Forholdet til EMK og personopplysningsloven
Både Den europeiske menneskerettskonvensjonen (EMK) og personopplysningsloven setter skranker for skattemyndighetenes adgang til å innhente informasjon.
I kontrollsammenheng er det nødvendig å se hen til både EMK art. 8 nr. 1 om retten til privatliv og til art. 6 nr. 1 om rett til vern mot selvinkriminering (gjort til norsk lov gjennom menneskerettsloven).
Personopplysningsloven setter rammene for behandling av personopplysninger. Personvern handler om retten til et privatliv og retten til å bestemme over egne personopplysninger. Opplysninger og vurderinger som er knyttet til en virksomhet faller som hovedregel utenfor lovens virkeområde. I praksis er det likevel tilfeller der opplysninger som i utgangspunktet relaterer seg til et selskap har en så sterk tilknytning til en ansatt eller annen enkeltperson tilknyttet selskapet at opplysningen må behandles som en personopplysning. For opplysninger knyttet til et enkeltpersonforetak vil opplysningene ofte være knyttet til eieren og dermed være personopplysninger. Personopplysninger er alle opplysninger og vurderinger som kan knyttes til en person, enten personen er direkte identifisert eller ikke. Som personopplysninger anses blant annet navn, fødselsnummer, adresse, fødselsdato, IP-adresse, kjønn, bostedskommune, bolignummer og bilnummer.
Rett til respekt for privatliv m.m.
Skattepliktige er beskyttet av EMK art. 8 nr. 1 om at enhver har rett til respekt for sitt privatliv og familieliv, sitt hjem og sin korrespondanse, ofte omtalt som retten til privatliv. Plikten til å gi kontrollopplysninger kan være et inngrep i retten til privatliv, men vil i de fleste tilfeller likevel være et lovlig inngrep fordi § 101 gir skattemyndighetene rettslig grunnlag for innhenting av informasjon til kontrollformål. Finansdepartementet har i vurdering av tredjeparts opplysningsplikt antatt at det må foreligge særlige forhold for at et pålegg fra skattemyndighetene om å gi kontrollopplysninger skal stride mot retten til privatliv etter EMK artikkel 8. Se nærmere Prop. 141 L (2011-2012) punkt 2.4.5.2.
Vern mot selvinkriminering
I kravet om rettferdig rettergang i EMK art. 6 nr. 1 er det innfortolket et vern mot plikt til å gi opplysninger som kan medføre straffeansvar for en selv (selvinkriminering). Rekkevidden av bestemmelsen er ikke endelig fastlagt, men det er klart at bruk av tvang for å fremskaffe opplysninger rammes. Vernet etter art. 6 nr. 1 gjelder fra det tidspunkt vedkommende er å anse som «siktet», se nærmere § 14‑3Forbudet mot dobbel straffeforfølgning, EMK P 7-4. Se også om veiledning om taushetsrett i § 14‑9 Veiledning om taushetsrett mv.
Selvinkrimineringsvernet gjelder både for privatpersoner og juridiske personer, se HRD Rt. 2011/800.
Det at forvaltningen igangsetter ordinære kontrolltiltak mot en skattepliktig medfører ikke at skattemyndighetene må veilede om taushetsrett, jf. § 14‑9, eller at vedkommende regnes som siktet etter EMK art. 6, se Prop. 38 L (2015–2016) punkt 16.13.3, jf. HRD Rt. 2000/996 (plenumsdom), som omhandler ileggelse av forhøyet tilleggsskatt for forsettlige eller grovt uaktsomme forhold.
«Utgangspunktet er at likningsmyndighetene (og fylkesskattekontorene) har anledning til å henvende seg til skattyter, be om tilleggsopplysninger og iverksette administrative kontrolltiltak vedrørende riktigheten av opplysninger som skattyter har gitt, herunder stedlig kontroll, uten at skattyter kan anses som straffesiktet etter artikkel 6. Konvensjonsorganenes avgjørelser viser at administrative undersøkelser av faktiske forhold kan finne sted uten å bli ansett som straffesiktelse etter artikkel 6 nr. 1 selv om undersøkelsene retter seg mot en bestemt person, jf. EMDs dommer i sakene Fayed mot Storbritannia, 1994, Serie A nr. 294 A særlig avsnitt 61 (EMD=REF00000475), og Saunders mot Storbritannia, RJD 1996 side 2044 avsnitt 67 (EMD=REF00000595). I dommen i saken Saunders mot Storbritannia heter det (avsnitt 67): [...]
«Ordinære kontrolltiltak kan etter dette ikke anses for å utgjøre en straffesiktelse. Det kreves noe mer, nemlig at vedkommende myndighet underretter om at en administrativ reaksjon av strafferettslig karakter etter artikkel 6 kan være aktuelt for nærmere angitte overtredelser som skattyteren anses for å ha begått. Spørsmålet må etter dette være når A mottok underretning fra likningsmyndighetene om at det kunne være aktuelt å ilegge ham tilleggsskatt for forsettlig eller grovt uaktsomt forhold, eller når han på annen måte må anses for å være vesentlig berørt av tiltak fra likningsmyndighetene eller andre myndigheter i forhold til forhøyd tilleggsskatt. ]rene 1987 og 1988 må her bedømmes hver for seg. Ligningsloven § 10‑2 nr. 5 fastslår at skattyter skal varsles og gis en passende frist for uttalelse før tilleggsskatt fastsettes. Spørsmålet er om varsel etter ligningsloven § 10‑2 nr. 5 kan anses som en straffesiktelse etter artikkel 6 nr. 1. Det avhenger etter min mening av om det framgår av varslet at det etter likningsmyndighetenes foreløpige vurdering gjelder forsettlig eller grovt uaktsomt forhold og at ligningsmyndighetene overveier å ilegge forhøyd tilleggsskatt.»
Selvinkrimineringsvernet i EMK art. 6 nr. 1 omfatter både siktedes vern mot å måtte gi opplysninger som bidrar til hans domfellelse og eventuell etterfølgende bruk av fremtvungne opplysninger som bevis i straffesak, herunder sak om tilleggsskatt. Disse to forholdene henger tett sammen.
Selvinkrimineringsvernet gjelder den aktive medvirkningen fra skattepliktig. Skattepliktig har rett til å forholde seg taus og passiv. Skattepliktig kan derfor ikke pålegges til aktivt å medvirke til kontrollundersøkelser etter § 10‑4 Kontroll hos den opplysningspliktigeiktige ved å gi opplysninger eller selv lete frem dokumenter, etter at han er varslet om ileggelse av tilleggsskatt for det aktuelle forholdet. Bestemmelsen gir imidlertid ikke skattepliktig rett til å forhindre at det fremskaffes inkriminerende bevis mot ham. For at fremtvingelse eller bruk av fremtvungne selvinkriminerende realbevis (det vil si bevis som eksisterer uavhengig av den siktedes vilje, for eksempel dokumenter som saldobalanse, hovedbok etc.) skal rammes, må tvangen være umenneskelig eller på annen måte ha karakter av overgrep mot siktede. Se i denne forbindelse HRD Rt. 2011/487. Undersøkelses- og utleveringspålegg etter § 10‑4 Kontroll hos den opplysningspliktigeiktige jf. § 10‑1 vil derfor ikke være i strid med bestemmelsen når skattemyndighetene selv finner frem til eller påviser de aktuelle dokumentene hos skattepliktig.
Personopplysningsloven og EUs personvernforordning
Som et utslag av legalitetsprinsippet stiller personopplysningsloven og personvernforordningen krav om behandlingsgrunnlag for lovlig behandling av personopplysninger. Grunnlaget skal primært være samtykke, men for skattemyndighetene vil innsamling og behandling av opplysninger normalt være hjemlet i lov. Hvor inngripende en behandling er, vil påvirke kravet til tydelighet og styrke i lovhjemmelen. Ved innhenting av sensitive personopplysninger, må skattemyndighetene foreta en avveining mellom behovet for å få fremlagt opplysningene og personverninteressene til dem som vil bli eksponert. Det må for eksempel foreligge meget tungtveiende kontrollhensyn for at det skal være aktuelt å kreve innsyn i pasientjournalopplysninger i medhold av § 10‑1, se FIN 4. februar 2015. Se for øvrig i § 10‑1 annet ledd omForholdet til taushetsplikten.