Saksforholdet

Skattekontoret har i sin redegjørelse for saken iht. skatteforvaltningslovens § 13-6 fjerde ledd opplyst følgende om saksforholdet:

"A (herunder skattepliktige) er 47 år og bor sammen med tre barn i alderen 5 - 13 år, på adressen [...]. Skattepliktige var 45 år og barna hennes var 3, 5 og 11 år gamle i inntektsåret 2015.

Skattepliktige leverte selvangivelsen for 2015 elektronisk den 30.04.2016. Hun benyttet seg av leveringsfritak. Skattepliktige fikk ordinært skatteoppgjør for 2015 den 22.06.2016.

Grunnlaget for likningen var følgende:

Netto formue                                            kr.   67 267

Alminnelig inntekt (etter særfradrag)      kr.   87 680

Pensjonsgivende inntekt                          kr. 205 124

Utliknet skatt på skatteoppgjøret for 2015 var kr. 16 820. Skatt til gode på skatteoppgjøret for 2015 var kr. 14 068.

Inntekten bestod av arbeidsavklaringspenger fra NAV på kr. 205 124, utvidet barnetrygd på kr. 46 560, underholdsbidrag på kr. 72 180.

Skattekontoret mottok søknad om skattebegrensning fra skattepliktige den 22.02.2017.

Skattepliktige søkte i samme søknad også om skattebegrensning for inntektsårene 2013 og 2014, men disse vil bli behandlet i egen sak.

Skattepliktige fikk anmodning om flere opplysninger i brev av 03.04.2017 fra skattekontoret. Den 27.04.2017 fikk skattekontoret tilleggsopplysninger fra skattepliktige."

Skattepliktige anfører

Skattekontoret har gjengitt den skattepliktiges anførsler slik: 

"Skattepliktige søker skattebegrensning grunnet lav skatteevne. Skriver at hun ikke har vært kjent med muligheten til å søke om dette tidligere. "

Skattekontorets vurderinger

Skattekontoret har vurdert klagen slik:

"Skatteklagenemnda er klageinstans ved klage over vedtak om fastsetting av formues- og inntektsskatt, jf. skatteforvaltningsloven § 13-3 (2).

Skattepliktige mottok skatteoppgjøret for inntektsåret 2015 den 22.06.2016. Klagefristen på skatteoppgjøret 2015 var 6 uker. Skattekontoret mottok klagen først den 22.02.2017 og klagen er derfor ikke kommet innen fristens utløp jf. skatteforvaltningsloven § 13-4 (3).

Skattekontoret har likevel avgjort at klagesaken skal tas til behandling etter reglene i skatteforvaltningsloven § 13-4 (3). Det er tatt hensyn til og lagt avgjørende vekt på at spørsmålet om skattebegrensning kan ha stor økonomisk betydning for skattepliktige.

Klagen er innkommet innen fristen på ett år for å kunne tas opp til behandling som en klagesak jf. skatteforvaltningsloven § 13-4 (3) siste punktum. Dermed er heller ikke denne regelen til hinder for å ta saken opp til behandling.

På visse vilkår kan skattekontoret gi skattebegrensning til skattepliktige. Skatteloven § 17-4 åpner for en konkret skjønnsmessig vurdering av skattepliktiges behov for skattenedsettelse, og gjelder for alle personlige skattepliktige. Bestemmelsen viser til skatteloven § 17-1 som gjelder begrensning av skatt for personer som har lav alminnelig inntekt og som mottar bestemte pensjoner og stønader. Skattepliktige mottok i 2015 i hovedsak arbeidsavklaringspenger som inntekt. Arbeidsavklaringspenger er ikke en stønad som faller inn under skatteloven § 17-1. Skattepliktiges krav om skattebegrensning på grunn av liten skatteevne må derfor vurderes etter skatteloven § 17-4.

Det følger av skatteloven § 17-4 første og annet ledd at:

"Hvis skattyter har så lav inntekt at den sammen med andre fordeler som er tilflytt skattyteren, eller som denne har hatt adgang til å få utbetalt eller erlagt, ikke kan anses tilstrekkelig til et nødvendig, nøktern underhold for vedkommende selv og i tilfelle de personene som denne har plikt til å forsørge, kan skatten beregnes etter § 17-1. Slik skattebegrensning kan bare foretas når skattepliktiges økonomiske stilling også ellers er slik at det foreligger et påtakelig behov for skattenedsettelse.

Ved avgjørelsen etter første ledd skal det tas hensyn til formue og inntekt hos ektefellen og hos andre husholdningsmedlemmer. Som inntekt regnes også skattefrie inntekter, unntatt sosiale stønader".

Dersom vilkårene i bestemmelsen er oppfylt, skal selve skatteberegningen følge skatteloven § 17‑1. Det innebærer at det ikke skal utliknes skatt hvis alminnelige inntekt ikke overstiger et beløp fastsatt av Stortinget jf. § 17-1 (1). I følge Stortingets skattevedtak § 6-4 for inntektsåret 2015, var inntektsgrensen for enslige og herunder enslige forsørgere kr 135 700. Overstiger den alminnelige inntekten det fastsatte grensebeløpet, skal skatt på alminnelig inntekt og trygdeavgift begrenses til 55% av det overskytende beregningsgrunnlaget, jf. § 17-1 (2).

Utgangspunktet er den alminnelig inntekt før eventuelle særfradrag. Skattefrie inntekter, herunder barnetrygd og underholdsbidrag, skal det gjøres tillegg for. Sosiale stønader skal derimot ikke tas med i beregningen jf. § 17-4 (2).

Skattepliktige bodde sammen med tre barn i alderen 3 - 11 år i inntektsåret 2015. Hun mottok skattefrie ytelser på tilsammen kr. 118 740, herunder utvidet barnetrygd på kr. 46 560 og underholdsbidrag på kr. 72 180. Skattekontoret anser ikke noen av ytelsene for å falle inn under begrepet sosiale stønader.

Skattepliktiges beregningsgrunnlag er kr 206 420, og fremkommer slik:

Alminnelig inntekt                  kr.  87 680

Barnetrygd                               kr.  46 560

Underholdsbidrag                     kr.  72 180

Samlet beregningsgrunnlag       kr.206 420

Når den alminnelige inntekt med korrigeringer overstiger det fastsatte grensebeløpet med kr 135 700, skal skatt på alminnelig inntekt og trygdeavgift begrenses til 55% av det overskytende beregningsgrunnlaget.

Beregningsgrunnlaget               kr. 206 420

Inntektsgrensen                        kr. 135 700

Beløp over inntektsgrensen       kr.   70 720

Skatt av beløp over inntektsgrensen (55%) = kr. 38 896.

Ut i fra beregningen ovenfor skal skattepliktige maksimalt ha en skatt ved skattebegrensning på kr. 38 896. For inntektsåret 2015 var skattepliktiges utliknet skatt på kr. 16 820, altså under den maksimale skatten ved skattebegrensning for beløp over inntektsgrensen.

Skattekontoret har kommet til at skattepliktige ikke vil få reduksjon av skatten og går derfor ikke nærmere inn på om vilkårene i skatteloven § 17-4 (1) er oppfylt, da det ikke vil være noen skattebegrensning å gi. Skattekontoret mener altså at skattepliktige ikke kan få medhold i sin søknad om skattebegrensning."

Sekretariatets vurdering

Sekretariatet, som forbereder saker for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage tas til følge.

Formelle forhold

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd, jf. skatteforvaltningsforskriften § 16-2-3. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Klagen for inntektsåret 2015 er innsendt etter klagefristen. Av hensyn til sakens betydning for den skattepliktige finner sekretariatet, i likhet med skattekontoret i dets redegjørelse til sekretariatet, at klagen for inntektsåret 2015 tas under behandling, jf. skatteforvaltningsloven § 13‑4 tredje ledd.

Materielle forhold

Spørsmålet i saken er hvorvidt skattepliktige har krav på skattebegrensning.

Skattepliktige som har lav alminnelig inntekt, jf. skatteloven § 17-1, eller skattepliktige som har liten skatteevne etter en totalvurdering, jf. skatteloven § 17-4, har krav på skattebegrensning.

Vedr. beregningsgrunnlag etter § 17-1

Skattekontoret mener at beregningsgrunnlaget etter skatteloven § 17-1 er på kr 206 420 og består av:

Alminnelig inntekt      kr 87 680

Barnetrygd                   kr 46 560

Underholdsbidrag         kr 72 180

Som en følge av at skattekontoret har medtatt skattefrie ytelser som barnetrygd og underholdsbidrag i beregningsgrunnlaget, har skattekontoret kommet til at skattepliktige ikke ville fått innrømmet skattebegrensning da en eventuell skattebegrensning ikke ville gitt lavere skatt. Av den grunn har skattekontoret ikke foretatt en konkret vurdering av om skattepliktige er berettiget skattenedsettelse etter skatteloven § 17-4.

Sekretariatet er ikke enig i at skattefri barnetrygd og underholdsbidrag skal inkluderes i beregningsgrunnlaget fastsatt etter skatteloven § 17-1.   

Det følger av skatteloven § 17-4 første ledd at selve skattebegrensningen skal beregnes etter § 17-1 dersom vilkårene i § 17-4 først er oppfylt. I § 17-1 er beregningsgrunnlaget alminnelig inntekt med eventuelle tillegg etter tredje ledd som anviser på tillegg for nettformue etter bestemte satser. Det skal ses bort fra lovbestemte fradrag, jf. § 17-1 annet ledd annet punktum. Lovteksten sier ingenting om at det skal gjøres tillegg for skattefrie ytelser i beregningsgrunnlaget. I den skjønnsmessige vurderingen av om vilkårene for skattebegrensning er oppfylt skal det derimot tas hensyn til skattefrie ytelser osv., jf. ordlyden i § 17-4 "andre fordeler som er tilflytt skattyteren".

Det er således ulike utgangspunkt for ytelser som inngår i den skjønnsmessige vurderingen av om vilkårene er oppfylt etter § 17-4 og ytelser som inngår i beregningsgrunnlaget når skattebegrensningen skal beregnes etter § 17-1. Sekretariatet legger dette utgangspunktet til grunn for den videre vurderingen.

Med et beregningsgrunnlag på kr 87 680 ligger skattepliktige klart under den veiledende beløpsgrensen på kr 135 700 for enslige, jf. § 17-1, jf. Stortingets skattevedtak § 6-4. Det er derfor nødvendig å vurdere om de skjønnsmessige vilkårene for innrømmelse av skattebegrensning er oppfylt i denne saken.

Regelverk for vurdering av skattebegrensning

Skatteloven § 17-1- skattebegrensning ved lav alminnelig inntekt har følgende ordlyd

"Hvis alminnelig inntekt med tillegg etter tredje ledd, fradratt tillegg i alminnelig inntekt etter § 10‑42, ikke overstiger et beløp fastsatt av Stortinget, skal det ikke utlignes skatt eller trygdeavgift for skattyter som

Mottar overgangsstønad etter §§ 16-7 eller 17-6 i folketrygdloven, eller

Mottar pensjon etter §§ 16-7 eller 17-5 i folketrygdloven."

Skattepliktige har i inntektsåret 2015 ikke mottatt ytelser som automatisk gir rett til skattebegrensning etter § 17‑1. Skattepliktiges krav om skattebegrensning må derfor vurderes etter skatteloven § 17-4 om liten skatteevne.

Skatteloven § 17-4 – skattebegrensning ved liten skatteevne har følgende ordlyd:

"(1) Hvis skattyter har så lav inntekt at den sammen med andre fordeler som er tilflytt skattyteren, eller som denne har hatt adgang til å få utbetalt eller erlagt, ikke kan anses tilstrekkelig til et nødvendig, nøkternt underhold for vedkommende selv og i tilfelle de personene som denne har plikt til å forsørge, kan skatten beregnes etter § 17-1. Slik skatteberegning kan bare foretas når skattyterens økonomiske stilling også ellers er slik at det foreligger et påtakelig behov for skattenedsettelse.

(2) Ved avgjørelsen etter første ledd skal det tas hensyn til formue og inntekt hos ektefellen og hos andre husholdningsmedlemmer. Som inntekt regnes også skattefrie inntekter, unntatt sosiale stønader.

(3) Skattebegrensning skal i alminnelighet ikke gis når

a. skattyters inntekt og formue ved ligningen er fastsatt ved skjønn

b. skattyter har rett til lån i Statens lånekasse for utdanning for en større del av året,

c. inntektsnedgangen er forbigående,

d. den lave inntekt skyldes deltidsarbeid, kortvarig opphold i riket e.l.

(4) Ved utøvelse av skjønn etter første til tredje ledd skal det ses bort fra fradrag ved ligningen for kostnader som reelt sett ikke bidrar til skattyterens evne til å sørge for underhold av seg selv eller andre som vedkommende plikter å forsørge."

Det skal etter bestemmelsen foretas en konkret skjønnsmessig vurdering av den enkelte skattepliktiges behov for skattebegrensning. En naturlig språklig forståelse av ordlyden tilsier at bestemmelsens anvendelsesområde er snever, da det kreves at både inntekten "ikke kan anses tilstrekkelig til et nødvendig, nøkterne underhold for en selv (...), og at skattepliktige generelle økonomiske stilling er slikt at det foreligger et "påtakelig behov" for skattenedsettelse. Det er med andre ord ikke tilstrekkelig at skattepliktige har lav inntekt.

At dette er en snever unntaksregel støttes også opp av lovens forarbeider. I Ot.prp. nr. 16 (1982-1983) uttales det at skattebegrensning til andre enn de som er omfattet av skatteloven § 17-1 gis til de som "virkelig er avhengige av å leve på lave inntekter." Dette gjelder skattepliktige som av en eller annen årsak har fått redusert evnen til å skaffe seg tilstrekkelig inntekt til å forsørge seg selv, og andre han har plikt til å forsørge.

Ved vurderingen etter første ledd skal det tas hensyn til hva skattepliktige selv og eventuelt hva andre personer i husstanden har i disponibel inntekt og formue utenom primærbolig, jf. skatteloven § 17-4 annet ledd. Det skal også tas hensyn til "andre fordeler" skattepliktige har mottatt eller har hatt anledning til å få utbetalt eller erlagt, herunder skattefrie ytelser, jf. § 17-4 første ledd. Det skal imidlertid ikke tas hensyn til sosiale stønader mottatt av andre husstandsmedlemmer, jf. skatteloven § 17-4 annet ledd annet punktum.

Det skal i alminnelighet ikke gis skattebegrensning dersom skattepliktiges forhold faller inn under noen av de opplistede momenter i skatteloven § 17-4 tredje ledd a til d. Ordlyden tilsier at det unntaksvis kan innrømmes skattebegrensning i de tilfeller hvor et eller flere av de opplistede forholdene foreligger.

Det følger av § 17-4 fjerde ledd at det ved utøvelsen av skjønnet etter § 17-4 første til tredje ledd skal ses bort fra "fradrag ved ligningen som reelt sett ikke bidrar til skatteyterens evne til å sørge for underhold". I Skatte ABC, fremgår på denne bakgrunn at det skal gjøres tillegg i beregningsgrunnlaget for f.eks. "fradragsførte gjeldsrenter når disse gjelder låneopptak til dekning av fritidseiendom, fritidsbåt, unødig kostbar bolig og bil o.l."

For det tilfelle at vilkårene i bestemmelsen er oppfylt skal selve skatteberegningen/ skattenedsettelsen følge av skatteloven § 17-1, jf. skatteloven § 17-4 første ledd første punktum.

Selv om vilkårene i skatteloven §§ 17-1 og 17-4 er ulike, er skatteloven § 17-1 sine elementer også relevante i den skjønnsmessige helhetsvurderingen som skal foretas etter skatteloven § 17-4. Det er i Utv‑1997-253 uttalt at det er naturlig å la inntektsgrensene i skatteloven § 17-1 en viss veiledende betydning i den skjønnsmessige vurderingen etter skatteloven § 17-4. Det uttales videre at:

"(h)vis det reelle bildet er at en skattepliktig over tid ikke har mer til disposisjon enn de grupper som omfattes av § 17-1, taler gode grunner for at det som utgangspunkt bør gis skattebegrensning."

Ifølge Stortingets skattevedtak for inntektsåret 2015 § 6-4 skal det ikke beregnes skatt på alminnelig inntekt eller trygdeavgift når beregningsgrunnlaget (alminnelig inntekt etter visse korrigeringer i hht. § 17-1 tredje ledd) ikke overstiger kr 135 700 for enslige og kr 249 600 til sammen for ektefeller. Når beregningsgrunnlaget overstiger inntektsgrensen, skal skatten beregnes til 55 % av det overskytende beregningsgrunnlaget, jf. skatteloven § 17-1 annet ledd.

Vurdering av om skattebegrensning skal innrømmes i denne saken

Sekretariatet legger til grunn at skattepliktige er enslig med forsørgelsesansvar for tre barn på hhv. 3, 5 og 11 år i 2015.

Skattepliktige har alminnelig inntekt på kr 87 680, som er vesentlig lavere enn den fastsatte grensen på kr 135 700 for inntektsåret 2015. Dette taler isolert sett for at skattepliktige bør innrømmes skattebegrensning. I vurderingen av om skattebegrensning på grunn av lav skatteevne skal innrømmes, må det i alle tilfeller foretas en skjønnsmessig totalvurdering av skattepliktiges økonomiske stilling.

Skattepliktige hadde i 2015 en personsgivende inntekt på kr 205 124 som besto av arbeidsavklaringspenger fra NAV. Hun mottok i tillegg skattefrie inntekter i form av barnetrygd på kr 46 560 og underholdbidrag på kr 72 180 som skal tas hensyn til den økonomiske totalvurderingen, jf. skatteloven § 17-4 "andre fordeler" som er tilflytt. Skattepliktiges samlede dispoible midler i 2015 var da kr 323 864.

Med fratrekk for utlignet skatt på kr 16 820 og kostnader til pass og stell av barn som i følge innberettet beløp utgjorde kr 28 420 i 2015, hadde skattepliktige netto kr 278 624 til disposisjon i 2015, som gir et gjennomsnitt på kr 23 218 per måned.

Skattepliktige har i tilsvar datert 27. april 2017 opplyst at hun bor i leid bolig. Hun opplyser at sum kostnader til leie utgjorde kr 96 000 med tillegg av kr 11 000 i strøm. Dette utgjør samlet kr 107 000, eller kr 8 917 per måned. Hensyntatt bokostnadene hadde skattepliktige således kr 23 218 – 8 917= 14 301 per måned til øvrig forbruk.

I vurderingen av hva som er et "nødvendig, nøkterne underhold", jf. skatteloven § 17-4, viser sekretariatet til Statens Institutt for forbruksforskning (SIFO) sitt referansebudsjett. For 2015 viser budsjettet følgende for en kvinne i skattepliktiges alder med forsørgeransvar for tre barn på hhv 3, 5 og 11 år:

	Individspesifikke
	Skattepliktige	Barn 3 år	Barn 5 år	Gutt 11 år	Sum
Mat og drikke	2 170	1 210	1 210	2 170	6 760
Klær og sko	760	500	500	540	2 300
Personlig pleie	680	230	150	230	1 290
Lek og fritid	980	580	580	850	2 990
Reisekostnader
Delsum	4590	2520	2440	3790	13 340
	Husholdningsspesifikke, familie på 4
Andre dagligvarer					500
Husholdningsartikler					570
Møbler					580
Telefon og mediebruk					1 690
Bilkostnader					2 280
Delsum					5 620
SUM					18 960

I beregningen over har sekretariatet lagt til grunn at skattepliktige hadde fullt forsørgeransvar for alle tre barna.

I denne saken har skattepliktige hatt ca. kr 14 301 – 18 960 = 4 659 mindre per måned til øvrig privatforbruk enn hva som er satt som et nøkternt forbruk etter SIFOs referansebudsjett. Sekretariatet understreker at de beløp som er fremkommet i ovennevnte beregning kun er et hjelpemiddel for å kunne danne seg et bilde av skattepliktiges økonomiske situasjon. Til tross for dette finner sekretariatet at forholdet trekker i retning av at skattepliktige ikke har tilstrekkelig inntekt til et "nødvendig, nøkternt underhold", jf. skatteloven § 17-4 (1) første punktum.

Sekretariatet finner etter en samlet vurdering at skattepliktiges inntekt i 2015 ikke kan anses tilstrekkelig til et nødvendig, nøkternt underhold, og at skattepliktiges økonomiske stilling også ellers er slik at det foreligger et "påtakelig behov" for skattenedsettelse, jf. § 17-4. Sekretariatet har særlig lagt vekt på at skattepliktige har hatt vesentlig mindre per måned til øvrig privatforbruk enn hva som er satt som et nøkternt forbruk etter SIFOs referansebudsjett.

I og med at skattepliktiges beregningsgrunnlag er under fastsatt inntektsgrense på kr 135 700, skal det ikke beregnes skatt i dette tilfellet.

Ut fra opplysningene i saken mener sekretariatet også at inntektsnedgangen ikke kan anses som "forbigående", jf. skatteloven § 17-4 tredje ledd bokstav c.

Sekretariatets forslag til vedtak

Klagen gis medhold. Skattepliktige innrømmes skattebegrensning etter skatteloven § 17-4 for inntektsåret 2015.

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 – 01.03.2018

Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Helene Haugland, medlem

                        Karsten Karlsen Sunde, medlem

                        Stig Talleraas, medlem

 

 

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Skatteklagenemnda presiserer at beregningsgrunnlaget etter skatteloven § 17-1 første ledd skal være alminnelig inntekt før særfradrag, noe som i dette tilfellet er kr 87 680.

Forøvrig tiltrer Skatteklagenemnda sekretariatets innstilling og konklusjon.

Nemnda traff følgende enstemmige

                                                           v e d t a k:

 

Klagen gis medhold. Skattepliktige innrømmes skattebegrensning etter skatteloven § 17-4 for inntektsåret 2015.