Forståelse av bokføringsforskriftens regler vedr. kassarapporter og serveringssteder

(….)

Regelverket Bokføringsforskriften § 5-3-3 lyder som følger:

”Dagsoppgjør Det skal daglig utarbeides datert nummererte summeringsstrimler (“z-rapporter”) eller tilsvarende rapporter over opplysninger som er registrert på kassaapparat, terminal eller like verdig system. Dette kan skje enten ved at opplysningene lagres i systemet, slik at rapportene til enhver tid kan skrives ut, eller ved at rapportene skrives ut ved daglig opptelling av kassabeholdning. Klokkeslett for utkjøring fra kassaapparatet skal fremgå av rapportene.

Dokumentasjon av kontantsalg sammenholdt med daglig opptelling av kassabeholdning skal dateres og det skal fremgå hvem som har foretatt opptelling av kassabeholdningen. Eventuelle differanser skal forklares.”

Bokføringsforskriften § 8-5-3 har følgende bestemmelse som gjelder særskilt for serveringssteder:

”Kassarapporter Daterte, nummererte summeringsstrimler eller tilsvarende rapporter som omtalt i denne forskrift § 5-3-3, skal skrives ut eller lagres ved dagens slutt.”

Vurdering

Gjengivelsen av regelverket ovenfor viser at det er en særregel mht. tidspunktet for utskriving/lagring av daterte, nummererte summeringsstrimler (z-rapporter) som nevnt i forskriften § 5-3-3 for serveringssteder som nevnt i forskriften § 8-5-1. Det er satt krav om at dette skal skje ved dagens slutt, jf. § 8-5-3. Det er imidlertid ikke satt krav om at selve kassaoppgjøret skal skje på samme tidspunkt. Dagsoppgjøret skal følgelig skje etter bestemmelsen i § 5-3-3 annet ledd, hvor det er krav om daglige oppgjør.

I Bokføringsutvalgets utredning NOU 2002:20 (oktober 2002) omtales ikke kravet om at z-rapportene skal skrives ut ved dagens slutt. Dette har sammenheng med at utvalget i hovedsak foreslo å videreføre bestemmelsene i forskrift 6. mai 1999 nr. 544 til regnskapsloven 1998 § 7-3, som ikke hadde et slikt krav. Samtidig fremgår det av utredningen at Finansdepartementet på dette tidspunktet hadde sendt på høring et forslag om egen forskrift for serveringssteder. Denne forskriften ble fastsatt i medhold av merverdiavgiftsloven og ligningsloven, og på et tidligere tidspunkt enn bokføringsforskriften, jf. forskrift 12.12.2002 nr. 1491 om bokføring og inntektsdokumentasjon for serveringssteder.

Forskrift nr. 1491 § 4 fjerde ledd første punktum lyder slik; Ved dagen slutt skal det skrives ut summeringsstrimler (z-rapporter) med angivelse av klokkeslett for når kassaapparatet er avsluttet.

Da bokføringsforskriften ble fastsatt ble kravet til at summeringsstrimlene skal skrives ut ved dagens slutt videreført, jf. forskriften § 8-5-3. Kravet i forskrift nr. 1491 § 4 fjerde ledd er kommentert slik i Skattedirektoratets merknader til forskriften, jf. melding nr. 23/02 av 19. desember 2002:

Det skal ved dagens slutt skrives ut summeringsstrimler, dvs. Z-rapporter, med angivelse av klokkeslett for når kassaapparatet ble avsluttet. Det sentrale her er at dette skal foregå ved dagens slutt og ikke neste dag. Z-rapporten skal vise kontantomsetning fordelt på varegrupper og eventuelle korreksjoner som er foretatt.

Skattedirektoratet har dessuten uttalt følgende i brev av 17. januar 2003 til en næringsdrivende: Det følger av § 4 fjerde ledd at det ved dagens slutt skal skrives ut summeringsstrimler (z-rapporter) med angivelse av klokkeslett for når kassaapparatet er avsluttet. Det sentrale med denne bestemmelsen er at summeringsstrimlene skal skrives ut ved dagens slutt og ikke neste dag. Formålet med denne bestemmelsen er å hindre en senere manipulasjon av rapportene og det er antatt at dette ikke er en særlig tidkrevende oppgave.

Det er Skattedirektoratets oppfatning at det ikke er adgang til å fravike kravet om at summeringsstrimlene skal skrives ut ved dagens slutt.

Skattedirektoratet finner det etter dette ikke tvilsomt at intensjonen med kravet om at z-oppgjøret skal kjøres ved dagens slutt, er at dette skal skje ganske umiddelbart etter at virksomheten stenger. Dersom virksomheten har forskjellige stengetider i løpet av uken, vil tidspunktet for kjøring av z-rapporter variere tilsvarende. Det samme vil gjelde dersom virksomheten stenger tidligere enn normal stengetid, pga. dårlig vær mv. Det vises til at hensikten med kravet om å kjøre ut rapportene ved dagens slutt er å sikre registrert salg, og hindre senere manipulasjoner. Tiden som brukes på kassaoppgjøret har etter vår mening ingen betydning i forhold til kravet om å kjøre ut z-rapportene ved dagens slutt.

Avstemming av z-rapporten mot opptalt kassabeholdning skal skje daglig, men det er ikke krav om at dette gjøre ved dagens slutt. Når et kassaoppgjør finner sted og det viser seg at det er uoverensstemmelse mellom z-rapport og opptalt beholdning, skal differansene forklares, jf. bokføringsforskriften § 5-3-3 annet ledd. Det vil da kunne oppstå et behov for å korrigere salget. Slike korreksjoner som finner sted etter at z-rapporten er kjørt ut, skal ikke registreres på kassaapparatet, men bokføres normalt ut fra forklaringer/korreksjonsposter i dagsoppgjøret.

Det er ikke hjemmel i bokføringsforskriften for å unnta bokføringspliktige fra kravet om å fremstille daterte, nummererte summeringsstrimler (z-rapporter) ved dagens slutt.

Når det gjelder manipulasjon av kassasystemer, viser Skattedirektoratet også til delrapport nr. 1 fra Bokføringsstandardstyret: ”Godkjenningsordning for kassasystemer”. Her er det påpekt at manipulering med kassasystemer er et stort problem, og det er vist til erfaringer fra Sverige mht. omfanget av manipulasjon:

Når det gjelder omfanget av manipulering av kassaapparat, er det vanskelig å angi dette eksakt. I Sverige har restaurantbransjen havnet i fokus når det gjelder uoppgitte inntekter. Innen rammen av Restaurantprosjektet i Stockholms Län har et stort antall kassaapparat blitt undersøkt og det er konstatert at flertallet av disse har vært manipulert. I disse tilfellene har den reelle omsetningen som er innberettet til myndighetene blitt redusert med i gjennomsnitt ca 50 prosent (Ekobrottsmyndighetens pressemelding den 23. juni 2004).

I delrapport nr. 1 konkluderes det med at dagens regelverk om bruk av kassaapparat bør endres, slik at reglene på en bedre måte sikrer at formålet med reglene, fullstendig registrering av kontantsalget og dokumentasjon av dette, oppfylles. Det legges til grunn at vi i Norge står overfor de samme problemstillinger som har foranlediget den svenske godkjenningsordningen for kassasystemer, jf. lag om kassaregister m.m, SFS 2007:592, av 14. juni 2007, og at de vurderinger som er gjort i Sverige i stor grad også kan overføres til norske forhold. Bokføringsstandardstyret foreslår at norske regler vurderes med utgangspunkt i de svenske reglene, uten å ta stilling til om de svenske reglene fullt ut bør innføres i Norge.

Skattedirektoratet antar at en eventuell godkjenningsordning for kassaapparat, vil kunne redusere behovet for å ha en særregel for serveringssteder mht. til å kjøre z-rapporter ved dagens slutt.

Skattedirektoratet bemerker avslutningsvis at vårt svar er gitt på et generelt grunnlag.