Indre selskaper og uakseptable skatteopplegg

Etter skattereformen har enkelte indre selskaper endret organiseringen av eierforholdet. De aktive eierne har overdratt eierandelene til sine egne aksjeselskaper slik at de ikke lenger har noen direkte eierandel i det indre selskapet, men de er fremdeles partnere.

Virksomheten er kompetansebasert og arbeidsintensiv. Det er arbeidsinnsats som i hovedsak skaper overskuddet. Selskapsavtalen for det indre selskapet innebærer en klar og full arbeidsforpliktelse for partnerne. Det er denne forpliktelsen som gir rettigheten til å være partner og til at vedkommende kan være andelseier i det indre selskapet via sitt holdingselskap. Selskapsavtalen stiller videre krav til at andeleiende holdingsselskap må eies 100 % av den arbeidende partner i selskapet. Størrelsen på eierandelen partneren har gjennom sitt holdingselskap er avhengig av vedkommendes betydning for virksomheten.

Hovedmannen har stor eierandel i det indre selskapet og ubegrenset ansvar. Partnerne har et begrenset ansvar som kun inntreffer ved underskudd i virksomheten. Utover dette har partnerne ingen innskuddsforpliktelse. Holdingselskapet kan ikke selge sine eierandeler unntatt til øvrige deltakere i det indre selskapet. Salg eller innløsning av andelene gjøres til bokført verdi. Det indre selskapet kan raskt avvikles, noe som reduserer eventuell risiko.

Hovedmannen bidrar med virksomheten, dvs. andre ansatte, goodwill, immaterielle eiendeler mv. uten at det ytes et markedsmessig vederlag for dette.

Alt overskudd deles ut hvert år. Utdelingen består av arbeidsgodtgjørelse til partnerne og kapitalavkasting til holdingselskapene og hovedmannen. Kapitalavkastningen som holdingselskapet får på sine eierandeler er forholdsmessig like stor som kapitalavkastningen til hovedmannen.

De aktive eierne klassifiserer avkastningen som kanaliseres til deres holdingselskaper, som kapitalinntekt istedenfor arbeidsinntekt og unngår slik toppskatt og trygdeavgift. Opplegget innebærer at de i stedet må betale 28 % skatt ved en eventuell senere utdeling av utbytte fra holdingselskapet.

Skattedirektoratet mener at forhold som beskrevet ovenfor skal medføre at den hovedsakelige del av avkastningen skal tilordnes - skattlegges hos - den aktive partner og klassifiseres som arbeidsinntekt.

Valgfriheten som det er åpnet for i uttaksmodellen i forbindelse med skattereformen 2004-2006, gjelder eiers klassifisering av uttaket og tidspunktet for beskatning, og ikke hvilket subjekt inntekten skal tilordnes når denne først er tatt ut. Det er fortsatt et grunnleggende prinsipp i skatteretten at inntekter og utgifter skal tilordnes riktig skattesubjekt, og dette er ikke endret ved innføring av uttaksprinsippet. Det er den aktive partner som etter de reelle forhold er berettiget til inntekten, ikke vedkommendes holdingselskap. Skattedirektoratet viser også til at eierandelene ikke er omsettelige, men klart knyttet opp til arbeidsinnsatsen til den enkelte partner. Inntekten må således tilordnes den aktive partner.

Skattedirektoratet viser for øvrig til Rt. 2001 s 1049 A Trading, som gjaldt tilordning av inntekt for omsetning av fisk. Høyesterett la vekt på hvilken av aktørene innenfor omsetningskjeden som ”representerer de mest sentrale og betydningsfulle innsatsfaktorer og funksjoner i det omsetningsleddet som inntektene refererer seg til…”. Der den personlige innsats er betydelig, hvor det er liten innsats av driftsmidler og varer og hvor det er liten økonomisk risiko, kan man ha overskredet grensen for å kunne kreve inntekt tilordnet eget selskap. Se Zimmer Lærebok i skatterett (5. utg) pkt 6.3.6. Skattedirektoratet er av den oppfatning at dette er tilfellet her.

Lagmannsretten uttrykte i Bye-dommen (Utv 1992 s 1322): ”Når det gjelder inntekt for personlig innsats eller utført arbeid, skal den i utgangspunktet tilordnes den personen som har utført innsatsen eller arbeidet”. En annen løsning må skyldes at selskapet som arbeidsgiver tjener et ”forretningsmessig formål”. Tilordning til holdingselskapet i sakene om indre selskap ser ikke ut til å tjene annet formål enn utsettelse og unngåelse av skatt.

Man må videre vurdere hva inntekten reelt er ved riktig tilordning. I forhold som beskrevet her, er overskuddet arbeidsgenerert inntekt, virksomheten er kompetansebasert, og det er aktiv partners arbeidsinnsats som er grunnlaget for utbetalinger til holdingselskapet. Skattedirektoratet mener ut fra dette at avkastningen som skal skattlegges hos (tilordnes) de aktive partnerne, i hovedsak dermed må anses som arbeidsinntekt. Vi mener at prinsippene i SEB Enskilda-dommen (Rt. 2009 s 105) for fastsettelse av størrelsen på arbeidsinntekten fortsatt kan brukes. 

Organisatoriske løsninger som ovenfor beskrevet kan således ikke aksepteres for å unngå beskatning som arbeidsinntekt.