KMVA 8470

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder:  
Etterberegning av inngående og utgående merverdiavgift for år 2011 samt 1. til 4. termin 2012. Skjønnsmessig fastsettelse av uteholdt omsetning og varekostnad på grunnlag av brudd på bokføringsreglene, uregistrerte salg og lav andel av omsetning som er betalt med kontanter. 

Påklaget beløp utgjør tilsammen kr 205 058 i utgående/ inngående avgift og tilleggsavgift.

Stikkord:   Utgående avgift    Uteholdt omsetning

Bransje:  Næringskode 56.101 – Drift av restauranter og kafeer

Mval.:   § 18-1 nr. 1 b

Skatteetaten.no: Skjønnsfastsettelse og endring

 

 

 

          Innstillingsdato: 20. januar 2015

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse ved skriftlig votering 12. februar 2015 i sak KMVA 8470 – Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS ble stiftet 16. mai 1997 og er registrert i Enhetsregisteret med næringskode 56.101 – Drift av restauranter og kafeer. Virksomheten ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret med oppgaveplikt fra 3. termin 2007. Virksomheten er slettet og har registrert siste termin med oppgaveplikt 6. termin 2012.

Selskapet er hjemmehørende i, og har drevet thailandsk cafe i Dgate 23 i X.

A, fnr. XX har vært selskapets daglige leder og styreleder og innehaver av 65, 24 % av aksjene. B, fnr XX har eid de resterende 34,76 % av aksjene.

Skatt x avholdt bokettersyn i selskapet i tidsrommet oktober – desember 2012 for perioden 2011 – august 2012.

På bakgrunn av bokettersyn hos virksomheten for perioden 2011 til 4. termin 2012, jfr bokettersynsrapport datert 17. desember 2012, fattet skattekontoret vedtak om etterberegning av merverdiavgift og tilleggsavgift 28. januar 2014 med tilsammen kr 321 884.

Klage fra virksomheten er mottatt 3. mars 2014. Klagefristen er overholdt.

Skatteklage i saken ble behandlet at skatteklagenemnda 15. oktober 2014. Det ble fattet vedtak om reduksjon av netto inntektsøkninger med henholdsvis kr 233 919 for 2011 og kr 262 700 for 2012. Som følge av skatteklagenemndas vedtak om å redusere inntektsøkningen, fant  skattekontoret også grunn til å redusere skjønnsmessig avgiftspliktig omsetning tilsvarende i vedtak av 3. november 2014.

Påklaget beløp overfor Klagenemda for merverdiavgift fremkommer dermed slik;

 

Sats for tilleggsavgift er 20 %.

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Skattekontorets utkast til innstilling har vært forelagt klagers fullmektig. Det er ikke mottatt merknader til dette.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok.nr. Dokument Dato
1 Bokettersynsrapport 17.12.2012
2 Vedlegg 1 
3 Vedlegg 2 
4 Vedlegg 3 
5 Vedlegg 4 
6 Vedlegg 5 
7 Vedlegg 6 
8 Vedlegg 7 
9 Vedlegg 8 
10 Vedlegg 9 
11 Varsel om endring av ligning og fastsettelse av avgift 24.06.2013
12 Tilsvar på varsel 19.08.2013
13 Vedtaksutkast fra skattekontoret 17.12.2013
14 Merknader til utkast til vedtak 20.01.2013
15 Vedtak 28.01.2014
16 Klage 28.02.2014
17 Vedtak skatteklagenemnda 15.10.2014
18 Vedtak om minking av merverdiavgift 03.11.2014
A1 Statistikk vedrørende betalinger gjort med kort/ kontanter for 2011 og 2012 

Klagen gjelder

Klagen omfatter følgende to forhold:

1. Skjønnsmessig økning av utgående avgift med til sammen kr 204 550. Økning av andel av omsetningen som er betalt med kontanter. Skjønnsmessig økning av inngående avgift med kr 33 668. Påklaget beløp utgjør kr 170 882.

2. Skattekontorets bruk av 20 % tilleggsavgift med kr 34 176.

1. Etterberegning av utgående merverdiavgift

1.1 Sakens faktum

Bokettersynet avdekket:

• Mangelfulle dagsoppgjør
• Ikke fortløpende innslag på kassen
• Uregistrerte kjøp foretatt av skattekontorets ansatte
• Lav andel av omsetningen betalt med kontanter
• Negativ kasse en dag

Formelle feil Virksomhetens dagsoppgjør har vært mangelfulle og det har ikke alltid skjedd fortløpende innslag på kasseapparatet.

Uregistrerte kjøp gjort av skattekontorets ansatte og uregistrerte observerte kjøp  Skattekontorets kontrollører har 5. september 2012 observert ett kjøp som ikke kan finnes igjen som registrert på kassaapparatet. Den 7. september 2012 er tre observerte kjøp ikke registrert på kasseapparatet. 26. september 2012 kjøpte skattekontorets take away for kr 149 kl 12.05. Salget finnes ikke registrert på kassaapparatet. Skattekontorets kontrollør kjøpte den 27. september 2012 mat for kr 155 kl 14.10, som ble spist inne. Kjøpet ble betalt med kontanter, og kvittering ble ikke tilbudt. Salget finnes ikke registrert på kassaapparatet. Alle salgene denne dagen er registrert på kassen som betalt med bankkort. Skattekontorets kontrollkjøp ble betalt med kontanter, men er ikke registrert i det hele tatt. Skattekontoret finner det ikke sannsynlig at ingen andre kjøp er betalt med kontanter.

Skattekontoret legger til grunn at to av fire kontrollkjøp gjort av skattekontorets ansatte er uregistrert på kasseapparatet, samt at fire av sju observasjoner heller ikke er registrert på kasseapparatet.

Lav andel betalt med kontanter Klagers andel betalt med kontanter lå på 6,9 % i 2011 og 4,7 % i 2012, og er langt  under det skattekontoret anser som normalt.

Skjønnsadgang

Med bakgrunn i de funn som ble gjort i saken fant skattekontoret at det forelå skjønnsadgang etter mval § 18-1 nr 1 b.

I vedtak av 28. januar 2014 ble grunnlaget for utgående avgift økt med kr 1 000 000 for 2011 og kr 770 000 for 2012 jf. mval. § 18-1 nr. 1 b. Grunnlaget for inngående merverdiavgift ble økt med kr 300 000 for 2011 og med kr 223 300 for 2012. Skattekontoret foretok beregning av uteholdt omsetning ut fra en teoretisk andel betalt med kontanter på 25 % i 2011 og 24 % i 2012. Varekostnad ble beregnet ved å ta utgangspunkt i virksomhetens bokførte bruttofortjeneste.

Skatteklagenemnda reduserte inntektsøkningene i vedtak av 15. oktober 2014 ut fra en vurdering av at en kontantandel på 25 %/ 24 % for disse årene ble ansett for høyt. Teoretisk beregnet omsetning ble beregnet ut fra en kontantandel på 20 % for 2011 og 17 % for 2012. Reduksjonen av inntektsøkningene utgjorde henholdsvis kr 350 000 for 2011 og kr 300 000 for 2012. Som en følge av reduksjon av inntektsøkninger ble også varekostnad redusert, med henholdsvis kr 105 000 for 2011 og kr 107 300 for 2012.

Merverdiavgift beregnes ut fra den omsetning virksomheten har hatt. Endringer i inntektene (omsetning) og kostnadene får derfor også konsekvenser for merverdiavgiften.

Som følge av skatteklagenemndas vedtak om å redusere inntektsøkningen og varekostnaden, fattet skattekontoret 4. november 2014 vedtak om å redusere merverdiavgift slik:

År Reduksjon av inntekt Reduksjon i grunnlag for 14 % /15 % mva Reduksjon i utgående avgift 14 %/15 % Reduksjon i grunnlag for 25 % mva Reduksjon i utgående avgift 25 % Reduksjon inngående avgift 15 % Reduksjon tilleggsavgift

2011 350 000 175 000 24 500 175 000 43 750  27 300 8 190
2012 300 000 200 000 30 000 170 000 42 500 16 095 11 281
Sum 650 000 375 000 54 500  345 000 86 250 43 395 19 471

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra skattekontorets vedtak av 28. januar 2014:

"Adgang til å fastsette inntekten og grunnlaget for merverdiavgift ved skjønn

... Det følger videre av mval. § 18-1 nr. 1 bokstav b at ”Avgiftsmyndighetene kan fastsette beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift (…) ved skjønn når mottatt omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig eller bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning”.

Skattekontoret har i rapport og varsel anført flere forhold som begrunner skjønnsadgang. Skattyter har kommet med merknader til flere av punktene.

Mangelfulle dagsoppgjør Skattyter har ikke kommet med merknader på dette punktet.

Virksomheten mangler tilfredsstillende dokumentasjon på at kassen er fysisk opptalt og avstemt mot beregnet kassebeholdning ved dagens slutt. I rapporten vises det for eksempel til skjema for 29.3.2011, der opptalt beholdning er oppført med negativt beløp – kr 99. Det er fysisk umulig med negativt opptalt beløp.

I merknadene til vedtaksutkastet anføres det at det negative beløpet stammer fra differanse på veksel i kassen, og det kan ha sin årsak i at det er betalt med kontanter til kortkunde som ved en feil er belastet et for høyt beløp.

Skattekontoret vil påpeke at skjema er feil utfylt. I følge skjemaet denne dagen er total omsetning kr 7 650 mens omsetning betalt med kort er kr 7 749. Opptalt beholdning er oppført med kr – 99. Dette viser, som nevnt i rapporten, at beløpet er beregnet ut ifra differansen mellom total omsetning og bankkortbetalinger, og ikke fysisk opptalt. Dersom den fysiske kassaopptellingen viser en differanse på kr 99, skal dette gå fram av posten for differanse, og forklares. Da dagsoppgjørsskjemaene ikke er riktig utfylt, blir virksomhetens kontantomsetning fra dag til dag ukontrollerbar for Skatteetaten.

Skattekontoret fastholder at manglene ved dagsoppgjøret i kontrollperioden er et viktig moment som er med på å begrunne at oppgavene ikke gir et forsvarlig grunnlag å bygge fastsettingene på. Det foreligger brudd på bokføringsforskriften § 5-3-3 andre ledd.

Dette er ikke bare overtredelse av en formell regel. Når det ikke er foretatt reell kassatelling, så gjør dette at kasseoppgjøret/kassebeholdningen i realiteten er ukontrollerbart for Skatteetaten. Virksomhetens framgangsmåte åpner for unndragelse.

Virksomheten fikk også tilsvarende bokføringspålegg i brev av 18.2.2009.

Manglende fortløpende innslag på kassen. Skattyter er enig i at rapporten viser at bokføringsforskriftens bestemmelser ikke er fulgt. Skattyter mener imidlertid at dette forholdet ikke gir skjønnsadgang, i hvert fall ikke når det viser seg at omsetningen blir slått inn i kassen senere på dagen. Et brudd på bokføringsforskriften er, etter skattekontorets mening, med på å underbygge skattekontorets skjønnsadgang.

Skattekontoret kan uansett ikke se at manglende registreringer på kassaapparatet kun er en formell feil i denne saken. Våre funn i saken tilsier at det ikke bare er snakk om mangel på fortløpende registrering på kassen, men at salg ikke er registrert på kassaapparatet i det hele tatt, se punktet nedenfor om manglende registrering på kassen.

Mange kvelder viser kassarullen registrerte salg på kassen etter uttak av x-rapport ved stengetid. Dette er som regel samleinnslag av et større antall retter rett etter hverandre, hvor det ikke er mulig å identifisere tidspunktene for når det enkelte salg faktisk fant sted. Virksomheten må være den nærmeste til å bære risikoen for å innrette registreringen på en slik måte at en fullstendig kontroll kan finne sted.

Virksomheten fikk også tilsvarende bokføringspålegg i brev av 18.2.2009.

Manglende registrering av salg på kassen Skattekontorets kontrollører har gjort observasjoner og kontrollkjøp 5.9, 7.9, 26.9 og 27.9.2012.

5.9.2012
Det er på det rene at skattekontorets kontrollkjøp denne dagen er registrert på kassaapparatet. Kontrollørene observerte imidlertid et kjøp kl 1310 som ikke kan finnes igjen som registrert på kassaapparatet.

Skattyter påpeker at det er slått inn kr 1 806 på kassen etter uttak av dagens x-rapport. Dette taler, etter skattyterens syn, for at det observerte kjøpet er slått inn på kassen etter stengetid. De mener dette taler for at kjøpene faktisk blir registrert i kassen og det ikke er uteholdt omsetning, og således taler mot skjønnsadgang.

Skattekontoret vil påpeke at det observerte kjøpet var en kyllingrett med mineralvann, som ble fortært i restauranten. Innslagene på kassen etter uttak av x-rapport gjelder kun take away og svak vin, ingen á la carte eller mineralvann. Skattekontoret ser det dermed ikke som sannsynlig at det observerte kjøpet er slått inn etter stengetid. Innslagene etter stengetid er samleinnslag på kr 806 og 490 (take away) og kr 510 (svak vin), der det ikke fremgår hvilke retter/enheter eller hvor mange retter/enheter som er registrert. Framgangsmåten utelukker en fullstendig kontroll fra skattekontorets side.

Skattyter viser videre til at det i varselet står at to av skattekontorets fem kontrollkjøp ikke er registrert på kassen, mens skattekontoret kun har dokumentert to kontrollkjøp den aktuelle dagen.

Skattekontoret vil påpeke at det omtalte avsnittet i varselet handler om alle skattekontorets kontrollkjøp. Den første setningen lyder: "Anonyme kontrollkjøp foretatt av skattekontorets kontrollører disse dagene viser at alle salg ikke blir registrert på kassen." To av totalt fem kjøp er ikke funnet registrert, ett kjøp 26.9 og ett kjøp 27.9. Dette kunne kommet klarere fram.

7.9.2012 Det er på det rene at skattekontorets kontrollkjøp denne dagen er registrert på kassaapparatet.

Skattekontoret har observert 6 andre kjøp i tidsrommet kl 16.52 til kl 17.32. Av disse kan 3 kjøp i tidsrommet kl 17.14 til kl 17.32 ikke gjenfinnes som registrert på kassen.

X-rapporten som er tatt ut ved stengetid viser at det er mindre totalt registrert salg på kassaapparatet enn betalinger på bankterminalen. Det er så etterregistrert salg med tilsammen kr 2 867.

Skattyter anfører at en del av salget av forskjellige årsaker ikke blir slått inn på kassen når kjøpet skjer, men at det blir slått inn i ettertid, gjerne ved dagens slutt.

Enkelttransaksjoner fra kassarullen som er registrert som betalt med bankkort, men som ikke finnes igjen på avstemmingsrapporten, kan tyde på at salget i realiteten er betalt med kontanter. Kassen og terminalen er ikke integrert, og det kan skje at man trykker kort i stedet for kontant ved registrering. Dette skal imidlertid bli fanget opp i dagsoppgjøret, da en i slike tilfelle vil få mer kontanter i kassen enn z-rapporten viser. Dagsoppgjørene er imidlertid her mangelfulle og viser at kassen sannsynligvis ikke er fysisk opptalt og avstemt mot beregnet kassebeholdning ved dagens slutt.

Sammenligning mellom kassarull fra kassaapparatet og avstemmingsrapport fra bankterminalen viser at det er flere kortbetalinger som ikke er registrert på kassaapparatet. Rapporten fra bankterminalen viser at totale salg med bankkort utgjør kr 13 493. Ved uttak av x-rapport viser denne at totale salg med bankkort er kr 10 376 og med kontanter kr 369 (skattekontorets kontrollkjøp), totalt kr 10 745. Dette gir et avvik på kr (13 493-10 745) = kr 2 748.

Det blir etter stengetid etterregistrert salg med kr 2 867, med samleinnslag av øl, svak vin og take away. Alt blir registrert som betalt med bankkort, slik at totalsummen av salg betalt med kort registrert på kassen nå er kr (10 376+2 867) = kr 13 243. Dette er fremdeles kr 250 mindre enn det rapporten fra bankterminalen viser. Videre finner skattekontoret det lite sannsynlig at skattekontorets kontrollkjøp er det eneste som er betalt med kontanter denne dagen.

I merknadene til vedtaksutkastet anfører virksomheten at det ved opptelling i kassen den 7.9.2012 er påvist en differanse på kr 250. De vil understreke at det kun er småbeløp som er påvist under kontrollen.

Skattekontoret påpeker at differansen på kr 250 ikke er påvist ved opptelling av kassen, men ved skattekontorets avstemming mellom kortterminalen og kassarullen fra kassaapparatet. Som tidligere nevnt kan flere av de observerte kjøpene denne dagen ikke finnes igjen som registrert på kassarullen. De observerte kjøpene gjaldt mat som er spist inne i restauranten, mens etterregistreringene gjaldt øl, svakvin og take away-mat. Det er dermed heller ikke sannsynliggjort at disse kjøpene er registrert etter stengetid.

Skattyter hevder at skattekontorets observasjoner ikke underbygger skjønnsadgang, men at det meste av opplysningene tvert imot tyder på at omsetningen blir slått inn i kassen. De gangene det ikke blir gjort på kjøpstidspunktet, så tas det på kveldstid etter stenging og i noen tilfeller når kunden forlater lokalet.

Skattekontoret mener det ovennevnte klart viser at det er omsetning som ikke registreres på kassen. Metoden med etterregistrering etter stengetid fanger ikke opp alle registreringer som ikke er gjort i løpet av dagen. Sammenligning av kassarull og avstemmingsrapport av bankterminalen den 7.9.2012 viser tydelig at virksomheten ikke har kontroll over hva som ikke er registrert i løpet av dagen. At dagsoppgjørene ikke foretas på tilfredsstillende måte gjør situasjonen enda mer ukontrollerbar for skattekontoret. I tillegg har skattekontoret gjort kontrollkjøp som ikke finnes igjen som registrert i det hele tatt, se nedenfor. 26.9.2012 Skattyter har ikke kommet med kommentarer som gjelder kontrollkjøpet denne dagen.

Skattekontorets kontrollør kjøpte take away for kr 149 kl 12.05. Det ble betalt med kontanter, og kvittering ble ikke tilbudt. Salget finnes ikke registrert på kassaapparatet. Det første salget som er registrert er et salg kl 12.59 på kr 178 med 25 % mva.

Alle salgene denne dagen er registrert på kassen som betalt med bankkort. Skattekontorets kontrollkjøp ble betalt med kontanter, men er ikke registrert i det hele tatt. Skattekontoret finner det ikke sannsynlig at ingen andre kjøp er betalt med kontanter.

For en del av salgene finnes det ikke samsvarende registrering på bankterminalen. Det første salget på kassarullen er f.eks. registrert som betalt med kort, men kan ikke finnes igjen på avstemmingsrapporten fra bankterminalen. Det første salget som er registrert her er et annet salg på kr 178 kl 15.03. Dette kan tyde på at noen av salgene i realiteten er betalt med kontanter, og at det kan være registrert feil på kassen. Som nevnt overfor, burde dette bli fanget opp dersom dagsoppgjøret ble tilfredsstillende utført. Dagsoppgjøret vil her vise kr 0 i kontantomsetning, selv om i alle fall kr 149 beviselig er betalt kontant.

Det er også denne dagen avdekket at flere kortbetalinger ikke er registrert på kassaapparatet.

Det er tatt ut x-rapport ved stengetid som viser avvik mellom totalt salg registrert på bankterminalen og total omsetning på kassaapparatet med kr (19 294 – 18 443) = kr 851. Det er deretter registrert for kr 851 i samleinnslag av take away, øl og svak vin, alt registrert som betalt med kort. Skattekontoret finner det ikke sannsynlig at det som ikke er registrert på kassen i løpet av dagen fanges opp av etterregistreringene med kr 851. På avstemmingsrapporten fra bankterminalen er det 6 salg på kr 149 som ikke finnes registrert på kassaapparatet. Av etterregistreringene på kr 851 er det kun to salg på kr 149, resten er øl til kr 59 og svak vin til kr 81.

Det anses som mer sannsynlig at formålet har vært å få totalt salg på bankterminalen og total omsetning på kassaapparatet til å samsvare, enn å registrere alt salg riktig.

27.9.2012 Skattyter har ikke kommet med kommentarer som gjelder kontrollkjøpet denne dagen.

Skattekontorets kontrollør kjøpte mat for kr 155 kl 14.10, som ble spist inne. Det ble betalt med kontanter, og kvittering ble ikke tilbudt. Salget finnes ikke registrert på kassaapparatet. Det er ikke registrert salg på kassen mellom kl 12.13 og kl 14.13. De to salgene kl 14.13 er take away til kr 149 og kr 178.

Alle salgene denne dagen er registrert på kassen som betalt med bankkort. Skattekontorets kontrollkjøp ble betalt med kontanter, men er ikke registrert i det hele tatt. Skattekontoret finner det ikke sannsynlig at ingen andre kjøp er betalt med kontanter.

For en del av salgene finnes det ikke samsvarende registrering på bankterminalen. Dette kan tyde på at disse salgene i realiteten er betalt med kontanter, og at det kan være registrert feil på kassen. Som nevnt overfor, burde dette bli fanget opp dersom dagsoppgjøret ble tilfredsstillende utført. Dagsoppgjøret vil her vise kr 0 i kontantomsetning, selv om i alle fall kr 155 beviselig er betalt kontant.

Det er også denne dagen avdekket at flere kortbetalinger ikke er registrert på kassaapparatet. Det er tatt ut x-rapport ved stengetid som viser avvik mellom totalt salg registrert på bankterminalen og total omsetning på kassaapparatet med kr (10 738 – 10 172) = kr 566. Det er deretter registrert for kr 566 i samleinnslag av take away, á la carte og øl, alt registrert som betalt med kort. Skattekontoret finner det ikke sannsynlig at det som ikke er registrert på kassen i løpet av dagen fanges opp av etterregistreringene med kr 566. Ingen av salgene som er etterregistrert samsvarer med kontrollkjøpet på kr 155.

Det anses som mer sannsynlig at formålet har vært å få totalt salg på bankterminalen og total omsetning på kassaapparatet til å samsvare, enn å registrere alt salg riktig.

Lav kontantandel Skattyter hevder at det i de siste årene har vært en endring fra at kunder bruker kontanter til kort, og viser til en artikkel fra Finans Norge.

Skattekontoret er ikke ukjent med at bruken av kort er økende, og skriver også dette i varselet.

Skattyter hevder skattekontorets tall ikke kan brukes som grunnlag for å hevde skjønnsadgang, og mener tiden har løpt fra Skatteetaten. Det vises til en konsekvensutredning av 28.4.2013 "Et kontantfritt reiseliv". Utredningen behandler utvikling av bruk av kort på bekostning av kontanter, og har oppdaterte tall som viser at Skatteetatens undersøkelser ikke holder mål i dag.

I følge denne utredningen er ledelsen i reiselivsbedrifter stilt spørsmål om å oppgi/ anslå betalingsfordeling mellom kort/kontant/faktura. Undersøkelsen er gjort av Horwath HTL og er en nettbasert spørreundersøkelse. Alle norske hotell og alle medlemsbedrifter i NHO reiseliv har fått undersøkelsen på e-post i mars 2013, i alt 2 431 stk. 407 av disse har svart. 32 % av svarene er fra serveringsbedrifter, dvs 130 stk. Svarene i kategorien servering har angitt at fordelingen er 25 % kontant, 60 % kort og 16 % faktura, se side 18. Dersom en trekker ut faktura, står man igjen med en fordeling på at 30 % betales med kontanter og 70 % med kort.

Dette viser at kontant betaling fortsatt er utbredt i restaurantnæringen, og tallene støtter opp under det som framkommer av Skatteetatens tall og undersøkelser.

Etter skattekontorets mening er oppfatningen om at andelen av omsetningen som er betalt med kontanter er for lav, saklig begrunnet og godt fundert. Tallene støtter opp under skattekontorets konklusjon om at det er sannsynlighetsovervekt for at virksomhetens bokførte kontantandel i kontrollperioden er for lav i forhold til de reelle tall.

Skattekontoret fastholder at kontantandelen er vesentlig lavere enn det som er vurdert til å være normalt i bransjen. En lav andel av salg betalt med kontanter uten noen naturlig forklaring er med på å gi skjønnsadgang i saken.

Bruttofortjeneste Skattyter anfører at det er en alvorlig svakhet ved rapporten og varselet at virksomhetens bruttofortjeneste på 70,3 % for 2011 ikke er tatt med i vurderingen av skjønnsadgang.

Selv om virksomhetens bokførte bruttofortjeneste skulle ligge innenfor normalen, eller i øvre sjikt, kan dette uansett ikke brukes som avgjørende argument for at de registrerte omsetningstall gir uttrykk for et riktig bilde. Skattekontoret har som beskrevet ovenfor andre klare funn som tilsier at omsetning er uteholdt.

I merknadene til vedtaksutkastet viser skattyter til lagmannsrettens mindretall i Utv. 2012 s. 1561, som kom til at bruttofortjenesten er et avgjørende moment, slik at skjønnet framsto som åpenbart urimelig. Dette må skattekontoret ta hensyn til ved sin skjønnsutøvelse.

Skattekontoret påpeker at det her er skjønnsadgangen som vurderes. Skattekontoret mener virksomhetens bokførte bruttofortjeneste ikke er avgjørende, all den tid det er andre klare funn i saken som gir skjønnsadgang. I Utv. 2012 s. 1561 var ikke skjønnsadgangen omtvistet. Bruttofortjenestens betydning for skjønnsutøvelsen blir drøftet nedenfor.

Påfallende lite omsetning på normalt gode salgsdager Skattyter påpeker at de omtalte dagene i mai ikke er gode salgsdager for virksomheten. De ber om å få tilgang til skattekontorets opplysninger, som viser at andre restauranter i Midt-Norge har både 3 og 4 ganger større omsetning på f.eks. 17. mai enn på de andre dagene i mai.

Skattekontoret har ikke anledning til å gi innsyn i opplysninger vedrørende andre kontrollobjekter.

Skattekontoret vil imidlertid understreke at andelen av omsetningen betalt med kort for måneden mai i 2011 og 2012 er svært høy (i snitt henholdsvis 91,9 % og 98,1 %). Kortandelen er for mange dager tett opp under 100 %, flere dager på 100 % og enkelte dager over 100 %. Det sistnevnte betyr at summen betalt med bankkort overstiger dagens totale omsetning som er registrert på kassen. Dette skal ikke være mulig, og viser tydelig at det er omsetning som ikke er registrert på kassen.

Oppsummering

Skattyter påpeker at bokføringsforskriftens bestemmelser riktignok ikke er fulgt, men at det å ikke foreta fortløpende innslag på kassen ikke er et forhold som gir Skatteetaten skjønnsadgang, i hvert fall ikke når det viser seg at omsetningen blir slått på kassen senere på dagen

Skattekontoret påpeker at de feil og mangler som skattekontoret har avdekket, i det vesentligste dreier seg om at en rekke registreringer ikke er gjort i det hele tatt. Dette viser de kontrollkjøpene og observasjonene som ikke blir gjenfunnet som registrert, uriktig dagsoppgjør og lav andel av omsetningen betalt med kontanter. Manglende fortløpende registrering på kassaapparatet er et forhold som er med på å underbygge skjønnsadgangen.

Skattekontoret kan ikke se at alle feil blir fanget opp med de rutinene som virksomheten har med å slå inn salg etter uttak av x-rapport ved stengetid. Uansett er de formelle feilene kun med på å underbygge de materielle feilene som skattekontoret har avdekket.

Skjønnsligning kan gjennomføres på grunnlag av en kombinasjon av flere forhold. Skattekontoret foretar en helhetsvurdering, men framhever i sin framstilling de forhold som er med på å gi skjønnsadgang.

Skattekontoret mener at de forhold som her påberopes er av en slik karakter at selvangivelsen mv. ikke gir et forsvarlig grunnlag å bygge fastsettingene på. Skattekontoret fastholder at det foreligger skjønnsadgang etter lignl. § 8-2 nr. og mval. § 18-1 første ledd bokstav b.

Skjønnsmessig beregning av næringsinntekt

Skattyter hevder at skjønnsutøvelsen som er foretatt av skattekontoret er vilkårlig og åpenbart urimelig. Økning av inntekten på kr 1 000 000 for 2011 er langt fra virkeligheten og må reduseres kraftig for å være i nærheten av de faktiske forholdene.

Skattyter anfører at virksomhetens gode bruttofortjeneste ikke er vektlagt.

Det er påvist flere forhold hos virksomheten som indikerer at kontantomsetningen ikke er godt nok dokumentert. Ved en skjønnsmessig økning på kr 1 000 000 for 2011 og kr 770 000 for 2012, vil bruttofortjenesten bli noe høy. Dette kan være en indikasjon på at det også foreligger uoppgitte kostnader.

Etter ligningsloven § 8-1 nr. 1 skal skattekontoret legge til grunn det som er mest sannsynlig ut fra de opplysningene som foreligger. Bokført bruttofortjeneste for 2011 og 2012 er henholdsvis 70 % og 71 %. Skattekontoret har gjennom kontrollen funnet det sannsynliggjort at virksomheten har unnlatt å oppgi kr 1 000 000 av omsetningen for 2011 og kr 770 000 for 1.- 4. termin 2012. Skattekontoret påpeker at asiatiske restauranter ligger høyere enn gjennomsnittet i restaurantbransjen i bruttofortjeneste. Bokført bruttofortjeneste etter skjønnstillegg må anses å ligge i øvre sjikt av normalen og skattekontoret mener derfor at det er mest sannsynlig at virksomheten også har uoppgitte varekostnader. Ved skjønnsutøvelsen legges til grunn bokført bruttofortjeneste.

Skjønnsmessig økning av omsetning og skjønnsmessig fradrag for varekostnad fastsettes slik: 
 2011  2012
  Skjønn omsetning     kr 1 000 000  kr 770 000
- Skjønn varekostnad (70 % og 71 % bruttofortjeneste) kr    300 000  kr 223 300
= Økning inntekt etter skjønn    kr    700 000  kr 546 700 

Skattekontoret har i rapporten foretatt en beregning der det legges til grunn at virksomheten omsetter ca. 100 retter per dag. Det legges til grunn at hver gjest kjøper en rett og en drikke til totalt kr 178, og at virksomheten har åpent 360 dager i året.

Skattekontoret ser at noen av forholdene som legges til grunn kunne vært justert. Skattyter uttaler selv at de 100 rettene kun er et anslag fra daglig leder. Skattekontoret anser dermed ikke denne beregningen som avgjørende, da den inneholder uklare moment. Uansett er skjønnet ikke bygd opp på bakgrunn av denne beregningen. Den er kun brukt for å vurdere skjønnsresultatet.

I merknadene til vedtaksutkastet anfører skattyter at skattekontoret ikke kan ta antallet med 100 retter og legge det til grunn ved skjønnsutøvelsen. Skattekontoret vil påpeke at dette heller ikke er gjort, se ovenfor. Skjønnsutøvelsen er gjort med utgangspunkt i andelen av omsetningen betalt med kontanter.

Skattyter anfører videre at skattekontoret er usikker på riktigheten av skjønnsutøvelsen, siden det uttales at "Skattekontoret ser at noen av forholdene som legges til grunn kunne vært justert.". Skattekontoret vil påpeke at det her er snakk om regnestykket som ble brukt i rapporten for å vurdere skjønnsresultatet, ikke skjønnsutøvelsen som sådan. På bakgrunn av usikkerhet angående de 100 rettene og andre uklare moment, er ikke dette regnestykket vektlagt i saksbehandlingen.

Det anføres at det kun er påvist små differanser ved opptelling av kassa, og at skattekontoret på tross av dette har gjort en skjønnsmessig økning av omsetningen med kr 1 000 000 for 2011. Dette må kunne karakteriseres som et åpenbart urimelig skjønn.

Skattekontoret påpeker at det kun er foretatt kassatelling ved oppstart av kontrollen den 1.10.2012. Dagsoppgjørene viser ellers, som nevnt, at kontantomsetningen ikke blir fysisk opptalt og avstemt mot omsetningsrapport fra kassen. Dette gjør kontantomsetningen ukontrollerbar for Skatteetaten. Funnene ellers er gjort som et resultat av skattekontorets kontrollarbeid, ved blant annet avstemming av rapporter fra bankterminal og kassaapparat. Skattekontoret har påvist flere forhold som gir skjønnsadgang – manglende fortløpende innslag på kassen, manglende registrering av salg på kassen både med kort og kontanter og lav andel av omsetningen betalt med kontanter. Skattekontoret er dermed ikke enig i at det kun er påvist små differanser, og at skjønnsutøvelsen dermed framstår som urimelig.

Skattekontoret bemerker at det kun er virksomheten som kunne ha dokumentert den reelle omsetningen. Det er ikke gjort. Dette får konsekvenser for virksomhetens reelle adgang til å angripe ligningen, og det skjønnet som må foretas med sikte på å komme fram til det sannsynlig riktige, jf. Rt 1994 s. 260 og Sør-Trøndelag tingretts dom av 19.9.2013 (13-044142TVI-STRO). 

Skattekontoret mener skjønnet i denne saken er utøvd på en forsvarlig måte og med hensyn til de foreliggende opplysninger. Etter økning av varekostnadene mener skattekontoret det er foretatt et så riktig skjønn som mulig. Skattekontoret kan heller ikke se at skjønnsfastsettelsen er urimelig.

I merknadene til vedtaksutkastet anfører skattyter at resultatet, med en skjønnsmessig økning av omsetningen med kr 1 000 000 for et inntektsår, framstår som åpenbart urimelig. Det må ses hen til at bokført omsetning i selskapet er drøye 4,4 millioner i 2010. Skjønnet er, etter skattekontorets mening, godt overveid og begrunnet, og ser ikke at det er grunnlag for at resultatet skal være urimelig ut ifra størrelsen på bokført omsetning.

Skattyter viser videre til mindretallet i nevnte lagmannsrettsdom, som fant at en bruttofortjeneste på mellom 69 og 73 % kun gjelder for "de beste i klassen". Disse vil, i følge skattyter, være store kjeder med gode rutiner og internkontroll.

Skattekontoret påpeker at det ved skjønnsutøvelsen er lagt til grunn bokført bruttofortjeneste. Det er dermed ikke grunnlag for at resultatet skal være urimelig på bakgrunn av dette.

Et skjønn vil etter sin natur aldri bli helt korrekt. Virksomhetens kontantomsetning og registreringsrutiner gjør at de reelle omsetningstall er ukontrollerbare. Det er, i følge skattekontoret, ikke sannsynliggjort at den skjønnsmessige beregningen framstår som uforsvarlig eller vilkårlig. Resultatet framstår heller ikke som urimelig."

Det siteres videre:

"Skjønnsmessig endring av grunnlaget for merverdiavgift

 

Utgående merverdiavgift
Som en følge av vedtak om økning av inntekt, vil også grunnlaget for utgående merverdiavgift for 2011 og 1.- 4. termin 2012 øke, jfr. merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd b).
2011
Regnskapet viser at virksomheten i 2011 hadde en take away andel på 50 % av omsetningen, jf. rapportens punkt 2. Økningen i grunnlaget for beregning av utgående merverdiavgift fordeles slik:

 

Beregnet uteholdt brutto omsetning   kr 1 206 375
Omsetning høy sats utgjør 50 %   kr    603 187
Beløp netto, fratrukket 25 % merverdiavgift kr    482 550
Foreslås avrundet til     kr    480 000
25 % utgående avgift     kr    120 000

 

Beregnet uteholdt brutto omsetning   kr 1 206 375
Omsetning middels sats utgjør 50 %  kr    603 187
Beløp netto, fratrukket 14 % merverdiavgift kr    529 111
Foreslås avrundet til     kr    520 000
14 % utgående avgift     kr      72 800

Skjønnsforslag utgående avgift    kr    192 800 (kr 120 000 + kr 72 800)

Økningen henføres til 3. termin 2011, da det antas at omsetningen fordeler seg jevnt gjennom året, jf. mval § 18-1, nr. 2 første punkt.     

Skjønnsvedtak Utgående avgift 25 % 3. termin 2011 Kr 120 000
Skjønnsvedtak Utgående avgift 14 % 3. termin 2011 Kr  72 800

1.-4. termin 201
Regnskapet viser at virksomheten i perioden januar – august hadde en take away andel på 50 % av omsetningen, jf. rapportens punkt 2. Økningen i grunnlaget for beregning av utgående merverdiavgift fordeles slik:

 

Beregnet uteholdt brutto omsetning   kr   928 516
Omsetning høy sats utgjør 50 %   kr   464 258
Beløp netto, fratrukket 25 % merverdiavgift kr   371 407
Foreslås avrundet til     kr   370 000
25 % utgående avgift     kr     92 500

 

Beregnet uteholdt brutto omsetning   kr   928 516
Omsetning middels sats utgjør 50 %  kr   464 258
Beløp netto, fratrukket 15 % merverdiavgift kr   403 703
Foreslås avrundet til     kr   400 000
15 % utgående avgift     kr     60 000

Skjønnsforslag utgående avgift    kr   152 500 (kr 92 500 + kr 60 000)  

Økningen henføres til 2. termin 2012 da det antas at omsetningen fordeler seg jevnt gjennom perioden, jf. mval § 18-1, nr. 2 første punkt.

Skjønnsvedtak  Utgående avgift 25 %  2. termin  2012  92 500
Skjønnsvedtak Utgående avgift 15 % 2. termin 2012    60 000

Inngående merverdiavgift
Skattekontoret gir fradrag for kjøp av varer og driftsmaterialer med tilsammen kr 11 081, jf. rapportens punkt 6.1 om feilført betalingsbilag. Det gis dermed fradrag for inngående merverdiavgift med kr 1 568, jf. mval § 8-1.

Endringsvedtak  Inngående avgift 14 % 3. termin   2011 kr 1 529
Endringsvedtak  Inngående avgift 25 % 3. termin  2011 kr     39

Som en følge av vedtak om økning av varekostnad, vil også inngående merverdiavgift for 2011 og 1.- 4. termin 2012 øke, jfr. merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd b), jf. § 8-1. Skattekontoret forutsetter at det i hovedsak er kjøp av mat som omfattes av varekostnaden (innkjøp med mva-sats 14/15 %). Økning i inngående merverdiavgift framkommer slik:

2011: kr 300 000 x 14 % = kr 42 000 2012: kr 223 300 x 15 % = kr 33 495

Økningene henføres til 3. termin i 2011 og 2. termin 2012, jf. mval § 18-1 nr. 2 første punkt."

Skatteklage i saken ble behandlet av skatteklagenemnda 15. oktober 2014. Det ble fattet vedtak om reduksjon av inntektsøkninger med henholdsvis kr 300 000 for 2011 og kr 350 000 for 2012 samt reduksjon av varekostnad med henholdsvis kr 116 084 for 2011 og kr 107 300 for 2012.

Som følge av skatteklagenemndas vedtak om å redusere inntektsøkningen, fattet skattekontoret 4. november 2014 vedtak om å redusere grunnlaget for merverdiavgift, jfr oppstillingen på side 3. 

1.3 Klagers innsigelser

Avgiftspliktige har ved advokat C sendt klage datert 28. februar 2014. Han begjærer skattekontorets vedtak omgjort.

Klager anfører at det ikke foreligger skjønnsadgang, og subsidiært at skjønnsutøvelsen er vilkårlig og åpenbart urimelig.

Klager anfører at mangelfull utfylling av dagsrapporter og ikke fortløpende registrering på kassaapparat ikke gir grunnlag for skjønnsligning. Videre fremstår ikke virksomhetens bruttofortjeneste som unormalt lav.

Klager mener det ikke er noe som tyder på at selskapets brudd på bokføringsforskriften er foretatt for å endre resultatet. Det er foretatt etterfølgende registrering på kassaapparatet på kvelden slik at alle salg skal være registrert. Etterregistreringen kan lede til at det blir feil i registreringen av hva som er solgt, men det endrer ikke resultatet av omsetningen den dagen. Omsetningen skal ifølge skattyter være korrekt. Etterregistreringen kan påvirke forholdet mellom betalinger gjort med kort og betalinger gjort med kontanter.

Det er i stor grad ungdom fra Thailand som er ansatt i virksomheten. De har ingen erfaring i bruk av kassaapparat, og da kan det oppstå feil som må korrigeres i ettertid. Det må foreligge mer fundamentale feil for at det skal foreligge skjønnsadgang.

Det at det var negativt beløp med kr 99 i kassen en dag er et bagatellmessig beløp. Restauranten har en fast kasse på kr 250, og det negative beløpet kan da stamme fra dette, altså at kassen inneholdt kr 151 istedet for kr 250.

Skattekontoret har bemerket at restauranten har liten omsetning på normalt gode salgsdager, som f.eks. 17. mai. Skattyter bemerker at kunder ikke først og fremst velger thai-mat på 17. mai. Videre er majoriteten av kundene unge/studenter, mellom 20 og 30 år. Disse er ikke like mye ute og spiser 17. mai som familier. 

Skattekontoret har anført at kontantandelen er lav sammenlignet med andre serveringssteder. Skattekontoret har i den forbindelse ikke tatt tilstrekkelig hensyn til at majoriteten av kundene er unge. Disse bruker mer kort enn eldre kunder. Skattekontoret tar ikke samfunnsutviklingen inn over seg når det gjelder bruk av kort/ kontanter. Det vises til en undersøkelse som er vedlagt klagen.

Ut fra det ovennevnte mener klager det ikke foreligger skjønnsadgang.

Klagers subsidiære anførsel er at skjønnsutøvelsen er vilkårlig og åpenbart urimelig. Skattekontoret skal ved anvendelse av skjønn så nær det faktisk riktige som mulig. 

Skattyter anfører som et siste punkt at skattekontoret ikke har hjemmel for å ilegge tilleggsskatt i det omfang som er ilagt. 

I forbindelse med utkast til innstilling til skatteklagenemnda kom skattyter v/ advokat Bjørnø med følgende merknader:

"Selv om det er observert enkeltvise feil og mangler, synes det noe urimelig og si at feilene /manglene er systematiske og skjer hver eneste dag. Å komme med påstand om at det skjer feil ved bruken av kasseapparatet nesten hver dag, og ikke unntaksvis, mener selskapet er en krenkelse av de som eiere/ledelse i virksomheten, og å benytte skjønnsadgang på grunnlag av enkeltvis feil og mangler må være åpenbart urimelig.

Klager begjærer at Skatt xs vedtak omgjøres."

Utkast til innstilling til klagenemda for merverdiavgift er forelagt klagers advokat som per telefon fredag 9. januar 2015 meddelte at han ikke hadde ytterligere kommentarer. 1.4 Skattekontorets vurderinger av klagen Avgiftsmyndighetene kan fastsette beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift ved skjønn når mottatt omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig eller bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning, jf. mval § 18-1 nr. 1 b.

Skattekontoret mener på bakgrunn av de funn som er gjort i saken at det foreligger skjønnsadgang etter mval § 18-1 nr 1 b. Det vises til redegjørelsen for faktum under pkt. 1.1.

Klager har anført at de formelle feil alene ikke begrunner skjønnsadgangen. Skattekontoret er enig i dette utgangspunktet, men mener slike formelle feil muliggjør at omsetning uteholdes og dermed ikke oppgis til beskatning. Skattekontoret fastholder at de formelle feil er med på å underbygge skjønnsadgang.

Klager har ikke kommentert noen av skattekontorets kjøp eller observasjoner, men har i  forbindelse med varsel og vedtak kommet med forklaringer til uregistrerte salg. Disse forklaringer er behandlet i vedtaket s 12 og 13.

Skattekontoret legger til grunn at to av fire kontrollkjøp gjort av egne ansatte er uregistrert på kasseapparatet, samt at fire av sju observasjoner heller ikke er registrert på kasseapparatet. Skattekontoret mener dette beviser at ikke alle salg har blitt registrert på virksomhetens kasseapparat og dermed tatt med i bokført omsetning.

Skattekontorets data vedrørende omsetning betalt med kontanter for 316 restaurantene i kontrollårene viser:

 

År  Antall spisesteder Hovedtyngde pizza- og familierestauranter Hovedtyngde cafeer og burgersteder Laveste av samtlige i datagrunnlaget Klager AS
2011 316 20 % - 30 % 29 % - 50 % 17,32 % 6,9 %
2012 316 15 % - 25 % 25 % - 50 % 13,89 % 4,7 %

Skattekontoret anser andelen av omsetning betalt med kontanter hos Klager AS å ligge vesentlig  lavere enn det som er normalt i bransjen. En lav kontantandel uten noen naturlig forklaring svekker troverdigheten til at all omsetning er bokført i regnskapet, særlig sett i sammenheng med at 3 av 6 kontrollkjøp foretatt av skattekontoret, betalt med kontanter, ikke er blitt registrert på kasseapparatet.

Skattekontoret mener dette punktet underbygger at det foreligger skjønnsadgang.

Den 29. mars 2011 viste dagens omsetning kr 7 650, mens de totale bankkortbetalinger var kr 7 749. Dette innebærer at sum betalt med bankkort oversteg den totale omsetning som var slått på kassen. Dette er ikke mulig i praksis. Skattekontoret mener dette beviser at ikke all omsetning er tatt med i den bokførte omsetning, og dermed oppgis til beskatning.

Klager har anført at et negativt beløp med kr 99 i kassen en dag er et bagatellmessig beløp. Restauranten har en fast kasse på kr 250, og klager mener det negative beløpet kan stamme fra vekselbeholdningen, slik at den på slutten av dagen inneholdt kr 151 istedet for kr 250.

Skattekontoret er enig i at en dag med negativ kasse er lite i omfang. Videre er det slik at det kun var negativ kasse med kr 99. Dette er ikke en høy sum. Skattekontoret mener allikevel, sett i sammenheng med de øvrige faktorer i saken, spesielt den lave andel betalt med kontanter, at den dagen med negativ kasse underbygger at ikke all omsetning er registrert på kasseapparatet og dermed tatt med i bokført omsetning.

Skattekontoret mener, ut fra de ovennevnte forhold, at innleverte oppgaver lider av feil som svekker tilliten til regnskapet i sin alminnelighet, slik at det foreligger skjønnsadgang.

Skjønnsfastsettelse – forholdet kort / kontant

Skattekontoret har fastsatt uteholdt omsetning ut fra en teoretisk kontantandel av omsetningen i 2011 på 20 % og 2012 på 17 %.

Skattekontoret vil vise til det som er sagt under punktet "andel av omsetningen betalt med kontanter" i vedtaket. Det er der vist til 316 restauranter hvor skattekontoret anser det mindre sannsynlig at omsetning uteholdes. Av disse 316 restaurantene er andelen betalt med kontanter ikke lavere enn 17,32 % i 2011 og ikke lavere enn 13,89 % i 2012. Skattekontoret bemerker at det er påfallende langt ned til den kontantandel som Klager AS har bokført. Når man ser Klagers kontantandel i sammenheng med at 3 av 6 kontrollkjøp foretatt av skattekontoret, betalt med kontanter, ikke er blitt registrert på kasseapparatet, mener skattekontoret dette klart taler i retning av at den bokførte kontantandel hos Klager er for lav. 

De 316 restaurantene skattekontoret har fått data fra er restauranter og spisesteder hvor eierne som regel ikke er direkte involvert i den daglige driften, og som gjerne har et internt kontrollsystem som gjør at skatteetaten vurderer det som lite sannsynlig at betydelige deler av omsetningen er holdt utenfor regnskapet. Dataene er ført inn i skjema for 2011 og 2012. Disse skjemaene følger vedlagt.

Skattekontoret mener restaurantens prisnivå i stor grad påvirker hvor stor del av omsetningen som er betalt med kontanter.

"Familierestaurant" ligger i hovedsak på ca 22 – 32 % i 2011 og 17 % - 25 %  2012. Denne familierestauranten har et høyere prisnivå enn Klager. Dette taler for at Klager bør ligge høyere i andel betalt med kontanter enn det "familierestaurant" gjør.

Det som er betegnet som "pizzarestaurant" har også et høyere prisnivå enn Klager. De ligger i 2011 i hovedsak fra 22 % - 26 % og i 2012 fra 14 % til 27 %. På grunn av prisnivået på denne restaurantkjeden bør Klager ligge noe høyere i andel betalt med kontanter.

De stedene som i skjemaene er betegnet som bakeri/ konditori, burgersteder og cafesteder har alle vesentlig høyere kontantandel. Disse ligger i hovedsak mellom 29 % og 50 % i 2011 og 20 % – 50 % i 2012. Det er på det rene at de stedene som her er tatt med har et lavere prisnivå, en del av dem også lavere enn det Klager restaurant ligger på.

Klager har anført at kundekretsen hos Klager er yngre, som ofte betaler med kort. Skattekontoret er enig i dette, og mener også at bakeri/ konditori ofte har flere eldre kunder som kan betale mer med kontanter. Dette tilsier at man må legge seg noe lavere i kontantandel enn det de statistiske data tilsier. Skattekontoret mener det er forsvarlig å legge kontantandel på 20 % for 2011 og 17 % for 2012. 

I forbindelse med merknader til innstilling til skatteklagenemnda har skattyter skrevet at de aldri kommer til å få en kontantandel opp mot det nivå skattekontoret antyder på 25 %. Skattekontoret vil bemerke at kontantandelen fra år til år går nedover i markedet, slik at det heller ikke er skattekontorets syn at Klager AS skal ligge på 25 % kontantandel i fremtiden. Skattekontoret presiserer at etterberegningen i saken har tatt utgangspunkt i en kontantandel på 20 % i 2011 og 17 % i 2012. Dette blant annet av hensyn til den unge kundegruppe bedriften har.

Skattekontoret mener at etterberegning av omsetning hos Klager AS verken er urimelig eller vilkårlig. 2. Tilleggsavgift 

2.1 Faktum

Det vises til faktum slik det er fremstilt under pkt. 1. På dette grunnlag fant skattekontoret at det var grunnlag for å ilegge tilleggsavgift og anvende en sats på 20 %.

2.2 Skattekontorets vedtak

Det siteres fra skattekontorets vedtak av 28. januar 2014: "Det følger av mval. § 21-3 nr. 1 at ”Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-3 første og annet ledd.”

Det er tilstrekkelig for å ilegge tilleggsavgift at det foreligger simpel uaktsomhet. Avgiftspliktige næringsdrivende plikter i utgangspunktet å kjenne reglene om beregning og fradragsføring av avgift, og unnlatelse av å søke opplysninger om regelverket kan i seg selv anses som uaktsomt.

Kontrollen har avdekket at virksomheten i 2011 og 2012 hadde avgiftspliktig omsetning som ikke ble medtatt på omsetningsoppgavene. Etter skattekontorets vurdering har dette medført at staten er eller kunne ha vært unndratt merverdiavgift.

Beviskravet ved ileggelse av tilleggsavgift er normalt klar sannsynlighetsovervekt.

På bakgrunn av det som framgår ovenfor anser skattekontoret at det foreligger klar sannsynlighetsovervekt for at ikke all omsetning i restaurantvirksomheten ble bokført for kontrollperioden. Skattekontoret anser det for godtgjort at ikke all utgående merverdiavgift i virksomheten, for disse årene, ble tatt med på omsetningsoppgavene.

På bakgrunn av påvist manglende registrering på kassen og det påtakelige misforhold mellom kortomsetning og kontantomsetning, mener skattekontoret det er klar sannsynlighetsovervekt for at det ved føringen av regnskapet / levering av omsetningsoppgavene i det minste har vært utvist uaktsomhet mht. riktigheten av oppgavene. Manglende fortløpende innslag på kassen og mangler ved dagsoppgjørene støtter opp under dette. Virksomheten har ikke i kontrollperioden hatt gode nok rutiner som sikrer at all omsetningen blir slått på kassen.

Det kreves også at størrelsen på det beløp som legges til grunn som unndratt er bevist med klar sannsynlighetsovervekt. Den etterberegnede avgiften utgjør tilsammen kr 268 237. Etter skattekontorets mening er det foretatt en forsvarlig skjønnsmessig beregning av hvor stor avgiftspliktig omsetning skattyter har hatt i kontrollperioden. Det er ved den skjønnsmessige beregningen av inntektstillegg tatt utgangspunkt i et minimum av hva som kan forventes når det gjelder andel av omsetningen betalt med kontanter.

Skattekontoret anser hele det etterberegnede beløpet for å være bevist med klar sannsynlighetsovervekt.

Skattekontoret legger etter dette til grunn at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt. I henhold til Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift av 10.1.2012 er satsen for tilleggsavgift for uaktsomhet 20 %. Skattekontoret ilegger i dette tilfellet tilleggs-avgift med 20 % av den etterberegnede avgiften."

2.3 Klagens begrunnelse

Det bestrides at det foreligger grunnlag for tilleggsavgift. Dette er ikke ytterligere kommentert i klagen.

2.4 Skattekontorets merknader

Det følger av mval. § 21-3 nr. 1 at ”Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-3 første og annet ledd.”

Kontrollen har avdekket at avgiftspliktige i 2011 og 2012 hadde avgiftspliktig omsetning som ikke ble medtatt på omsetningsoppgavene. Sett hen til de formelle feil, manglende fortløpende registreringer på kassaapparatet, ikke registrerte salg betalt med kort og det påtakelige misforhold mellom kortomsetning og kontantomsetning, mener skattekontoret det er klar sannsynlighetsovervekt for at det ved føringen av regnskapet / levering av omsetningsoppgavene i det minste har vært utvist uaktsomhet mht. riktigheten av oppgavene.. Etter skattekontorets vurdering er det klar sannsynlighetsovervekt for at dette har medført at staten er unndratt merverdiavgift med de beløp som er omfattet av vedtaket. 

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Den påklagede etterberegningen stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad, Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.