Bestemmelsen medfører registreringsplikt for næringsdrivende som har virksomhet kun i egen regi med oppføring mv. av bygg eller anlegg for salg eller ikke avgiftspliktig utleie, jf. Ot.prp. nr. 26 (1970-71). Registreringsplikten gjelder uavhengig av om virksomheten er registrert for annen avgiftspliktig virksomhet av en art som ikke er omfattet av bestemmelsen. I et egenregiprosjekt vil utbygger, noe forenklet sagt, være sin egen byggherre, normalt ha kontroll og styring over arbeidet og ha risikoen for eventuelt å få realisert eiendommen, jf. også BFU 13/15.

Bestemmelsen viderefører § 10 fjerde ledd i merverdiavgiftsloven av 1969 og rettskildene som gjelder denne bestemmelsen er derfor fortsatt relevante.

Fra Ot.prp. nr. 26 (1970–71) hitsettes:

«Omsetning og utleie av fast eiendom faller utenfor merverdiavgiftsloven. Slik næringsvirksomhet skal ikke registreres hos avgiftsmyndighetene. Dersom en registrert næringsdrivende (entreprenør, byggmester o.l.) for egen regning oppfører bygg for salg eller bortleie, skal han beregne og svare avgift av byggearbeider etter bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 14 første ledd, om uttak til bruk i den del av næringsvirksomheten som faller utenfor loven. Merverdiavgiftsloven inneholder imidlertid ingen direkte bestemmelse som gir hjemmel for å registrere næringsdrivende som utelukkende oppfører bygninger eller anlegg for egen regning og som deretter selger de ferdige bygg eller anlegg, leier dem ut eller tar dem i bruk i egen virksomhet». Siden omsetning og utleie av fast eiendom er unntatt fra merverdiavgift, jf. mval. § 3-11 første ledd, ville de avgiftsmessige konsekvensene blitt forskjellige alt ettersom bygget eller anlegget er oppført av registrert entreprenør eller byggmester eller om det er oppført for egen regning av en utbygger som bare driver med salg eller utleie av fast eiendom, uten en særskilt bestemmelse for sistnevnte. Slike virksomheter plikter derfor å registrere seg i Merverdiavgiftsregisteret og beregne merverdiavgift av egenregiarbeider av det slag virksomheten selv utfører.

Virkningen av registreringen er at de alminnelige bestemmelsene gjelder fullt ut. Det er en forutsetning at virksomheten utøves som ledd i næring, og at grunnlaget for beregning av uttaksmerverdiavgift overstiger registreringsgrensen på kr 50 000, med mindre virksomheten allerede er registrert i Merverdiavgiftsregisteret for annen omsetning.

OppføringBestemmelsen gjelder «oppføring, oppussing, modernisering mv. av bygg eller anlegg». Skattedirektoratet har lagt til grunn at det er et vilkår for avgiftsplikt etter bestemmelsen at virksomheten utfører eller skal få utført fysiske arbeider i en eller annen form, jf. også BFU 18/08 omtalt nedenfor og omtale av dette for § 3-22 annet ledd (punkt 3-22.3).

Oppussing, modernisering mv.Ved lov av 8. juni 1973 (Ot.prp. nr. 32 (1972–73) ble avgiftsplikten for virksomhet med oppføring av bygg og anlegg i egen regi for salg eller utleie utvidet til å omfatte også virksomhet med oppussing, modernisering mv. Departementets forslag bygget på en uttalelse fra Skattedirektoratet om at det ikke kunne være noen grunn til at ikke også slike arbeider for egen regning skulle være avgiftspliktig. Det ble vist til at slikt arbeid blir avgiftsbelagt i de tilfeller eiere av eiendom for utleie eller salg får slikt arbeid utført for seg av selvstendige næringsdrivende innen byggebransjen. Bestemmelsen omfatter ikke reparasjons- og vedlikeholdsarbeid som ikke utgjør oppussing og modernisering mv. Det innebærer at det skal beregnes uttak også for arbeider som ikke anses som skatterettslig påkostning. Se Borgarting lagmannsretts dom av 21. februar 2013, omtalt nedenfor. Så vel bestemmelsens ordlyd som hensynet til konkurranseforholdene i eiendomsmarkedet, som var begrunnelsen for utvidelsen av avgiftsplikten for arbeider i egenregi, tilsier en slik forståelse. Bestemmelsen omfatter imidlertid ikke reparasjons- og vedlikeholdsarbeid. En gårdeier som selv eller med egne ansatte, for eksempel en vaktmester, utfører enklere reparasjoner og vedlikehold av utleieeiendommer vil derfor ikke anses avgiftspliktig for dette etter bestemmelsen.

Bestemmelsen i tidligere lov § 10 fjerde ledd er omtalt i Av 12/78 av 12. juni 1978. Her fremgår det at virkeområdet til bestemmelsen er begrenset til det byggherren selv eller dennes ansatte rent faktisk utfører i forbindelse med slike bygg- og anleggsarbeider. Den registrerte byggherren vil ha rett til fradrag for inngående merverdiavgift på varer og tjenester til bruk i sine egne bygg- og anleggsarbeider, herunder driftsmidler. Fradragsretten for anskaffede byggetjenester er derfor begrenset til underleveranser til egne bygg- og anleggsarbeider. Merverdiavgiften på byggetjenester av annet slag enn dem man selv utfører anses oppgjort ved fakturering fra tjenesteyterne. Fradragsretten er avskåret fordi disse tjenestene ikke anses til bruk i den næringsdrivende byggherrens virksomhet innenfor loven, og merverdiavgiften blir en endelig kostnad for byggherren på samme måte som ellers ved anskaffelser til bruk i avgiftsunntatt virksomhet eller privat.

I Skattedirektoratets fellesskriv av 8. mai 2002 til fylkesskattekontorene uttales det at det gjelder registrerings- og avgiftsplikt etter dagjeldende lov § 10 fjerde ledd for alle tjenester som ikke er spesielt unntatt fra merverdiavgiftsloven, så lenge tjenestene benyttes direkte i forbindelse med oppføring mv. av bygg eller anlegg for egen regning. Etter merverdiavgiftsreformen 2001 ble også byggeadministrasjon og koordinering av andre næringsdrivendes avgiftspliktige ytelser avgiftspliktige tjenester. Det ble derfor antatt at det også skulle beregnes uttaksmerverdiavgift på aktiviteter som utvikling, tilrettelegging og administrasjon av byggeprosjekter i egen regi. Staten fikk medhold i dette syn i sak for Eidsivating lagmannsrett, se nedenfor. Ved lov av 29. juni 2007 nr. 45 ble dette presisert i ordlyden. Endringen trådte i kraft 1. januar 2008. Se Ot.prp. nr. 59 (2006–2007).

Innleid arbeidskraft.Også de arbeider som utføres av innleid arbeidskraft, skal avgiftsberegnes på samme måte, jf. KMVA 7511 og KMVA 7519. Registrerings- og avgiftsplikt er uavhengig av om selve byggearbeidene utføres av egne ansatte eller underentreprenører. Det antas imidlertid at de aktuelle næringsdrivende ikke skal beregne merverdiavgift av rent internadministrative gjøremål som utføres av egne ansatte. Med internadministrative gjøremål menes tjenester som ikke står i forbindelse med virksomheten med oppføring, oppussing, modernisering mv, som f.eks. intern regnskapsføring.

Kun egen regning.Det følger av ordlyden at bestemmelsen gjelder for næringsdrivende som driver slik byggevirksomhet bare for egen regning (egen regi).

Formuleringen «og det drives slik virksomhet bare for egen regning» presiserer at den næringsdrivende vil bli avgiftspliktig for arbeid som utføres for egen regning (egen regi) uten at man har noen form for utadrettet virksomhet med omsetning av slike arbeider til andre (fremmed regi). Formuleringen må ses i lys av at bestemmelsen viderefører § 10 fjerde ledd i merverdiavgiftsloven av 1969, som også var en særskilt registreringsbestemmelse. Her fravek man det grunnleggende kravet til omsetning for at registreringsplikt, og dermed avgiftsplikt, skulle inntre.

Spørsmålet om avgiftsplikt etter tidligere lov § 10 fjerde ledd har vært behandlet av Skattedirektoratet i bl.a. BFU 85/02 (tidspunktet for overgang fra egen regi til fremmed regi ved hjemmelsoverføring av eiendom).

Tomteutvikling. Skattedirektoratet har også vurdert spørsmålet om avgiftsplikt etter tidligere lov § 10 fjerde ledd i BFU 100/03 (tomtesalg) og BFU 18/08 (tomteutvikling). BFU 09/09 omhandler for så vidt også et spørsmål om tomteutvikling, men Skattedirektoratets konklusjon var at selskapet var avgiftspliktig etter tidligere lov § 14 tredje ledd og saken er nevnt i omtalen av § 3-22 annet ledd. I den konkrete saken mente direktoratet at det ikke ble drevet annen (egenregi)virksomhet enn «oppføring av (...) bygg eller anlegg for salg eller utleie», da selskapets forretningsområde ble oppgitt å være salg av boliger. Direktoratet mente at det at enkelte prosjekter rent faktisk ikke blir realisert, eller at man bare er i en utviklingsfase før byggestart er bestemt, ikke kan begrunne unnlatelse av fortløpende uttaksberegning når tjenestene utføres. Tjenestene kan uansett ikke henføres til annen virksomhet enn «oppføring av (…) bygg eller anlegg for salg eller utleie». Dette må antas å gjelde også § 3-26. Direktoratet uttalte dessuten at i den grad utviklingstjenestene bare utføres i egenregi og ikke omsettes, vil uttaksplikten være etter § 10 fjerde ledd, mens § 14 tredje ledd er hjemmelen dersom virksomheten er registrert for samme type tjenester etter § 10 første ledd.

Dokumentasjonskrav. Egenregiarbeider er omfattet av bokføringsforskriften delkapittel 8-1 som gir særbestemmelser for bygge- og anleggsvirksomhet. Uttakspliktig arbeid skal dokumenteres med timelister etter bokføringsforskriften § 5-14, jf. § 8-1-2.

I sak 02 NS 12/2018https://www.skatteetaten.no/rettskilder/type/vedtak/skatteklagenemnda/tilbakeforing-av-fradragsfort-inngaende-merverdiavgift-uttaksmerverdiavgift-av-byggeledelse-og-ileggelse-av-tilleggsavgift-/ behandlet Skatteklagenemda bl.a. spørsmål om uttaksmerverdiavgift i tilknytning til byggeledelse. Det var enighet om at det forelå plikt til å beregne uttaksmerverdiavgift, men uenighet om omfanget av beregningsgrunnlaget. Det var ikke ført timelister over byggeledelsen. Skatteklagenemnda la til grunn at hverken skattekontorets eller virksomhetens beregning av timetall, som grunnlag for beregning av uttaksmerverdiavgift, var riktig. For beregningen måtte det mest sannsynlige faktum legges til grunn. Det medførte at alle opplysninger som forelå måtte gjøres til gjenstand for en samlet og fri bevisbedømmelse, jf. Rt. 2000 s. 402 Vest kontorutvikling der Høyesterett gir veiledning om prinsipper for avtaletolkning og bevisbedømmelse.

I Borgarting lagmannsretts dom av 09. november 2021 LB-2021-53860 ble spørsmålet om beregning av uttaksmerverdiavgift i forbindelse med ombygging av hotell behandlet. Uenigheten knyttet seg til om oppussingskostnader til leiligheter skulle tilordnes det avgiftsunntatte salget av leilighetene, og ikke midlertidig utleie som fant sted etter ferdigstillelse av leilighetene. Staten fikk medhold i at oppussingskostnadene måtte tilordnes det avgiftsunntatte salget, men Høyesteretts ankeutvalg tillot ikke anket fremmet og spørsmålet om fradragsrett er dermed rettskraftig.

Innleid arbeidskraft. Borgarting lagmannsretts dom 09.11.2021 vedrører også spørsmålet om det pliktes beregnet og betalt uttaksmerverdiavgift av arbeid som utføres av innleid arbeidskraft. Etter statens syn skal dette avgiftsberegnes på samme måte som arbeid utført av egne ansatte. Ordlyden i bestemmelsen er vid og favner også arbeidsinnleie. Dette er også lagt til grunn i KMVA 7511 og KMVA 7519. Borgarting lagsmannrett var under dissens 2-1 ikke enig i dette. Anken er tillatt fremmet.