KMVA 8293

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder:  Etterberegning av utgående merverdiavgift for årene 2011 og 2012. Skjønnsmessig fastsettelse av uteholdt omsetning på grunnlag av brudd på bokføringsreglene, uregistrerte paragonkvitteringer, ikke registrerte salg betalt med bankkort, uriktige dagsoppgjør og unormalt lav andel av omsetning som er betalt med kontanter.

Påklaget beløp utgjør tilsammen kr 158 289 i utgående/ inngående avgift og tilleggsavgift.

 

Stikkord:   Utgående avgift    Uteholdt omsetning

 

Bransje:  Næringskode 56.101 – Drift av restauranter og kafeer

 

Mval.:   § 18-1 nr. 1 b

 

Skatteetaten.no: Skjønnsfastsettelse og endring

 

 

  Innstillingsdato: 16. september 2014

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse ved skriftlig votering 23. oktober 2014 i sak KMVA 8293 – Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS ble stiftet 23. januar 1991 og er registrert i Enhetsregisteret med næringskode 56.101 – Drift av restauranter og kafeer.

Selskapet er hjemmehørende i og driver kinarestaurant i x kommune.

A, f.nr. XX, er daglig leder, styreleder og selskapets eneaksjonær.

Skattekontoret avholdt bokettersyn hos virksomheten i tidsrommet november 2012 – januar 2013 for årene 2011 og 2012.

På bakgrunn av bokettersyn hos virksomheten for perioden 2011 til 4. termin 2012, jfr bokettersynsrapport datert 9. januar 2013 fattet Skattekontoret vedtak om etterberegning av merverdiavgift og tilleggsavgift 22. november 2013 med tilsammen kr 206 520.

Klage fra virksomheten er mottatt 20. januar 2014. Klagefristen er overholdt.

Skatteklage i saken ble behandlet at skatteklagenemnda 13. juni. Det ble fattet vedtak om reduksjon av inntektsøkninger med henholdsvis kr 100 000 for 2011 og kr 110 000 for 2012. Som følge av skatteklagenemndas vedtak om å redusere inntektsøkningen, fant skattekontoret også grunn til å redusere skjønnsmessig avgiftspliktig omsetning tilsvarende i vedtak av 24. juni 2014.

Påklaget beløp overfor Klagenemda for merverdiavgift fremkommer dermed slik;

 

 

Sats for tilleggsavgift er 20 %. Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Skattekontorets utkast til innstilling har vært forelagt klagers fullmektig som har kommentert dette i brev datert 28. agust 2014. Merknadene er innarbeidet i innstillingen.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok.nr. Dokument Dato 1 Bokettersynsrapport 09.01.2013 2 - 5 Vedlegg til bokettersynsrapport  6 Varsel om endring av ligning og fastsettelse av avgift 04.07.2013 7 Tilsvar på varsel 09.09.2013 8 Vedtaksutkast fra skattekontoret 11.10.2013 9 Merknader til utkast til vedtak 01.11.2013 10 Vedtak 22.11.2013 11 Klage 20.01.2014 12 Vedtak skatteklagenemnda 13.06.2014 13 Vedtak om minking av merverdiavgift 24.06.2014 14 Tilbakemelding vedrørende innstilling 28.08.2014 A1 Statistikk vedrørende betalinger gjort med kort/ kontanter for 2011 og 2012 

Klagen gjelder

Klagen omfatter følgende to forhold: 1. Skjønnsmessig økning av utgående avgift med til sammen kr 162 820. Økning av andel av omsetningen som er betalt med kontanter. Skjønnsmessig økning av inngående avgift med kr 30 912. Påklaget beløp utgjør kr 131 908.

2. Skattekontorets bruk av tilleggsavgift med kr 26 381.

1. Etterberegning av utgående merverdiavgift

1.1 Sakens faktum Bokettersynet avdekket: • Manglende fortløpende registrering på kassaapparatet • Kassadifferanse • Uregistrerte paragonkvitteringer • Uregistrerte salg betalt med kort • Uriktig dagsoppgjør • Lav andel av omsetning betalt med kontanter

Kassadifferanse Ved oppstart av kontrollen 5. september 2012 ble kassen talt opp kl 18. Det var ved telling en differanse på kr 1 389 i forhold til det som var registrert på kassaapparatet. På kontrolltidspunktet var det registrert høyere beløp på bankterminalen enn den totale summen som var slått inn på kassaapparatet.

Uregistrerte paragonkvitteringer 5. september 2012 ble det også tatt med gjenparter av paragonkvitteringer. Gjennomgangen av disse viste at 11 av 22 paragonkvitteringer på tilsammen kr 3 307 ikke var registrert på kassaapparatet på kontrolltidspunktet. Daglig leder var på jobb da skattekontoret startet kontrollen. Skattekontoret kan ikke se noen sannsynlig forklaring på hvorfor disse salgene ikke var registrert på kasseapparatet denne dagen. Klagers forklaring på manglende registreringer er at eventuelle uregistrerte betalinger registreres når daglig leder kommer på jobb. Denne aktuelle dagen var daglig leder på jobb. Skattekontoret mener de uregistrerte paragonkvitteringer funnet under oppstart av kontroll indikerer at ikke all omsetning blir registrert på kassaapparatet, og tas med i bokført omsetning.

Uregistrerte salg betalt med kort Gjennomgangen av virksomhetens bankterminal for to uker i 2012 og en uke i 2011, sammenholdt med kassaruller for samme perioder viser at en rekke kortsalg ikke er registrert på kassaapparatet. I skattekontorets rapport, punkt 6.4 er det tatt inn en oversikt over disse kortbetalingene som ikke er gjenfunnet. Det dreier seg totalt sett om 85 kortbetalinger som tilsammen utgjør kr 21 162. Klager anfører at virksomhetens revisor har funnet igjen enkelte av registreringene som skattekontoret mener mangler. Skrivet fra revisor nevner én bankkortregistrering på kr 887, som er funnet igjen som to registreringer på kassen med kr 784 og kr 103. Selv om man legger til grunn at dette er korrekt mangler man forklaring på kortbetalinger for tilsammen kr 20 275 for disse periodene.

Oversikten i rapporten viser et stort antall nullslag på kasseapparatet, som i mange tilfeller samsvarer i tid med betalinger på kortterminalen. Klager har ikke kommet med noen forklaring på hvorfor kasseskuffen i disse tilfellene er åpnet uten at noe er registrert. Skattekontoret kan ikke se noen sannsynlig forklaring på hvorfor en benytter nullslag isteden for å registrere salgene.

Uriktig dagsoppgjør Beregningen i rapportens punkt 6.5 viser en differanse på kr 2 132 mellom teoretisk og registrert dagsomsetning for 8. juli 2012. Kassarullen for denne dagen viser at det ikke er gjort samleinnslag sent på dagen. Differansen er minket til kr 1 245 etter at bankkortregistreringen på kr 887 påpekt av revisor er trukket fra. Differansen viser likevel fortsatt at ikke all omsetning blir registrert på kassaapparatet.

Enkelte kvelder er det funnet samleinnslag av et større antall retter rett etter hverandre, hvor det ikke er mulig å identifisere tidspunktene for når det enkelte salg fant sted. Virksomheten må være den nærmeste til å bære risikoen for å innrette registreringen på en slik måte at en fullstendig kontroll kan finne sted.

Lav andel betalt med kontanter Klagers andel betalt med kontanter lå på 15 % i 2011 og 10 % for de første 8 månedene i 2012, og er dermed under det skattekontoret anser som normalt.

Skjønnsadgang Skattekontoret påpeker at betalinger gjort med kort og kontanter må vurderes sammen. Der kassaapparatet ikke har integrert bankterminal, må hvert salg registreres på kassen i tillegg til på bankterminalen for at salget skal blir registrert som en del av dagens omsetning på kassen. Dersom en del av banktransaksjonene ikke er registrerte på kassaapparatet, burde den totale omsetningen på dagsoppgjøret også vært høyere. Dagsoppgjøret blir da ikke korrekt. Beløpet fra avstemmingsrapporten fra bankterminalen er med i regnskapet, men i og med at en del av korttransaksjonene ikke er registrerte på kassaapparatet i det hele tatt, blir ikke totalomsetningen fra kassaapparatet riktig. Dette vil ikke bli fanget opp på noen rapport eller gjennom de kontrollrutiner virksomheten har. Der skattekontoret ser at salg betalt med kort ikke er registrert, ser vi det også som sannsynlig at det fins salg betalt med kontanter som ikke er registrerte.

Med bakgrunn i de funn som ble gjort i saken fant skattekontoret at det forelå skjønnsadgang etter mval § 18-1 nr 1 b.

I vedtak av 22. november 2013 ble grunnlaget for utgående avgift økt med kr 500 000 for 2011 og kr 500 000 for 2. termin 2012 jf. mval. § 18-1 nr. 1 b. Skattekontoret foretok beregning av uteholdt omsetning ut fra en teoretisk andel betalt med kontanter på 25 %.   Skatteklagenemnda reduserte inntektsøkningene i vedtak av 13. juni 2014 ut fra en vurdering av at en kontantandel på 25 % for disse årene ble ansett for høyt. Teoretisk beregnet omsetning ble beregnet ut fra en kontantandel på 23 % for 2011 og 20 % for 2012. Reduksjonen av inntektsøkningene utgjorde henholdsvis kr 50 000 for 2011 og kr 150 000 for 2012. Som en følge av reduksjon av inntektsøkninger ble også varekostnad redusert, med henholdsvis kr 13 500 for 2011 og kr 39 000 for 2012.

Merverdiavgift beregnes ut fra den omsetning virksomheten har hatt. Endringer i inntektene (omsetning) og kostnadene får derfor også konsekvenser for merverdiavgiften.

Som følge av skatteklagenemndas vedtak om å redusere inntektsøkningen og varekostnaden, fattet skattekontoret 24. juni 2014 vedtak om å redusere merverdiavgift slik:

År Reduksjon av inntekt Reduksjon i grunnlag for 14 % /15 % mva Reduksjon i utgående avgift 14 %/15 % Reduksjon i grunnlag for 25 % mva Reduksjon i utgående avgift 25 % Reduksjon inngående avgift 15 % Reduksjon tilleggsavgift 2011 50 000 22 000 3 080 28 000 7 000 1 890 1 638 2012 150 000 66 000 9 900 84 000 21 000 5 850 5 010 Sum 200 000 88 000 12 980 112 000 28 000 7 740 6 648

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra skattekontorets vedtak av 22. november 2013:

"Adgang til å fastsette inntekten og grunnlaget for merverdiavgift ved skjønn

Det følger videre av mval. § 18-1 nr. 1 bokstav b at ”Avgiftsmyndighetene kan fastsette beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift (…) ved skjønn når mottatt omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig eller bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning”.

Skattekontoret har i rapport og varsel anført flere forhold som begrunner skjønnsadgang. Skattyter har kommet med merknader til flere av punktene, både i tilsvar og i merknader til vedtaksutkastet.

Kassadifferanse/manglende fortløpende registrering på kassaapparatet/ ikke registrerte paragonkvitteringer/ikke registrerte salg med kort.

Skattyter mener at den omstendighet at enkelte registreringer på kassaapparatet ikke føres fortløpende, men føres når daglig leder kommer på jobb, må sidestilles med en formell feil som ikke gir skjønnsgrunnlag.

Skattekontoret kan ikke se at manglende registreringer på kassaapparatet kun er en formell feil i denne saken. Våre funn i saken tilsier at det ikke bare er snakk om mangel på fortløpende registrering på kassen, men at salg ikke er registrert på kassaapparatet i det hele tatt.

Ved oppstart av kontrollen 5.9.2012 ble kassen talt opp kl 18. Det var en differanse på kr 1 389 i forhold til det som var registrert på kassaapparatet. På kontrolltidspunktet var det registrert høyere beløp på bankterminalen enn den totale summen som var slått inn på kassaapparatet. Samme dag ble det også tatt med gjenparter av paragonkvitteringer. Gjennomgangen av disse viste at 11 av 22 paragonkvitteringer på tilsammen kr 3 307 ikke var registrerte på kassaapparatet på kontrolltidspunktet. Dette indikerer at ikke all omsetning blir registrert på kassaapparatet, og dermed holdes utenfor omsetningen. Daglig leder var på jobb da skattekontoret startet kontrollen. Sett hen til forklaringen om at eventuelle uregistrerte betalinger blir registrert når han kommer på jobb, ser ikke skattekontoret noen sannsynlig forklaring på hvorfor ikke alle salg var registrert ved oppstart av kontrollen denne dagen.

Enkelte kvelder er det funnet samleinnslag av et større antall retter rett etter hverandre, hvor det ikke er mulig å identifisere tidspunktene for når det enkelte salg fant sted. Virksomheten må være den nærmeste til å bære risikoen for å innrette registreringen på en slik måte at en fullstendig kontroll kan finne sted.

Når det gjelder salg betalt med kort, jf. rapportens punkt 6.4, anfører skattyter at virksomhetens revisor har funnet igjen enkelte av registreringene som skattekontoret mener mangler. Skrivet fra revisor nevner én bankkortregistrering på kr 887, som er funnet igjen som to registreringer på kassen med kr 784 og kr 103. Skattekontoret utelukker ikke at dette stemmer. Det er imidlertid ikke funnet forklaringer på alle de resterende kortbetalingene som ikke er funnet registrert på kassaapparatet. Oversikten i rapporten viser et stort antall nullslag, som i mange tilfeller samsvarer i tid med betalinger på kortterminalen. Skattyter har ikke kommet med noen forklaring på hvorfor kasseskuffen i disse tilfellene er åpnet, men uten at noe er registrert. Skattekontoret kan ikke se noen sannsynlig forklaring på hvorfor en benytter nullslag, men ikke registrerer salget.

I merknadene til vedtaksutkastet anføres det at revisor ved en "rask gjennomgang" har funnet kr 887 som registrert på kassarullen, og at dette kan tilsi at beløpet skattekontoret legger til grunn ikke er sannsynliggjort. Skattekontoret påpeker at det ikke er gitt forklaring på de resterende 84 kortbetalingene som ikke er funnet registrert på kassaapparatet. Skattyter har heller ikke kommet med forklaringer på nullslagene, som er spesifikt omtalt i vedtaksutkastet.

Skattyter anfører at virksomheten har gode salgs- og kontrollrutiner, og kvalitetsrutiner som fanger opp eventuelle feil som vil kunne skje i løpet av inntektsåret.

I følge virksomhetens revisor var avviket mellom det som var bokført kassabeholdning og beholdningen av kontanter som var lagt i safen per 31.12.2012 kr 13 676. Rapportens punkt 6.4 viser at skattekontoret i løpet av to uker i 2012 har påvist salg betalt med kort som ikke er gjenfunnet på kassarull med kr 12 440 (beløpet på kr 887 er fratrukket). Dette gir klare indikasjoner på at all omsetning ikke blir registrert på kassaapparatet, og at avvik ikke blir fanget opp på den måten revisor anfører.

I merknadene til vedtaksutkastet påpekes det at virksomhetens revisor uttaler seg om registreringen av kontanter, mens skattekontoret omtaler betalinger med kort. De kan ikke se at revisors uttalelser om kontantbehandlingen kan tas til inntekt for at omsetningen ikke blir registrert på kassaapparatet. Det vises til en uttalelse fra revisor om at det blir slått ut en månedsrapport når det gjelder kortbetalinger, og at dersom det oppstår kreditsaldo på kassen, så bokføres denne som omsetning.

Skattekontoret påpeker at kort og kontantbetalinger må vurderes sammen. Der kassaapparatet ikke har integrert bankterminal, må hvert salg registreres på kassen i tillegg til på bankterminalen for at salget skal blir registrert som en del av dagens omsetning på kassen. Dersom en del av banktransaksjonene ikke er registrerte på kassaapparatet, burde den totale omsetningen på dagsoppgjøret også vært høyere. Dagsoppgjøret blir da ikke korrekt. Beløpet fra avstemmingsrapporten fra bankterminalen er med i regnskapet, men i og med at en del av korttransaksjonene ikke er registrerte på kassaapparatet i det hele tatt, blir ikke totalomsetningen fra kassaapparatet riktig. Dette vil ikke bli fanget opp på noen rapport. Der skattekontoret ser at salg betalt med kort ikke er registrert, ser vi det også som sannsynlig at det fins salg betalt med kontanter som ikke er registrerte.

Skattekontoret er etter dette ikke enig med virksomheten i at deres forklaring om praksis for innslag på kassen stemmer med de faktiske funn.

Uriktig dagsoppgjør Beregningen i rapportens punkt 6.5 viser en differanse på kr 2 132 mellom teoretisk og registrert dagsomsetning for 8.7.2012. Kassarullen for denne dagen viser at det ikke er gjort samleinnslag sent på dagen. Differansen minker til kr 1 245 etter at bankkortregistreringen på kr 887 er trukket fra. Differansen viser likevel fortsatt at ikke all omsetning blir registrert på kassaapparatet.

Lav andel av salg betalt med kontanter Virksomhetens kontantandel lå på 15 % i 2011 og 10 % for de første 8 månedene i 2012, og er dermed under det skattekontoret anser som normalt.

Skattyter mener skattekontoret ikke har tillagt vekt at virksomheten har en oppfordring til sine kunder om å benytte kort ved betaling. Det er heller ikke gjort en vurdering av de demografiske og geografiske variasjonene som har betydning for andelen kortbruk, og hvilken betydning dette kan ha for virksomheten.

I tilsvaret anføres det at restauranten i lengre tid har oppfordret sine kunder til å betale med kort. I revisors beskrivelse av salgsrutinene anføres det at daglig leder i 2013 har satt oppslag på inngangsdøra om at det skal betales med kort. Under samtale med daglig leder ved oppstart av kontrollen 5.9.2012 ble det ikke nevnt noe om slike oppfordringer. Dette er følgelig ikke nevnt i rapport og varsel. Skattekontoret ser det ikke som sannsynliggjort at denne typen oppfordringer har hatt så stor innvirkning på kontantandelen i kontrollperioden som skattyter anfører.

Selv om Norges Banks Årsrapport om betalingssystem for 2011 sier noe om de generelle tendensene i samfunnet når det gjelder kort og kontanter, er det store variasjoner i andel av omsetningen betalt med kontanter i ulike bransjer.

Skattekontoret har bevisst hentet inn tall fra kjeder av restauranter som favner vidt, både når det gjelder lokasjon, type mat, kundekrets og prisnivå. Skattekontoret kan ikke se at skattyters anførsel om geografi og demografi kan gis avgjørende vekt. Skattekontoret har andre klare funn i saken som tilsier at omsetning er uteholdt. Skattekontoret anser at etatens erfaringer, statistikker og innhentede tall også er anvendelig for skattyters restaurant, og ser det ikke som sannsynliggjort at kontantandelen skal være så mye lavere enn det skattekontorets tall tilsier.

Dagsoppgjør fra virksomheten fra 23.-27.8.2013 viser at den bokførte kontantandelen ligger mellom 3,9 og 9,8 %. Skattekontoret har ikke kontrollert 2013, og kan dermed ikke legge til grunn at dagsoppgjørene viser de reelle tall. Tallene viser kontantandelen for kun fire dager og gjelder opptil to år etter kontrollperioden. Skattekontoret finner ikke at disse tallene gjør det usannsynlig at skattekontoret har lagt riktig faktum til grunn når det gjelder kontantandel i kontrollperioden.

I merknadene til vedtaksutkastet vises det til side 9 i bokettersynsrapporten, der det er snakk om et gjennomsnitt på 23 %. Skattyter finner det oppsiktsvekkende at skattekontoret kan slutte at "andelen av omsetningen betalt med kontanter minimum kan forventes å ligge mellom (...) 23 % - 35 %". Skattekontoret påpeker at det omtalte avsnittet kun omhandler de kontroller der det har vært observert salg og betalinger over flere dager i den enkelte restaurant. I og med at tallene spriker veldig, og erfaringene har vært at andelen betalt med kontanter er blitt påvirket av servitør/eier, gjør dette at disse ikke har blitt tillagt betydelig vekt. Spennet mellom 23 % og 35 % er utarbeidet med bakgrunn i alle erfaringene og undersøkelsene i rapportens punkt 6.6, ikke bare det nevnte avsnittet.

Skattyter anfører videre at det at andelen kontantomsetning er lavere enn i bransjen forøvrig, på ingen måte vil sannsynliggjøre at det er uteholdt omsetning, dette særlig når skattyter oppfordrer sine kunder til å betale kontant.

Skattekontoret fastholder at en lav andel av omsetningen betalt med kontanter er med på å underbygge skjønnsadgangen. Når all omsetning betalt med bankkort ikke er registrert på kassaapparatet, vil dette medføre at kontantandelen vil framstå som lavere enn reelt, på grunn av at den totale omsetningen ikke er korrekt.

Skattyter viser til datagrunnlaget som er oversendt. Fra observasjonene ser de at observasjonene ligger fra 4 % til over 40 %. Et minimum på 23 % kan på ingen måte sannsynliggjøres på bakgrunn av disse tallene.

Skattekontoret påpeker at disse tallene gjelder det samme avsnittet som omtalt overfor, og ikke er tillagt betydelig vekt. Variasjonene ligger for ordens skyld mellom 4,69 % og 58,46 %.

Skattyter anfører videre at skattekontoret i sitt utkast til vedtak ikke legger vekt på geografiske forskjeller. I oversikten over kortandel for B, ser en at x er den byen i Norge med klart høyest kortandel – over 10 prosentpoeng over Oslo og mer enn 5 prosentpoeng over landsgjennomsnittet. Det stilles spørsmålstegn ved om skattekontorets framgangsmåte når det gjelder disse undersøkelsene er faglig forsvarlig.

Skattekontoret har, som nevnt, bevisst hentet tall fra kjeder over hele landet. B x har en kontantandel i 2011 på 21,9 %, noe som er betydelig over Klager AS. C-kjeden, som også har spisesteder over hele landet, ligger i snitt på 30 % kontantandel. Skattekontoret kan ikke se at B sine tall alene medfører at x er den byen i Norge med høyest kortandel.

Skjønnsadgangen er vurdert ut ifra flere forhold og funn i saken. På bakgrunn av de andre funn som er gjort har uansett ikke skattyters anførsler når det gjelder kontantandel avgjørende vekt når det gjelder skjønnsadgangen.

Etter skattekontorets mening er oppfatningen om at andelen av omsetningen som er betalt med kontanter er for lav, saklig begrunnet og godt fundert. Tallene støtter opp under skattekontorets konklusjon om at det er sannsynlighetsovervekt for at virksomhetens bokførte kontantandel i kontrollperioden er for lav i forhold til de reelle tall.

Skattekontoret fastholder at kontantandelen er lavere enn det som er vurdert til å være normalt i bransjen. En lav andel av salg betalt med kontanter uten noen naturlig forklaring er med på å gi skjønnsadgang i saken.

Oppsummering Skattyter påpeker i merknadene til vedtaksutkastet at skattekontoret ikke vektlegger eller vurderer den gode bruttofortjenesten, de gode driftsresultatene, overskuddsprosenten mv. Skattekontoret vil påpeke at selv om virksomhetens driftsresultat og bokførte bruttofortjeneste skulle være god, kan ikke dette brukes som avgjørende argument for at de registrerte omsetningstall gir uttrykk for et riktig bilde. Skattekontoret har, som beskrevet ovenfor, andre funn som tilsier at omsetning er uteholdt. Skattekontoret foretar en helhetsvurdering, men framhever i sin framstilling de forhold som er med på å gi skjønnsadgang.

Skattyter anfører videre at de feil og mangler som skattekontoret avdekker ved sin kontroll hovedsakelig er at registreringene på kassen ikke skjer fortløpende. Det anføres at alle feil blir fanget opp med de kvalitetsrutiner som finnes, med unntak av bevisst fjerning av kontanter fra kassaapparatet.

De feil og mangler som skattekontoret har avdekket, dreier seg i det vesentligste om at en rekke registreringer ikke er gjort i det hele tatt. Dette viser de 84 bankkortbetalingene som ikke blir gjenfunnet som registrert, uriktig dagsoppgjør og lav andel av omsetningen betalt med kontanter. Manglende fortløpende registrering på kassaapparatet er et forhold som er med på å underbygge skjønnsadgangen.

Skattyter viser til en nærmere redegjørelse fra virksomhetens regnskapsfører av 23.10.2013, som underbygger at virksomhetens kvalitetsrutiner fanger opp de formelle feilene. Skattekontoret kan ikke se at denne redegjørelsen tilfører noe utover vedleggene som lå ved tilsvaret til varselet.

Skattekontoret kan ikke se at alle feil blir fanget opp med de rutinene som virksomheten har. Uansett er de formelle feilene kun med på å underbygge de materielle feilene som skattekontoret har avdekket. Da skattekontorets funn tilsier at omsetning ikke er registrert på kassaapparatet, og dermed holdt unna virksomhetens bokførte omsetning, mener skattekontoret at det er sannsynlig at kontanter blir fjernet fra kassaapparatet. Dette vil uansett ikke blir fanget opp av disse rutinene.

Skjønnsligning kan gjennomføres på grunnlag av en kombinasjon av flere forhold. Skattekontoret mener at de forhold som her påberopes er av en slik karakter at selvangivelsen mv. ikke gir et forsvarlig grunnlag å bygge fastsettingene på. Skattekontoret fastholder at det foreligger skjønnsadgang etter lignl. § 8-2 nr. og mval. § 18-1 første ledd bokstav b.

Skjønnsmessig beregning av næringsinntekt Skattyter anfører at det ikke er grunnlag for å fastsette inntekten høyere enn de reelle regnskapstall viser. Skattyter er enig med skattekontoret i at kontantandel i sammenlignbare bransjer kan være et moment i vurderingen når inntekten skal fastsettes skjønnsmessig. De mener imidlertid det ikke er tilstrekkelig at dette er det eneste forhold som vurderes.

Kort- og kontantandel Når det gjelder forholdet mellom omsetning betalt med kort og kontanter, vises det til vurderingen av skjønnsadgang ovenfor.

For å beregne skjønnsforslaget har skattekontoret valgt å ta utgangspunkt i virksomhetens kort- og kontantandel ved restauranten. Skattekontoret har beregnet virksomhetens gjennomsnittlige kontantandel til 15 % for 2011 og 10 % for 1.1 – 31.8.2012, noe som er i følge skattekontoret er lavt. Dette indikerer at det finnes uteholdt omsetning. Det vil derfor være naturlig å bruke kort-/kontantandelen ved restauranten som et utgangspunkt ved beregning av en skjønnsmessig økning av inntekten.   Skattekontoret har laget et spenn for årene 2009-2012 som viser hva kontantandelen i restaurantbransjen minimum kan forventes å ligge mellom. Skattekontoret har foretatt en konkret vurdering, der det er tatt hensyn til bokførte tall, samt tall og undersøkelser som nevnt i rapport og varsel. Etter dette har skattekontoret konkludert med at en beregning med utgangspunkt i en kontantandel på 25 % vil være så nær det faktisk riktige som mulig. Beløpene er rundet ned ved beregningen, slik at kontantandel etter skjønn reelt sett er henholdsvis 23,5 og 23,8 %.

Skattekontoret har gjennom sin kontrollvirksomhet erfaringer med at kontantandelen kan variere mye fra virksomhet til virksomhet. Skattekontoret har ved skjønnsberegningen lagt seg i nedre del av det spennet som kontantandelen i restaurantbransjen minimum forventes å ligge i.

Driftsresultat og bruttofortjeneste Skattyter anfører at virksomhetens gode driftsresultat og bruttofortjeneste ikke er vektlagt.

I rapportens punkt 6.8.6 og varselets punkt 4.4 framgår det at det er påvist flere forhold hos virksomheten som indikerer at det finnes uoppgitte salgsinntekter og at kontantomsetningen ikke er godt nok dokumentert. Ved en skjønnsmessig økning på kr 500 000 for 2011 og 2012, vil bruttofortjenesten bli noe høy. Dette kan være en indikasjon på at det også foreligger uoppgitte kostnader.

Etter ligningsloven § 8-1 nr. 1 skal skattekontoret legge til grunn det som er mest sannsynlig ut fra de opplysningene som foreligger. Bokført bruttofortjeneste for 2011 og 2012 er henholdsvis 73 % og 74 %. Skattekontoret har gjennom kontrollen funnet det sannsynliggjort at virksomheten har unnlatt å oppgi kr 500 000 av omsetningen for hvert av årene. Bokført bruttofortjeneste må anses å ligge i øvre sjikt av normalen og skattekontoret mener derfor at det er mest sannsynlig at virksomheten også har uoppgitte varekostnader. Ved skjønnsutøvelsen legges til grunn bokført bruttofortjeneste.

Skjønnsmessig økning av omsetning og skjønnsmessig fradrag for varekostnad fastsettes slik:

2011 2012   Skjønn omsetning      kr 500 000 kr 500 000 - Skjønn varekostnad (73 % og 74 % bruttofortjeneste)  kr 135 000 kr 130 000 = Økning inntekt etter skjønn     kr 365 000 kr 370 000 

Skattekontoret mener skjønnet i denne saken er utøvd på en forsvarlig måte og med hensyn til de foreliggende opplysninger. Etter økning av varekostnadene mener skattekontoret det er foretatt et så riktig skjønn som mulig."

Det siteres videre:

"Skjønnsmessig endring av grunnlaget for merverdiavgift

Utgående merverdiavgift Som en følge av vedtak om økning av inntekt, vil også grunnlaget for utgående merverdiavgift for 2011 og 1.- 4. termin 2012 øke, jfr. merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd b).

2011 Ved beregningen legges de bokførte tall for forholdet mellom take away-salg og salg inne i restauranten til grunn (jfr. rapportens pkt. 2).

Kr 500 000 x 44 % = 220 000 x 14 % =     kr   30 800 Kr 500 000 x 56 % = 280 000 x 25 % =     kr   70 000 Sum     =     kr 100 800

Økningen antas å fordele seg likt gjennom året og henføres derfor til 3. termin, jf. mval § 18-1 nr. 2 første punkt.

1.-4. termin 2012 Ved beregningen legges de bokførte tall for forholdet mellom take away-salg og salg inne i restauranten til grunn (jfr. rapportens pkt. 2).

Kr 500 000 x 44 % = 220 000 x 15 % =     kr   33 000 Kr 500 000 x 56 % = 280 000 x 25 % =     kr   70 000 Sum     =     kr 103 000

Økningen antas å fordele seg likt gjennom perioden januar til august og henføres derfor til 2. termin, jf. mval § 18-1 nr. 2 første punkt.

Inngående merverdiavgift Som en følge av vedtak om økning av varekostnad, vil også inngående merverdiavgift for 2011 og 1.- 4. termin 2012 øke, jfr. merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd b), jf. § 8-1. Skattekontoret forutsetter at det i hovedsak er kjøp av mat som omfattes av varekostnaden (innkjøp med mva-sats 14/15 %). Økning i inngående merverdiavgift framkommer slik:

2011: kr 135 000 x 14 % = kr 18 900 2012: kr 130 000 x 15 % = kr 19 500

Økningene henføres til 3. termin i 2011 og 2. termin 2012, jf. mval § 18-1 nr. 2 første punkt."

Skatteklage i saken ble behandlet av skatteklagenemnda 13. juni 2014. Det ble fattet vedtak om reduksjon av inntektsøkninger med henholdsvis kr 50 000 for 2011 og kr 150 000 for 2011 samt reduksjon av varekostnad med henholdsvis kr 13 500 for 2011 og kr 39 000 for 2012.

Som følge av skatteklagenemndas vedtak om å redusere inntektsøkningen, fattet skattekontoret 24. juni 2014 vedtak om å redusere grunnlaget for merverdiavgift, jfr oppstillingen på side 3.

1.3 Klagers innsigelser Avgiftspliktige har ved advokatfullmektig D sendt klage datert 20. januar 2014. Han begjærer skattekontorets vedtak omgjort.

Prinsipalt har avgiftspliktige anført at det ikke er rettslig og faktisk grunnlag for å fastsette omsetning ved skjønn. Den subsidiære anførsel går på at skattekontorets skjønnsutøvelse lider av vesentlige mangler og derfor må korrigeres.

Den atter subsidiære anførsel sier at det ikke er grunnlag for å ilegge tilleggsavgift.

- Adgang til å fastsette omsetningen ved skjønn

Avgiftspliktige har fremholdt at oppgavene må ha så betydelige og vesentlige mangler at det ikke er forsvarlig å legge dem til grunn for at skattekontoret skal ha anledning til å fastsette grunnlaget for merverdiavgift ved skjønn. I foreliggende sak har skattekontoret funnet at klager ikke har tilfredsstillende rutiner i form av manglende fortløpende registrering på kasseapparat og registrering av salg med kort. Videre påpeker skattekontoret at selskapet har lav andel av betalinger foretatt kontant. Avgiftspliktige mener dette samlet sett ikke er tilstrekkelig til å gi skjønnsadgang.

Klager er enig i at det er kritikkverdig at det ikke fortløpende registreres salg på kasseapparat eller med kort, men mener imidlertid at de kontrollrutiner virksomheten har skal fange opp manglende fortløpende registrering.

Skattekontoret har i sitt vedtak funnet det «sannsynlig at kontanter blir fjernet fra kassaapparatet». Dette anses som en sterkt infamerende uttalelse, særlig sett hen til at skattekontoret tilordner all skjønnsmessig fastsatt inntekt til A personlig. Skattekontoret har lagt til grunn at A bevisst fjerner kontanter fra kassen. Skattekontoret har ikke sannsynliggjort et slikt hendelsesforløp.

I foreliggende sak har avgiftspliktige en kontantandel som ligger mellom 10 og 15 % i kontrollperioden. I sitt endringsvedtak har skattekontoret lagt til grunn at dette er for lavt sammenlignet med gjennomsnittet i bransjen. Klager er ikke enig i at kontantandelen i en restaurantvirksomhet minimum skal ligge på 25 %. 

Klager har presisert at lav kontantandel aldri i seg selv vil kunne bevise at det er uteholdt omsetning, ettersom geografiske, demografiske, forretningsmessige og andre forhold vil påvirke andelen av kundene som betaler med henholdsvis kort og kontant.

Klager er av den oppfatning at dagsoppgjørene for 2013 gir en klar indikasjon på at selskapet har en lav kontantandel sammenlignet med andre selskaper i bransjen.

Selskapet presiserer at de har en eksepsjonelt god bruttofortjeneste, som langt overstiger hva som er vanlig i bransjen. Videre mottar A som daglig leder betydelige utbetalinger i form av lønn og utbytte, og revisor har gjennomført en privatforbruksberegning som viser at Lam har betydelige midler disponibelt til forbruk. Dette er ifølge klager begge klare indikasjoner på at det ikke er uteholdt omsetning i virksomheten. Videre har selskapet en overskuddsprosent som ligger langt over bransjegjennomsnittet, da selskapet har en overskuddsprosent på 25 %, mens tilsvarende for bransjen er 5,7 %.

Klager mener det er forsvarlig å legge egne oppgaver til grunn. Det at selskapet har hatt dårlige rutiner på løpende registreringer, og har en lav kontantandel, kan ifølge klager ikke være tilstrekkelig til å begrunne skjønnsadgang.

- Skattekontorets skjønnsutøvelse lider av vesentlige mangler og må korrigeres. Skattekontorets skjønnsutøvelse er alene basert på et antatt forholdstall mellom kontantomsetning og kortomsetning. Klager aksepterer at dette forholdstallet kan gi en indikasjon på omsetningens størrelse, men mener skattekontoret må hensynta de øvrige forholdene i saken.

Klager driver en solid virksomhet, som leverer en omsetning, et resultat og en fortjeneste som sett hen til bedriftens størrelse er svært gode.

Det fremstår for klager som sterkt urimelig at bedriften skal straffes for å være flinke kun fordi de har hatt mangelfulle rutiner for fortløpende registrering.

På bakgrunn av de opplysningene som foreligger i saken kan klager vanskelig se at skattekontoret har bevist, med sannsynlighetsovervekt, at selskapets kontantomsetning minimum skal ligge på 25 %.

Klagenemnda for merverdiavgift bes hensynta at forholdstallene i bedriften er svært gode og at det påviselig er en høyere andel kortbruk i x enn en del andre plasser.

I forbindelse med at utkast til innstilling til klagenemnda for merverdiavgift ble sendt på innsyn til skattyters advokat mottok  skattekontoret følgende merknader:

"Skattekontoret hadde for skatteklagenemnda anført at Klager måtte ha en høyere kontantandel enn datagrunnlaget fra sammenlignbare restauranter i x tilsa på grunn avangivelig lavere prisnivå. På bakgrunn av dette la skattekontoret til grunn at Klager måtte ha en kontantandel på henholdsvis 23 % og 20 % i 2011 og 2012. De sammenlignbare restaurantene hadde en kontantandel mellom 18,4% - 21,9 % i 2011 og 15,5 % - 17,5 % i 2012.

I våre brev nevnt ovenfor fremskaffet vi prislistene for Klager og de sammenlignbare restaurantene. Disse viste at restaurantene i det vesentligste hadde likt prisnivå. Vi kan derfor ikke se at det foreligger rettslig eller faktisk grunnlag for at skattekontoret skjønnsmessig fastsetter kontantandelen slik de har gjort. Vi ber om at dette hensyntas ved Klagenenmdas behandling av saken."

Klager begjærer at Skatt xs vedtak omgjøres.

 

1.4 Skattekontorets vurderinger av klagen Avgiftsmyndighetene kan fastsette beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift ved skjønn når mottatt omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig eller bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning, jf. mval § 18-1 nr. 1 b.

Skattekontoret mener på bakgrunn av de funn som er gjort i saken at det foreligger skjønnsadgang etter mval § 18-1 nr 1 b. Det vises til redegjørelsen for faktum under pkt. 1.1.

Når det gjelder de konkret påviste  manglende registreringer på kassaapparatet er ikke skattekontoret enig i kun er tale om en formell feil. De funn som er gjort under kontrollen tilsier at det ikke bare er snakk om mangel på fortløpende registrering på kassen, men at salg ikke er registrert på kassaapparatet i det hele tatt.

Klager er enig i at det er kritikkverdig at det ikke fortløpende registreres salg på kasseapparat eller med kort, men mener de kontrollrutiner virksomheten har skal fange opp manglende fortløpende registrering. Skattekontoret vil bemerke at det er nettopp det vår kontroll har avdekket, at ikke alle salg registreres ved hjelp av de rutiner og kontrollrutiner virksomheten har. Skattekontoret påpeker at betalinger gjort med kort og kontanter må vurderes sammen. Der kassaapparatet ikke har integrert bankterminal, må hvert salg registreres på kassen i tillegg til på bankterminalen for at salget skal blir registrert som en del av dagens omsetning på kassen. Dersom en del av banktransaksjonene ikke er registrert på kassaapparatet, burde den totale omsetningen på dagsoppgjøret også vært høyere. Dagsoppgjøret blir da ikke korrekt. Beløpet fra avstemmingsrapporten fra bankterminalen er med i regnskapet, men i og med at en del av korttransaksjonene ikke er registrert på kassaapparatet, blir ikke totalomsetningen fra kassaapparatet riktig. Dette vil ikke bli fanget opp på noen rapport eller gjennom de kontrollrutiner virksomheten har. Der skattekontoret ser at salg betalt med kort ikke er registrert, ser vi det også som sannsynlig at det fins salg betalt med kontanter som heller ikke er registrerte.

Skattekontoret mener summen av de momenter som er gjengitt i punkt 1.1 tilsier at det foreligger skjønnsadgang i saken.

Tall fra tre av landets største restaurantkjeder og erfaringer fra kontrollarbeid gir en god indikator på hva som er fornuftig å forvente at det reelle forholdet mellom bruken av kort og kontanter for restaurantbransjen bør ligge på. Skatteetaten har gjennom et stort antall bokettersyn i sammenlignbare restaurantvirksomheter i årene 2009 til 2012 fått erfaringer i hva som kan være en sannsynlig fordeling mellom salg betalt med kort og salg betalt med kontanter. De viktigste erfaringene kommer fra bokettersyn der det i forbindelse med kontrollen er funnet ”svarte” regnskap eller noteringer/elektroniske data som viser uteholdt omsetning. Når uteholdt omsetning har blitt lagt til bokført omsetning, har virksomhetenes reelle kontantandel vist seg å ligge mellom 25 % og 56 %.

I mai 2011 gjennomførte skatteetaten kontroll ved 250 spisesteder i Oslo. Anonyme observasjoner var utgangspunktet for kontrollene. I oppfølgingsarbeidet ble 69 av virksomhetene klarert i forhold til om all omsetning i observasjonsperioden ble registrert. Ved disse virksomhetene er den registrerte andelen som er betalt med kontanter i gjennomsnitt 35 % i den aktuelle uka i mai 2011.

I forbindelse med flere kontroller har det blitt ansett som nødvendig å fastsette mer nøyaktig hvor stor andel av omsetningen som betales med kontanter. I disse tilfellene har representanter fra skatteetaten observert salg og betalinger foretatt over flere dager i den enkelte restaurant. Oppsummert for disse observasjonene varierer andelen betalt med kontanter mye, fra 5 % til 58 %, med et gjennomsnitt på 23 %. Erfaringer fra observasjonene er at andelen betalt med kontanter er blitt påvirket av servitør/eier ved for eksempel at gjest har blitt oppfordret til å betale med kort, eller at servitør/eier har bedt venner besøke restauranten som gjester, for deretter å betale bespisning med kort. Tallene er hentet fra observasjoner i år 2011 og 2012.

Skatteetaten har innhentet opplysninger om kortbruken fra tre restaurantkjeder som har restauranter og spisesteder i hele landet. Dette er restauranter og spisesteder hvor eierne ofte ikke er direkte involvert i den daglige driften, og som gjerne har et internt kontrollsystem som gjør at skatteetaten vurderer det som lite sannsynlig at betydelige deler av omsetningen er holdt utenfor regnskapet. Dette til forskjell fra spisesteder der eieren er direkte tilknyttet driften og hvor skattekontoret har erfart at mange av disse virksomhetene holder betydelige omsetningsbeløp uten¬for regnskapet.

Andelen av omsetningen som er betalt med kontanter for de to kontrollårene fremgår innstillingens vedlegg A1.

"Familierestaurant" i dette skjemaet ligger på ca 22 – 32 % i 2011. I 2012 ligger kontantandelen mellom 17 og 28 %. Denne familierestauranten har et høyere prisnivå enn Klager restaurant. Dette taler for at Klager restaurant bør ligge noe høyere i andel betalt med kontanter enn det "familierestaurant" gjør.

Det som er betegnet som "pizzarestaurant" har også et noe høyere prisnivå enn Klager restaurant. I 2011 varierte kontanandelen fra 18 % til 35 % (pluss en enslig på 42,3%) I 2012 ligger andel betalt med kontanter mellom 13,9 % og 29 %, med fire restauranter som ligger vesentlig høyere enn dette. På grunn av prisnivået hos denne restaurantkjeden bør Klager restaurant ligge noe høyere i andel betalt med kontanter.

De stedene som i skjemaene er betegnet som bakeri/ konditori, burgersteder og cafesteder har alle vesentlig høyere kontantandel. I 2011 ligger disse stedene i hovedsak mellom 29 % og 50 % andel betalt med kontanter. Det er på det rene at de stedene som her er tatt med har lavere prisnivå, også lavere enn det Klager restaurant ligger på. I 2012 ligger disse stedene i hovedsak mellom 26 % og 50 % andel betalt med kontanter.

Klagers andel betalt med kontanter skal statistisk sett på grunn av sitt prisnivå legge seg noe lavere enn snittet av disse.

I følge ”Årsrapport om betalingssystemer 2011” fra Norges Bank har mengden kontanter i omløp de siste fire årene ligget på omtrent samme nivå. Samtidig har den totale omsetningen økt med ca. 6 % og antall varekjøp med kort har økt med ca. 10 %. Den moderate økningen i omsetningen i forhold til kortbruken skyldes at gjennomsnittsbeløpet for korttransaksjoner gikk ned fra 478 kr i 2010 til 466 kr i 2011. Selv om bruken av kort er økende, har kontanter enda en viktig rolle som betalingsmiddel, og da særlig ved mindre summer. Ut fra dette kan man konkludere med at andelen av omsetningen betalt med kontanter ved en restaurant med et lavt prisnivå vil være høyere enn ved en restaurant med et høyere prisnivå. Det fremgår også av rapporten at betalingskort blir brukt i stadig større grad kun til varekjøp, uten at det blir gjort kontantuttak i tillegg.

Klager har anført at kontantandel i x er lavere enn resten av landet. Skattekontoret har undersøkt dette, og ser at pizzarestauranten i x ligger på 18,4 % i 2011 og 15,5 % i 2012. "familierestaurant" avdeling x har en kontantandel på 21,9 % og 17,5 % i 2012. Skattekontoret mener derfor, ut fra det datagrunnlag vi har, at det kan være riktig at x har en lavere andel betalt med kontanter enn de fleste steder ellers i landet. Det er i vedtaket tatt utgangspunkt i en etterberegning ut fra andel betalt med kontanter på 25 % for både 2011 og 2012. Dette ble redusert i skattekontorets vedtak av 24. juni 2014. I det nye vedtaket er det tatt utgangspunkt i en andel betalt med kontanter på 23 % i 2011 og 20 % i 2012.

Klager fremholder at skattekontoret har lagt seg på en høyere kontantandel for Klager enn for sammenlignbare restauranter i x. Skattekontoret har lagt til grunn at Klager måtte ha en kontantandel på henholdsvis 23 % og 20 % i 2011 og 2012 mens de restaurantene som klager har sammenlignet med hadde en kontantandel mellom 18,4% - 21,9 % i 2011 og 15,5 % - 17,5% i 2012.

Klager har fremskaffet prislistene for Klager og de sammenlignbare restaurantene. Disse viste etter klagers syn at restaurantene i det vesentligste hadde likt prisnivå. Klager kan derfor ikke se at det foreligger rettslig eller faktisk grunnlag for at skattekontoret  skjønnsmessig fastsetter kontantandelen slik de har gjort.

Skattekontoret vil bemerke at klager har foretatt sammenligninger mellom prisen per person som spiser hos pizzakjede og deler pizza, mot prisen per person hos Klager. Klager har da kommet til at prisnivået hos Klager er lavere enn hos pizzakjeden. Skattekontoret vil bemerke at det ikke er prisen per person, men prisen per rett det er tatt utgangspunkt i ved bruken av det statistiske materialet. Skattekontoret fastholder at prisnivået per rett hos pizzakjeden ligger vesentlig over prisnivået per rett hos Klager.

Skattekontoret har i vedtaket gitt fradrag for varekostnad ut fra bokført bruttofortjeneste. Skattekontoret har derfor også redusert varekostnad tilsvarende i forbindelse med ny beregning. 

Skattekontoret viser til det som er drøftet over, og mener at den påviste svikt i denne sak ikke kun dreier seg om manglende rutiner, men en rekke forhold som underbygger at omsetning holdes utenfor det som registreres.

Skattekontoret vil bemerke at kontrollens funn tilsier at omsetning i virksomheten er fjernet fra virksomhetens regnskaper. Slik skattekontoret ser det er det mest sannsynlig at disse midlene er fjernet ved at kontanter er tatt fra kasseapparatet.

Skattekontoret mener det beregnede skjønn verken er urimelig eller vilkårlig.

2. Tilleggsavgift

2.1 Faktum Det vises til faktum slik det er fremstilt under pkt. 1. På dette grunnlag fant skattekontoret at det var grunnlag for å ilegge tilleggsavgift og anvende en sats på 20 %.

2.2 Skattekontorets vedtak Det siteres fra skattekontorets vedtak av 22. november 2013: "Det følger av mval. § 21-3 nr. 1 at ”Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-3 første og annet ledd.”

Det er tilstrekkelig for å ilegge tilleggs¬avgift at det foreligger simpel uaktsomhet. Avgiftspliktige næringsdrivende plikter i utgangs¬punktet å kjenne reglene om beregning og fradragsføring av avgift, og unnlatelse av å søke opplysninger om regelverket kan i seg selv anses som uaktsomt.

Kontrollen har avdekket at virksomheten i 2011 og 2012 hadde avgiftspliktig omsetning som ikke ble medtatt på omsetningsoppgavene. Etter skattekontorets vurdering har dette medført at staten er eller kunne ha vært unndratt merverdiavgift.

Beviskravet ved ileggelse av tilleggsavgift er normalt klar sannsynlighets¬overvekt.

På bakgrunn av manglende fortløpende registrering på kassaapparatet, ikke registrerte salg betalt med kort og det påtakelige misforhold mellom kortomsetning og kontantomsetning, mener skattekontoret det er klar sannsynlighetsovervekt for at det ved føringen av regnskapet / levering av omsetningsoppgavene i det minste har vært utvist uaktsomhet mht. riktigheten av oppgavene. Differanse ved kassatelling, ikke registrerte paragonkvitteringer og uriktig dagsoppgjør støtter opp under dette.

Det kreves også at størrelsen på det beløp som legges til grunn som unndratt er bevist med klar sannsynlighetsovervekt. Den etterberegnede avgiften utgjør tilsammen kr 165 400. Etter skattekontorets mening er det foretatt en forsvarlig skjønnsmessig beregning av hvor stor avgiftspliktig omsetning skattyter har hatt i kontrollperioden. Det er ved den skjønnsmessige beregningen av inntektstillegg tatt utgangspunkt i et minimum av hva som kan forventes når det gjelder andel av omsetningen betalt med kontanter. Skattekontoret anser hele det etterberegnede beløpet for å være bevist med klar sannsynlighetsovervekt.

Skattekontoret legger etter dette til grunn at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt.

I henhold til Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift av 10.1.2012 er satsen for tilleggsavgift ved uaktsomme unndragelser 20 %. Skattekontoret vurderer i dette tilfellet å ilegge tilleggsavgift med 20 % av den etterberegnede avgiften."

 

2.3 Klagens begrunnelse Det bestrides at det foreligger grunnlag for tilleggsavgift. Klager har presisert at det gjennom rettspraksis og administrative uttalelser fra Sivilombudsmannen er det lagt til grunn at tilleggsavgift  anses som straff etter den europeiske menneskerettighetskonvensjonen artikkel 6. Dette innebærer, ifølge klager, at avgiftspliktige, fra tidspunktet om varsling av tilleggsavgift har visse minimumsrettigheter etter konvensjonen. Av betydning for foreliggende sak er uskyldspresumsjonen, og kravet til bevisets styrke.

For ileggelse av tilleggsavgift kreves det at de forhold som danner grunnlaget for ileggelsen, er bevist med klar sannsynlighetsovervekt. Klager har påpekt at de har vanskeligheter med å se at det i denne saken i det hele tatt er alminnelig sannsynlighetsovervekt for det påståtte forholdet, og det er dermed langt unna å være en klar sannsynlighetsovervekt.

Klager minner om at skattekontoret i sitt vedtak forutsetter at eneaksjonær A bevisst fjerner kontanter fra kassen, og at selskapets rutiner dermed ikke fanger opp den påståtte uteholdte kontantomsetningen. Klager anfører at når et straffbart forhold, her underslag, er forutsetningen for skattekontorets konklusjon, vil kravene til bevisets styrke være strengere enn det som gjelder i alminnelige forhold.

2.4 Skattekontorets merknader Det følger av mval. § 21-3 nr. 1 at ”Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-3 første og annet ledd.”

Kontrollen har avdekket at avgiftspliktige i 2011 og 2012 hadde avgiftspliktig omsetning som ikke ble medtatt på omsetningsoppgavene. Sett hen til de manglende fortløpende registreringer på kassaapparatet, ikke registrerte salg betalt med kort og det påtakelige misforhold mellom kortomsetning og kontantomsetning, mener skattekontoret det er klar sannsynlighetsovervekt for at det ved føringen av regnskapet / levering av omsetningsoppgavene i det minste har vært utvist uaktsomhet mht. riktigheten av oppgavene. Differanse ved kassatelling, ikke registrerte paragonkvitteringer og uriktig dagsoppgjør støtter opp under dette. Etter skattekontorets vurdering er det klar sannsynlighetsovervekt for at dette har medført at staten er unndratt merverdiavgift.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Den påklagede etterberegningen stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad, Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.