Viktig informasjon

Delar av dette innhaldet er ikkje tilgjengeleg på nynorsk enno. Innhaldet reviderast no og blir omsett så snart som mogleg. Innhald under Rettskilder blir ikkje omsett.

Skatteklagenemnda

Utbyttebeskatning ved uttak fra aksjeselskap

  • Publisert:
  • Avgitt: 10.06.2020
Saksnummer Stor avdeling 01 NS 82/2020

Spørsmål om størrelsen på skattepliktig fordel etter uttak fra aksjeselskap, jf. skatteforvaltningsloven § 12-2, jf. § 12-1.

Omtvistet beløp er kr 2 107 542 og gjelder inntektsårene 2013 og 2014.

Saken har vært til behandling i alminnelig avdeling. Nemndas medlemmer Gjølstad og Hamre sluttet seg til sekretariatets innstilling og nemndas medlem Olsen dissenterte.

 

 

 

Skattekontorets vedtak av 26.04.2017 endres slik:

Inntektsåret 2014:

Ulovlig utbytte reduseres med kr 974 565 fra kr 2 997 500 til kr 2 022 935. Skattepliktig gevinst økes med kr 974 565 fra
kr 418 248 til kr 1 392 813.

Lovhenvisninger: skatteloven § § 5-1, jf. 5-10, 5-2 første ledd, § 10-11 nr. 1 og § 14-2 skatteforvaltningsloven § 12-2, jf. § 12-1

Saksforholdet

Skattekontoret har i sin redegjørelse for saken iht. skatteforvaltningslovens
§ 13-6 fjerde ledd opplyst følgende om saksforholdet:

"Skattekontoret har avholdt kontroll i selskapet A AS, org.nr. [...], for årene 2012-2014.

A  AS ble stiftet dd.mm.åå og ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra
2. termin 2011. Det ble åpnet konkurs i selskapet dd.mm.åå.

Selskapets formål var oppføring av bygninger.  Virksomheten bestod i å prosjektere og oppføre bygg, hovedsakelig på oppdrag for andre selskap, hvor aksjonærene i A AS hadde eierinteresser.

Selskapet var hjemmehørende i [kommune 1].

Pr. 31.12.2014 hadde selskapets styre følgende sammensetning:

Styresammensetning

 

Daglig leder

B

Styrets leder

C

Styremedlem

B

Varamedlem

D

 

Selskapets aksjekapital var på samme tidspunkt fordelt som følger:

Aksjonær

Eies av

Eierandel %

E AS

F AS 66 %, G AS 7 %

 70,5

F AS

H, I, J AS – 33 % hver

 14,3

K

L

   8,8

M AS

N 100 %

   6,4

O

 

0,1


C hadde på dette tidspunktet eierinteresser i E AS (org.nr. [...]) gjennom F AS (org.nr. [...]). I (org.nr. [...]) eier 33 % av F AS. I er et norskregistrert utenlandsk foretak hvor C eier alle aksjene og har rollene som daglig leder og styreleder samt signaturrett.

Kontrollen avdekket at styreleder og indirekte eier, C, hadde fått utført arbeider av A AS på sin privatbolig, gnr. [...], bnr. [...], [sted 1], i [kommune 2], uten at C var fakturert for arbeidet. Det ble også avdekket at A AS hadde oppført en hytte for C uten at C var fakturert for arbeidet, og uten at det var beregnet skattepliktig gevinst på salget av hytten. Det ble på denne bakgrunn utarbeidet et notat på C.

Notatutkast ble oversendt C i brev datert 13.04.2016. Frist til å komme med eventuelle kommentarer ble satt til 24.04.2016.

C ba i epost av 27.04.2016 om fristutsettelse ut mai 2016, som ble innvilget. Skattekontoret mottok ingen merknader og det ble ikke bedt om ytterligere fristutsettelser.

Notatet ble ferdigstilt 05.08.2016.

I forbindelse med endringssaken anmodet Skatt x om arrest i Cs formuesgoder. Ved [tingrett 1] ble det ved kjennelse av dd.mm.2016 besluttet å ta arrest for inntil kr 3 644 562,50 i Cs formuesgoder.

Varsel om endringssak ble sendt C 28.09.2016. Skattekontoret varslet om økning av inntekten for 2013 med totalt kr 9 931 000 og for 2014 med totalt
kr 2 975 798. I varselet ble C bedt om å fremskaffe dokumentasjon for arbeidet som var utført på egen bolig og skattekontoret spesifiserte hvilken dokumentasjon vi ønsket fremlagt. Frist for tilsvar ble satt til 21.10.2016.

I brev datert 21.10.2016 ba C, representert ved advokat P i Q, om utsatt tilsvarsfrist til 11.11.2016. Utsettelse ble innvilget.

Foreløpige kommentarer til varsel om endringssak er datert 14.11.2016. Her ble det blant annet anført at skattekontoret hverken hadde foretatt befaring av eiendommen til C eller foretatt noen reell vurdering av faktisk utførte arbeider.

Skattekontoret imøtekom den skattepliktige i brev datert 28.11.2016 og fant det hensiktsmessig å innhente takst på eiendommen til C. Takstmann ble oppnevnt av skattekontoret, og befaring ble gjennomført 15.12.2016. Til stede var takstmann R fra S, C, D (Cs ektefelle), og T og U fra Skatt x.

Hele huset unntatt kjeller ble befart, og det ble klart at arbeidet som var utført var mangelfullt. Prosjektet var heller ikke ferdigstilt. Etter befaringen ble det avholdt et møte uten takstmannen til stede hvor det ble tatt opp forhold vedrørende skattemessige sider ved saken. Det ble videre avtalt at C skulle fremskaffe relevant dokumentasjon for sine påstander samt bilder av huset slik det så ut før oppussingen startet. Frist for innsending av dokumentasjon ble satt til 15.01.2017.

Takstrapporten er datert 05.01.2017.

I epost fra skattekontoret til C 05.01.2017 minte skattekontoret om fristen for å sende inn ytterligere informasjon.

I epost 15.01.2017 fra C skrev han at han ikke var ferdig med å fremskaffe dokumentasjonen pga. sykdom og stress, men han vedla en forklaring på en del av forholdene. Han ba samtidig om å få oversendt takstrapporten.

Takstrapporten ble oversendt 16.01.2017 og skattekontoret ba samtidig C om å prioritere saken. Det ble videre informert om at vedtaket ville bli påbegynt for å sikre fremdrift i saken.

C svarte i epost 16.01.2017 at han snarest skulle skaffe dokumentasjon. Han hevdet videre i ny epost av samme dag at takstrapporten inneholdt feil og mangler, og at han ønsket en ytterligere takstmann for å sammenligne da han mente det forelå feil ved prising og oppretting ettersom alt må rives pga. lekkasje.  Skattekontoret har ikke mottatt noen dokumentasjon, eller ny takst.

Utkast til vedtak er datert 01.03.2017 og ble sendt til C og advokat P v/Q. Frist for tilsvar ble satt til 20.03.2017.

16.03.2017 anmodet advokat V fra Q om en ukes fristutsettelse. Anmodningen ble imøtekommet.

I epost 27.03.2017 skrev advokat V fra Q at han var blitt syk, men at han hadde mottatt eposter fra sin klient og ville komme med kommentarer i løpet av uken. Kommentarene er mottatt i epost datert 31.03.2017.

Skattekontoret fattet den 26.04.2017 vedtak om endring av grunnlaget for formues- og inntektsskatt med følgende konklusjon, jf. skatteforvaltningsloven § 12-1, jf. § 12-2:

2013: Alminnelig inntekt økes med kr 1 175 000, personinntekt økes med
kr 203 250.

2014: Alminnelig inntekt økes med kr 2 945 848.

Skattekontoret bemerker at det ikke ble ilagt tilleggsskatt i saken ettersom forholdet vurderes anmeldt."

Den skattepliktiges klage og skattekontorets redegjørelse ble mottatt i sekretariatet den 26. september 2017.

Saken ble sendt på innsyn til den skattepliktige den 18. februar 2020 og fristen for å komme med merknader til sekretariatets innstilling ble avtalt til den 13. mars 2020.

Den skattepliktige leverte merknader til sekretariatets innstilling den 13. mars 2020.

Saken var til behandling i alminnelig avdeling 27. april 2020. Nemndas medlemmer Gjølstad og Hamre sluttet seg til sekretariatets innstilling og nemndas medlem Olsen dissenterte. Saken skal derfor til behandling i stor avdeling.

Skattepliktiges anførsler

Skattekontoret har gjengitt den skattepliktiges anførsler slik:

"Arbeid på egen bolig (vedtakets punkt 5.1.5)
Den skattepliktige anfører at taksten ikke tar hensyn til dårlig utført arbeid. Beregningen av de utførte tjenester må hensynta mangelfullt arbeid. Dette er en av årsakene til at betaling for tjenestene ikke er utført.

Den skattepliktige mener taksten ikke er grundig nok gjennomført, herunder kontroll av fukt mv., som har oppstått grunnet dårlig utført arbeid. Den skattepliktige anfører videre at arbeidet ikke har den verdi som legges til grunn i taksten.

Den skattepliktige hevder at alt arbeid som er utført på huset er av en slik karakter at det må bygges på ny. Plater som er brukt var av den typen som ikke kunne brukes ute, terrassen er råtten, og en tråkker gjennom gulvet. På vegger er det ikke lagt tyvek på riktig måte så fasaden må av for å utbedre dette. Det er lekkasje, og mange plasser renner vann inn. Det er skjevheter i gulvet i andre etasje, og det må bygges helt om for å få rettet skaden. Huset er ikke ferdig innvendig og det lar seg ikke gjøre å ferdigstille før det utvendige er fikset.

Den skattepliktige hevder videre at pengene er ikke betalt inn til selskapet da jobben ikke er fullført, og at han vil gjøre det når produktet er levert. Han mener han ikke har unndratt skatt, bare nektet å betale for en jobb som ikke er utført etter forskriftene og som er ubrukelig.

Betalinger Y (vedtakets punkt 5.1.7)
Den skattepliktige fastholder at betalingene på kr 282 542 skal redusere mellomregningen. Den skattepliktige har ikke hatt tilgang på underliggende dokumentasjon men skal forsøke å få dette fremskaffet."

I brev til sekretariatet, datert 10. oktober 2019, kommer det fram at boligen er besluttet tvangssolgt. Det er i den forbindelse lagt ved ny takstrapport og annonse [...] . Det anføres at takstrapporten underbygger at skattekontorets beregnede fordel for arbeid utført på egen bolig, er for høy.

Vedrørende vedtakets punkt 5.1.6, oppføring og videresalg av hytte, bes Skatteklagenemnda om ta stilling til om det er korrekt at eventuelle framtidig tap som følge av søksmål fra kjøper av hytten, ikke påvirker størrelsen av skattepliktig gevinst. Det er lagt ved dom fra [tingrett 2] der den skattepliktige ble dømt til å betale prisavslag/erstatning med til sammen kr 974 565 for mangler. Han ble også dømt til å betale saksomkostninger med kr 188 895.

Det anføres også dommen vedrørende hytten under enhver omstendighet bekrefter det mangelfulle arbeidet utført på den skattepliktiges bolig.

I merknader datert 13. mars 2020 framholder den skattepliktige anførsler knyttet til at arbeidet utført på eiendommen er av dårlig kvalitet og at det har medført verdiforringelse. Sekretariatet viser for øvrig til merknadene i sin helhet.

Skattekontorets vurderinger

Skattekontoret har vurdert klagen slik:

"Skattekontoret fattet vedtak 26.04.2017 og klagefristen ble satt til 6 uker,
jf. skatteforvaltningsloven § 13-4 første ledd.

I epost datert 12.06.2017 anmodet advokat V v/Q om utsatt klagefrist til 27.06.2017. Klagen er mottatt 27.06.2017.

Den skattepliktige har klagerett, og klagen er innkommet rettidig. Klagen inneholder ingen nye opplysninger som ikke var kjent på vedtakstidspunktet.

Arbeid på egen bolig (vedtakets punkt 5.1.5)
Den skattepliktige klager på skattekravets størrelse hva gjelder arbeidet på som er foretatt på hans privatbolig. Den skattepliktige hevder videre at han ikke har unndratt skatt, men at han ikke har betalt pga. arbeidet ikke er tilstrekkelig utført.

Tidfesting av skattepliktig fordel
Hva gjelder påstanden om at den skattepliktige ikke har unndratt skatt, men holdt tilbake betaling for utilstrekkelig utført arbeid, viser skattekontoret til hovedregelen om tidfesting i skatteloven § 14-2 første ledd hvor det fremgår at en fordel skal tas til inntekt det året fordelen tilfaller skattepliktig.

Det følger videre av skatteloven § 14-2 tredje ledd at uttak eller overføring av verdier skal inntektsføres på uttaks- eller overføringstidspunktet. Uttaket i form av arbeid og materialer har funnet sted i 2013 og skal således inntektsføres dette året som lønn eller utbytte.

Skattekontoret har ikke noen dokumentasjon som viser at det foreligger en reklamasjonssak mellom A AS og den skattepliktige som begrunner utelatt betaling.

Skattekontoret har funnet et pristilbud fra A AS til den skattepliktige som gjelder renovasjon/påbygg av den skattepliktige sin privatbolig på [sted 2], gnr. [...], bnr. [...]. Utover dette foreligger det ingen dokumentasjon på at det er inngått noen kontrakt mellom partene. A AS har ingen prosjekt i sitt regnskap som gjelder denne eiendommen, og selskapet har verken inntektsført eller avgiftsberegnet verdien av det utførte arbeidet eller materialforbruket. Selskapet har heller ikke utstedt noen fakturaer for utført arbeid. 

Ut ifra sakens opplysninger stoppet den skattepliktige arbeidet i 2013 på grunn av feil og mangler. En ville forvente at forholdet ble ordnet opp i med en gang, og ikke la saken stå i bero dersom det forelå en avtale om betaling. Skattekontoret mener det ikke foreligger grunn til å tro at den skattepliktige skulle betale for arbeidet som A AS har utført.

Skattekontoret mener derfor det er riktig at uttaket skulle vært tatt til beskatning som utbytte og lønn hos den skattepliktige i 2013.

Vurdering av omsetningsverdi
Hva gjelder påstandene om at beregningen av de utførte tjenester må hensynta mangelfullt arbeid, og at arbeidene ikke har den verdi som legges til grunn i taksten, vil skattekontoret innledningsvis bemerke at den skattepliktige ikke har fremskaffet noe dokumentasjon som underbygger påstandene.

Fordel ved uttak til egen bruk og gaveoverføring – herunder også fra aksjeselskap og allmennaksjeselskap – av formuesgjenstand, vare eller tjeneste anses som skattepliktig inntekt, jf. skatteloven § 5-2 første ledd. Mottakeren av fordelen utbyttebeskattes etter skatteloven § 10-11. Det følger av skatteloven § 10-11 nr. 1 at utbytte fra aksjeselskap anses som skattepliktig inntekt, evt. anses fordelen som skattepliktig lønnsinntekt, jf. skatteloven § 5-1, jf. § 5-10.

Uttaksverdien skal normalt settes til omsetningsverdi for formuesobjekt eller tjenesten, jf. skatteloven § 5-2 første ledd. Med omsetningsverdi menes det beløp som den skattepliktige hadde måttet betale for en tilsvarende fordel på markedet. Det er videre normalt omsetningsverdien på tidfestingstidspunktet som er avgjørende. Dette er sikkert etablert i praksis, selv om den ikke fremgår klart av lovteksten, jf. Frederik Zimmer, Lærebok i skatterett, 7. utgave side 135-136.

Tidfestingstidspunktet er 2013, og det er således omsetningsverdien i 2013 som er avgjørende.

Skattekontoret har i sitt vedtak ikke tatt stilling til hvorvidt feil og mangler ved arbeidet skal hensyntas ved beregning av alminnelig omsetningsverdi. Det er imidlertid tatt hensyn til dette i selve skjønnsutøvelsen.

Skattekontoret aksepterer prinsippet om at det skal tas hensyn til mangelfullt arbeid ved fastsettelsen av omsetningsverdi. Omsetningsverdien vil da være nettoverdien.  Skattekontoret mener man til en viss grad kan finne støtte for at dette prinsippet skal legges til grunn i Fredrik Zimmer sin Lærebok i skatterett, 7. utgave, side 287, ved beskrivelse av beregning av kapitalgevinster og -tap. Frederik Zimmer skriver her at: "Det er nettovederlaget som utgjør utgangsverdien." Videre står det: "Det kan også tenkes at skattyteren må finne seg i prisavslag eller erstatning pga. mangelfull eller for sen levering." Skattekontoret mener tilsvarende tankegang må legges til grunn ved fastsettelse av omsetningsverdi, slik at dersom arbeidet er beheftet med feil eller mangler skal dette følgelig hensyntas.

I utgangspunktet vil omsetningsverdi i denne saken være verdien på materialene og verdien på arbeidet som er utført. Verdien på arbeidet er beregnet i antall timer med en timepris på kr 500 eks. mva. Det er imidlertid på det rene at arbeidet som er utført lider av feil og mangler noe som skal hensyntas ved fastsettelsen av omsetningsverdi.

Den skattepliktige har ikke utbedret manglene og har således ikke hatt noen kontrete utbedringskostnader. I et "normaltilfelle" ville den skattepliktige ha skattet for fordelen ved uttaket på uttakstidspunkt. En eventuell reklamasjon ville gått til selskapet som ville blitt ansvarlig for utbedring av feil og mangler. Nettofordelen etter utbedring ville da vært den samme som var blitt beskattet på uttakstidspunkt.

Skattekontoret presiserer at skatteforvaltningsreglene bygger på at det er den skattepliktige som har ansvaret for å framskaffe det faktiske grunnlaget for fastsettingen. Videre er det den skattepliktige som bærer risikoen for feilaktig faktum dersom han ikke gir opplysninger han er pliktig til å gi eller har en oppfordring til å komme med, eller gir uriktige opplysninger. Skattekontoret har en viss plikt til å gjennomføre egne undersøkelser når omstendighetene i en sak gir grunn til det, jf. Rt-2000-2014. Undersøkelsesplikten rekker imidlertid ikke særlig langt.  Det vises her til det som fremgår av Skatteforvaltningshåndbokens omtale av skatteforvaltningsloven § 12-2 andre ledd:

"Undersøkelsesplikten rekker imidlertid ikke særlig langt. Skatteforvaltningsreglene bygger på at det er den skattepliktige som har ansvaret for å framskaffe det faktiske grunnlaget for fastsettingen, og bakgrunnen for at myndighetene må fastsette grunnlaget ved skjønn er at den skattepliktige ikke har overholdt denne plikten. Skjønnsutøvelsen vil derfor i mange tilfeller bli usikker, men det kan i seg selv ikke føre til at fastsettingen må oppheves av domstolene."

Da skattekontoret ikke har mottatt noen konkret dokumentasjon på det utførte arbeidet er det vanskelig å fastslå omsetningsverdien på tidfestingstidspunktet, som er 2013.

Skattekontoret har innhentet en takstrapport som blant annet beskriver hva det vil koste å utbedre feilene/manglene ved arbeidet. Takstrapporten er fra desember 2016. Skattekontoret finner det imidlertid nærliggende å anta at feilene/manglene har blitt større i perioden 2013 og frem til taksering i 2016. Det vises her til at fukt- og råteskader vil utvikle seg over tid.

Skattekontoret finner etter dette at det er grunnlag for å trekke fra alle utbedringskostnader i skjønnsfastsettelsen. Dette hensyntar mangelfullt arbeid slik det var på tidfestingstidspunktet, og gir samtidig skjønnet en sikkerhetsmargin i den skattepliktiges favør ved at fukt- og råteskader utvikler seg over tid.

Forståelsen av hvordan man fastsetter omsetningsverdi slik skattekontoret nå legger til grunn får ingen konsekvenser for vedtakets konklusjon da skattekontoret i sitt vedtak allerede har trukket fra alle utbedringskostnader.

Skjønnsfastsettingen
Skattekontoret har i sin skjønnsfastsettelse foretatt en konkret vurdering av de foreliggende opplysninger i saken. Den skattepliktige er gjentatte ganger blitt anmodet om å komme med konkret dokumentasjon for sine påstander uten at vi har mottatt dette. Foruten den dokumentasjon som er innhentet gjennom kontrollen i selskapet A AS, har skattekontoret som tidligere nevnt, innhentet en takstrapport. Skattekontoret har også tilskrevet tidligere ansatte for å få et så korrekt fastsettelsesgrunnlag som mulig. Skattekontoret finner det klart at undersøkelsesplikten i denne saken er oppfylt, jf. det som er beskrevet over om skattemyndighetenes undersøkelsesplikt.

Skattekontoret har ikke funnet noe prosjektregnskap for arbeidet A AS har utført for den skattepliktige. Det har derfor vært vanskelig å fastslå nøyaktig hva som er levert.

Timelister funnet i det innhentede materialet fra kontrollen i selskapet A AS viser at de ansatte i selskapet har arbeidet for den skattepliktige. Timelistene er ufullstendige, men dato og beskrivelse av arbeidene indikerer hvor og når arbeidene er utført. Skattekontoret har trukket ut timelister som stemmer med byggeperioden på den skattepliktige sitt hus, og hvor det står stedsnavn, "C" eller annet som indikerer at arbeidet er knyttet til den skattepliktige sin privatbolig. Timelistene viser et timeforbruk på totalt 11 162 timer. Den skattepliktige har forklart det høye antallet timer med at de ansatte har skrevet den skattepliktige sitt navn på timelister på byggeprosjekter han var prosjektansvarlig for, og at timeantallet derfor ikke stemmer. Skattekontoret finner grunn til å tro at dette i noen grad stemmer, da A AS har hatt andre byggeprosjekt i denne perioden.

Skattekontoret har også funnet et pristilbud fra A AS i regnskapsmaterialet til selskapet som gjelder den skattepliktige sin privatbolig. Pristilbudet indikerer følgende pris: "ca. 240 kvm kr 2 856 000,- ".

Gjennomgangen av regnskapsmaterialene til A AS viser videre varekjøp på
ca. kr 3 000 000 som mangler prosjektnummer. Varene er ved innførsel bokført på konto 4001 "innkjøp lager utland", og deretter direkte utgiftsført uten å være henført til prosjekt. A AS har i stor utstrekning foretatt innkjøp av byggematerialer fra [utland], fra det [utenlandske] selskapet Y. Den skattepliktige er styreleder i Y. Den skattepliktige har hevdet at han ikke har kjøpt materialene gjennom A AS, men av lokale leverandører. Skattekontoret har gått igjennom den skattepliktige sine bankkonti og har ikke funnet noe som indikerer at den skattepliktige selv har bekostet materialene. Skattekontoret har gjentatte ganger bedt om kvitteringer og annen dokumentasjon som kan underbygge påstanden om at den skattepliktige har kjøpt materialer uten å ha mottatt dette. Skattekontoret har ikke funnet det sannsynlig at den skattepliktige selv har stått for materialinnkjøpene, men mener det er sannsynlig at materialene er hentet ut fra A AS.

Skattekontoret har videre sendt ut forespørsler til tidligere ansatte vedrørende arbeidet på den skattepliktige sin privatbolig. Skattekontoret har mottatt svar fra fire stykker. Tilbakemeldingene tyder på at minst 10 personer har arbeidet på eiendommen. De ansatte oppgir å ha brukt henholdsvis 130, 270, 284 og 284 timer på boligen. De opplyser også å ha foretatt innvendige arbeider. Et snitt på 242 timer pr. ansatt vil da utgjøre 2 420 timer.

Den skattepliktige har hevdet at han har gjort alt det innvendige arbeidet selv.

Skattekontoret har vært på befaring og innhentet takst på arbeidet som er utført. Takstrapporten legger til grunn at det er brukt 1 200 timer på det utvendige arbeidet og 173 timer på det innvendige arbeidet på boligen. Takstrapporten legger videre til grunn materialkostnader på kr 900 000 (eks. mva.) for det utvendige arbeidet, og kr 73 754 (eks. mva.) for det innvendige arbeidet. Timeprisen er satt til kr 500.

Etter en totalvurdering av de overfor nevnte opplysningene har skattekontoret valgt å legge takstrapporten sine konklusjoner til grunn ved skjønnsfastsettelsen. Skattekontoret mener denne gir den mest konkrete vurderingen av arbeidet, og gir et resultat som fremstår som riktig. Skattekontoret finner det ikke sannsynlig at skattepliktig har foretatt det innvendige arbeidet selv. Det bemerkes at takstrapporten opererer med et vesentlig lavere timeantall for utført arbeid enn det som er oppgitt av de enkelte arbeiderne, noe som innebærer en sikkerhetsmargin i den skattepliktiges favør. Videre finner som nevnt skattekontoret det som nærliggende å anta at feilene og manglene har blitt større i perioden 2013 og frem til taksering i 2016 ved at fukt- og råteskader vil utvikle seg over tid, noe som også er en sikkerhetsmargin i den skattepliktiges favør.

Som tidligere nevnt er skjønnet usikkert, og skattekontoret har valgt å trekke fra alle de anslåtte kostnadene det vil medføre å utbedre feilene og manglene ved huset. Kostnader til utbedringer er i takstrapporten anslått til kr 450 000 eks mva. Skattekontoret mener skjønnet både hensyntar mangler ved fastsettelsen av hva som er omsetningsverdi og samtidig hensyntar eventuelle usikkerhetsmomenter i skjønnet.

Dette medfører følgende beregninger:

Sum arbeidskostnader inkl. mva.

1 014 206

Sum materialkostnader inkl. mva

1 373 443

Sum

2 387 649

- kostnader til utbedring kr 450 000* 1,25

   562 500

Sum fordel

1 825 149 *

* beløpet er avrundet til kr 1 825 000

Skattekontoret mener det ikke foreligger noen holdepunkter for å anta at takstrapporten er feil. Takstrapporten er utført av en uavhengig sertifisert takstmann og det foreligger heller ingen andre konkrete anslag på utbedringskostnader enn den takstrapporten beskriver.

Skattekontoret er etter dette av den oppfatning at skattepliktig ikke har klart å sannsynliggjøre at det foreligger feil ved vår skjønnsutøvelse. Ut fra sakens opplysninger fremstår det som mest sannsynlig at skjønnsfastsettingen, slik den er beregnet i vedtaket, er riktig, jf. skatteforvaltningsloven § 12-2.

Betalinger Y
Den skattepliktige hevder at tre betalinger på totalt kr 282 542 gjelder krav fra selskapet Y som den skattepliktige har dekket for A AS.

Den skattepliktig har sendt skattekontoret utskrift fra Z kalt "detaljer for utført betaling".  Utskriften viser betaling til utlandet fra den skattepliktige sin brukskonto. I meldingsfeltet står det "[...]" som kan oversettes med "gjeldsbrev".

Skattekontoret har i sitt vedtak ikke funnet grunnlag for å gi fradrag for disse transaksjonene. Det er i klagen ikke kommet noen nye opplysninger som forklarer hva disse transaksjonene gjelder.

Det fremgår ikke av mellomregningskontoen til A AS at den skattepliktige har dekket disse kravene for selskapet, og skattekontoret kan ikke se noen beløp på mellomregningskontoen som tilsier at den skattepliktige har lagt ut omtalte beløp for selskapet. Det foreligger heller ikke noe fakturagrunnlag, låneavtaler ol. som underbygger påstanden, og det fremgår ikke hvilke krav dette gjelder.

Skattekontoret er etter dette av den oppfatning at den skattepliktig ikke har sannsynliggjort at betalingene gjelder krav den skattepliktige har dekket for selskapet. 

Skattekontoret mener det ut fra de foreliggende opplysningene i saken er riktig å ikke gi fradrag for de tre transaksjonene på totalt kr 282 542, jf. skatteforvaltningsloven § 12-2 annet ledd.

Konklusjon
Skattekontorets vedtak datert 26.04.2017 stadfestes hva gjelder de påklagede forholdene."

Sekretariatets vurderinger i innstilling til alminnelig avdeling

Formelle forhold

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 andre ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 andre ledd.

Skattekontorets vedtak er datert 26. april 2017. Den skattepliktiges klage kom, etter fristutsettelse, inn den 27. juni 2017. Klagen anses rettidig og skal til behandling i Skatteklagenemnda.

Sekretariatet, som forbereder saker for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage ikke tas til følge.

Materielle forhold

Den skattepliktiges klage retter seg mot beregnet fordel av A AS' arbeid på den skattepliktiges egen bolig og mellomregningskonto. Det er ikke bestridt at den skattepliktige faktisk har mottatt en fordel ved arbeid på egen bolig, eller de faktiske forholdene knyttet til mellomregningskonto. Det er størrelsen på de ulike beløpene som er omtvistet.

I purrebrev datert 10. oktober 2019 anføres det også at Skatteklagenemnda må ta stilling til hvorvidt etterfølgende tap som følge av søksmål får betydning for beregning av skattepliktig gevinst fra salget av hytten i [kommune 3].

Arbeid på egen bolig

Den skattepliktige anfører at taksten som skattekontoret har lagt til grunn for skjønnet ikke i tilstrekkelig grad tar hensyn til dårlig utført arbeid. Det vises en for dårlig kontroll av fukt samt takstrapport i forbindelse med tvangssalg.

Skattekontoret har i vedtaket og redegjørelsen til sekretariatet benyttet egeninnhentet takstrapport som grunnlag for beregning av fordelen arbeidet utgjør for den skattepliktige. Skattekontoret har i tillegg vært i kontakt med tidligere arbeidstakere og fått noe opplysninger om timeantallet som ble brukt på den skattepliktiges bolig.

Tidfesting av skattepliktig fordel
Sekretariatet kan i det vesentlige slutte seg til skattekontorets vurdering av tidfestingen av fordelen som arbeidet på egen bolig utgjør. Sekretariatet viser til at arbeidet fant sted i 2013 og at det ikke foreligger dokumentasjon på reklamasjonssak som begrunner utelatt betaling. Det er heller ikke dokumentert at A AS utarbeidet fakturaer til den skattepliktige.

Sekretariatet mener det er riktig at uttaket, i form av arbeid på egen bolig, skulle vært tidfestet og beskattet i skatteoppgjøret for 2013.

Omsetningsverdi og skjønnsfastsettelse
Vedrørende omsetningsverdi på arbeidene som er utført på den skattepliktiges bolig støtter skattekontoret seg på innhentet takstrapport. I mangel på annen dokumentasjon på utført arbeid er det vanskelig å fastslå en eksakt omsetningsverdi. Sekretariatet slutter seg til skattekontorets konklusjon om å ta utgangspunkt i innhentet takstrapport fra 2016 og at denne innebærer en sikkerhetsmargin med tanke på særlig fukt- og råteskader fra 2013. Sekretariatet er også enig i at feil og mangler ved arbeidet må hensyntas ved fastsettelsen av fordelen.

For den beløpsmessige skjønnsfastsettelsen viser skattekontoret, i tillegg til innhentet takstrapport, til opplysninger fra tidligere ansatte i A AS, timelister, varekjøp i regnskapet og pristilbud fra A AS til den skattepliktige.

Skattekontorets innhentede takstrapport beregnet antall timer til 1 373 på innvendig og utvendig arbeid. Med timepris på kr 500 eks. mva. utgjør det kr 686 365. I tillegg er det beregnet kr 125 000 eks. mva til maling, elektro og VVS. Materialkostnader er beregnet til kr 1 098 754 eks. mva. Under henvisning til opplysninger fra timelister, pristilbud, varekjøp og opplysninger fra tidligere ansatte, slutter sekretariatet seg til skattekontorets skjønnsfastsettelse av fordelen ved arbeid på egen bolig, til sammen kr 2 387 649 ink. mva.

Den skattepliktiges anførsler retter seg i det vesentlige mot at kvaliteten på arbeidet er dårlig, som i sin tur tilsier en vesentlig reduksjon av fordelens størrelse.

Basert på takstrapporten har skattekontoret trukket fra kr 562 500 ink. mva. i utbedringskostnader grunnet det mangelfulle arbeidet. I brev datert 10. oktober 2019 viser den skattepliktige til uttalelser fra takstrapport i forbindelse med tvangssalg av boligen, samt idømt erstatning/prisavslag etter salget av hytten i [kommune 3]. Sekretariatet finner ikke at disse opplysningene dokumenterer eller sannsynliggjør ytterligere fratrekk for utbedringskostnader.

Sekretariatet slutter seg til skattekontorets vurdering og innstiller på at nettofordelen for arbeid på egen bolig utgjør kr 1 825 000.

Betalinger på vegne av selskapet

Den skattepliktige anfører at tre betalinger på til sammen kr 282 542 fra sin private konto gjelder krav fra selskapet Y som den skattepliktige har dekket på vegne av A AS.

Den skattepliktige har dokumentert betalingene med kontoutskrifter. Disse er merket med teksten "gjeldsbrev". Det er i klagen opplyst at den skattepliktige skal forsøke å få tak i underliggende dokumentasjon på hva betalingene gjelder. Slik dokumentasjon er ikke mottatt.

Skattekontoret har vurdert forholdet dithen at selskapets regnskap eller andre faktagrunnlag ikke underbygger den skattepliktiges anførsel. Sekretariatet slutter seg skattekontorets vurdering og viser for øvrig til gjengivelsen ovenfor.

Vedrørende idømt prisavslag/erstatning etter salg av hytte

Det følger av dom fra [tingrett 2] datert 1. november 2017, at den skattepliktige måtte betale kjøper av hytten i [kommune 3] et prisavslag/erstatning grunnet feil og mangler.

Sekretariatet utelukker ikke at prisavslaget/erstatningen og sakskostnadene er fradragsberettiget, men spørsmålet må etter sekretariatets syn vurderes for inntektsåret 2017, jf skatteloven § 14-2. Foreliggende sak er begrenset til inntektsårene 2013 og 2014 og sekretariatet har derfor ikke kompetanse til å ta stilling til spørsmålet, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 andre ledd.

Den skattepliktiges merknader

Det framgår av merknadene at eiendommen har hatt et verdifall som følge av dårlig utført arbeid, noe som også er anført tidligere. Det vises til verditakst og prisstatistikk som grunnlag for den anførte verdiforringelsen.

Sekretariatets syn på saken endres ikke som følge av den skattepliktiges merknader. Det vises til sekretariatets og skattekontorets vurderinger ovenfor.

Sekretariatets forslag til vedtak i alminnelig avdeling

Klagen tas ikke til følge.

Dissens i alminnelig avdeling

Saken ble behandlet i alminnelig avdeling 16. januar 2020. Nemndas medlemmer Gjølstad og Hamre sluttet seg til sekretariatets innstilling. Nemndas medlem Olsen har avgitt slikt votum:

"Uenig i sekretariatets innstilling.

Jeg er enig i at det foreligger grunnlag for skjønn i saken. Jeg er likevel kommet til at skjønnsmessig fastsetting av fordel knyttet til arbeid på skattepliktiges private bolig og hytte, ikke framstår som «beste» skjønn (mest sannsynlig riktige skjønn) ut fra de opplysninger som foreligger på tidspunktet for nemndas vedtak. Slik jeg ser det, er det tatt tilstrekkelig hensyn til mangler ved det utførte arbeidet ved beregning av omsetningsverdien av arbeidet.

Saken gjelder to separate saksforhold:

  • Beskatning av fordel ved arbeid på skattepliktiges private bolig utført av selskap hvor han hadde eierinteresser og var styreformann.
  • Beskatning av fordel ved arbeid på skattepliktiges hytte utført av selskap hvor han hadde vesentlige eierinteresser og var styreformann. Saken gjelder også gevinst ved salg av den samme hytten.

Selv om begge saksforholdene gjelder arbeid på skattepliktiges private eiendom, finner jeg det hensiktsmessig å kommentere de to saksforholdene hver for seg.

Nærmere om arbeid på bolig
Skattekontoret har avdekt at det har vært utført betydelig arbeid på skattepliktiges private bolig. Arbeidet har vært utført av selskap hvor han hadde eierinteresser og dessuten var styreformann. Det var ikke betalt noe for levert arbeid/materiale og skattepliktige oppga heller ikke noen fordel av utført arbeide til beskatning. På denne bakgrunn, finner jeg det ikke tvilsomt at det var grunnlag for endring av skattepliktiges inntekt.

Dokumentasjonen med hensyn til hva slags arbeid som er utført og medgåtte timeverk/materialkostnad er mangelfull. Dette er hovedsakelig skattepliktiges ansvar. Dette innebærer skattepliktiges fordel av det utførte arbeidet, nødvendigvis må fastsettes ved skjønn.

Kort om utgangspunkt for skjønnet
Skattekontoret har akseptert prinsippet om at mangelfullt arbeid skal hensyntas ved vurdering av skattepliktiges fordel. Følgelig at omsetningsverdien skal settes til «bruttoverdien» av utført arbeid og medgått materiell fradratt estimerte kostnader med utbedring av mangelfullt arbeid. Omsetningsverdien vil da være en «nettoverdi» fastsatt som estimert «bruttoverdi» av utførte arbeidstimer/levert materiell fradratt estimerte kostnader med utbedring av mangelfullt arbeid.

Jeg er enig i utgangspunktet om at estimerte kostnader for å utbedre mangelfullt arbeid, må hensyntas ved fastsettelse av omsetningsverdien av det arbeidet som er utført på skattepliktiges bolig. Jeg er således enig i utgangspunktet om at omsetningsverdien av levert arbeid/materiell må estimeres som differansen mellom estimert verdi av utførte timeverk og medgått materiell fradratt estimerte kostnader med utbedring av mangler ved det utførte arbeidet («nettoverdien»).

Nærmere om det konkrete skjønnet i skattekontorets vedtak
Jeg har ikke vesentlige innvendinger til skattekontorets skjønnsmessige fastsettelse av skattepliktiges «brutto» fordel basert på anslåtte timeverk og materialkostnader. Disse skjønnsmessige ansettelsene er gjort med bakgrunn i anslag fra profesjonell takstmann engasjert av skattekontoret.

Som det framgår av takstmannens rapport, var det åpenbare og vesentlige feil med det utførte arbeidet. Arbeidet var heller ikke fullført. I takstmannens rapport er kostnadene med utbedring av mangelfullt arbeid skjønnsmessig anslått til
kr 652.500 inkl. merverdiavgift.

Skattepliktige mener takstmannen gjennom dette anslaget ikke har tatt tilstrekkelig høyde for kostnadene md utbedring av mangelfullt arbeid.

Skattekontoret har lagt takstmannens skjønn til grunn for fratrekket for mangelfullt arbeid. Den innhentede taksten er således lagt til grunn fullt ut ved estimering av netto omsetningsverdi av det utførte arbeidet. Det er vanskelig å se at skattekontoret i sitt vedtak, kunne legge til grunn noe annet skjønn enn anslaget til den profesjonelle takstmannen som var engasjert til å vurdere verdien av det utførte arbeidet.

Jeg mener skattekontorets skjønn må kunne sies å være beste skjønn basert på de opplysninger skattekontoret hadde på det tidspunkt skattekontoret fattet sitt vedtak.

Jeg mener således at skattekontorets skjønnsfastsatte fordel på
kr 1.825.000 (beregnet som «brutto materiell/timeverk kr 2.387.649 fradratt estimert utbedring mangelfullt arbeid kr 562.500) var forsvarlig ut fra den informasjon skattekontoret hadde på det tidspunkt skattekontoret fattet sitt vedtak.

Nærmere om nye opplysninger
Nemndas vedtak må bygge på hva som var den mest sannsynlige omsetningsverdien av det utførte arbeidet/levert materiell. Ved sin vurdering må nemnda ta hensyn til alle faktiske opplysninger som foreligger på det tidspunkt nemnda nå skal gjøre sitt vedtak.

Jeg har ovenfor konkludert med at det åpenbart forelå grunnlag for skjønn. Videre har jeg konkludert med at skattekontorets beløpsmessige skjønn var forsvarlig basert på de opplysninger skattekontorets hadde på det tidspunkt skattekontoret fattet sitt vedtak.

Etter min oppfatning, foreligger det likevel tilleggsopplysninger i saken som gir grunn til å tvile på om skattekontorets skjønn representerer beste skjønn på det tidspunktet skatteklagenemnda nå skal fatte sitt vedtak. Disse tilleggsopplysningene framkommer i brev fra skattepliktiges fullmektig datert 10.10.19 og 13.3.20 med vedlegg (henholdsvis dokument 31 og 33 i saksdokumentasjonen).

I sekretariatets innstilling er brev fra skattepliktiges fullmektig av 10.10.19 og merknader i brev av 13.3.20 kommentert på side 13 5. avsnitt og på side 14 4. avsnitt. Det konkluderes i innstillingen med at tilleggsopplysningene i disse brevene ikke sannsynliggjør større fradrag for mangelfullt arbeid enn det den skattepliktige er blitt innrømmet i skattekontorets vedtak. Følgelig at disse brevene ikke påvirker skjønnet. Jeg er ikke enig i denne vurderingen.

Jeg bemerker for orden skyld at skatteklagenemnda kan prøve alle sider av saken herunder ta hensyn til nye omstendigheter av betydning for vurdering av den skattepliktige fordelen jfr. skatteforvaltningslovens § 13-7 2. ledd. I motsetning til domstolene, er således ikke nemnda forhindret fra å ta hensyn til nye faktiske opplysninger ved sine vurderinger selv om ikke disse opplysningene forelå på det tidspunktet skattekontoret fattet sitt vedtak.

Etter min oppfatning kan heller ikke den skattepliktige klandres for at den tilleggsinformasjon som følger av brevene av 10.10.19 og 13.3.20 ikke er framlagt tidligere. Opplysningene om at boligen nå er lagt ut for salg (tvangssalg) med en svært lav salgsverdi/salgstakst, forelå ikke på det tidspunkt skattekontoret fattet sitt vedtak. Verdsettelsen av boligen fra 2009 hadde heller ingen relevans før man hadde et sammenligningsgrunnlag (salgstaksten og salgsprospektet knyttet til tvangssalget).

Slik jeg ser det, må skatteklagenemnda fatte sitt vedtak basert på et beste skjønn ut fra de opplysninger som foreligger på det tidspunkt nemnda fatter sitt vedtak. Utgangspunktet må være å komme fram til den fordel/det skjønn som framstår som mest sannsynlig riktig ut fra alle foreliggende opplysninger. Dette innebærer at nemnda også skal ta hensyn til eventuell ny informasjon av betydning for vurdering av saken som er framkommet etter at skattekontoret fattet sitt vedtak.

Skattepliktige har tidligere hevdet at fratrekket for mangelfullt arbeid ikke tar tilstrekkelig høyde for kostnadene med utbedring av manglene. Slik jeg forstår skattepliktige mener han at det utførte arbeidet var av så vidt dårlig kvalitet at det må rives og følgelig ikke hadde noen reell verdi. Jeg mener de tilleggsopplysningene som framkommer av brevene av 10.10.19 og 13.3.20, tilsier at det er sannsynlighetsovervekt for at skattepliktige har rett i at kostnader med utbedring av mangelfullt arbeid var høyere enn det som er lagt til grunn i skattekontorets vedtak. Følgelig at det i skattekontorets vedtak ikke er gitt tilstrekkelig kompensasjon for sannsynlige reelle kostnader med å rette opp mangelfullt arbeid ved beregning av den skattepliktige nettofordelen/omsetningsverdien.

Det framkommer av disse brevene med vedlegg, at den aktuelle boligen er lagt ut for salg (tvangssalg). I salgsdokumentasjonen er beskrevet omfattende mangler knyttet til påbegynte og ikke ferdigstilte mangler. Det framkommer videre at boligen er lagt ut med en antydet salgspris på kr. 2,7 mill. senere justert til kr. 2.4 mill. Det har likevel ikke kommet bud på eiendommen. I likhet med det som er framført av skattepliktiges advokat, finner jeg det sannsynlig at den lave salgsverdien når boligen nå er lagt ut for salg, skyldes påpekte omfattende feil knyttet til det utførte arbeidet som skattepliktige er fordelsbeskattet for. Det bemerkes her at en så vidt lav salgstakst som kr. 2,7 mill. på en så vidt stor boligeiendom, tilsier at manglene må være svært omfattende.

Det er videre dokumentert at skattepliktige hadde fått en verdivurdering av boligen før det aktuelle arbeidet startet opp (fra 2009) på kr. 3,75 mill. Anslått verdi på boligen før det aktuelle arbeidet ble påbegynt (i 2009) var med andre ord over en million høyere enn dagens salgsverdi (dagens salgstakst
kr. 2,7 mill. justert til prisantydning kr. 2,4 mill. for boligen).

Basert på dokumenterte tilleggsopplysningene i ovennevnte brev av 10.10.2019 og 13.3.20, er tilsynelatende estimert markedsverdi på boligen tilsynelatende redusert med over en million kroner i perioden fra 2009 til 2018. Dette er en perioden med dokumentert generell boligprisøkning.

Det kan selvsagt være andre årsaker som påvirker markedsprisen på en spesifikk bolig. Herunder kan det ha oppstått forhold mellom tidspunktet for utførelsen av det aktuelle arbeidet i 2013 fram til boligen nå er lagt ut for tvangssalg. Dokumenterte markedsverdivurderinger på boligen før og etter at det aktuelle arbeidet er utført, tilsier likevel at jeg finner det svært lite sannsynlig at omsetningsverdien på det utførte arbeidet (hensyntatt kostnader med utbedring av mangelfullt arbeid) kan være i nærheten av så høy som det skattekontoret har lagt til grunn i sitt vedtak.

Skjønnet i skattekontorets vedtak, representerer således etter min oppfatning ikke det mest sannsynlig riktige resultat (beste skjønn) ut fra de opplysningene som nå foreligger på det tidspunkt nemnda nå skal gjøre sitt vedtak.

Nemndas vedtak må bygge på den mest sannsynlige omsetningsverdi av det utførte arbeidet også hensyntatt opplysninger som først er framkommet etter skattekontorets vedtak. Verdsettelsen av dette arbeidet må nødvendigvis være beheftet med betydelig usikkerhet/skjønn.

Gitt at man i 2013 hadde fått utført arbeid med en netto omsetningsverdi i samsvar med skattekontorets vedtak (netto kr 1.825.000), ville man forventet en betydelig verdiøkning på boligen i perioden fra 2009 (før arbeidet ble igangsatt) fram til dags dato.

Når foreliggende dokumentasjon i ovennevnte brev med vedlegg tvert om tilsier en betydelig verdireduksjon, er min konklusjon at det er klart mest sannsynlig at den skjønnsmessige fordelen i skattekontorets vedtak er satt vesentlig for høyt.

Ut fra

  • dokumenterte opplysninger om boligens salgsverdi pr. i dag
    (salgstakst 2.7 mill. med justert prisantydning 2,4 mill.)
  • og markedsverdivurdering noe tid før arbeidene ble igangsatt
    kr 3,75 mill,

finner jeg det tvilsomt om de utførte arbeidene på skattepliktiges private bolig kan ha hatt noen netto positiv omsetningsverdi i det hele tatt. Dette hensyntatt kostnader med utbedring av manglene ved arbeidet.

Basert på de opplysningene som nå foreligger, finner jeg det uansett sannsynlig at nettoverdien av det utførte arbeidet (hensyntatt kostander med utbedringer av mangelfullt arbeid), var vesentlig lavere enn den skjønnsmessige fordel som skattekontoret la til grunn i sitt vedtak.

Både boligens

  • verdiutvikling og
  • særlig den lave salgstaksten/prisantydningen som boligen nå lagt ut for salg med,

tilsier etter min oppfatning at det er sannsynlig at reell omsetningsverdi av det utførte arbeidet var vesentlig lavere enn den fordelen (kr. 1.825.000) som er lagt til grunn i skattekontorets vedtak.

Oppsummert vurdering mht. arbeid på skattepliktiges private bolig
Oppsummert mener jeg at:

  • Det åpenbart både var og er grunnlag for skjønn i det aktuelle saken for så vidt gjelder arbeidene på skattepliktiges private bolig. Jeg viser her til at skattepliktige ikke ga noen opplysninger om betydelige arbeider på sin private bolig utført av selskap han hadde eierinteresser i og hvor han også var styreformann.
  • Jeg ikke har vesentlige innvendinger til skattekontorets skjønn basert på de opplysningene skattekontoret hadde tilgjengelig på tidspunktet for sitt vedtak. Skattekontoret bygde sine vurderinger på innhentet takst og skjønnet framsto som forsvarlig.
  • Skattekontorets vedtak framstår likevel ikke som beste skjønn på det tidspunkt nemnda nå skal fatte sitt vedtak. Nemnda må gjøre sitt vedtak ut fra alle kjente faktiske opplysninger på det tidspunkt nemnda gjør sitt vedtak. Jeg mener at de opplysningene som framkommer i brev av 10.10.19 og 13.3.20, tilsier at det er sannsynlig at den fordelen som ble fastsatt i skattekontorets vedtak, er for høy. Jeg mener opplysningene i disse brevene tilsier at det er sannsynlig at reell omsetningsverdi/"nettoverdi" av det utførte arbeidet er langt lavere enn fordelen på kr. 1.825.000 som er lagt til grunn i skattekontorets vedtak.

Nemnda kan gjøre vedtak om at saken sendes tilbake til skattekontoret for ny vurdering jfr. skatteforvaltningslovens § 13-7 3. ledd. Som kommentert ovenfor, var ikke tilleggsopplysningene i brev av 10.10.19 og 13.3.2020 kjent for skattekontoret da skattekontoret fattet sitt vedtak. Jeg finner det derfor mest hensiktsmessig om skattekontoret gjør en ny vurdering av eventuell skattepliktig «nettoverdi».

Jeg voterer således for skattekontorets vedtak for så vidt gjelder fordel ved arbeid på skattepliktiges bolig, sendes tilbake til skattekontoret for ny vurdering. Ved den nye vurderingen, må det også tas hensyn til de opplysninger som er gitt i brev fra skattepliktiges fullmektig datert 10.10.19 og 13.3.2020.

Nærmere om fordel knyttet til arbeid på hytte
Etter min oppfatning, burde det vært tatt hensyn til sannsynlige mangler ved utført arbeid også ved fastsettelse av fordelen knyttet til arbeid på skattepliktiges hytte.

Jeg viser til at det ved verdsettelsen av arbeid på skattepliktiges bolig, er lagt til grunn et nettoprinsipp. Jeg mener at det også ved verdsettelsen av utført arbeid på hytten, må legges til grunn et nettoprinsipp ved vurderingen av omsetningsverdien av det utførte arbeidet. Det må således tas hensyn til mangelfullt arbeid (sannsynlige kostnader ved utbedring av mangler) ved vurderingen av omsetningsverdien av det arbeidet som faktisk er utført i 2014. Det er omsetningsverdien av det arbeidet som er utført i 2014 (hensyntatt mangler ved det utførte arbeidet) som er gjenstand for utbyttebeskatning i 2014.

Faktum rundt hytte slik jeg forstår det
Faktum rundt hyttene framstår som noe rotete/uoversiktlig. Slik jeg forstår faktum er dette i hovedtrekk som følger (så langt det har betydning for mine vurderinger):

  • Selskapet YY (min anonymisering) hvor skattepliktige hadde eierinteresser og var styreformann, oppførte flere hytter for salg.
  • Selskapet skulle mellom annet føre opp en hytte for skattepliktige (hytte 1).
  • En annen hyttekjøper Æ var ikke fornøyd med sin hytte/sitt hytteprosjekt (hytte 2).
  • Skattepliktige aksepterte å overføre sitt hytteprosjekt (hytte1) til Æ mot at skattepliktige overtok Æ sitt opprinnelige hytteprosjekt (hytte 2).
  • Det overtatte hytteprosjektet (hytte 2) ble fullført med arbeid utført av selskapet. Skattepliktige tok ikke hytten i bruk. Hytten (hytte 2) ble solgt av skattepliktige til Ø etter oppføringen for en salgspris på 4.250.000.
  • Skattepliktige oppga ikke fordel av det arbeid som ble uført av selskapet (på hytte 2) til beskatning. Han oppga heller ikke gevinst ved salget av hytte 2 til beskatning.
  • Det oppsto i ettertid tvist mellom skattepliktige og Ø grunnet mangler ved den overdratte hytten. Manglene skyldtes vesentlige feil med den håndverksmessige utførelsen. Skattepliktige ble i tingrettsdom dømt til å betale Ø erstatning som følge av feil med hytten på kr 974.565. Skattepliktige mener denne erstatningen må tas hensyn til ved fordelsbeskatningen.

Inntektsbeskatning mht. hytte
Inntektsbeskatningen for så vidt gjelder hytten knytter seg til to forhold

  • Beskatning av fordel som følge av arbeid utført av selskapet på skattepliktiges hytte som ble videresolgt til Ø.
  • Beskatning av gevinst knyttet til salget av den samme hytten (hytte 2) som ble solgt for en samlet brutto sum på kr 4.250.000.

I sekretariatets innstilling er det kort kommentert at idømt prisavslag/erstatning kan være fradragsberettiget, men i tilfelle da for senere inntektsår og følgelig ikke vedrører den aktuelle skattesaken.

Jeg er enig med skattekontorets vedtak og innstillingen i at den idømte erstatningen for så vidt gjelder redusert utgangsverdi, først er oppofret skattemessig det senere år erstatningen faktisk blir avklart (realisasjonsprinsippet i skattelovgivningen). Så langt erstatningen har betydning for redusert utgangsverdi ved gevinstberegningen, er jeg således enig med skattekontorets vedtak og innstillingen eventuelt først har betydning for inntektsfastsettelsen for inntektsåret 2017. Følgelig at den ikke har betydning for inntektsårene 2013 og 2014 som saken gjelder.

Jeg mener likevel den senere idømte erstatningen har betydning for vurderingen av verdien og følgelig fordelsbeskatningen/utbyttebeskatningen av det arbeidet som selskapet utførte på skattepliktiges hytte.

Nærmere om utbyttebeskatning for arbeid utført av selskapet på hytte
Skattekontoret har akseptert prinsippet om at omsetningsverdien av arbeid og materiell som er levert til skattepliktiges private bolig må verdsettes ut fra et «nettoprinsipp». Følgelig skal det tas hensyn til (gjøres fradrag for) estimerte kostnader for utbedring av mangler ved vurderingen av omsetningsverdien av det utførte arbeidet.

Jeg mener dette «nettoprinsippet» også må legges til grunn for verdsettelsen av selskapets arbeid på den hytten som skattepliktige videresolgte til Ø. Ved vurderingen av verdien av dette arbeidet som selskapet utførte på den hytten skattepliktige har videresolgt, må det følgelig tas hensyn til sannsynlige kostnader med utbedring av mangler ved det utførte arbeidet.

Fordelen av utført arbeid på hytten er i skattekontorets vedtak fastsatt til
kr. 2.997.600. Beløpet er beskattet som utbytte.

Den beregnede fordelen (kr. 2.997.500) er slik jeg forstår det, satt lik faktisk fakturert arbeid/materiale på sammenlignbar hytte (hytte 1 dvs. hytten til Æ). Jeg har ikke innvendinger til at utgangspunktet om at verdien av arbeid og materialer settes lik fakturert materiell/arbeid på sammenlignbar hytte. Jeg finner det således rimelig å anta at markedsverdien av et håndverksmessig tilfredsstillende arbeid/materiale i det omfang som selskapet har levert på skattepliktiges hytte, ville hatt en verdi på kr. 2.997.500 (bruttoverdien).

Det følger imidlertid av faktumbeskrivelsen at kjøper av hytten (Ø) kort tid etter overtakelsen reklamerte på hytten som han overtok i 2014. Kjøperen ble i 2017 tilkjent et prisavslag på kr 974.565. Bakgrunnen for prisavslaget var mangler knyttet til den håndverksmessige utførelsen på den hytten som Ø overtok fra skattepliktige i 2014. Prisavslaget som skattepliktige ble idømt i 2017 knyttet seg således til dårlig håndverksmessig utførelse på det arbeide som selskapet utførte på den aktuelle hytten i 2014.

Jeg finner det på denne bakgrunn sannsynlig at «nettoverdien» av det utførte arbeidet hensyntatt kostnadene med å utbedre mangelfullt arbeid, var lavere enn bruttoverdien/den beregnede fordelen på kr. 2.997.500. I mangel på annen informasjon, antar jeg at kostnadene med å utbedre manglene ved det utførte arbeidet skjønnsmessig må settes lik prisavslaget/erstatningen som skattepliktige ble dømt til å betale Ø i 2017.

Jeg mener således at skjønnsmessig fastsatt omsetningsverdi (nettoverdi) av det arbeidet som selskapet utførte på skattepliktiges hytte i 2014 må reduseres med kr 974.565 (tilsvarende idømt erstatning/prisavslag i 2017). Etter min oppfatning er mest sannsynlige omsetningsverdi av det utførte arbeidet (hensyntatt kostnadene med å rette opp mangler ved det utførte arbeidet)
kr 2.023.035 (2.997.500-974.565). Det er etter min oppfatning dette beløpet som er skattepliktiges faktiske fordel av det arbeidet som ble utført i 2014, vurdert som sannsynlige netto omsetningsverdi av det utførte arbeidet.

Følgelig må fastsatt ulovlig utbytte for 2014 etter min oppfatning reduseres med kr 974.565 fra kr 2.997.600 til kr 2.023.035.

Betydning for gevinstberegningen i 2014
Verdien av levert materiell/arbeid fra selskapet er inkludert i inngangsverdien på den solgte hytten. Når verdien av arbeid/materiell etter min mening må reduseres med kr 974.565 jfr. pkt. 2.1.1, betyr det samtidig at inngangsverdien ved gevinstberegningen i 2014 reduseres med tilsvarende beløp.

Justert gevinstberegning jfr. skattekontorets vedtak pkt. 5.6.1.3 blir da etter min oppfatning

Salgssum                                                       kr         4 250 000
Salgskostnader                                              kr            - 29 950
Tomt                                                               kr          - 804 202
Materiell/arbeid kost (2.997.600-974.565)     kr         - 2 023 035
Justert gevinst                                                kr           1 392 813

Skjønnsmessig fastsatt skattepliktig gevinst i 2014, må følgelig etter min oppfatning økes tilsvarende redusert inngangsverdi. Den skattepliktig gevinsten i 2014 skal da økes fra kr 418.248 i skattekontorets vedtak til
kr 1.392.813.

Oppsummert 2014 vedrørende arbeid på og gevinst ved salg av hytte
Etter min oppfatning må følgelig skattekontorets vedtak endres slik at

  • Ulovlig utbytte reduseres fra kr 2.997.500 med kr 974.565 til
    kr 2.023.035. Dette som følge at sannsynlig «nettoverdi» av levert arbeid/materiell grunnet mangler ved det utførte arbeidet, er lavere enn den estimerte «bruttoverdien» som er lagt til grunn i skattekontorets vedtak.
  • Skattepliktig gevinst i 2014 må økes fra kr 418.218 med
    kr 974.565 til kr. 1.392.813 som følge av redusert inngangsverdi.

Gevinsten i 2014 skal følgelig etter min oppfatning økes tilsvarende den beløpsmessige reduksjonen i ulovlig utbytte samme år.

Som følge av det tillegget som følger av skattelovens § 10-11 1. ledd 2. setning har imidlertid utbytte en høyere reell skattesats enn gevinsten. Endringene vil derfor medføre en viss positiv skatteeffekt (redusert skatt) for den skattepliktige for inntektsåret 2014 sammenlignet med skattekontorets vedtak.

Når det gjelder betydningen av idømt erstatning i forhold til utgangsverdien i gevinstberegningen, er jeg enig med skattekontoret/innstillingen i at erstatningen først er oppofret og eventuelt først skal periodiseres (fradras ved inntektsligningen) det inntektsåret erstatningen blir avklart. Det vil formodentlig være det år dommen ble rettskraftig (2017). Jeg er således enig med vurderingen i skattekontorets vedtak/sekretariatets innstilling om at idømt erstatning og eventuelt sakskostnader sannsynligvis er fradragsberettigede, men først i realisasjonsåret (2017). I forhold til utgangsverdien i gevinstberegningen, vil følgelig erstatningen ikke ha betydning for den aktuelle saken som gjelder inntektsårene 2013 og 2014.

Øvrige forhold
Jeg ser at skattepliktige mellom annet hevder at han selv har betalt for material og at dette følgelig ikke alt av material er levert av selskapet. Jeg er her enig med skattekontorets vedtak og innstillingen i at det ikke er tilstrekkelig dokumentert at skattepliktige selv har betalt for materialer til hus eller hytte.

Videre hevder skattepliktige at han selv har utført arbeid i forbindelse endringsarbeid på bolig og oppføring av hytte. Jeg finner ikke påstanden dokumentert eller sannsynliggjort.

Jeg har følgelig ingen innsigelser til skattekontorets vedtak eller innstillingen på disse punktene.

Oppsummert
Jeg mener skattekontorets vedtak bør oppheves.

Når det gjelder verdien av arbeid på skattepliktiges bolig, mener jeg det er sannsynlig at fordelen er satt vesentlig for høyt. Dette med bakgrunn i opplysninger som er framkommet i brev fra skattepliktiges fullmektig etter skattekontorets vedtak. Jeg voterer her for at denne delen av sakens sendes tilbake til skattekontoret for ny vurdering. Ved den nye vurderingen skal det også tas hensyn til opplysninger i brev fra skattepliktiges fullmektig datert
10.10.19 og 13.3.20.

Når det gjelder skjønnsmessig fastsettelse av fordel på arbeid på hytte (ulovlig utbytte) mener jeg denne bør nedsettes med kr 974.565 som følge av sannsynlige mangler ved det utførte arbeidet. Dette medfører imidlertid samtidig at inngangsverdien reduseres tilsvarende. Jeg mener derfor at gevinsten ved salg av hytten for inntektsåret 2014 skal økes med tilsvarende beløp
(kr. 974.565). Betydningen av erstatningen i forhold til korrigert utgangsverdi har eventuelt betydning for senere inntektsår og vedrører følgelig ikke den aktuelle skattesaken.

Jeg slutter meg for øvrig til innstillingen."

Sekretariatets merknader til dissensen

Vedrørende arbeid på den skattepliktiges bolig
Skjønnsfastsettelsen av omsetningsverdi på arbeidene i er skattekontorets vedtak basert på tilgjengelige opplysninger om arbeidet som er utført på boligeiendommen og opplysninger fra tidligere ansatte. Skattekontoret innhentet i tillegg takst på hva det ville koste å utbedre det mangelfulle arbeidet.

Sekretariatet vurderer det slik at skattekontorets fastsettelse av omsetningsverdien på arbeidene er den mest sannsynlige. Det konstateres at boligeiendommen i senere tid er forsøkt tvangssolgt til en langt lavere pris enn den takst den skattepliktige fikk i 2009. Sekretariatet bemerker i denne sammenheng at boligen ikke ble forsøkt solgt i 2009 og at det mangelfulle arbeidet, som etter det opplyste ikke er utbedret, over tid kan spille en ikke uvesentlig rolle for verdien på boligeiendommen.

Sekretariatet slutter seg ikke til dissenterende medlem Olsens votum på dette punkt og innstiller på at skattekontorets beregnede omsetningsverdi fastholdes.

Vedrørende utført arbeid og salg av hytte
Etter en ny vurdering slutter sekretariatet seg til Olsens votum vedrørende hytta. Det bemerkes at den skattepliktige ikke har anført reduksjon av ulovlig utbytte og økning av skattepliktig gevinst, men vist til dommen for å underbygge dårlig arbeid på boligeiendommen og krav om fradrag for erstatningsbeløpet.

Som det påpekes i dissensen gir en justering, lavere ulovlig utbytte og høyere gevinst, en gunstigere beskatning for den skattepliktige. Sekretariatet slutter seg til denne vurderingen.

Sekretariatets forslag til vedtak i stor avdeling

Klagen tas delvis til følge.

Inntektsåret 2014:

Ulovlig utbytte reduseres med kr 974 565 fra kr 2 997 500 til
kr 2 022 935. Skattepliktig gevinst økes med kr 974 565 fra
kr 418 248 til kr 1 392 813.

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 10.06.2020


Til stede:

                        Skatteklagenemnda
                        Gudrun Bugge Andvord, leder
                        Benn Folkvord, nestleder
                        Petter D. Grann-Meyer, medlem
                        Marianne Husby, medlem
                        Faisal Siddiq, medlem

                       

Epost fra V v/Q mottatt 3. juni 2020 er videresendt nemndas medlemmer samme dag.

 

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Nemnda sluttet seg til sekretariatets innstilling og traff følgende enstemmige

                                                           v e d t a k:

 

Skattekontorets vedtak av 26.04.2017 endres slik:

Inntektsåret 2014:

Ulovlig utbytte reduseres med kr 974 565 fra kr 2 997 500 til
kr 2 022 935. Skattepliktig gevinst økes med kr 974 565 fra kr 418 248 til
kr 1 392 813.