Om enkelte spørsmål som er reist etter Skattedirektoratets fellesskriv av 26. september 2005 om fradragsrett for inngående merverdiavgift etter Hunsbedt- og Porthuset-dommene.

1. Samtidig bruk (”parallellbruk”)

Skattedirektoratet er gjort kjent med at det i enkelte saker er det gjort krav om fradrag for 50% av inngående avgift på anskaffelser til oppføring av golfbaner. Det er anført at eksponeringen av reklamen skjer så snart, hver eneste gang og til enhver tid det er golfspillere ute på banen, og at det dermed hele tiden er tale om en samtidig - ”parallell”- bruk av golfbanen til henholdsvis reklamevirksomhet og virksomhet med omsetning av spillerettigheter. På denne bakgrunn blir det hevdet at hele golfbanen hele tiden faktisk blir benyttet like mye innenfor som utenfor avgiftsområdet.

Etter forskrift nr. 18 § 1 skal inngående avgift på fellesanskaffelser fordeles etter ”antatt bruk”, og den næringsdrivende vil her ofte måtte nytte et forsvarlig forretningsmessig skjønn over den faktiske bruken.

Rent generelt kan ikke Skattedirektoratet se at en samtidig (parallell) bruk innenfor og utenfor avgiftsområdet uten videre leder til at den inngående avgiften skal fordeles 50/50. Forutsetningen er eventuelt at anskaffelsen brukes like mye innenfor som utenfor avgiftsområdet. Det må her foretas en konkret vurdering av anskaffelsens antatte bruk, og samtidig bruk vil bare være ett av flere relevante momenter. Andre relevante momenter kan f.eks. være areal, tidsbruk og brukerregistreringer. Dersom det foreligger samtidig bruk, men bruken utenfor avgiftsområdet er mer intensiv enn bruken innenfor, vil fradragsprosenten bli lavere enn 50% – og omvendt.

Når det gjelder golfbaner, vil arten og omfanget av reklameeksponeringen variere fra bane til bane. Etter Skattedirektoratets syn er det ikke generelt grunnlag for å anse golfbaner for å være like mye til bruk innenfor som utenfor avgiftsområdet. Den antatte bruken av hver enkelt golfbane må vurderes konkret. Som det fremgår av vårt fellesskriv av 26. september 2005 pkt. 4, vil det for anskaffelser til oppføring av en golfbane kunne være vanskelig å finne et forsvarlig skjønn for bruken, jf. forskrift nr. 18 § 1. Skattedirektoratet anser derfor at det etter en konkret vurdering av om omsetningen i rimelig grad vil gjenspeile bruken av golfbanen, vil kunne være forsvarlig å fordele etter omsetningen i tråd med prinsippet i forskrift nr. 18 § 3. Det understrekes imidlertid at § 3 bare er direkte anvendelig for felles driftsutgifter, og ved bruk av prinsippet i § 3 benyttes omsetningen som en hjelpestørrelse, som et uttrykk for ”antatt bruk”, jf. § 1.

2. Hotellkorridorer mv.

I fellesskrivet av 26. september 2005 pkt. 3.1 ble det lagt til grunn at det ikke er en naturlig og nær tilknytning mellom hotellrom og hotellers avgiftspliktige omsetning utenfor rommene. Dette innebærer at avgiftspliktig omsetning utenfor hotellrommene ikke influerer på fradragsretten for rommene. I forlengelsen av dette er det reist spørsmål om fradragsretten for øvrig areal i hotellers romdel (korridorer, trapperom, heis mv. som leder til rommene).

Skattedirektoratet anser at slike areal som utgangspunkt kommer i samme stilling som rommene. Skjer det avgiftspliktig omsetning på rommene, skal inngående avgift for hele romdelen fordeles etter samme fordelingsnøkkel som rommene, jf. forskrift nr. 18. Dersom det ikke skjer avgiftspliktig omsetning på rommene, anses også hotellets romdel fullt ut å være til bruk utenfor loven.

3. Avgiftspliktig omsetning under 5% – forskrift nr. 18 § 4

Det er reist spørsmål om ubetydelighetsregelen i forskrift nr. 18 § 4 kommer til anvendelse og avskjærer fradragsrett for inngående avgift på fellesanskaffelser til hotellrom, hvor avgiftspliktig omsetning på rom-mene isolert sett er under 5%, mens den totale avgiftspliktige omsetning på hotellet (inkl. omsetning fra restaurant m.v.) er over 5%.

Etter merverdiavgiftsloven § 23 kan en registrert næringsdrivende fordele inngående avgift når varer og tjenester anskaffes til bruk under ett for virksomhet innenfor og utenfor avgiftsområdet. Etter merverdiavgiftsloven § 26 er departementet gitt kompetanse til å gi nærmere forskrifter om fradragsretten og om grunnlaget for fordeling etter § 23 og kan herunder bestemme at fradrag ikke skal gis når den avgiftspliktige omsetning er ubetydelig i forhold til virksomheten ellers.

Bestemmelse om at fradrag ikke skal gis i nevnte tilfeller har departementet gitt i forskrift nr. 18 § 4.

I henhold til merverdiavgiftsloven § 26 og forskrift nr. 18 § 4 skal den avgiftspliktige omsetningen bli vurdert i forhold til virksomheten ellers. Direktoratet forstår dette slik at virksomhetens totale omsetning må legges til grunn ved vurderingen av om ubetydelighetsregelen kommer til anvendelse.

Dette innebærer at en registrert næringsdrivende ikke har rett til fradrag for inngående avgift på fellesan-skaffelser, dersom den totale avgiftspliktige omsetningen er ubetydelig i forhold til virksomhetens totale omsetning, jf. § 4 første ledd. Motsatt foreligger det etter § 4 annet ledd full fradragsrett for inngående avgift på fellesanskaffelser, dersom den totale omsetningen som faller utenfor merverdiavgiftsloven er ubetydelig i forhold til virksomhetens totale omsetning. Som ubetydelig anses omsetningen når den normalt ikke overstiger 5% av virksomhetens samlede omsetning, jf. § 4 tredje ledd.

På denne bakgrunn antar Skattedirektoratet at forskrift nr. 18 § 4 ikke kommer til anvendelse for fellesanskaffelser til hotellrom, hvor avgiftspliktig omsetning på rommene isolert sett er under 5%, mens den totale avgiftspliktige omsetning på hotellet er over 5%.

Skattedirektoratet presiserer imidlertid at når det gjelder fordeling av inngående avgift på fellesanskaffelser til hotellrom etter prinsippet i forskrift nr. 18 § 3, jf. § 1, jf. fellesskrivet av 26. september 2005 pkt. 4, skal det kun sees hen til omsetningen som skjer på rommene.