidsivating lagmannsretts dom i UTV-2011-1294 (Parkettpartner AS). Har overtredelsen vært grovt uaktsom eller forsettlig, gjelder det strafferettslige beviskravet, bevist utover enhver rimelig tvil, jf. Sivilombudsmannens uttalelse 24. januar 2012 i SOM-2011-871. Dette fremgår også av Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift av 10. januar 2012 punkt 2.3.

Både de objektive og subjektive vilkårene i merverdiavgiftsloven § 21‑3 må være oppfylt for at tilleggsavgift kan bli ilagt. De objektive vilkår er knyttet til hva avgiftssubjektet har gjort eller ikke gjort, i tillegg til vilkåret om at overtredelsen har eller kunne ha påført staten tap. Det subjektive vilkår, om overtredelsen er forsettlig eller uaktsom, er knyttet til hvorfor overtredelsen har skjedd. Beviskravet knytter seg således til om merverdiavgiftsloven med tilhørende forskrifter er overtrådt, om overtredelsen kunne ha påført staten tap, og om den avgiftspliktige har opptrådt på en måte som rettslig sett anses som uaktsom, eventuelt grovt uaktsom eller forsettlig. Beviskravet gjelder også størrelsen på den avgiftsunndragelsen som tilleggsavgiften er basert på.

Sekretariatet mener det er klar sannsynlighetsovervekt for at de objektive vilkårene, herunder beløpets størrelse, og de subjektive vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt. Sekretariatet viser til vurderingen ovenfor, jf. også skattekontorets vedtak. Sekretariatet bemerker kort at selve grunnlaget for beregning av tilleggsavgiften (den skattemessige fordelen) ikke er omtvistet.

Sekretariatet viser til at skattepliktige har fradragsført all inngående avgift på oppføringskostnadene på parkeringsarealet til tross for at arealet ikke brukes fullt ut i avgiftspliktig virksomhet. Dette har medført at skattepliktige har oppnådd for høyt fradrag for inngående merverdiavgift. Sekretariatet finner således at skattepliktige har overtrådt sentrale regler innen merverdiavgiftsretten, jf. merverdiavgiftsloven § 3-11 og § 2-3, jf. §§ 8-1 og 8-2, jf. drøftelsen ovenfor, jf. skattekontorets vedtak.

Sekretariatet er videre av den oppfatning at skattepliktige hadde en sterk oppfordring til å søke klarhet i regelverket, eller i det minste opplyse om dette i mva-meldingen, eller tilføyd dette i forklaringsbrevet som ble sendt inn, jf. Høyesteretts avgjørelser i HR-2017-1851-A (Skårer Syd) og HR-2017-1948-A (Ole Deviks vei) når det på tross av klar visshet om at leietaker ikke bruker kontorlokalene fullt ut i avgiftspliktig virksomhet likevel fradragsfører tilhørende parkeringsareal fullt ut. Sekretariatet viser til at avgiftssystemet bygger på et selvdeklareringsprinsipp og at det i denne saken er tale om en profesjonell næringsdrivende som er kjent med reglene innen oppføring og utleie av fast eiendom.

Sekretariatet finner også at skattepliktige har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet for at tilleggsavgift kan ilegges, jf. drøftelsen ovenfor, jf. skattekontorets vedtak.

Det foreligger uaktsomhet når virksomheten burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift, eller burde forstå at det kunne være tvil om avgiftsbehandlingen var riktig, jf. HR-2017-1851-A (Skårer Syd) og HR-2016-1982-A (Norisol). Det er derfor ikke et krav om at overtredelsen er skjedd med hensikt.

Når det gjelder mulig rettsvillfarelse, vil sekretariatet bemerke at den klare hovedregel er at rettsvillfarelse ikke vil være et unnskyldelig forhold. Dette følger blant annet av Rt-2006-333 (Tuva Eiendom) og Rt-2012-1547 (Norwegian Claims Link). Dersom skattepliktige er i tvil om skatteplikten eller fradragsretten forutsettes det at det gis tilstrekkelige opplysninger slik at skattemyndighetene selv kan vurdere spørsmålet, jf. Rt-1992-1588 (Loffland). Det foreligger således en plikt for den enkelte å sette seg inn i aktuelt regelverk.

I spesielle tilfeller kan dette hovedprinsippet fravikes, for eksempel ved uklar rettsregel eller misforståelser. Skattepliktiges misforståelse, eller rettsvillfarelse må imidlertid være aktsom. Har skattepliktige gjort så godt han eller hun kunne, men likevel misforstått på en aktsom måte, kan det anses unnskyldelig, jf. Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2 side 214, jf. Ot.prp. nr. 82 (2008-2009) punkt 8.3.2 side 42.

Det følger av drøftelsen ovenfor at sekretariatet er av den oppfatning at skattepliktige ikke kan sies å ha misforstått eller vært i rettsvillfarelse på en aktsom måte.

Sekretariatet mener med dette at det er klar sannsynlighetsovervekt for at det ikke foreligger unnskyldelige forhold. Etter sekretariatets vurdering har skattepliktige utvist tilstrekkelig uaktsomhet til at tilleggsavgift kan ilegges. I dette ligger også at sekretariatet ikke kan se at det finnes holdepunkter for at tilleggsavgift skal unnlates i denne saken, jf. "kan"-bestemmelsen. Sekretariatet kan ikke se at det foreligger noen formildende omstendigheter ved dette forholdet, ei heller at noen av unntakene i Skattedirektoratets retningslinjer punkt 3 kommer til anvendelse, herunder punkt 3.5 om forklarende vedlegg til mva-meldingen. Det følger av punkt 3.5 at hvis det foreligger berettiget tvil med hensyn til den avgiftsmessige behandlingen, skal det ikke ilegges tilleggsavgift hvis den avgiftspliktige på en utfyllende måte har redegjort for faktum og hvorledes regelverket er vurdert, selv om skattekontoret kommer til et annet resultat. Det følger av drøftelsen ovenfor at skattepliktiges forklaringsbrev ikke på noen måte kan anses å oppfylle kravet i punkt 3.5 for å unngå tilleggsavgift.

Vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er dermed oppfylt

Sekretariatet finner med dette at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven § 21-3 er oppfylt, og at det er riktig å ilegge tilleggsavgift med 20 % i denne saken.

Sekretariatet har imidlertid kommet til at det bør gis kompensasjon i forhold til EMK og liggetid.

Forholdet til EMK – konvensjonsbrudd

Hovedspørsmålet er hvorvidt det foreligger konvensjonsbrudd etter Den europeiske menneskerettighetskonvensjonen (EMK) art. 6 nr. 1. jf. menneskerettsloven § 3.

Ileggelse av tilleggsskatt er å anse som straff etter EMK, jf. Rt-2000-996 og Rt-2010-1121. Skattepliktige som er varslet om tilleggsskatt har krav på at endelig avgjørelse skjer innen rimelig tid, jf. EMK art. 6 nr. 1 som lyder:

"For å få avgjort sine borgerlige rettigheter og plikter eller en straffesiktelse mot seg, har enhver rett til en rettferdig og offentlig rettergang innen rimelig tid ved en uavhengig og upartisk domstol opprettet ved lov."

Det foreligger konvensjonsbrudd etter art. 6 både hvis den totale saksbehandlingstiden er for lang og hvis det har vært en for lang inaktiv periode i løpet av den totale saksbehandlingstiden, jf. HR-2016-225-S avsnitt 31.

En lang inaktiv periode, liggetid, vil i seg selv også kunne være et konvensjonsbrudd jf. Rt-2005-1210 og HR-2016-225-S. Med liggetid forstås kun perioder med fullstendig inaktivitet, dårlig fremdrift i saksbehandlingen omfattes ikke, jf. HR-2016-225-S avsnitt 33. Dårlig fremdrift inngår derimot i vurderingen av om den totale saksbehandlingstiden er blitt for lang. Det er konvensjonsbrudd på grunn av inaktivitet sekretariatet vurderer nærmere i denne saken.

Spørsmålet blir om liggetiden i denne saken innebærer et brudd på EMK art. 6.

I Rt-2005-1210, som gjaldt tradisjonell strafferett, kom Høyesterett til at total inaktivitet i ett år representerte en krenkelse av EMK art. 6 nr. 1. I HR-2016-225-S utgjorde en total liggetid på syv til åtte måneder ikke konvensjonsbrudd etter EMK art. 6. nr. 1.

I Rt-2007-1217 avsnitt 65 fremkommer det at:

"de rettssikkerhetsgarantier som EMK artikkel 6 sikrer i straffesaker, ikke kan håndheves like strengt for sanksjoner som faller utenfor den tradisjonelle strafferett, men som likevel blir betraktet som straff etter EMK artikkel 6."

Dette støttes også av EMDs storkammerdom av 23. november 2006, Jussila mot Finland (EMD-2001-73053). Dette taler etter sekretariatets syn for at Rt-2005-1210 må vurderes i lys av at foreliggende sak gjelder administrativt ilagt tilleggsskatt.

I dom publisert i UTV-2016-1280 kom lagmannsretten til at en periode på 20 måneder med inaktivitet i saksbehandlingen måtte anses som en krenkelse av EMK art. 6 nr. 1.

I denne saken ble skattekontorets redegjørelse mottatt av sekretariatet den 2. juli 2018 og saken ble påbegynt i desember 2020. Det vil si at saken har hatt en liggetid hos sekretariatet på ca. 29 måneder.

Basert på gjennomgangen av rettspraksis foran er det sekretariatets syn at spørsmålet om tilleggsskatt i denne saken ikke er avgjort innen rimelig tid i henhold til EMK art. 6 nr. 1.

Ved brudd på EMK har skattepliktige krav på et effektivt rettsmiddel i henhold til EMK art. 13:

"Enhver hvis rettigheter og friheter fastlagt i denne konvensjon blir krenket, skal ha en effektiv prøvningsrett ved en nasjonal myndighet uansett om krenkelsen er begått av personer som handler i offisiell egenskap."

Spørsmålet er hva et effektivt rettsmiddel innebærer i foreliggende sak.

EMK art. 13 regulerer ikke de internrettslige virkningene av konvensjonskrenkelse.

Ved vurderingen av hva som utgjør en rimelig kompensasjon må det derfor sees hen til nasjonal rettspraksis. Sekretariatet bemerker at det i henhold til avgjørelse i Høyesteretts ankeutvalg HR-2017-1814-U er anledning til å utmåle en straff som er lavere enn lovbestemt minstestraff.

I Rt-2000-996, som gjaldt ileggelse av skjerpet tilleggsskatt, ble både bortfall og nedsettelse av tilleggsskatten ansett å være et effektivt rettsmiddel etter EMK art. 13. Tilleggsskatten for 1987 falt bort og tilleggsskatten for 1988 ble satt til 30 prosent. Total saksbehandlingstid hadde vært henholdsvis 11 og 8 år. Til forskjell fra foreliggende sak gjaldt ikke denne saken spørsmålet om ren liggetid var en krenkelse av EMK art 6 nr. 1.

I HR-2016-225-S forelå det ikke brudd på EMK art 6 nr.1, men det ble likevel kompensert for lang saksbehandlingstid. Det uttales der at reduksjonen må være forholdsmessig. Sentralt er lengden på forsinkelsen. Hva som er forholdsmessig må vurderes i den enkelte sak. Sakens øvrige omstendigheter må trekkes inn i vurderingen, særlig hvor belastende forsinkelsen har vært for den tiltalte. Selv om det ikke forelå brudd på EMK art 6 nr. 1 i denne saken, er det sekretariatets syn at momentene ved vurderingen av hva som er en rimelig kompensasjon ved lang saksbehandlingstid også er relevante i de tilfellene det foreligger konvensjonsbrudd.

I UTV-2016-1280 ble en reduksjon av tilleggsskatten med 10 prosentpoeng ansett å være en rimelig kompensasjon. I den saken gjaldt det som tidligere nevnt en liggetid på 20 måneder.

På bakgrunn av ovennevnte finner sekretariatet at en reduksjon på 10 prosentpoeng vil være tilstrekkelig kompensasjon i denne klagesaken. Satsen for tilleggsavgift reduseres derfor med 10 prosentpoeng, fra 20 % til 10 %.

Vedrørende merknader til sekretariatets utkast til innstilling

Som skattepliktige påpeker i merknadene er det uenighet i den rettslige løsningen på sakens problemstilling. Sekretariatet kan imidlertid ikke se at skattepliktige har kommet med nye opplysninger eller nytt faktisk grunnlag som medfører en annen konklusjon enn den som fremgår ovenfor. Sekretariatet nøyer seg derfor med å vise til vår vurdering ovenfor og fastholder denne.

 

Sekretariatets forslag til vedtak

Klagen tas ikke til følge.

Satsen for tilleggsavgift reduseres fra 20 % til 10 %.

 

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 17.02.2021


Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Marianne Brockmann Bugge, medlem

                        Marianne Husby, medlem

                        Geir Høydalsvik, medlem

 

 

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Nemnda delte seg i flertall og et mindretall.

Flertallet Andvord, Folkvord og Brockmann Bugge sluttet seg til sekretariats innstilling.

Mindretallet Høydalsvik og Husby mener at utleie av parkeringsarealet er utleie av fast eiendom som skal inngå fullt ut i den frivillige registeringen som myldreareal, og dermed gi full fradragsrett for oppføringskostnader.

 

Nemnda traff deretter følgende


                       v e d t a k:

 

Klagen tas ikke til følge.

Satsen for tilleggsavgift reduseres fra 20 % til 10 %.