Vi viser til Deres brev av 02.03.2006 til X fylkesskattekontor, oversendt Skattedirektoratet til behandling ved fylkesskattekontorets ekspedisjon av 01.06.2006.

A har i brev av 22.11.2005 bedt X fylkesskattekontor om å bekrefte at B Fjernvarme AS kan oppkreve avgiftsfrie anleggsbidrag knyttet til utbygging av fjernvarmeanlegg. Fylkesskattekontoret konkluderte i brev av 10.02.2006 med at ”det skal faktureres med merverdiavgift på vederlag for å bygge ut fjernvarmeanlegg og fremføringsveier inklusive fjernvarmeveksler for fjernvarme frem til det aktuelle bygg”. A har i brev av 02.03.2006 bedt fylkesskattekontoret om en fornyet vurdering av spørsmålet.

I A’s brev av 22.11.2005 er det bl.a. anført følgende:

2 Fjernvarmeselskaper

Fjernvarmeselskaper omfattes av energilovens kap. 5, men i motsetning til det som er tilfelle for elektrisitetsverkene er det ikke gitt bestemmelser i forskrift som regulerer adgangen til å oppkreve anleggsbidrag for fjernvarmeselskaper. I denne forbindelse viser vi til at tarifferingsforskriften § 17-5 gjelder kun for nettselskaper.

Det fremgår imidlertid av energilovens § 5-5 første ledd at vederlag for fjernvarme kan beregnes i form av tilknytningsavgift, fast årlig avgift og pris for bruk av fjernvarme.

Ser man hen til Skattedirektoratets felleskriv av 17. februar 1970, har Norske Elektrisitetsverks Forening fremhevet at det er tale om to typer tilknytningsavgifter/ anleggsbidrag. For det første rene tilknytningsavgifter/ anleggsbidrag som er fastsatt i tariffene og som betales av alle abonnenter som knytter seg til anlegget. For det annet har man tilknytningsavgifter/anleggsbidrag som betales særskilt av enkelte abonnenter.

Slike tilknytningsavgifter/anleggsbidrag kan være lik for en gruppe abonnenter innen et bestemt område eller begrenset særskilt til det bestemte anlegg som bygges frem til vedkommende abonnent. Det er altså tale om vederlag (tilknytningsavgift/anleggsbidrag) som oppkreves fra elektrisitetsverkene og som går til å dekke urentable anlegg, det vil si til å dekke selvkost ved utbygging.

Som nevnt innledningsvis har Skattedirektoratet samtykket i at elektrisitetsverkene kan oppkreve avgiftsfrie anleggsbidrag eller tilknytningsavgift av abonnent/utbygger for å finansiere utbygging av anlegg knyttet til fremføring til den enkelte abonnent, eller eventuelt til en gruppe av abonnenter. Vi legger til grunn at tilsvarende gjelder overfor fjernvarmeselskaper.

I vår vurdering har vi lagt vekt på at energiloven § 5-5 gir hjemmel for at fjernvarmeselskapene kan oppkreve “tilknytningsavgift”. Det vil være naturlig at dette begrepet forstås på samme måte som det Norske Elektrisitetsverks Forening har gitt uttrykk for i sin henvendelse til Skattedirektoratet og som direktoratet har sluttet seg til.

Videre har vi lagt vekt på at det i forarbeidene (bilag 2) til tidligere lov om bygging og drift av fjernvarmelanlegg § 9, som energilovens § 5-5 bygger på, fremgår at det kan være aktuelt å oppkreve en engangsavgift for tilknytning til anlegget på samme måte som ved tilknytning til det elektriske anlegget.

Norges vassdrags- og energidirektorat har videre i telefonsamtale med A uttalt at begrepet “tilknytningsavgift” i energilovens § 5-5 i realiteten har det samme innholdet som begrepet “anleggsbidrag” i energilovens § 7-6, jf. tarifferingsforskriften § 17-5. Hensynene vil være de samme.

På denne bakgrunn legger vi til grunn at B Fjernvarme AS vil kunne oppkreve avgiftsfrie anleggsbidrag etter energilovens § 5-5 første ledd, uten at anleggsbidraget skal avgiftsbelegges.

3 Hvilke kostnader kan omfattes av avgiftsfrie anleggsbidrag I forarbeidene til tidligere lov om bygging og drift av fjernvarmeanlegg, fremgår det at tilknytningsavgiften/anleggsbidraget ikke kan omfatte innvendige investeringer i abonnentens bygg som installasjon av radiator og rørsystemer. Vi legger derfor til grunn at anleggsbidraget er begrenset til å omfatte utgifter til å bygge ut fjernvarmeanlegg/fremføringsveier inklusive fjernvarmeveksler for fjernvarme frem til det aktuelle bygg.”

I A’s brev av 02.03.2006 er problemstillingen ytterligere utdypet.

Skattedirektoratets vurdering

Avgiftsmyndighetene har i praksis antatt at oppkreving av såkalte anleggsbidrag ikke anses som omsetning i relasjon til mval. § 3. Typiske eksempler på anleggsbidrag er at leverandører av strøm eller vann- og avløpstjenester krever opp bidrag til hel eller delvis dekning av kostnader til egne tilførselsanlegg.

Den nevnte behandlingen av anleggsbidrag har vært praktisert av avgiftsmyndighetene siden 1970. Begrunnelsen har vært at krav på denne type refusjon med hjemmel i lov eller forskrift, ikke er ansett som vederlag for noen ytelse, og at det derfor ikke har foreligget omsetning etter mval. § 3. 

Avgiftsmyndighetene har også i nyere praksis antatt at der anleggsbidrag (kostnadsrefusjon) kreves med hjemmel i lov eller forskrift, vil dette ikke anses å innebære en slik gjensidighet som forutsatt i mval. § 3. I en bindende forhåndsuttalelse av 22.03.2006 har Skattedirektoratet lagt til grunn  at det bare er lovbestemte refusjoner som kan holdes utenfor avgiftsberegning.

Det er på det rene at det ikke er gitt bestemmelser i lov eller forskrift som regulerer adgangen til å oppkreve anleggsbidrag for fjernvarmeselskaper.

Energiloven kap. 5 har bestemmelser om fjernvarmeanlegg, og i § 5-5 er det gitt bestemmelser om pris. I første ledd er det fastsatt at ”vederlag for fjernvarme kan beregnes i form av tilknytningsavgift, fast årlig avgift og pris for bruk av varme”.

Skattedirektoratet legger til grunn at det vederlaget som fjernvarmeselskapet oppkrever i form av tilknytningsavgift etter energiloven § 5-5, ikke faller inn under den etablerte avgiftspraksisen vedrørende anleggsbidrag. Bestemmelsen gir ingen uttrykkelig hjemmel for refusjon av anleggskostnader, men gjelder etter sin ordlyd vederlaget for fjernvarme.

Skattedirektoratet antar at fjernvarmeselskapet mottar vederlag som ledd i en gjensidig bebyrdende transaksjon, og at det foreligger omsetning i relasjon til mval. § 3.

Fjernvarmeselskapet skal derfor beregne merverdiavgift av denne omsetningen, forutsatt at de alminnelige vilkårene for avgiftsplikt er oppfylt.