KMVA 7697

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder: Ileggelse av tilleggsavgift med 60 % for unnlatelse å innberette deler av  omsetningen på omsetningsoppgavene, samt for å fradragsføre inngående  avgift på anskaffelser som er til privat bruk.

Samlet påklaget beløp utgjør kr 97 627

Stikkord:  Tilleggsavgift

Bransje:  Industriell rengjøring Oppføring av bygninger

Mval:   § 21-3, mval. av 1969 § 73

Skatteetaten.no: Tilleggsavgift og andre reaksjoner

 

 

Innstillingsdato: 2. mai 2013            

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

 Avgjørelse i møte 17. juni 2013 i sak KMVA 7697 – Klager.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager, org.nr. xxx xxx xxx, ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra 1. termin 2005, og ble slettet igjen ved vedtak av 5.10.2011 med 2. termin 2011 som siste oppgavetermin.

Foretaket drev i registreringsperioden virksomhet med utvendig rengjøring av bygninger og industriell rengjøring, samt oppføring av bygninger.

På bakgrunn av bokettersyn for årene 2009-2010, jf. bokettersynsrapport av 5. september 2012, fattet skattekontoret den 29. januar 2013 vedtak om etterberegning av avgift, tilleggsavgift og renter.

Klage er mottatt 4. mars 2013. Klagefristen ble utsatt, og er derfor overholdt.

Påklaget beløp utgjør:

Termin Tilleggs avgift 1/2009 29 170 2/2009 6 510 3/2009 16 097 4/2009 -13 5/2009 25 962 6/2009 228 3/2010 9 394 4/2010 3 900 5/2010 5 674 6/2010 705 Sum 97 627

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket. Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken. Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr. Dokument Dato 1 Bokettersynsrapport 05.09.2012 2 Varsel om endring 2009 og 2010 01.10.2012 3 Tilsvar  29.10.2012 4 Kommentarer til tilsvar 08.11.2012 5 Nytt tilsvar 20.01.2013 6 Vedtak  29.01.2013 7 Fastsettelse – flere terminer  29.01.2013 8 Klage  04.03.2013

Klagen gjelder

Klagen omfatter følgende forhold: 1. Ileggelse av tilleggsavgift med 60 % for unnlatelse av å innberette deler av omsetningen på omsetningsoppgavene, samt for å fradragsføre inngående avgift på anskaffelser som er til privat bruk.

1. Tilleggsavgift 1.1 Sakens faktum Skatt vest har avholdt bokettersyn i virksomheten Klager for inntektsårene 2009 og 2010. Det er under kontrollen påvist mangelfull dokumentasjon både knyttet til omsetning og kostnader. Videre fremkommer det differanser mellom innberettet omsetning og utfakturert omsetning iflg. innhentede fakturaer, samt i tillegg en del innskudd via bank som synes å gjelde ikke bokført omsetning. Det ble ellers avdekket at det var fradragsført inngående avgift på anskaffelser som antas å være til privat bruk.

Skattekontoret gjorde den 29. januar 2013 med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b, jf. mval. av 1969 § 55 første ledd nr 2, vedtak om å etterberegne utgående merverdiavgift for årene 2009 og 2010 med henholdsvis kr 127 522 og kr 32 790, samt å tilbakeføre fradragsført inngående avgift for 2009 med kr 2 403.

Avgiftsetterberegningen gjelder følgende forhold: 1. Etterberegning av utgående avgift med kr 158 352 på grunn av at deler av bokført omsetning og utgående avgift ikke er innrapportert på omsetningsoppgavene for 2009 og 2010. 2. Etterberegning av utgående avgift med kr 1 960, idet skattekontoret la til grunn at klager har hatt omsetning som ikke er bokført. Forholdet knytter seg til en innbetaling på kr 9 800 som antas å være betaling for ikke bokført avgiftspliktig omsetning. 3. Tilbakeføringen av inngående avgift med kr 2 403 på grunn av at klager har gjort fradrag for inngående avgift på anskaffelser som antas å være til privat bruk.

Det ble ilagt tilleggsavgift på de etterberegnede merverdiavgiftsbeløpene etter en sats på 60 %. Den ilagte tilleggsavgiften fremkommer slik:

1. kr 158 352 x 60 %  = kr 95 011 2. kr 1 960 x 60 %  = kr   1 175 3. kr 2 403 x 60 % = kr   1 441 Sum   = kr 97 627

Klager har fått innsyn i innstillingen til klagenemnda uten at det har kommet nye merknader.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra vedtaket:

" ...        Tilleggsavgift Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 at den som ”forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap” kan ilegges tilleggsavgift med inntil 100 % som en reaksjon på overtredelsen.

Dersom overtredelsen av merverdiavgiftsreglene har vært uaktsom, er beviskravet for ileggelse av tilleggsavgift klar sannsynlighetsovervekt. Har overtredelsen vært grovt uaktsom eller forsettlig, må både de subjektive og objektive vilkårene for tilleggsavgift bevises utover enhver rimelig tvil.

Både de objektive og subjektive vilkårene i merverdiavgiftsloven § 21-3 må være oppfylt for at tilleggsavgift kan ilegges. Beviskravet knytter seg således til begge vilkårene, dvs. faktum, herunder beregningsgrunnlaget, og skyldkravet.

Objektive vilkår Det første vilkåret for bruk av tilleggsavgift er at det rent faktisk foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven eller tilhørende forskrifter.

Tilleggsavgift kan kun ilegges dersom overtredelsen ”har eller kunne ha påført staten tap”, jf. merverdiavgiftsloven § 21-3. Vilkåret er oppfylt dersom overtredelsen objektivt sett har eller kunne ha påført staten tap. Uttrykket rammer ikke bare de aktive handlinger som for eksempel å føre et annet avgiftsbeløp i omsetningsoppgaven enn det regnskapet viser, men også unnlatelser, som for eksempel unnlatelse av å beregne og innberette utgående avgift ved omsetning eller uttak av varer eller tjenester fra virksomheten.

Skattekontoret viser til at virksomheten har innberettet for lave avgiftsbeløp, hvilket tilsier at tapsvilkåret er oppfylt.

Det subjektive vilkåret I tillegg til at overtredelsen har eller kunne ha påført staten tap, må det fra avgiftssubjektets side foreligge forsett eller uaktsomhet for at tilleggsavgift skal kunne anvendes. Ved vurderingen av om tilleggsavgift skal anvendes, er det ikke nødvendig å ta stilling til graden av skyld, så lenge det foreligger uaktsomhet hos avgiftssubjektet. Skyldgraden er imidlertid et forhold av betydning ved fastsettelsen av satsen for tilleggsavgift.

Skyldkravet referer seg kun til overtredelsen av lov eller forskrift, og ikke følgen – ”har eller kunne ha påført staten tap”.

Det foreligger uaktsomhet når avgiftssubjektet burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift.

Enhver som driver virksomhet plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhets del, og en unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt unnlate å sørge for å engasjere den nødvendige hjelp, kan i seg selv anses som uaktsomt.

Det foreligger grov uaktsomhet der overtredelsen av lov eller forskrift anses som kvalifisert klanderverdig og avgiftssubjektet er sterkt å bebreide for den manglende aktsomheten. Grov uaktsomhet er typisk aktuelt der det ikke foreligger dokumentasjon for forsettlig overtredelse, men den avgiftspliktige måtte forstå at handlingen/unnlatelsen medførte overtredelse av lov eller forskrift.

Forsett foreligger når avgiftssubjektet er klar over at han har overtrådt loven ved for eksempel enten å ha sendt en uriktig oppgave, eller ved at han er klar over at han ikke har sendt inn oppgave for en eller flere terminer.

Skattekontoret viser til at virksomheten ved flere anledninger har holdt store beløp utenfor ved innberetning av utgående avgift. Beløpene er imidlertid inkludert i bokført regnskap, og vi har ikke mottatt noen forklaring på hvorfor de ikke er tatt med i innsendte oppgaver. Det å ikke sørge for korrekt innberetning at mva. fremstår som minst grovt uaktsomt, særlig når dette gjentar seg gang på gang.

Skattekontoret finner videre at fradragsføring av private strømutgifter fremstår som grovt uaktsomt.

Unntak fra tilleggsavgift Merverdiavgiftsloven § 21-3 er en ”kan”-bestemmelse. Selv om vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er til stede, betyr ikke det at tilleggsavgift tilsiktes anvendt ved enhver uaktsom overtredelse. Det må vurderes om den aktuelle overtredelsen er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan således ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt.

Skattekontoret finner ikke at det foreligger omstendigheter i denne saken som berettiger noe unntak for ileggelse av tilleggsavgift. Overtredelsen av regelverket er så klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass.

Satser for tilleggsavgift Tilleggsavgift kan fastsettes med inntil 100 % av det beløp som er eller kunne vært påført staten tap. Satsen skal vurderes særskilt for det enkelte forhold.

Det følger av Skattedirektoratets retningslinjer av 10. januar 2012 at satsen for tilleggsavgift som hovedregel skal være 20 % der overtredelsen anses som uaktsom. Der avgiftssubjektets overtredelse anses som grovt uaktsom eller forsettelig, skal satsen for tilleggsavgift som hovedregel være 40 % eller 60 %. Satsene ved grov uaktsomhet og forsett er i utgangspunktet de samme. Valget av sats avgjøres ut fra en totalvurdering av avgiftssubjektets forhold, herunder om det foreligger skjerpende omstendigheter. Ved vurdering av sats kan det blant annet legges vekt på beløpets størrelse og om det foreligger mangelfullt regnskap og/eller gjennomgående feil. De nevnte forholdene tilsier at tilleggsavgift i dette tilfellet bør ilegges med 60 %.

Ilagt tilleggsavgift Grunnlaget for tilleggsavgiften er det beløp som skattekontoret utover enhver rimelig tvil kan fastsette etter merverdiavgiftsloven § 18-1 eller § 18-4 første og andre ledd.   Skattekontoret finner at det for kontrollperioden er bevist utover enhver rimelig tvil at virksomheten har unnlatt å innberette netto fastsatt avgift med kr 162 715. Overtredelsen av regelverket har vært grovt uaktsom, og det ilegges derfor 60 % tilleggsavgift for forholdet, jf. foregående punkt. Ilagt tilleggsavgift for dette forholdet utgjør med dette kr 97 627."

1.3 Klagers innsigelser Klager stiller seg spørrende til tilleggsavgiftens størrelse. Klagers revisor sier han har hatt klienter som har gjort seg skyldig i unndragelse av større beløper, men hvor satsene for tilleggsavgift bare har vært 15 % og 30 %. Klager mener at den ilagte tilleggsavgiften er for stor.

1.4 Skattekontorets vurderinger av klagen Det følger av merverdiavgiftsloven (mval.) § 21-3, jf. mval. av 1969 § 73, at den som ”forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap” kan ilegges tilleggsavgift med inntil 100 % som en reaksjon på overtredelsen.

For å kunne ilegge tilleggsavgift med 20 % må både de subjektive og objektive vilkårene kunne bevises med klar sannsynlighetsovervekt. For å kunne ilegge tilleggsavgift med 40 % eller 60 % må de subjektive og objektive vilkårene være bevist utover en hver rimelig tvil.

Objektive vilkår Det objektive vilkår for bruk av tilleggsavgift er at det rent faktisk foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven eller tilhørende forskrifter, og at denne overtredelsen har eller kunne ha påført staten tap, jf. mval. § 21-3, jf. mval. av 1969 § 73.

Av merverdiavgiftsloven § 15-1, jf. § 15-2, fremgår at avgiftssubjektet plikter å levere omsetningsoppgave som viser bl.a. virksomhetens samlede avgiftspliktige omsetning og utgående merverdiavgift. Etter merverdiavgiftsloven § 15-9 skal omsetnings- og avgiftsbeløpene oppgis i omsetningsoppgaven for den terminen dokumentasjonen er utstedt.

Når klager har unnlatt å innberette en del av sin bokførte omsetning og utgående merverdiavgift, er det ikke tvilsomt at det foreligger en klar overtredelse av merverdiavgiftsloven, som "har eller kunne ha påført staten tap". Det objektive vilkåret for å kunne ilegge tilleggsavgift er dermed oppfylt.

Likeledes mener skattekontoret at vilkåret for å kunne ilegge tilleggsavgift med 60 % på den angjeldende fastsettelsen av utgående avgift med kr 1 960, er oppfylt. Denne avgiftsfastsettelsen knytter seg som tidligere opplyst til en ikke bokførte innbetalingen av kr 9 800 til klagers bankkonto. Klager ble varslet om denne endringen ved brev av 1. oktober 2012, men har ikke kommet med merknader til forholdet. Skattekontoret legger til grunn at dersom denne innbetalingen ikke gjaldt betaling for en avgiftspliktig leveranse, ville klager ha opplyst om dette i tilsvarene sine. Etter dette mener  skattekontoret at det foreligger liten tvil om at faktum er slik som skattekontoret har lagt til grunn i vedtaket, og at staten er påført et tap på kr 1 960.

Klager har heller ikke kommet med merknader til det grunnlaget skattekontoret bygger endringen av beløpet for inngående avgift på. Forholdet gjelder anskaffelse av lys og varme, og skattekontoret vil anta at det ville være en kurant sak for klager å dokumentere eller sannsynliggjøre at kostnaden gjaldt virksomheten, dersom dette var tilfelle. Etter dette finner skattekontoret at det foreligger liten tvil om at klager har  gjort urettmessig fradrag for inngående avgift på private utgifter, og at staten derfor er påført et avgiftstap med kr  2 403 i forbindelse med dette.   Subjektive vilkår For at det skal kunne ilegges tilleggsavgift må den avgiftspliktige ha utvist forsett eller uaktsomhet ved overtredelsen av merverdiavgiftsloven eller forskriften. Så lenge vi med klar sannsynlighet kan påvise at avgiftssubjektet har utvist uaktsomhet, kan det ilegges tilleggsavgift. Den utviste skyldgrad har imidlertid betydning for valg av prosentsats for tilleggsavgift.

Skyldkravet referer seg kun til overtredelsen av lov eller forskrift, og ikke til følgen "har eller kunne ha påført staten tap".

Det foreligger uaktsomhet når avgiftssubjektet burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift.

Enhver som driver virksomhet plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhets del, og en unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt unnlate å sørge for å engasjere den nødvendige hjelp, kan i seg selv anses som uaktsomt.

Det foreligger grov uaktsomhet der overtredelsen av lov eller forskrift anses som kvalifisert klanderverdig og avgiftssubjektet er sterkt å bebreide for den manglende aktsomheten. Grov uaktsomhet foreligger der den avgiftspliktige måtte forstå at handlingen/unnlatelsen medførte overtredelse av lov eller forskrift.

Forsett foreligger når avgiftssubjektet er klar over at han har overtrådt loven ved for eksempel enten å ha sendt en uriktig oppgave, eller ved at han er klar over at han ikke har sendt inn oppgave for en eller flere terminer.

Klager  har ved flere anledninger holdt store beløp utenfor ved innberetning av utgående avgift. Beløpene er imidlertid ført i regnskapet, med unntak for det tidligere nevnte avgiftsbeløpet på kr 1 960. Det å ikke sørge for korrekt innberetning av merverdiavgift, og det å unnlate å bokføre deler av omsetningen, fremstår som minst grovt uaktsomt.

Klager har videre gjort urettmessig fradrag for inngående avgift på anskaffelser av lys og varme til privat bruk. Bestemmelsene om fradragsrett for inngående avgift er sentrale på avgiftsområdet, og skattekontoret mener at det ikke kan være tvil om at klager må ha kjent til at det ikke forelå fradragsrett på anskaffelser til privat bruk. Skattekontoret legger derfor til grunn at klager ved å gjøre fradrag for inngående avgift på private anskaffelser i det minste har handlet grovt uaktsomt.

Klager anfører  at han vet om flere tilfeller der det har vært unndratt større beløper, men hvor tilleggsavgift bare har blitt ilagt med 15 % og 30 %. Klager mener derfor at 60 % tilleggsavgift er for høyt.

Skattekontoret skal peke på at Skattedirektoratet den 10. januar 2012 fastsatte nye retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift. Mens tidligere retningslinjer av 1987 viste til ulike typetilfeller og anga hvilke satsintervaller som skulle benyttes for typetilfellet, er valget av sats etter de nye retningslinjene knyttet til individuelle forhold hos avgiftssubjektet. Etter de nye retningslinjene er således skyldgraden hos avgiftssubjektet, herunder om det foreligger formildende eller skjerpende omstendigheter, avgjørende for valg av sats. Således vil størrelsen på det unndratte avgiftsbeløpet ikke være bestemmende for bruk av sats verken etter de tidligere eller nye retningslinjene. På bakgrunn av dette kan skattekontoret ikke se at det kan være grunnlag for å ta hensyn til klagers merknader om at skattekontoret i andre saker der det er unndratt større avgiftsbeløp enn i denne sake, er ilagt tilleggsavgift etter lavere satser en 60 %. Dette særlig fordi det ikke er gitt opplysninger om hvilke avgiftsforhold de nevnte sakene dreide seg om.

I følge retningslinjene for ileggelse av tilleggsavgift skal det benyttes en sats på 20 % ved uaktsomhet hos avgiftssubjektet, og en sats på 40 % eller 60 % ved grov uaktsomhet eller forsett.

Valg av sats på 40 % eller 60 % må som nevnt avgjøres ut fra en totalvurdering av avgiftssubjektets forhold, herunder om det foreligger skjerpende omstendigheter." Eksempler på forhold som anses som skjerpende er at regnskapsmangler har vanskeliggjort kontrollen, at det er funnet gjennomgående feil og mangelfulle rutiner, og at det det unndratte avgiftsbeløpet er betydelig ut fra virksomhetens art og omfang.

Skattekontoret legger til grunn av det i dette tilfellet vil være skjerpende at relativt store beløp for omsetning og utgående merverdiavgift er holdt utenfor omsetningsoppgavene i en periode over to år.  Etter skattekontorets vurdering er denne avgiftsunndragelsen gjennomført på en planmessig måte. For øvrig er klagers regnskap beheftet med så mange feil og mangler at dette har gjort det vanskelig å kontrollere i hvilken grad regnskapet viser de faktiske forhold. Det unndratte beløpet for utgående avgift med kr 160 312 for årene 2009 og 2010 er dessuten nokså stort sett i forhold til klagers omsetning, som er oppgitt til å være på ca. kr 1 400 000 pr. år. På bakgrunn av dette vurderer skattekontoret det slik at klager her har gjort seg skyldig i så klanderverdige forhold at det vil være grunnlag for å ilegge tilleggsavgift etter en sats på 60 %. Likeledes mener vi at det er så pass klanderverdig av klager å fradragsføre inngående avgift på private anskaffelsene, at det også vil være rimelig å ilegge tilleggsavgift etter en sats på 60 % for dette forholdet.

På bakgrunn av dette mener skattekontoret at den anvendte sats på 60 % er i samsvar med Skattedirektoratet sine retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift av 10. januar 2012, og at satsen ikke er for høy.

Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Den påklagede del av etterberegningen stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Kloster, Stenhamar og Nordkvist har alle sluttet seg til skattekontorets innstilling

V e d t a k:

Som innstilt.