Klagenemnda stadfestet innstillingen.

Saken gjelder:   
Tilbakeført tidligere fratrukket inngående merverdiavgift med kr 629 265 knyttet til anskaffelse av amfiscene.

Stikkord:     
Inngående merverdiavgift - anskaffelse til bruk i og utenfor avgiftspliktig virksomhet (fellesanskaffelser)

Bransje:   Utleie av fast eiendom 

Mval:   § 18-1 første ledd bokstav b     § 8-1     § 8-2

Skatteetaten.no:  Skjønnsfastsettelse og endring

 

 

           Innstillingsdato: 16. januar 2015

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 16. februar 2015 i sak KMVA 8462 – Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS, org. nr. xxx xxx xxx, er et aksjeselskap som eies 100 % av A. A eier også B AS (leietaker). Klager AS` avgiftspliktige virksomhet er utleie av fast eiendom. Selskapet ble frivillig registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra 6. termin 2008 for denne virksomheten.

På bakgrunn av bokettersyn for 6. termin 2008 til og med 6. termin 2010, jf. bokettersynsrapport av 23.3.2011, fattet skattekontoret den 30.6.2011 vedtak om etterberegning av merverdiavgift, tilleggsavgift og renter. Klager AS tok ut søksmål mot staten ved stevning av XX 2011 for å få kjent vedtaket ugyldig. Saken er rettskraftig avgjort ved dom i Borgarting lagmannsrett XX 2014, der vedtaket ble kjent ugyldig.

På bakgrunn av rettssaken ble skattekontorets vedtak av 30.6.2011 delvis opphevet ved nytt vedtak fra skattekontoret datert 15.10.2014.

Klage fra advokat C i D Advokatfirma AS er mottatt 6.11.2014. Klagefristen er overholdt.

Påklaget beløp gjelder kun tilbakeført inngående merverdiavgift knyttet til anskaffelse av amfiscene og utgjør:

Termin Tilbakeført inngående merverdiavgift
2/2010 161 860
3/2010 467 405
Sum 629 265

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket. Skattekontorets innstilling ble sendt advokat C til innsyn 27.11.2014 med kopi til Klager AS. Advokat C har kommentert denne i brev av 16.12.2014. Merknadene er innarbeidet og vurdert i punkt 5 og 6 i innstillingen.

Avslutningsvis i brev av 16.12.2014 anmoder advokat C om å få tilsendt nytt utkast til innstilling dersom skattekontoret ikke endrer vedtaket/innstillingen.  Som nevnt ovenfor har skattekontoret innarbeidet og kommentert advokat Cs merknader etter innsyn. Skattekontoret har ikke lagt til grunn verken endret rettsgrunnlag for avgjørelsen, eller nytt faktum. Innstillingen er derfor ikke sendt på ny innsynsrunde, jf. også retningslinjer av 7. januar 2011.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok.nr. Dokument Dato
   1 Bokettersynsrapport 23.3.2011
   2 - Vedl.nr. 1: Registermelding og leiekontrakt 
   3 - Vedl.nr. 2: Spesifikasjon av forslag til tilbakeføring av mva for 2008 
   4 - Vedl.nr. 3: Spesifikasjon av forslag til tilbakeføring av mva for 2009 
   5 - Vedl.nr. 4: Spesifikasjon av forslag til tilbakeføring av mva for 2010 
   6 Varsel om etterberegning 1.4.2011
   7 Tilsvar fra advokat E i F 20.4.2011
   8 Skattekontorets vedtak  30.6.2011
   9 Dom i Borgarting Lagmannsrett 6.1.2014
 10 Brev ang. korrigering av vedtak av 30.6.2011 11.3.2014
 11 Tilsvar fra advokat C i D AS 4.6.2014
 12 Brev fra skattekontoret ang. korrigering av vedtak av 30.6.2011 18.6.2014
 13 Epost fra Regjeringsadvokaten 18.8.2014
 14 Brev fra skattekontoret ang. korrigering av vedtak av 30.6.2011 19.8.2014
 15 Tilsvar fra advokat C i D AS 2.9.2014
 16 Vedtak om delvis oppheving av tidligere vedtak 15.10.2014
 17 - Vedlegg: Oversikt over omtvistede poster 
 18 Klage fra advokat C i D AS 4.11.2014
 19 Brev fra skattekontoret med spørsmål knyttet til klagen 14.11.2014
 20  Tilsvar vedr. klage med vedlegg fra advokat C  18.11.2014
 21 Merknader etter innsyn fra advokat C 16.12.2014
 22 Faktisk utdrag til lagmannsrettssaken – side 44 – bilder 
A1 Agder Lagmannsrett, Kristiansand Dyrepark– Utvalg 2008 s 1210 UTV-2008-2010
A2 Bowlingdommen, Rt. 2008 side 932 Rt-2008-932
A3 Fellesskriv fra SKD  25.6.2009
A4 El-kjøpdommen, Rt. 2012 side 432 Rt-2012-432
A5 Høyesterett - 18.12.2014 HR-2014-2471-A

Klagen gjelder

Klagen omfatter ett forhold -Tilbakeført tidligere fratrukket inngående merverdiavgift med tilsammen kr 629 265 knyttet til anskaffelse av amfiscene i Klager.

1. Sakens faktum

Første halvår 2010 bygde Klager AS en amfiscene i parken. Amfiscenen er en scene med 1 200 tilskuerplasser. Scenen sto ferdig i XX 2010, og første gang brukt til teaterstykket "G", som hadde premiere XX 2010. Amfiscenen ligger litt for seg selv i utkanten av parken, og publikum kan kjøpe egen billett til forestilling, uten å måtte kjøpe billett til og besøke parken.

Kostnadene til bygging av amfiscenen utgjorde kr 2 517 060 eksklusiv merverdiavgift. Klager AS har fradragsført den inngående merverdiavgiften på disse kostnadene, til sammen kr 629 265.

2. Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra vedtaket: "Frem til 01.07.2010 var dyreparkvirksomhet ikke avgiftspliktig. For at Klager AS skal ha rett til fradrag for inngående merverdiavgift på disse kostnadene, må amfiscenen derfor delvis ha vært brukt i B AS’ avgiftspliktige virksomhet før dette tidspunktet.

Etter dette tidspunktet har skattekontoret ansett at amfiscenen er en del av B AS’ avgiftspliktige dyreparkvirksomhet.

Perioden fradragsretten vurderes for, er første halvår 2010. For at Klager AS skal ha rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelsene til amfiscenen, må den derfor ha blitt brukt i B AS’ avgiftspliktige virksomhet i dette tidsrommet.

Bruk i avgiftspliktig kiosksalgvirksomhet? Klager AS har anført at amfiscenen første halvår 2010 ble brukt i B AS’ avgiftspliktige virksomhet med kiosksalg, og at amfiscenen dermed var et myldreareal.

Skattekontoret har ikke mottatt dokumentasjon eller annet som kan sannsynliggjøre at det har vært kiosksalg ved scenen eller amfiet i perioden som er aktuell for vurderingen her – frem til 01.07.2010. Amfiet ble bygget første halvår 2010 og tatt i bruk for de besøkende 01.07.2010. Skattekontoret anser det derfor ikke som sannsynlig at det var kiosksalg ved amfiscenen frem til 01.07.2010.

Skattekontoret mener etter dette at amfiscenen ikke var til bruk i B AS’ avgiftspliktige kioskvirksomhet første halvår 2010.

Var amfiscenen et driftsmiddel i reklamevirksomhet? Klager AS har anført at amfiscenen var et driftsmiddel i B AS’ reklamevirksomhet, og at amfiscenen dermed var et myldreareal.

Skattekontorets vurdering For at amfiscenen skulle være et driftsmiddel i B AS’ avgiftspliktige reklamevirksomhet, måtte selskapet faktisk ha hatt slik virksomhet i den aktuelle perioden. B AS hadde ikke inntekter fra omsetning av reklame i 2010 (se bokettersynsrapporten punkt 6.3 side 7). B AS drev dermed ikke avgiftspliktig reklamevirksomhet i 2010. Amfiscenen kan dermed ikke ha vært et driftsmiddel i reklamevirksomhet første halvår 2010.

Amfiscenen var dermed ikke et myldreareal for B AS, og dermed ikke en anskaffelse "til bruk i" Klager AS’ avgiftspliktige utleie¬virksomhet.

Reklame ved amfiscenen? Dersom B AS hadde drevet avgiftspliktig reklamevirksomhet i 2010, måtte amfiscenen, for at den skulle ha vært et driftsmiddel i denne virksomheten, faktisk ha vært brukt i reklamevirksomheten.

Den reklameeksponeringen som skal ha funnet sted, er reklamesegl/-bannere på hver side av scenen i sommersesongen. Ifølge selskapet henger det en reklameplakat i A3-størrelse på utsiden av sceneveggen ut mot gangstien hele året.

Amfiet ble bygget første halvår 2010 og tatt i bruk for de besøkende 01.07.2010. Skattekontoret har ikke mottatt dokumentasjon eller annet som kan sannsynliggjøre at det var reklame ved amfiscenen første halvår 2010. Under skattekontorets befaring i parken 01.02.2011, var det ingen reklame ved amfiscenen.

Skattekontoret anser det derfor ikke sannsynlig at det var reklameeksponering ved amfiscenen første halvår 2010. Hvorvidt det faktisk var reklame ved amfiscenen første halvår 2010, er uansett uten betydning, ettersom B AS ikke hadde avgiftspliktig omsetning av reklame dette året.

Grense mot underordnet bruk Dersom B AS hadde drevet avgiftspliktig reklamevirksomhet første halvår 2010, og dersom amfiscenen i denne perioden rent faktisk hadde vært brukt til reklame, er det ikke gitt at reklameeksponeringen ville ha medført at amfiscenen ble myldreareal for B AS; det måtte ha blitt vurdert opp mot underordnet bruk.

Skattekontorets konklusjon – amfiscene Skattekontorets konklusjon er etter dette at amfiscenen bare ble brukt i B AS’ ikke-avgiftspliktige dyre- og fornøyelsesparkvirksomhet før 01.07.2010. Amfiscenen var dermed ikke et myldreareal.

Dette medfører at anskaffelsene til amfiscenen ikke var "til bruk i" Klager AS’ registrerte virksomhet med utleie av fast eiendom første halvår 2010. Klager AS har dermed ikke rett til fradrag for inngående merverdiavgift på kostnadene til amfiscenen, dvs. kr 629 265."

3. Klagers innsigelser

Advokat C anfører at det er fradragsretten på anskaffelsestidspunktet som skal vurderes. Han viser til at amfiscenen delvis ble bygget for å være til bruk innenfor avgiftspliktig kiosk- og reklamevirksomhet i det tidsrommet den ble bygget. Advokat C opplyser at det har vært reklame på arenaen. Videre er det opplyst at det er bygget en kiosk i tilknytning til amfiscenen som gir en omsetning på ca. kr 200 000 pr. år, samt at generelle reklamerettigheter til parken utgjør kr 2 000 000 pr. år fra 2011. Advokat C viser til at det er reklame og kioskomsetningen som er relevant for fradragsretten før 1.7.2010, at amfiscenen vil generere avgiftspliktig omsetning fremover, og at det fremstår som urimelig at det ikke gis fradrag. Han presiserer at de faktiske forholdene er tilstrekkelig til at anlegget er til kombinert bruk hos leietaker, og at utleier har full fradragsrett.

3.1 Svar på spørsmål i forbindelse med klagebehandlingen

I forbindelse med klagebehandlingen ble klager bedt om å svare på noen ytterligere spørsmål, samt sende inn avtaler/bilag/dokumentasjon.

I brev av 18.11.2014 har advokat C svart på skattekontorets forespørsel.

Når det gjelder kiosksalget opplyser advokat C at kiosken er fast, og ikke kan flyttes. Videre er det opplyst at kiosken kun er åpen i de periodene/tidsrommene hvor det er forestillinger på amfiscenen, og at beliggenheten tilsier en meget begrenset omsetning utover dette. Kassasystemet i parken registrerer salg pr. salgssted, og det er opplyst at kiosksalget knyttet til denne kiosken derfor kan identifiseres til ca. kr 200 000 pr. år.

Når det gjelder reklamevirksomheten er det sendt inn kopi av avtale mellom A og H datert 20.1.2011, samt tilleggsavtale av 30.8.2011 som presiserer at det er B AS som omsetter reklame. Det er også sendt inn kopi av faktura fra B AS til I datert 15.11.2011, og fra B AS til J AS datert 15.11.2011. Begge fakturaene angir "Leie av reklameplass".

4. Skattekontorets vurdering av klagen

Etter merverdiavgiftsloven § 8-1 har Klager AS kun fradragsrett for inngående merverdiavgift dersom anskaffelsen av amfiscenen første halvår 2010 var til bruk i den registrerte utleievirksomheten, det vil si til bruk i leietaker (B AS) sin avgiftspliktige virksomhet knyttet til kiosksalg og reklame.

Det er riktig som advokat C anfører, at det er antatt bruk på anskaffelsestidspunktet som er utgangspunktet for vurderingen.

På anskaffelsestidspunktet – første halvår 2010 – var ikke dyreparkvirksomhet avgiftspliktig. Spørsmålet blir da om anskaffelsen av amfiscenen er til bruk både i avgiftspliktig virksomhet og utenfor - skal behandles som en fellesanskaffelse med delvis fradragsrett for inngående merverdiavgift jf. merverdiavgiftsloven § 8-2, eller kun til bruk i den unntatte virksomheten – ingen fradragsrett.

Hva som er "fellesanskaffelse" i forhold til avgiftslovgivningen fremgår blant annet av rettspraksis. Skattekontoret viser til Høyesterettsavgjørelse 20.6.2008, Bowlingdommen (vedlegg A2). Et firma drev kafédrift og reklamesalg sammen med bowling- og biljardvirksomhet. Her vurderte Høyesterett hvorvidt det var fradragsrett for inngående merverdiavgift knyttet til anskaffelser i den avgiftsfrie delen – bowling- og biljardvirksomheten – i den avgiftspliktige kafé- og reklamevirksomheten som drives i samme lokaler.  Høyesterett kom til at det bare var fradragsrett for anskaffelser i avgiftsfri virksomhet dersom disse var innsatsfaktorer for omsetning av avgiftspliktige ytelser. Det vises til Bowlingdommen, premiss 38; "Skal jeg oppsummere rettstilstanden så langt, vil jeg si at fradrag kan kreves for anskaffelser og driftsutgifter til avgiftsfri virksomhet, forutsatt at de er en innsatsfaktor for omsetningen av avgiftspliktige ytelser. Er anskaffelsen til direkte, faktisk bruk i begge virksomheter, vil kravet være oppfylt, forutsatt at den er relevant og har naturlig og nær tilknytning. En ren bedriftsøkonomisk tilknytning vil normalt ikke være tilstrekkelig."

Det er altså ikke tilstrekkelig for fradragsrett at en anskaffelse som er til direkte, faktisk bruk i en ikke-avgiftspliktig virksomhet også har økonomisk betydning for den avgiftspliktige virksomheten som den næringsdrivende driver.

Dom fra Agder Lagmannsrett vedrørende Kristiansand Dyrepark (vedlegg A1), viser til Bowlingdommen, og har også betydning for vurderingene i denne saken.

Skattedirektoratet har i sitt fellesskriv av 25.6.2009 vurdert "fellesanskaffelser" og fradragsrett for inngående merverdiavgift på bakgrunn av rettspraksis (vedlegg A3).

4.1 Kiosksalg

Det er på det rene at det er en ikke-flyttbar kiosk i nærheten av amfiscenen som kun er åpen når det er forestillinger, og at denne gir en omsetning på ca. kr 200 000 pr. år.

I dom i Agder Lagmannsrett (Kristiansand Dyrepark) uttalte retten følgende knyttet til spisesteder og kiosker; "Spisesteder Restauranter og kafeer kan ha forskjellig tilknytning til attraksjonene. Hamburgerbaren "Grrrillen" ligger tett ved innhegningen til de sibirske tigrene. Den afrikanske restauranten Soko ligger kloss inntil løveinnhengingen i den afrikanske avdelingen av dyreparken. Design og utforming på spisesteder er tilpasset dyrenes hjemmemiljø. Matretter og meny kan ha referanse til dyrene.

Lagmannsretten anerkjenner den kreativitet og den oppfinnsomhet som er lagt for dagen i dyreparken for å etablere autentiske miljøer for dyr og ikke minst publikum. Det er også lett å anta at omsetningen på spisestedene kan økes når spisestedene er tilpasset omgivelsene slik som tilfellet er flere steder. Denne anerkjennelse kan imidlertid ikke medføre at lagmannsretten finner at de nevnte attraksjoner i merverdiavgiftslovens forstand er "til bruk" i den avgiftspliktige omsetningen, slik vurderingstemaet er formulert over.

Kiosker. Selv om kioskene har mange varer med tilknytning til attraksjoner eller har beliggenhet og/eller design knyttet til attraksjoner, finner lagmannsretten, på samme måte som for spisestedene, at attraksjonene ikke er til direkte faktisk bruk i kioskvirksomheten. Det skjer ingen felles fysisk bruk."

Advokat C anfører at amfiscenen er anskaffet til bruk i kioskvirksomhet, og at det er fradragsrett for inngående merverdiavgift.

Skattekontoret er ikke enig i dette. Det er på det rene at bruken av amfiscenen medfører økt kundegrunnlag i kiosken, men skattekontoret kan ikke se at amfiscenen er til faktisk bruk i kioskvirksomheten av den grunn. Skattekontoret mener at tilknytningen mellom amfiscenen og kiosken her er rent bedriftsøkonomisk, og bygger sin avgjørelse blant annet på rettspraksis fra Bowlingdommen og Kristiansand Dyrepark. I bowlingdommen uttalte høyesterett at anskaffelse av bowlingkuler, kjegler, duk til biljardbord etc. ikke var "fellesanskaffelser" selv om det gav økt kundegrunnlag og økt omsetning i den avgiftspliktige delen av virksomheten. Her drev man virksomhet med både servering, reklame og bowling/biljard i samme lokaler. I Kristiansand Dyrepark uttalte retten at økt omsetning ikke medførte at attraksjonen var til bruk i den avgiftspliktige virksomheten. Skattekontoret mener at dette også er tilfelle for amfiscenen i Klager selv om det gir økt kundegrunnlag og omsetning i kiosken. Amfiscenen er ikke til faktisk bruk i kioskvirksomheten, men har kun en rent bedriftsøkonomisk tilknytning som ikke gir rett til fradrag for inngående merverdiavgift.

4.2 Reklame

Det foreligger en avtale datert 20.1.2011 mellom A og H om markedsføring av K, L og M restaurantavdelinger i N sentrum. I tilleggsavtale datert 30.8.2011 er det presisert at det er B AS (leietaker i Klager AS) som er formell utleier. Ifølge avtalen får Hs virksomhet i N enerett til å trykke reklame for sine virksomheter i N på alle billetters bakside. Videre får H rett til oppsetting av 5 utstillingstavler. Rettighetene er verdsatt til kr 2 000 000 pr. år og inngått for 3 år. I henhold til avtalen er hele beløpet på kr 6 000 000 betalt forskuddsvis i november 2011.

Skattekontoret viser også her til Bowlingdommen (A2), nevnt ovenfor, hvor vilkårene for fradragsrett er presisert. I dom i Kristiansand Dyrepark (A1) uttalte retten følgende knyttet til reklame; "I Hundsbedt-dommen var reklamen, som nevnt over, klistret eller montert direkte på rallybilen. Dette var tilstrekkelig nær tilknytning til at anskaffelse og drift av bilen ble ansett som fellesanskaffelse med forholdsmessig fradragsrett. For attraktsjonene Colour Linefergen og tidligere Gompeland aksepterte avgiftsmyndighetene fradragsrett av samme grunn. De sibirske tigrene har naturlig nok ikke reklame montert på seg. Tigeravdelingen er en faktor som etter alt å dømme er med på å fremme reklamepotensialet for dyreparken, i tillegg til å være en attraksjon i seg selv under den avgiftsfrie dyreparkvirksomheten. Slik merverdiavgiftsloven er formulert, merverdiavgiftssystemet er oppbygd og rettspraksis uttrykker, er det utvilsomt ikke tilstrekkelig nær tilknytning til at anskaffelsene kan anses som felles anskaffelser."

Advokat C anfører at amfiscenen er anskaffet til bruk i reklamevirksomhetene og at det er fradragsrett for inngående merverdiavgift.

Selskapet har opplyst at det skal henge en reklameplakat i A3-størrelse på utsiden av sceneveggen mot gangstien hele året. Under skattekontorets befaring i parken 1.2.2011, var det ingen reklameplakat ved amfiscenen.

Det fremgår heller ikke at avtalen datert 20.1.2011, at utstillingstavlene skal være montert på (påklistret) amfiscenen. Skattekontoret mener at bruken av amfiscenen i reklamevirksomhet, her er av underordnet betydning, og ikke medfører at amfiscenen er en fellesanskaffelse som gir rett til fradrag for inngående merverdiavgift.

4.3 Konklusjon

Skattekontoret opprettholder sitt tidligere vedtak om at anskaffelse av amfiscene første halvår 2010 ikke for noen del er til bruk i avgiftspliktig kiosk- og/eller reklamevirksomhet. Det medfører at tidligere uriktig fratrukket inngående merverdiavgift skal tilbakeføres.

5. Merknader etter innsyn – brev av 16.12.2014

For det første anfører advokat C at innstillingens faktumbeskrivelse bør utvides da denne er meget kort. Han mener det skal presiseres at det finner sted en betydelig kioskomsetning knyttet til de aktuelle forestillingene, og at denne beløper seg til ca. kr 200 000 pr. år. Videre anfører han at det eneste naturlige stedet å nyte kioskvarene er på selve amfiscenen mens forestillingene pågår. Videre presiserer han at B AS, som leier hele parken av Klager AS, har inngått en reklameavtale som innebærer at de har omsatt reklametjenester for kr 2 000 000 hvert år fra og med 2011. Advokat C viser til at reklameplakater er hengt opp på fem steder hvorav amfiet er et av stedene. Han anfører videre at reklameomsetningen fordeler seg tilnærmet jevnt på de fem stedene i parken, og at årlig reklameomsetning knyttet til amfiet utgjør kr 400 000. Sammen med kioskomsetningen anfører han at total årlig reklameomsetning og kiosksalg direkte knyttet til amfiscenen utgjør kr 600 000 pr. år. Advokat C opplyser videre at driftsselskapets omsetning knyttet til forestillingene (ikke avgiftspliktig omsetning) utgjør kr 246 333 for 2012, og kr 1 159 521 for 2013, og at dette tilsier at avgiftspliktig omsetning utgjør 37,5 % av den samlede omsetningen. Det anføres at amfiscenen i betydelig grad benyttes i avgiftspliktig virksomhet, og at Klager AS har full fradragsrett for inngående merverdiavgift.

Videre mener advokat C at det bør fremheves at det langs stiene frem til amfiet er flere utsalgssteder av mat og kioskvarer som naturlig benyttes i forbindelse med forestillingene på amfiscenen.

Advokat C viser til faktisk utdrag fra lagmannsretten side 44 hvor det er tre fotografier som viser amfiet med scenen og reklame på veggen, og anmoder om at side 44 i dette dokumentet fremlegges i saken. Han viser til at staten ikke har protestert på dette tidligere, og at det ikke er korrekt når skattekontoret nå legger til grunn at det ikke var reklame på amfiscenen ved befaringen.

Advokat C mener at sitatet av skattekontorets vedtak ovenfor kan gi en feilaktig og misvisende fremstilling av faktum og at den rettslige problemstillingen ikke er presist formulert. Han viser til at den rettslige problemstillingen er om amfiscenen etter at den var ferdig bygget, var relevant for omsetning som var avgiftspliktig før 1. juli 2010, det vil si reklameomsetning og kiosksalget.

Når det gjelder skattekontorets vurderinger anfører advokat C at skattekontoret har foretatt en grov feilvurdering når det vises til Bowlingdommen. Han viser derfor til El-kjøp dommen i 2012 som vurderte fradragsretten på ny, og viser til siste del av premiss 43 hvor førstvoterende sier at tilknytningskriteriene oppstilt i Sira-kvina dommen i 1985, og Norwegian Contractors dommen i 2001, ikke er blitt endret. I tillegg til disse viser advokat C også til Hunsbedt Racing dommen hvor det ble gitt fullt fradrag selv om bilen også genererte omsetning uten merverdiavgift. Advokat C anfører at amfiscenen med tilknyttede salgsarealer og reklameomsetning er et driftsmiddel som benyttes i kombinert virksomhet, og at den avgiftspliktige delen av virksomheten er så omfattende at dette skal betraktes som en fellesanskaffelse som gir Klager AS full fradragsrett for inngående merverdiavgift.

Når det gjelder dommen i Agder lagmannsrett vedrørende Kristiansand Dyrepark, anfører advokat C at denne er påvirket av bowlingdommens premiss 38 som han mener i alle fall er delvis tilsidesatt gjennom El-kjøpdommen.

Advokat C opplyser at det også er reklame på baksiden av alle billetter som utstedes i parken, inkludert billettene til forestillinger på amfiscenen.

Avslutningsvis anfører advokat C at reklamevirksomheten tilknyttet amfiscenen ikke er av underordnet betydning, og at skattekontorets begrunnelse ikke er holdbar.

6. Skattekontorets vurdering av merknader etter innsyn

Hvorvidt det foreligger reklame på amfiscenen eller ikke, samt eventuelle inntekter av dette, har ikke lagmannsretten tatt stilling til. Utgangspunktet for lagmannsretten var hvorvidt den frivillige registreringen kun omfattet O. Den reklameavtalen som nå er fremlagt som vedlegg til advokat Cs brev av 18.11.2014 i forbindelse med klagebehandlingen, var ikke nevnt verken i tingretten eller lagmannsretten. Selskapet la heller ikke frem noen slik avtale under bokettersynet.

Når det gjelder bilder av amfiscenen med reklame, er side 44 av faktisk utdrag til lagmannsretten vedlagt innstillingen som vedlegg 22. Det vil her være bildet nederst til høyre som viser reklameplakaten på utsiden av sceneveggen. Dette bildet var også vedlagt som bilag 13 til stevningen til Oslo tingrett, og skattekontoret har vært klar over dette bildet ved sin tidligere behandling. Det vises til skattekontorets vedtak sitert ovenfor at; "Den reklameeksponeringen som skal ha funnet sted, er reklamesegl/-bannere på hver side av scenen i sommersesongen. Ifølge selskapet henger det en reklameplakat i A3-størrelse på utsiden av sceneveggen ut mot gangstien hele året."

Imidlertid beviser ikke dette at skattekontoret tar feil når vi mener at det ikke var reklame ved amfiscenen under befaringen 1.2.2011. Dette bildet er jo heller ikke noe bevis for at plakaten henger der alltid.

Videre er advokat Cs presiseringer av faktum tilnærmet det samme han har fremsatt i klage datert 4.11.2014 og ytterligere opplysninger i brev av 18.11.2014 både når det gjelder reklame og kiosksalg.

Sakens rettslige problemstilling er om amfiscenen på anskaffelsestidspunktet var til bruk i avgiftspliktig virksomhet (kiosksalg og reklame) slik at det var helt eller delvis fradragsrett for inngående merverdiavgift etter merverdiavgiftsloven § 8-1, jf. § 8-2.

Advokat C anfører at skattekontorets bruk av Bowlingdommen, og derigjennom dommen i Agder lagmannsrett knyttet til Kristiansand Dyrepark, er en grov feilvurdering da Høyesterett delvis har tilsidesatt Bowlingdommen gjennom El-kjøpdommen i 2012. El-kjøp dommen følger som vedlegg A4 til innstillingen.

Skattekontoret er ikke enig i dette, og viser blant annet til nylig avsagt dom i Høyesterett 18.12.2014 (vedlegg A5). Denne saken gjaldt hvorvidt en byggmester skal betale merverdiavgift for uttak av varer og tjenester ved oppføring av egen privatbolig, når boligen også ble benyttet som visningshus i næring.

Høyesterett kom her til at næringsvirksomheten med visninger var for sporadisk og samlet sett for ubetydelig til å kunne tillegges vekt sett i forhold til den klart primære og sammenhengende private bruk av huset som bolig.

Selv om dette gjelder spørsmål om uttaksmerverdiavgift har Høyesterett uttalt følgende i premiss 56; "Fordelingen må i prinsippet skje på grunnlag av de samme kriterier som ligger til grunn for reglene om forholdsmessig fradrag – med andre ord at den avgiftspliktige som utgangspunkt må beregne uttaksmerverdiavgift i den grad varen eller tjenesten er anskaffet til ikke-avgiftspliktig bruk."

Høyesterett har videre vurdert om det gjelder en nedre terskel for når den næringsdrivende kan kreve forholdsmessig beregning av uttaksmerverdiavgift på omsetningsobjekter som er anskaffet til delt bruk. Det vises til premiss 64; "Det er ingen høyesterettspraksis om spørsmålet etter § 14. Av den grunn er det av interesse om det kan utledes noe fra rettspraksis knyttet til fordelingsregelen for inngående avgift etter § 23 første punktum."

Høyesterett viser til Rt. 2003 side 1981 (Hunsbedt) i premiss 65, Rt. 2005 side 951 (Porthuset) i premiss 66 og Rt. 2008 side 932 (Bowlingdommen) i premiss 67. Det siteres fra dommens premiss 67 og 68; "I Rt. 2008 side 932 (Bowling) ble det på den annen side lagt til grunn at ikke enhver faktisk bruk er tilstrekkelig for fradragsrett. Bruk som kan karakteriseres som helt sjelden eller tilfeldig faller utenom, jf. avsnitt 42 hvor det heter: "Med mitt syn på saken er det ikke nødvendig med noen konkret vurdering av de enkelte driftsmidler i bowling- og biljardvirksomheten. Jeg tilføyer for ordens skyld at jeg ikke kan se at det at biljardbordene en sjelden gang dekkes på og brukes til matservering, og at biljarddukene ofte blir tilsølt fordi folk har med seg drikkevarer under spill, kan få betydning for mitt syn på hva som kan ses som felles driftsmiddel."

Jeg mener uttalelsen i Bowling-dommen avsnitt 42 gir støtte for at det vil kunne ses bort fra ubetydelig bruk. Uttalelsen i Hunsbedt-dommen avsnitt 40 tilsier at dette lettere vil kunne være tilfellet ved klart adskilte virksomheter. Ved vurderingen vil det da også være et moment om primærbruken skjer i avgiftsfri virksomhet."

Som det fremgår her, har altså Høyesterett så sent som i desember 2014 sett hen til Bowlingdommen som gjeldende rett. Høyesterett konkluderer med at det må være en terskel for å kunne kreve forholdsmessig uttaksberegning. Videre at det må kunne ses bort fra mer bagatellmessig eller sporadisk bruk eller bruk som er av liten betydning sammenlignet med den dominerende bruken. Videre fremgår det at det må foretas en konkret vurdering hvor det blant annet tas hensyn til omfanget og karakteren av den avgiftspliktige bruken, og hvilken betydning denne har sammenlignet med det avgiftsfrie.

Basert på det faktum som her foreligger, sammenholdt med gjeldene Høyesterettspraksis og dom fra Agder Lagmannsrett vedrørende Kristiansand Dyrepark, er skattekontoret fortsatt av den oppfatning at reklametjenester og kiosksalg i dette tilfelle er av underordnet betydning sett i forhold til antatt avgiftsfri bruk av amfiscenen på anskaffelsestidspunktet.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette av det fattes slikt

V e d t a k :

Den påklagede del av etterberegningen stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

"Uenig Spørsmålet er om Amfiscenen kvalifiserer som "myldreareal", i den forstand at det etter at scenen tas i bruk 1.7.2010, foregår avgiftspliktig reklame- og/eller kioskomsetning (avgiftspliktig ved anskaffelsen også før 1.7.2010) på eller ved denne som kvalifiserer for fradragsrett. Scenen ble første gang brukt i teaterstykket G som hadde premiere 1.7.2010, og scenen kan da uansett ikke ha vært brukt i brukt i avgiftspliktig virksomhet med kiosk og reklame før dette tidspunktet. Det avgjørende for spørsmålet om fradragsrett, er imidlertid at når scenen først ble tatt i bruk av leietaker, fant det sted avgiftspliktig virksomhet på/ved scenen, samt at denne avgiftspliktige virksomheten var avgiftspliktig også før 1.7.2010 da anskaffelsene ble foretatt.

Jeg er uenig med skattekontoret i henvisningen til at den avgiftspliktige bruken er av underordnet betydning, og at arealet derved ikke kvalifiserer som myldreareal. Det er imidlertid i saken en del usikkerhet knyttet til den faktiske avgiftspliktige bruken (reklame og kiosk) på/ved scenen. Denne usikkerheten rundt de faktiske forhold, bør etter min mening gå ut over staten. Det er også en del uklare uttalelser fra skattekontoret i saken om den avgiftspliktige bruken av amfiscenen, og om den benyttes til fortæring første halvår 2010. Dette er uansett ikke avgjørende, ref ovenfor.

Klagers henvisning til at Bowlingdommen og dommen vedrørende Kristiansand dyrepark, og at disse ble avsagt under spesielle omstendigheter, mener jeg er noe søkt. Faktum er at Høyesterett og Lagmannsrett har avsagt to rettsavgjørelser som angår fradragsretten. Dette må klagenemnda forholde seg til. Jeg mener uansett at disse dommene ikke avskjærer fradragsrett i dette tilfellet, ettersom det må anses sannsynliggjort at det finner sted avgiftspliktig omsetning knyttet til kiosk og reklame på/ved scenen og at denne derved kvalifiserer som myldreareal."    

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

Det ble etter dette fattet slikt

V e d t a k:

Som innstilt.