Staten v/Skatt øst mot Erik Solér – Skattedirektoratets kommentar

Erik Solér eide 50 prosent av aksjene i selskapet Nye Start AS, som var et rent holdingselskap med 99,9 prosent eierandel i Start Toppfotball AS. Start Toppfotball ble stiftet i 2003 for å drive den kommersielle virksomheten knyttet til toppfotballen i fotballklubben Start. Solér tilførte sammen med medaksjonæren kapital til Start Toppfotball via Nye Start ‒ som egenkapitalinnskudd, lån og garantier for lån som ble opptatt i Nye Start. Han tilførte også kapital til Start Stadion AS, et heleid datterselskap av Start Toppfotball. Start Stadion sto for byggingen av Sør Arena. De to aksjonærene investerte og garanterte sammen for om lag 25 millioner kroner i Start Toppfotball. I startfasen var den økonomiske utviklingen positiv.

Rundt 2007 ble den økonomiske situasjonen stadig dårligere, dels som en følge av dårlige sportslige resultater og dels av store kostnadsoverskridelser knyttet til Sør Arena. Følgen av dette var at aksjonærene måtte kausjonere for låneforpliktelser i Nye Start AS i forsøk på å redde fortsatt drift i Start Toppfotball. Nye Start AS misligholdt lånene, og garantiansvaret ble gjort gjeldende. Solér inngikk låneavtale med bankene for å innfri sine forpliktelser og pådro seg et tap på 4 321 342 kroner. Det var enighet mellom partene i saken at tapet var endelig konstatert.

For at det skal foreligge fradragsrett for tap på fordring/garanti er det etter skatteloven § 6-2 annet vilkår om at tapet må være lidt i virksomhet, at det er endelig konstatert tapt og at det foreligger en tilstrekkelig tilknytning mellom den tapte fordring og den virksomhet som skattyteren driver. For Høyesterett var temaet utelukkende om Solér drev virksomhet i skatterettslig forstand, idet staten for Høyesterett ikke bestred at de øvrige vilkår var oppfylt.

Høyesterett tok utgangspunkt i sentrale dommer på området og kom til at som utgangspunkt kan ikke en aksjonærposisjon i seg selv anses som virksomhet i skattelovens forstand. Med støtte i Rt. 1986 side 58 (Asdahl) kom Høyesterett til at det fra dette utgangspunktet kan tenkes unntak (sitat fra Asdahl side 64): 

"...hvor aksjonæren - eller styremedlemmet/konsulenten - selv driver en næring som hans økonomiske engasjement i selskapet utgjør en del av, slik at tapet må ses på som en utgift til 'erhvervelse, sikrelse og vedlikeholdelse' av hans egen inntekt, jfr. skatteloven § 44 første ledd. Men praksis viser at det gjelder strenge vilkår for at en skattyter skal oppnå en slik fradragsrett. Det kreves at det består en særlig og nær tilknytning mellom hans engasjement i selskapet og hans egen næringsvirksomhet."

Etter dette slo Høyesterett fast at "som den store hovedregel vil ikke en aksjonærs tap på lån eller garanti til eget selskap være fradragsberettiget." 

Det kan likevel tenkes unntak hvor en aksjonærs aktivitet opp mot selskapet etter en konkret vurdering kan anses som aksjonærens personlige virksomhet. Førstevoterende presiserer at: 

"Det må kreves en aktivitet av betydelig omfang, og jeg antar at fradragsrett først og fremst er aktuelt for skattytere som ikke arbeider i og mottar lønn fra selskapet." (direktoratets understrekning)

Når det gjelder den konkrete vurderingen av Solérs aktivitet legger Høyesterett til grunn faktum fra lagmannsretten hvor det fremgikk at det ble utøvet et "særdeles aktivt eierskap". Høyesterett bygger således på at Solér brukte om lag 50-60 prosent av sin arbeidskapasitet i Start-systemet, og at det var denne arbeidsinnsatsen fra aksjonærene som førte til verdiøkning av aksjene i en periode.

På dette grunnlaget kom retten til at i dette konkrete tilfellet kvalifiserte Solérs aktivitet til virksomhet, og det sentrale vilkåret i skatteloven § 6-2 annet ledd var oppfylt. Høyesterett la vekt på at Solér ikke var formelt ansatt i noen av de foretakene han utøvde aktiviteten for, da med unntak av en periode som styreleder i Start Toppfotball. Dommen var enstemmig.

Skattedirektoratets kommentarer til dommen:

Høyesterett stadfestet tidligere rettspraksis angående virksomhetsbegrepet, om at hvert skattesubjekt skal vurderes for seg, og at en aksjonær som den store hovedregel ikke har fradragsrett for tap på lån eller garanti til eget selskap, da denne ikke anses å drive virksomhet. 

I tråd med dommen kan det imidlertid tenkes unntak fra dette. I det konkrete tilfellet må det foreligge " en aktivitet av betydelig omfang " utover utøvelsen av aksjonærposisjonen, for at vilkåret om virksomhet skal anses oppfylt. Det må således være denne betydelige aktiviteten som er årsaken til en eventuell verdistigning på investeringen. Høyesterett presiserer at dette først og fremst kan være tilfelle hvor aksjonæren ikke arbeider i og mottar lønn fra selskapet. 

Utgangspunktet er derfor fortsatt at passiv kapitalplassering ikke gir grunnlag for fradragsrett, ogunntak fra dette skal praktiseres snevert. 

Høyesterett behandlet ikke spørsmålet om tapet på garantien hadde "særlig og nær tilknytning" til Solérs virksomhet. Etter Skattedirektoratets mening har dommen dermed ingen betydning på den etablerte rettstilstanden når det gjelder dette vilkåret.