Sammendrag

Skattyter kjøpte en ettromsleilighet sentralt i Oslo mens han var bosatt i Lillevik, ca. 35 km fra hovedstaden. Han og ektefellen benyttet leiligheten i helger og ferier. De to siste årene har leiligheten vært utleid. Skattedirektoratet la til grunn at deler av skattyters bruk har hatt fritidspreg. På grunn av den relativt korte avstanden til skattyters faste bolig, var direktoratet likevel av den oppfatning at leiligheten hadde et sterkere preg av å være en kapitalplassering enn å være en fritidsbolig. Det forhold at leiligheten ble utleid til boligformål, trakk i samme retning. Etter en samlet vurdering kom Skattedirektoratet til at leiligheten ikke fremstår som en fritidsbolig i skattelovens forstand.

Innsenders fremstilling av faktum og jus

På bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen til Skattedirektoratet, legges det til grunn at skattyter i oktober 1992 kjøpte en ettromsleilighet i Gaten 23 i Oslo (heretter omtalt som leiligheten).

Skattyter var på kjøpstidspunktet bosatt i Lillevik. Leiligheten har blitt benyttet i helger og i ferier, da både skattyter og hans ektefelle har satt pris på bylivet og storbyens tilbud. Leiligheten ble benyttet ofte, opptil hver helg i perioder. I forbindelse med skattyters videreutdannelse, har leiligheten i en kort periode midt på nittitallet også blitt benyttet til overnattinger midt i uken.

I perioden 1999 til 2000 var skattyter, hans ektefelle og mindreårige barn bosatt i en annen leilighet i samme område i Oslo i et drøyt år. Leiligheten ble da brukt av ektefellene etter tur.

Skattyter og hans ektefelle flyttet deretter tilbake til Lillevik. På grunn av mindre disponibel fritid, har leiligheten siden oktober 2001 blitt utleid til boligformål.

Leiligheten er etter det opplyste blitt direkte lignet de to siste årene, men har ellers vært prosentlignet.

Skattyter er av den oppfatning at leiligheten har blitt benyttet til fritidsformål, og derfor kan realiseres skattefritt. Han ønsker en bindende forhåndsuttalelse der Skattedirektoratet uttaler seg om spørsmålet. 

Skattedirektoratets vurderinger

Skattedirektoratet skal i det følgende ta stilling til om leiligheten sentralt i Oslo kan anses som en fritidseiendom for skattyter i skattelovens forstand.

Direktoratet vil bemerke at gevinst ved realisasjon av fritidseiendom i utgangspunktet er skattepliktig etter skatteloven § 5-1 annet ledd. Tilsvarende er tap fradragsberettiget etter § 6-2 første ledd.

Ved realisasjon av fritidseiendom gjelder imidlertid særregler i skatteloven kapittel 9. Gevinst ved realisasjon av fritidseiendom er unntatt fra skatteplikt dersom vilkårene i skatteloven § 9-3 fjerde ledd er oppfylt. Det følger av bestemmelsen at:

” Gevinst ved realisasjon av fritidseiendom er unntatt fra skatteplikt når eieren har brukt eiendommen som egen fritidseiendom i minst fem av de siste åtte år før realisasjonen, forutsatt at realisasjonen finner sted eller avtales mer enn fem år etter ervervet og mer enn fem år etter at fritidseiendommen ble tatt i bruk eller ifølge ferdigattest var oppført.”

Skattedirektoratet legger til grunn at leiligheten ble ervervet i 1992. Vilkåret om minimum fem års eiertid er således oppfylt.
Skattedirektoratet legger videre til grunn at skattyter har brukt leiligheten fra ervervet i oktober 1992 til oktober 2001. Problemstillingen direktoratet skal vurdere i det følgende  er om leiligheten fremstår som en fritidseiendom i skattelovens forstand, og om kravet til brukstid i skatteloven § 9-3 fjerde ledd dermed er oppfylt.

Det er i en uttalelse fra Finansdepartementet av 11. april 1989 (inntatt i Utv. 1989 s. 754) og i praksis, jf. Lignings-ABC 2002 s. 192, lagt til grunn at byleilighet kan være fritidseiendom etter skatteloven § 9-3 fjerde ledd. Finansdepartementet uttaler at når eieren har sin faste bopel annet steds, vil byleiligheten kunne kvalifisere som fritidseiendom med adgang til skattefritt salg etter fem års eier- og brukstid.

Det fremgår av saksforholdet at leiligheten dels har blitt benyttet av skattyter og hans familie til fritidsformål mens de har vært bosatt i Lillevik, og dels har blitt benyttet av familien i den perioden de var bosatt i Oslo. Når en har åpnet for å skattemessig likestille byleiligheter med andre fritidsboliger, er det av hensyn til skattytere som har bolig annet sted og hvor bruken av leiligheten er knyttet til fritidspregede opphold og gjøremål. Skattedirektoratet legger til grunn at i alle fall deler av skattyters bruk av leiligheten har hatt fritidspreg. Når skattyter etter ervervet har vært bosatt i relativt kort avstand fra byleiligheten, i 1999-2000 i samme strøk i Oslo og for øvrig i Lillevik, mener direktoratet likevel at leiligheten får et sterkere preg av å være en kapitalplassering enn å være en fritidsbolig.

Det fremgår videre av saksforholdet at leiligheten har blitt utleid til boligformål siden oktober 2001. Etter Skattedirektoratets oppfatning vil utleie av leiligheten til fast bolig innebære at leiligheten lett mister sitt preg av å være fritidsbolig. Vi viser i den sammenheng til lovforarbeidene til den opprinnelige lovbestemmelsen (skatteloven av 1911 § 43 annet ledd bokstav f) nr. 4 (1986-87) s. 27 der det heter:

”Det avgjørende vil være om eiendommen etter en helhetsvurdering fremstår som eierens egen fritidsbolig. Departementet forutsetter at man ikke skal ta hensyn til sporadisk utleie dersom eiendommen for øvrig brukes som normalt for fritidsboliger. Der eiendommen delvis leies ut til fast bolig, eller delvis brukes til andre formål, vil den lett miste sitt preg av å være en egentlig fritidsbolig. Spesielt gjelder dette hvis den øvrige bruk er mer intens, slik utleiebruk som fast bolig normalt vil være.”

Skattedirektoratet har etter en samlet vurdering kommet til at leiligheten ikke fremstår som en fritidseiendom i henhold til skatteloven § 9-3 fjerde ledd.

Leiligheten i Oslo kan etter dette ikke realiseres skattefritt som fritidsbolig, jf. skatteloven § 9-3 fjerde ledd.

Konklusjon

Skattyters leilighet i Gaten 23 i Oslo kan ikke realiseres skattefritt som fritidseiendom etter skatteloven § 9-3 fjerde ledd.