Borettslagsleilighet som fritidsbolig og skattefrihet ved salg

(Skatteloven § 9-3 fjerde ledd)

Far og sønn som sammen eide en borettslagsleilighet i en kystby vurderte å selge leiligheten, og spørsmålet var om gevinsten var skattefri. Begge hadde eid eiendommen mer enn fem av de siste åtte år. De beskrev begge en bruk av leiligheten med fritidspregede opphold og gjøremål. De beskrev også en hyppighet i bruken med besøk i ferie og helligdager, som er forenlig med kriteriet fritidsbolig, slik dette er beskrevet i en uttalelse fra Finansdepartementet (Utv. 1989/754). Skattedirektoratet kom etter en konkret vurdering til at vilkårene for skattefrihet var oppfylt.

Innsenders fremstilling av faktum og jus

På bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen, legges det til grunn at far og sønn i 2002 kjøpte en leilighet i et borettslag i kystbyen, med en halvpart hver.

Eierne overveier nå å selge eiendommen og ber om en bindende forhåndsuttalelse mht. om salget kan skje skattefritt.

Det er opplyst at eierne ikke har brukt eiendommen som fast bolig. Begge har hatt annen boligadresse hele tiden etter kjøpstidspunktet. Eiendommen har heller ikke vært brukt som fast bolig av andre.

Innsenderne viser til skatteloven § 9-3 fjerde ledd hvor det fremgår at gevinst ved realisasjon av fritidsbolig er unntatt fra skatteplikt, forutsatt at realisasjonen finner sted mer enn 5 år etter ervervet og at eieren har brukt eiendommen som egen fritidsbolig i minst 5 av de siste 8 årene. Innsenderne sier dette er tilfellet for deres leilighet.

Det vises til Lignings-ABC 2009/10 side 222 pkt. 6.2.1, hvorfra det siteres:

"Typiske fritidseiendommer er hytter og landsteder. Unntaksvis kan også andre typer eiendommer, f.eks. våningshus … på nedlagt gårdsbruk eller en byleilighet ansees som fritidseiendom. Forutsetningen er at skattyter faktisk bruker eiendommen til fritidsformål."

Innsenderne hevder at de bruker eiendommen til fritidsformål, og begrunner det i det følgende.

Da leiligheten ble kjøpt i 2002, bodde sønnen i utlandet. Han og hans samboer benyttet leiligheten som fritidsbolig i sommer-, jule- og påskeferie og i en del andre helger i året.  Senere flyttet sønnen til østlandsområdet med sin familie, og har bodd der siden. Avstanden til kystbyen ble kortere. Derfor førte flyttingen til økt bruk av leiligheten som fritidsbolig. Sønnen som hadde gått på videregående skole i kystbyen hadde og har, familie så vel som sine beste venner, i området hvor leiligheten ligger. Mange av dem har båt med båtplass ikke langt fra leiligheten.

Leilighetens eiere har to sønner/brødre som i løpet av tiden de har eid leiligheten, hovedsakelig har vært bosatt langt fra kystbyen. Også disse sønnene/brødrene har sammen med sine familier, benyttet leiligheten som ferie- og fritidsbolig i ganske utstrakt grad. Den ene bor nå på østlandet med utenlandsk ektefelle. Deres utenlandske familie synes Norge er et spennende land, og har benyttet seg en god del av leiligheten. Den andre sønnen/broren har inntil i fjor bodd i innlandet og har sammen med sin utenlandske ektefelle, benyttet leiligheten til ferie- og fritidsbruk. Broren er aktiv hobbyfisker og har satt stor pris på å bruke leiligheten som base. Ektefellens utenlandske familie har også brukt leiligheten relativt hyppig i ferier.

Faren og hans ektefelle har mesteparten av sin omgangskrets i kystbyen. De er begge glade i konserter, teater og film, og bruker leiligheten i ferier, i vanlige helger og i langhelger. Om sommeren er de mye ute i båt med slekt og venner som har båtplass i området. Avstanden mellom leiligheten i kystbyen og deres folkeregistrerte adresse i nabokommunen er litt over 30 km. Denne avstanden er faktisk lenger enn avstanden mellom hus og hytte for mange familier på deres bosted, som har hytte i samme kommune. Avstanden mellom hjemmet og ferieleiligheten bør derfor ikke trekke i ekteparets disfavør.

Det er videre opplyst at innsenderne før de kjøpte leiligheten i 2002, vurderte å kjøpe en vanlig hytte i skjærgården. En slik hytte ville blitt langt dyrere i innkjøp enn leiligheten, og ville ikke ha blitt benyttet på langt nær så mye gjennom hele året. Verdistigningen for en skjærgårdshytte ville antakelig ha blitt mye høyere enn for leiligheten. Innsenderne mener at leiligheten ikke kan sies å ”i det vesentlige eies som en kapitalplassering og et verdistigningspotensiale”, det vises til Finansdepartementets uttalelse inntatt i Utv. 1989 side 754.

Skattedirektoratets vurderinger

Skattedirektoratet skal i det følgende ta stilling til om borettslagsleiligheten i kystbyen som far og sønn eier med 50 % hver, kan anses som fritidsbolig og realiseres uten gevinstbeskatning.

Det gjøres for ordens skyld oppmerksom på at det ikke tas stilling til eventuelle andre skattespørsmål eller problemstillinger som måtte oppstå ved det beskrevne faktum, ut over de spørsmål som drøftes i det følgende. Det forutsettes at premissene som er tatt inn ovenfor er fullstendige i forhold til de spørsmål som drøftes.

I utgangspunktet vil gevinst ved realisasjon av formuesobjekt utenfor virksomhet være skattepliktig etter skatteloven § 5-1 annet ledd. Tilsvarende er tap fradragsberettiget med hjemmel i skatteloven § 6-2 første ledd.

Ved realisasjon av formuesobjekt gjelder imidlertid særregler i skatteloven kapittel 9. Gevinst ved realisasjon av fritidsbolig er unntatt fra skatteplikt dersom vilkårene i skatteloven § 9-3 fjerde ledd er oppfylt. Bestemmelsen lyder:

”Gevinst ved realisasjon av fritidsbolig, herunder andel i boligselskap, er unntatt fra skatteplikt når eieren har brukt eiendommen som egen fritidsbolig i minst fem av de siste åtte år før realisasjonen, forutsatt at realisasjonen finner sted eller avtales mer enn fem år etter ervervet og mer enn fem år etter at fritidseiendommen ble tatt i bruk eller ifølge ferdigattest var oppført.”

Etter bestemmelsens ordlyd er det avgjørende at eiendommen er en fritidseiendom i skattemessig forstand, og at den faktisk er benyttet av eierne som egen fritidsbolig. Når disse vilkår er oppfylt kan en fritidsbolig selges uten gevinstbeskatning, forutsatt at realisasjonen finner sted eller avtales mer enn fem år etter ervervet, og eieren har brukt eiendommen som egen fritidsbolig i minst fem av de siste åtte årene.

I Lignings-ABC 2010/11 side 226, pkt. 6.2.1 er det bl.a. sagt om fritidseiendom:

”Typiske fritidseiendommer er hytter og landsteder. Også andre typer eiendommer f.eks. våningshus med naturlig arrondert tomt på nedlagt gårdsbruk eller en byleilighet kan etter omstendighetene anses som fritidseiendom. Forutsetningen er at skattyter faktisk bruker eiendommen til fritidsformål.”

Det følger videre i samme Lignings-ABC side 227, pkt. 6.2.2 om eiendommens beliggenhet, at det ikke ligger noen avgjørende begrensninger i forhold til type bygning eller plassering av den. Derfor kan også en blokkleilighet som ligger i en by være fritidseiendom for eieren. For byleiligheter eller andre boligeiendommer i ordinære boligområder, er imidlertid fritidsbruk mindre typisk. For slike eiendommer må det derfor kreves en bruk som er knyttet til vesentlig fritidspregede opphold og gjøremål. Dette kan bl.a. bestå i kontakt og tilsyn med familie, slik det følger av Finansdepartementets uttalelse inntatt i Utv. 1989/754:       
"Departementet vil presisere to sammenhengende begrensninger som ligger i synspunktet om at sekundærbolig, f.eks. en byleilighet, kan anses som fritidsbolig i forhold til reglene om gevinstbeskatning i skatteloven § 43 annet ledd (nåværende § 9-3 fjerde ledd).

Den ene begrensningen er av rettslig art. Det må kreves en bruk som er knyttet til vesentlig fritidspregete opphold og gjøremål, herunder kontakt og tilsyn med familie. Får eierens eller hans husstands bruk av sekundærboligen et annet preg, f.eks. som et rent overnattings- eller gjennomgangssted som alternativ til hotell, kommer regelen om skattefrihet for gevinst etter 5 års eiertid ikke til anvendelse. Det samme gjelder tilfeller der eieren lar andre f.eks. voksne barn, bo fast i sekundærboligen, selv om eierens besøk isolert sett er fritidspreget. Videre vil mer sporadisk bruk ikke kunne kvalifisere som tilstrekkelig fritidsbruk.

Den andre begrensning er av bevismessig art. Byleiligheten og andre sekundærboliger i ordinære boligområder kan brukes på vidt forskjellig måte. Den vanlige presumsjon for fritidsbruk, slik som i de typiske hyttetilfeller m.v., vil som oftest ikke foreligge. Jo mer verdifull sekundærboligen er, jo mer nærliggende vil den motsatte presumsjon være, nemlig at boligen i det vesentlige eies som en kapitalplassering og et verdistigningspotensiale. Det påhviler skattyteren å sannsynliggjøre den bruksmåte og brukshyppighet som kan forenes med kriteriet fritidsbolig som nevnt ovenfor. I mangel av slik konkret sannsynliggjøring vil skattefrihet etter 5 år ikke kunne påregnes for f.eks. en sekundærbolig i tettbygd strøk.”

Borettslagsleiligheten som det i dette tilfellet gjelder, ligger i kystbyen, og eies av far og sønn med 50 % hver.

For at leiligheten skal kunne selges skattefritt som fritidsbolig er det et krav at eieren har brukt eiendommen som egen fritidsbolig i minst fem av de siste åtte årene før realisasjonen finner sted eller avtales. Kravet om egen bruk som fritidsbolig må derfor vurderes for både far og sønn.

Innsenderne har gitt en beskrivelse av bruken av leiligheten som for begge anses som fritidspregede opphold og gjøremål. De har også beskrevet en hyppighet i bruken av leiligheten for begge eierne, med besøk i helger i tillegg til ferie og helligdager, som er forenlig med kriteriet fritidsbolig, slik det er beskrevet i Finansdepartementets uttalelse. I tillegg har leiligheten vært stilt til disposisjon for andre familiemedlemmer til fritidsbruk, slik tilfellet ofte er for familiers bruk av sin fritidsbolig.

Skattedirektoratet er etter dette kommet til at borettslagsleiligheten i kystbyen i forhold til skatteloven § 9-3 fjerde ledd, er å anse som fritidsbolig for far og sønn, og den kan selges uten gevinstbeskatning innenfor slike tidsavgrensninger som angitt i bestemmelsen. Under samme  vilkår som en gevinst er fritatt for beskatning vil et eventuelt tap ikke være fradragsberettiget, jf. skatteloven § 9-4 første ledd.

Konklusjon

Far og sønn kan selge sine andeler i borettslagsleiligheten i kystbyen uten gevinstbeskatning så lenge kravet til bruk av leiligheten som fritidsbolig i minst fem av de siste åtte årene er oppfylt, jf. skatteloven § 9-3 fjerde ledd. Tilsvarende vil et eventuelt tap ikke være fradragsberettiget, jf. skatteloven § 9-4 første ledd.