Et andelslag skulle omdannes til aksjeselskap. Andelslagets vedtekter inneholdt bestemmelser om andelseiernes rett til fellesformuen. Skattedirektoratet kom til at omdanningen ikke ville utløse beskatning forutsatt at de retningslinjer som følger av Finansdepartementets uttalelse inntatt i Utv. 1999 side 1329, ble fulgt. Videre forutsatte direktoratet at forholdet mellom skattemessig innbetalt og opptjent kapital er det samme før og etter omdanning. Skattedirektoratet la til grunn at andelseierne kan treffe beslutning om anvendelse av selskapets nettoformue og at den kan fordeles mellom andelseierne i henhold til eierandel.

Innsenders fremstilling av faktum og jus

På bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen, legges det til grunn at BA er et andelslag med begrenset ansvar. BA har i utgangspunktet vekslende selskapskapital og vekslende antall medlemmer. BA har som formål å omsette varer. De to største andelseierne er A BA og B BA.

I henhold til vedtektene for BA § 4 kan uttreden skje ved utgangen av kalenderåret etter skriftlig varsel til selskapets styre. Den som trer ut av selskapet kan i utgangspunktet kreve tilbakebetalt sitt andelsinnskudd, men taper sin medeiendomsrett til selskapets formue. Vedtektene har formalbestemmelser vedrørende vedtak om oppløsning, jf. § 11. Ved oppløsning tilbakebetales nettoformuen til eierne i henhold til eierandel i selskapet. 

Ifølge innsender beskattes BA ikke som samvirkeforetak etter reglene i skatteloven § 10-50, men som et selskap/sammenslutning likestilt med aksjeselskap. Det opplyses at selskapet beskattes fullt ut som et aksjeselskap. BA betaler ikke formuesskatt, kun statsskatt på alminnelig inntekt med 28%, og andelseierne beskattes for selskapets formue gjennom formuesverdien som fastsettes på andelene. Det blir imidlertid ikke foretatt RISK-beregning på andelene. BA er selskapsrettslig organisert som et andelslag (selskap med begrenset ansvar). Selskapets ledelse ønsker å formalisere selskapet som et aksjeselskap under forutsetning av at dette kan gjennomføres uten store skattemessige konsekvenser. Innsender har opplyst at følgende vil bli lagt til grunn i forbindelse med omdanningen:

1. Det stiftes et aksjeselskap på ordinær måte, eiendeler, rettigheter og forpliktelser overføres til aksjeselskapet. 
2. Det nye aksjeselskapet stiftes med en aksjekapital som er lik det nåværende selskapets innskutte andelskapital.
3. Det skjer ingen utdelinger til andelseierne i forbindelse med omdanningen.
4. Annen egenkapital i selskapet vil bli bokført som overkursfond i forbindelse med stiftelsen av aksjeselskapet. 
5. Det nåværende selskapet oppløses umiddelbart etter at omdanningen er gjennomført.
6. Det opprettholdes full kontinuitet på eiersiden. Dette medfører at aksjonærene i det nye aksjeselskapet er de samme som andelseierne i det tidligere selskapet, og at hver enkelt eier opprettholder sin prosentvise eierandel.
7. Overføringen av eiendeler, rettigheter og gjeld skjer ved full skattemessig kontinuitet. Dette medfører at aksjeselskapet viderefører skattemessige verdier uendret fra det eksisterende selskapet.
8. Andelseiernes skattemessige verdier på andelene videreføres på aksjene i det nye aksjeselskapet.

Innsender anmoder om en bindende forhåndsuttalelse, hvorvidt BA kan omdannes til aksjeselskap uten at dette får skattemessige konsekvenser for selskapet eller andelseier A BA.

Skattedirektoratets vurderinger

Skattedirektoratet skal på grunnlag av ovennevnte opplysninger, ta stilling til om BA kan omdannes til et aksjeselskap uten at omdanningen får skattemessige konsekvenser for andelslaget BA eller andelseier A BA. Nedenfor forutsettes det at omdanningen gjennomføres på lovlig måte etter selskapsrettslige og regnskapsrettslige regler, men det presiseres at vi ikke har vurdert dette.

Den selskapsrettslige hovedregel er etter norsk rett at endring av foretaksform må skje ved oppløsning av eksisterende selskap og nystiftelse av selskap, dersom ikke annet fremgår av lovgivningen. Det foreligger ikke positiv lovregulering for omdanning fra andelslag til aksjeselskap. Omdanningen må derfor gjennomføres ved en oppløsning av andelslaget og deretter en nystiftelse av aksjeselskapet.

Når det gjelder den skatterettslige side er det regler om skattefri omdanning i skatteloven § 11-20 og FSFIN §§ 11-20-1 flg. Nevnte regler gjelder imidlertid ikke ved omdanning fra andelslag til aksjeselskap. Finansdepartementet har i brev av 22. juni 1999, som er inntatt i Utv. 1999 side 1329, åpnet for at det på visse betingelser kan gjennomføres en skattefri omdanning fra andelslag til aksjeselskap. Det fremgår av uttalelsen at departementet antar at et andelslag som i det vesentlige lignes etter de samme regler som gjelder for aksjeselskap, kan omdannes til aksjeselskap uten at dette får skattemessige konsekvenser for andelslaget eller for medlemmene. Det er vist til selskapsskatteloven § 1-1, som nå tilsvarer skatteloven § 10-1.

Det fremgår av skatteloven § 10-1 at som likestilt aksjeselskap regnes selskap mv. som er nevnt i skatteloven § 2-2 første ledd bokstav b til e. For andelslag passer beskrivelsen i skatteloven § 2-2 første ledd bokstav e, som omfatter selskap eller sammenslutning som noen eier formuesandeler i eller mottar inntektsandeler fra, når ansvaret for selskapets eller sammenslutningens forpliktelser er begrenset til selskapets eller sammenslutningens kapital. Etter innsenders opplysninger anses BA som et selskap likestilt med aksjeselskap og det beskattes fullt ut som et aksjeselskap. Selskapet betaler ikke formuesskatt, kun statsskatt på alminnelig inntekt med 28%. Andelseierne beskattes for selskapets formue gjennom formuesverdien som fastsettes på andelene. Det blir imidlertid ikke foretatt RISK-beregning på andelene. Skattedirektoratet legger nevnte opplysninger til grunn og forutsetter derfor som opplyst at BA anses som et selskap likestilt med aksjeselskap, jf. skatteloven § 10-1 første ledd, jf. § 2-2 første ledd bokstav e.

Av ovennevnte uttalelse fra Finansdepartementet fremgår at omdanning fra andelslag til aksjeselskap bare kan gjennomføres innenfor rammen av gjeldende selskapsrettslige regler. Det er vist til et brev av 27. mai 1997 fra Justisdepartementets lovavdeling til Nærings- og handelsdepartementet som gjelder den selskapsrettslige adgang til å endre status fra samvirkelag til aksjeselskap.

Av Justisdepartementets uttalelse fremgår det at adgang til omdanning forutsetter at deltakerne har den nødvendige eiendomsrett til fellesformuen. Løsningen beror på sammenslutningens vedtekter og rettsgrunnlag for øvrig. Det fremgår videre at dersom deltakerne ikke har rett til noen andel av fellesformuen ved oppløsning av sammenslutningen, har deltakerne heller ikke noen rett til å benytte sin andel i sammenslutningen som innskudd i et nytt aksjeselskap.

Spørsmålet blir etter dette i hvilken utstrekning andelshaverne kan disponere over fellesformuen. I og med at lovgivningen ikke regulerer slike selskapsrettslige spørsmål for andelslag, søkes problemstillingen løst ved bruk av selskapets egne bestemmelser og rettsgrunnlaget for øvrig. Vedtektene har ikke bestemmelser som direkte regulerer omdanning, men har bestemmelser som angir rammen for disponering av selskapsformuen. I selskapets vedtekter er det forutsatt at andelslaget kan oppløses, jf. § 11 hvor det sies at:

”Oppløsning av laget skal bare besluttes av årsmøtet …….

Til gyldig vedtak kreves minst 2/3 flertall av de avgitte stemmer og at enten de som stemmer for oppløsningen representerer 2/3 av samtlige andeler i laget, eller at vedtaket gjentas med 2/3 flertall av de avgitte stemmer i nytt årsmøte som er innkalt med samme varsel som foran nevnt og med beskjed om utfallet av første møte.

Det møtet som vedtar oppløsningen, velger et avviklingsstyre. Mulig nettoformue tilbakebetales til eierne i henhold til eierandel i selskapet.”

Vedtektene avklarer på selvstendig grunnlag andelseiernes rett til selskapets formue ved oppløsning. Skattedirektoratet antar at det derfor er anledning for andelshaverne til å treffe beslutning om anvendelse av selskapets nettoformue og at den kan tilfalle andelshaverne i henhold til eierandel. Vi forutsetter at det ikke foreligger andre bestemmelser eller andre forhold som er til hinder for den planlagte omdanningen og at de øvrige vilkår som følger av vedtektene og eventuelt annet rettslig grunnlag, overholdes.

Det følger av Finansdepartementets uttalelse av 22. juni 1999 at det forutsettes at eiendeler, rettigheter og forpliktelser i andelslaget overføres i sin helhet til aksjeselskapet og at andelslaget oppløses umiddelbart og i samme inntektsår som overføringen. Videre forutsettes at aksjeselskapet stiftes med en aksjekapital som svarer til innskutt andelskapital i andelslaget, at andelslagets ligningsmessige verdier videreføres i aksjeselskapet, at andelshavernes skattemessige verdier videreføres på aksjene og at det foreligger full kontinuitet på eiersiden. Omdanningen må også gjennomføres innenfor rammen av gjeldende selskapsrettslige regler.

Av innsenders fremstilling fremgår at annen egenkapital i selskapet vil bli bokført som overkursfond i forbindelse med stiftelsen av aksjeselskapet. Ved omdanningen kan ikke opptjent kapital omgjøres til skattemessig innbetalt kapital. Også her må det skatterettslige kontinuitetsprinsippet oppfylles for at omdanningen skal være skattefri. Vi gjør oppmerksom på at forholdet mellom skattemessig innbetalt og opptjent kapital skal være det samme før og etter omdanning, og legger dette til grunn som en forutsetning for at omdanningen skal være skattefri.

Vi går ikke nærmere inn på en vurdering av hvorvidt samtlige av de ovenfor siterte vilkår vil bli oppfylt, men forutsetter at vilkårene vil oppfylles. Etter Skattedirektoratets oppfatning er kontinuitetskravet oppfylt dersom BA omdannes i tråd med det ovennevnte, og BA kan omdannes til aksjeselskap uten at dette utløser beskatning for andelslaget BA eller for andelseier A BA.

Konklusjon

Ut fra det beskrevne faktum og de forutsetninger som er omtalt ovenfor, legger Skattedirektoratet til grunn at BA kan omdannes til aksjeselskap uten at dette utløser beskatning for andelslaget eller for andelseier A BA.