Saksforholdet:

A AS, org. nr. [...], ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 6. termin 1992. Selskapet er registrert i Enhetsregisteret med næringskode 56.301 – drift av puber. Virksomhetens formål er å drive diskotek.

Den 26. januar 2015 ble virksomheten v/daglig leder B varslet per telefon om at skattekontoret ville gjennomføre en kontroll hos A AS. Kontrollen ble formelt varslet i brev av 29. januar 2015 i avholdt møte av samme dag. Ettersynet ble gjennomført i perioden 4. februar 2015 – 24. april 2015 og omfatter årene […].

Virksomheten driver utestedet C i X. C tilbyr tjenester i form av både pianobar og diskotek. Det foregår også innleie av DJ som spiller musikk flere steder i lokalene. Utestedet er over flere etasjer og har [...] barer med salg av drikkevarer. I åååå ble pianobaren pusset opp. Oppussingen var ferdig dd.mm.åååå.

C har åpent mandag til og med lørdag fra kl. 22 – 02.30. Pianobaren er åpen hver dag fra mandag til lørdag, mens de tilknyttede barene er åpen fra torsdag til lørdag. Mandag, tirsdag og onsdag er diskoteket fysisk avstengt. Det fremføres musikkarrangement i pianobaren fra kl. 23.00 til kl. 02.15 hver dag.

Gjestene betaler inngangspenger (cover charge) på fredag og lørdag. Det oppkreves ikke cover charge mandag – onsdag da markedet ikke tillater dette grunnet kundegrunnlaget i motsatt tilfelle vil bli betydelig svekket. Det er garderobeplikt, og gjestene betaler for å henge av seg yttertøyet. På torsdager er både pianobaren og diskoteket åpent for studenter. Det er gratis adgang bortsett fra en pålagt garderobeavgift på kr 20 per person. Denne omsetning blir behandlet som avgiftspliktig. Inngangspenger (fredag og lørdag) oppkreves samlet for hele underholdningstilbudet. […]. Betalende gjester får stempel på hånden og har deretter fri adgang til alle barene, diskotekene samt pianobaren.

Frem til oppussingen i åååå ble det tatt 100 kr både på fredag og lørdag i inngangspenger. I perioden fra februar åååå til mars åååå ble det tatt kr 100 på fredager og kr 130 på lørdager. Etter oppussingen, dvs. fra dd.mm.åååå, ble det tatt kr 100 på fredag og kr 150 på lørdag. Den totale inntekten fra inngangspenger i åååå er opplyst å være kr [6 011 111,-], Prisen dette året var kr 100 per person. Det er da opplyst at det var [60 110] betalende gjester, hvorav omlag 30 prosent dekker fredager og 70 prosent dekker lørdager. Den totale inntekten fra inngangspenger i åååå var på kr 5 999 000,-. Prisen dette året var også kr 100 per person. Det var da 59 990 betalende gjester. Prosentfordelingen var den samme som i åååå.

Prisvalget er fra virksomheten begrunnet i flere forhold hvor det er fremhevet at det avgjørende er at prisen skal gjenspeile kostnadene ved å drive pianobaren inklusiv ekstrakostnader ved å tilby musikkarrangement. Det er vist til at pianisten skal ha honorar og losji for en angitt tidsperiode, samt at det er ekstrautgifter til vakthold ol. I tillegg er det opplyst at prisnivået ikke kan settes høyere enn det markedet tillater. Fastsettelsen av prisnivået er for store deler styrt av etterspørsel og ikke aktivitetens karakter.

Fra selskapet er det opplyst at det kan reserveres [...] bord i pianobaren. Det er videre opplyst at det er omkring 200 ståplasser tilknyttet pianobaren. Musikken i pianobaren vises på skjermer. I de øvrige deler av lokalene er det opplyst at det er mulig å reservere […] bord.

Markedsføring er opplyst at skjer i hovedsak gjennom sosiale medier. For kontrollperioden er det opplyst at markedsføring har skjedd via sosiale medier, hjemmeside, lokal avis, studentavis samt inne i lokalet på tv-skjermer.

Under bokettersynet har det kommet frem at virksomheten har bokført størsteparten av inngangspengene som avgiftsfri omsetning i kontrollperioden […]. Fordelingen av inngangspengene inklusiv garderobeinntekter er i følge virksomheten

 

-10 prosent avgiftspliktig garderobeinntekter

-Av resterende 90 prosent anses ¼ som avgiftspliktig konsert, mens ¾ anses som avgiftsfri konsert

Skattekontoret har vurdert det slik at det skulle ha vært beregnet utgående merverdiavgift på inngangspengene i sin helhet i henhold til hovedregelen om avgiftsplikt for tjenester i merverdiavgiftsloven § 3-1 (1). Ingen del av inngangspengene ble ansett å omfattes av unntaket for konserter etter merverdiavgiftsloven § 3-7 (1). Utgående merverdiavgift ble med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 18-1 (1) bokstav b vurdert fastsatt med kr 2 878 100.

Siden virksomheten hadde bokført forholdsmessig fradrag for inngående merverdiavgift for felleskostnader og kostnader til oppussing av lokalet, ble det som følge av at all omsetning ble vurdert som avgiftspliktig, gitt full fradragsrett for inngående merverdiavgift på felleskostnader og kostnader til oppussing av lokalet, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1. Inngående merverdiavgift ble vurdert innvilget med kr 1 132 800, jf. merverdiavgiftsloven § 18-1 (1) bokstav b.

Skattekontoret varslet etter dette i brev av 15. juni 2015 om økning av både utgående- og inngående merverdiavgift. Det ble også varslet om 20 % tilleggsavgift.

Tilsvar til varsel av 29. juni 2015 ble mottatt fra advokat D i E AS.

Skattekontoret fattet i brev av 2. november 2015 vedtak i samsvar med varsel. Av tabellen nedenfor fremgår etterberegnede beløp per termin.

Termin	Utgående avgift	Inngående avgift	Tilleggsavgift
3/åååå	963 700		137 260
6/åååå		277 400
3/åååå	948 800		142 440
3/åååå		236 600
3/åååå	965 600		69 360
3/åååå		618 800
SUM	2 878 100	1 132 800	349 060

Vedtak av 2. november 2015 ble påklaget i brev av 11. november 2015.

Etter innhenting av ytterligere opplysninger fra skattepliktige ble tilleggsavgift frafalt i vedtak av 2. juni 2016. Skattepliktige er i samme brev orientert om at den resterende del av etterberegningen blir å fremme for Skatteklagenemnda.

Sekretariatets innstilling har vært på innsyn hos skattepliktige. Merknader til innstillingen er mottatt 20. september 2016. Merknadene er inntatt og imøtegått nedenfor.

 

Skattepliktiges anførsler:

Det vises til at lovens forarbeider; Prop. 119 LS (2009-2010) pkt. 2.3.2, ikke har noen klar definisjon av konsertbegrepet, men at unntaket omfatter alle typer konserter. Begrepet konsert er ikke nærmere definert.

Musikkfremførelsen må være hovedelementet i hendelsen for at det skal komme inn under unntaket. Det fremgår av Gulating lagmannsrett, Cobra - Club-dommen (UTV-2005-944). Det må foretas en helhetsvurdering.

Det anføres at musikkfremførelsen i pianobaren er selve hovedelementet i det tilbudet nattklubben tilbyr. Det vises til at lagmannsretten i Cobra - Club-dommen kom til at musikken inngikk som en del av et større underholdningstilbud, og da som en lydkulisse, som sammen med andre elementer skulle være med å skape en hyggelig atmosfære for gjestene. Det anføres at dette skiller seg klart fra foreliggende sak da det ikke kan være tvil om at musikkfremføringen er det sentrale elementet i det tilbudet som C gir sine gjester, og at pianobaren er langt mer enn en "lydkulisse". Det kan for øvrig ikke ses noen direkte motstrid mellom konsertbegrepet og det å skape en hyggelig atmosfære for gjestene.

Det vises videre til Finansdepartementet sitt omgjøringsvedtak av juni 2006 (KMVA 5228) hvor det ble lagt til grunn at en pianobar kan omfattes av unntaket. Dersom arrangementene i pianobaren på C ikke omfattes av unntaket er det vanskelig å se hvilke tilfeller som vil være omfattet. Det er en rendyrket pianobar der kundene betaler for å overvære musikken som spilles. Det faktum at pianobaren er tilknyttet et diskotek for øvrig kan ikke ha betydning for den aktivitet som finner sted i pianobaren. C har avtaler med flere forskjellige musikere, uten at det kan være relevant for hva slags musikk disse fremfører eller hvilken kvalitet disse innehar. Lokalet er innredet slik at fokus er rettet mot pianobaren.

Det anføres videre at det ikke kan legges avgjørende vekt på fravær av markedsføring for de ulike artistene. Det er enighet om at slik markedsføring er godt egnet som en indikasjon på hvilken aktivitet som foregår, men det avgjørende må være hvilken aktivitet som faktisk finner sted i lokalene. Det vises til at markedsføringen i stor grad har skjedd via selskapets Facebook-side. Med utviklingen av sosiale medier har tradisjonell markedsføring i for eksempel aviser nærmest falt bort som markedsføringskanal.

Det kan ikke ilegges vekt at det kun oppkreves inngangspenger fredag og lørdag. Det er ikke marked for å kreve inn penger øvrige dager. Dersom forholdet gis slik betydning som skattekontoret legger til grunn, så vil det få avgjørende betydning hvor stor suksess det aktuelle konserttilbudet har. Det vises her til at lagmannsretten i Cobra - Club-dommen uttalte at det ikke er adgang til å legge vekt på kvaliteten av innholdet, så lenge aktiviteten som sådan faller inn under unntaket.

Tilbudet om levende musikk fremstår i følge skattekontoret som et fast tilbud til stedets gjester fremfor konsert i konkurranse med andre konsertarrangementer. Det er uklart hvilken betydning hyppigheten av arrangementene skal ha all den tid musikkfremføringen er hovedelementet.

Endelig vises det til forarbeidene om at det er et klart ønske om å unngå vanskelige avgrensninger. Det essensielle må være at det dreier seg om artister som fremfører levende musikk, at kundene reserverer bord særskilt i pianoavdelingen, at det er den levende musikken som er virksomhetens kjerne og at det er dette som tiltrekker kundene.

Skattekontorets redegjørelse:

Skattekontoret finner ikke grunnlag for å ta klagen til følge

Skattekontoret er kommet til at omsetning av inngangspenger/cover charge ikke kommer inn under avgiftsunntaket i merverdiavgiftsloven § 3-7 (1). Skattekontoret har kommet til dette på bakgrunn av de samme momenter som fremgår av Cobra - Club-dommen som er en sammenlignbar sak.

Sekretariatets vurdering:

Skattepliktige har påklaget vedtaket innenfor klagefristen, jf. forvaltningsloven § 29. Klagen tas derfor opp til behandling.

Sekretariatet innstiller på at klagen ikke tas til følge.

Spørsmålet i saken er om en del av inngangspengene til C er omfattet av unntaket i merverdiavgiftsloven § 3-7 (1) for omsetning av tjenester i form av adgang til konsert.

Det er enighet mellom partene at det blir spilt levende musikk i pianobaren mandag – lørdag. Uenigheten ligger i om opplegget med pianobaren er av en slik karakter at underholdningen vil bli å betrakte som et konsertarrangement med påfølgende unntak for beregning av merverdiavgift.

Etter merverdiavgiftsloven § 3-1 (1) gjelder en generell plikt om å beregne merverdiavgift ved omsetning av varer og tjenester. Av denne bestemmelsen følger det at avgiftssubjektet skal beregne utgående merverdiavgift ved omsetning av varer og tjenester med mindre omsetningen eksplisitt er fritatt eller unntatt fra plikten til å beregne merverdiavgift. Det følger videre av merverdiavgiftsloven § 15-10 (2) at det er avgiftssubjektet selv som må godgjøre at det ikke skal beregnes merverdiavgift ved omsetningen.

I merverdiavgiftsloven § 3-7 er det fastsatt unntak fra den generelle merverdiavgiftsplikten ved omsetning av tjenester i form av rett til å overvære konserter. Konsertunntaket gjelder for inngangspenger som gir rett til å være tilstede under et konsertarrangement.

Sekretariatet bemerker at unntakene knytter seg til tjenestens art. Det betyr at unntaket er knyttet til innholdet. Det vil ikke ha noen betydning hvem som står for driften og hva som er formålet med arrangementet. Det vil heller ikke ha betydning hvilken type lokaler forestillingen blir framført i, jf. Prop. 119 LS (2009-2010) pkt. 2.3.2 og NOU 2008:7 s. 68. Kulturmomsutvalget gikk også tidlig inn for at det ikke skulle stilles krav til form og kvalitet innen de ulike tjenester som kriterier for avgiftsplikt eller ikke.

Lovgiver har i bestemmelsen § 3-7 valgt å uttrykkelig positivt oppregne de tjenester innen kultur- og underholdningsområdet som skal unntas, herunder konsertarrangement. Grensen mellom hvilke musikkarrangement som faller innenfor eller utenfor avgiftsplikt kan imidlertid være uklar.

Ved tolkning av unntaket må det som et utgangspunkt ses hen til ordlyden i bestemmelsen parallelt med tilhørende forskrift. Merverdiavgiftsloven § 3-7 inneholder ingen hjemmel i forskrift som avgrenser avgiftsplikten. Når ordlyden gir grunn til tvil er det videre nærliggende å se hen til lovens forarbeider og rettspraksis på området.

Forarbeidene til bestemmelsen ( § 3-7) definerer heller ikke klart hvilke typer arrangementer som faller innenfor eller utenfor konsertbegrepet. Det må imidlertid foretas en avgrensning mot inngang til diskotek, som er nevnt som eksempel på avgiftspliktig virksomhet, jfr. Ot. Prp. nr. 2 (2000-2001). I nevnte Ot.prp. uttalte Finansdepartementet:

"Restauranter og bevertningssteder er avgiftspliktig for serveringsvirksomhet. Disse må beregne avgift av den delen av inngangspengene som gjelder servering, dans, diskotek e.l., mens det for eventuelt særskilte inngangspenger i forbindelse med arrangement av konserter i nevnte lokaler, ikke skal beregnes avgift."

Uttalelsen fra Finansdepartementet ble fulgt opp med en uttalelse av Gjems-Onstad og Kildal i MVA-kommentaren, utgave 2002 side 130 (tilsvarende utgave 2011 side 197):

"Denne anvisningen løser en rekke potensielle tolkningsproblemer, og letter avgiftstilpasning, Arrangeres en konsert på et diskotek, må arrangøren, for å spare tilhørerne for mva, sørge for at det selges separate billetter til konserten. Hvis billetten også gir adgang til diskoteket, og derved dansemuligheter, må det skje en forholdsvis fordeling av billettpengene."

Rekkevidden av unntaket for konsertarrangement var videre oppe til vurdering i Gulating lagmannsretts dom av 7. juli 2005 (UTV-2005-944, Cobra Club AS), der spørsmålet var om det skulle beregnes merverdiavgift av inngangspenger til et utested med nattklubb og pianobar. Etter å ha referert til kulturunntaket i tidligere lovbestemmelse (merverdiavgiftsloven § 5b (1) nr. 5) uttalte retten følgende om det rettslige utgangspunkt:

"Konsertalternativet som er aktuelt i denne saka, må sjåast som ein del av heilskapen som kulturunnataket representerar. Omgrepet «konsert» og den opprekninga det står i, kan oppfattast slik at det må vera ein viss klasse over hendinga. Lagmannsretten legg likevel ikkje til grunn framføringa må halda særlege musikalske kvalitetsmål for å kunna godtakast eller med andre ord at konsertunnataket eller for den del andre unnatak, gjeld ikkje berre for «fin» kulturelle hendingar. Unnataket gjeld også for enkle og mindre pretensiøse musikalske hendingar. Poenget er slik lagmannsretten ser det, at bruken av omgrepet «konsert» må oppfattast slik at musikkframføring må vera hovudelementet i hendinga for at den skal kunna koma inn under unnataket i § 5b første ledd nr. 5."

For å avgjøre om musikkfremførelsen er hovedelementet i arrangementet må det i følge retten gjøres en helhetsvurdering av musikkframføringen i pianobaren. Lagmannsretten pekte videre på at den markedsføringen som hadde vært var generell for nattklubben som helhet, i tillegg til at det ikke ble tatt særskilt betalt for å overvære de artister som framførte levende musikk i pianobaren. Inngangspengene tilsvarte også prisen på det som var vanlig for øvrige nattklubber i området. Sett hen til dette, og etter en konkret helhetsvurdering la lagmannsretten til grunn at musikken i pianobaren ikke var noe hovedelement, men kun:

"(...) gjekk inn som ein del av eit større underhaldningstilbod - og då som ei lydkulisse - som saman med andre element skulle vera med å skapa ei hyggeleg atmosfære for gjestane. Framføringa av musikken fell difor utanfor det som i meirverdeavgiftslova § 5b første ledd nr. 5 er nemnt «konsertarrangement» og ingen del av inngangspengane kan difor seiast å ha gjeve gjestane «rett til å overvære» slike arrangement."

Spørsmålet i foreliggende sak er således om det kan dokumenteres at den musikkframføring som foregår i pianobaren er å betrakte som hovedelementet til utestedet C slik at inngangspengene blir unntatt fra merverdiavgiftsplikt etter merverdiavgiftsloven § 3-7 (1).

Det er ubestridt at C er et utested med en rekke tilbud i form av dans, diskotek, barer, DJ og musikkfremføring i pianobar. Det er på det rene at dette kan medføre avgrensningsproblematikk hva gjelder forståelsen og vurderingen av de arrangement som foregår i pianobaren. For de øvrige tilbudene synes disse å falle inn under ordinær avgiftsplikt, noe som også samsvarer med virksomhetens behandling av omsetning. Det er videre ubestridt at C ikke har tatt særskilte inngangspenger eller solgt separate billetter til konserter i pianobaren. Det fremgår heller ikke av faktum i saken at C gjør publikum oppmerksom på at de betaler inngangspenger fordi det spilles levende musikk. I tillegg tar C samme inngangspris uavhengig av hvilken artist som spiller i pianobaren.

I Cobra-Club-dommen la retten vekt på at det ikke ble oppkrevd særskilte inngangspenger for å overvære de artister som fremfører musikk i pianobaren. Det blir også eksplisitt nevnt i forarbeidene til bestemmelsen og nevnte mva-kommentar om at særskilte inngangspenger eller billetter er en forutsetning for å unngå å beregne avgift.

Lagmannsretten fastslo videre at markedsføring av arrangementene vil være et viktig signal på om utestedet er opptatt av å selge en musikkhendelse/konsert og således om dette faktisk er formålet.

For kontrollperioden er det opplyst at markedsføring har skjedd via sosiale medier, hjemmeside, lokal avis, studentavis samt inne i lokalet på tv-skjermer, men at markedsføring i all hovedsak skjer gjennom sosiale medier. Det er enighet om at slik markedsføring er godt egnet som en indikasjon på hvilken aktivitet som foregår, men det anføres at det avgjørende må være hvilken aktivitet som faktisk finner sted i lokalene. Det er videre anført at markedsføring uansett ikke kan ha nevneverdig betydning.

I forbindelse med innhenting av ytterligere informasjon er det lagt frem dokumentasjon på den markedsføring av arrangementer i pianobaren som har vært i kontrollperioden. Det er også lagt frem noe dokumentasjon som vedrører perioden forut for kontrollen for å vise hvilken rolle pianobaren har hatt og hva den betyr for utestedet. Pianobaren er i følge virksomheten C's hjerte og sjel. Fra et avisutklipp fra studentavisen i august åååå fremgår:

"C har bygd om og blitt digert. […]. Det er sjelden denne plassen blir observert uten kø etter midnatt, og folkestrømmen er spesielt bemerkelsesverdig midt i uka. Da koster en flaske pils bare nitten kroner, noe som lekende lett lokker ungdommen til ølhullet. I helgen finner man i tillegg et litt mer voksent klientell her, gjerne gaulende i pianobaren. Pianobaren forblir nemlig C's hjerte og sjel. En brite ler og shower og drar frem partyklassikere mens kundene sitter rundt pianoinnretningen og hoier med. Noen foretrekker å konversere og drikke cocktails over høy musikk i partybaren, mens atter andre er å finne dansende oppe i nattklubben, som har åpent torsdag-lørdag. Når [...] er åpen, kan man feste med utelukkende norsk musikk og syngende bartendere. Noe for omtrent alle, skulle man tro."

Sekretariatet bemerker at fremlagt dokumentasjon i all vesentlighet synes å gjelde C generelt. Pianobaren er nevnt i flere av markedsføringstiltakene, men da som et av flere tilbud som nattklubben har å by på. Med noen få unntak hvor to artister blir nevnt, fremstår det ikke som at C har gått aktivt inn for å markedsføre artistene særskilt og på den måten reklamere for en bestemt musikkhendelse. Det fremgår riktignok noe reklame om hvilke artister som er å finne bak pianoet, men denne reklamen er imidlertid – foruten på hjemmesiden til nattklubben og på facebook – å finne på tv-skjermer inne på veggen i nattklubben. Dette medfører at man må være tilstede i lokalet for å bli eksponert for reklamen.

Den markedsføringen som har vært kan med dette, etter sekretariatets vurdering, ikke fungere som noe annet enn å gi et dekkende bilde av opplegget på C generelt – det reklameres for et bredt spekter av ulike musikktilbud og underholdning – passende for de aller fleste. Markedsføringen av pianobaren er således på lik linje med øvrig markedsføring av andre tilbud. Dette underbygges av daglig leders uttalelse om konseptet til nattklubben som synes å være at alle kan trives hos C og at det er noe for enhver smak. Underholdningstilbudet i pianobaren blir på denne måten etter sekretariatets vurdering å sammenstille med underholdningstilbudet for øvrig. Basert på de dokumenterte markedsføringstiltak er det også vanskelig å legge til grunn at musikkframføringer i pianobaren er et hovedelement ved C. I fravær av mer særskilt annonsering av artist fremstår konseptet mer som å være et fast tilbud til utestedets gjester enn å være et tilbud om en konsert i konkurranse med andre konsertarrangementer.

Sekretariatet viser til kulturmomsutvalget, NOU 2008:7 pkt. 5.2.4 hvor det er gitt nærmere anvisning på hvordan begrepet "konsert" skal forstås. Her siktes det til at det i tradisjonell forstand er naturlig å legge til grunn at begrepet sikter til arrangementer hvor publikum betaler for inngang til et avgrenset område der en på forhånd annonsert artist eller musikkgruppe spiller. Sett hen til dette fremstår C etter sekretariatets oppfatning mer som et fast underholdningstilbud enn et konserttilbud i mer tradisjonell forstand.

Virksomheten har videre anført at det ikke kan ilegges vekt på at det kun oppkreves inngangspenger fredag og lørdag da det ikke er marked for å kreve inngangspenger i ukedagene. Sekretariatet bemerker at i tradisjonell forstand vil markedsgrunnlag og inngangspenger være av avgjørende betydning for at konserter avholdes. Det kan derfor tenkes at det ville vært naturlig å kreve opp inngangspenger også i ukedagene dersom musikktilbudet var å betrakte som en konsert. Det bemerkes imidlertid at dette forhold ikke er tillagt avgjørende vekt, men er et moment ved vurderingen av de reelle forhold og omstendigheter ved pianobaren.

Videre synes det ut fra faktum i saken at inngangspengene er i tråd med øvrige priser for nattklubber og diskotek i X. I Cobra-Club-dommen ble det påpekt at prisnivået i seg selv, det at prisen var den samme uavhengig av hvilken type artist som spilte, at den gav tilgang til både pianobaren og nattklubben, samt at prisen var tilpasset nivået til andre nattklubber i området både de med og uten levende musikk, var momenter som talte mot at dette var et avgiftsunntatt konsertarrangement.

I foreliggende sak vil betaling av inngangspenger ikke automatisk sikre gjesten verken rett eller mulighet for å overvære musikkarrangementet. Flere av gjestene vil være avskåret fra å overvære musikkfremførelsen grunnet begrensninger i areal og antall plasser/ståplasser tilgjengelig. Klubben gir riktignok gjestene full adgang til å reservere bord i pianobaren på forhånd dersom dette er ønskelig. Det tas imidlertid ikke betalt for reservasjonen, ei heller vil gjestene bli kompensert dersom de blir avskåret fra å delta. Etter sekretariatets oppfatning er dette i motsetning til ordinære konsertarrangement hvor det betales for å overvære selve konserten, i tillegg til at man vil ha tilgang til konsertlokalet under hele arrangementets varighet. Etter sekretariatets vurdering kan det vanskelig legges til grunn at gjester vil være villig til å betale inngangsbillett for et konsertarrangement uten å vite om det faktisk vil bli mulighet til å overvære konserten. Det fremstår heller ikke som at gjester ved inngangsdøren blir orientert om pianobaren er full eller ikke.

Det er anført at det ikke er relevant hvilken musikk som fremføres. Lokalet er også innredet slik at fokus er på pianobaren.

Sekretariatet bemerker at i følge NOU 2008:7, jf. Merverdiavgiftshåndboken 2016, vil ikke lokalene som sådan ha betydning. Det vil imidlertid være av betydning om lokalene som brukes er tilrettelagt for en slik bruk som et konsertarrangement forutsetter.

Ut fra den dokumentasjonen som foreligger om hvilken musikk som spilles er sekretariatet enig i at musikkvalget i seg selv ikke vil være diskvalifiserende med tanke på konsertunntaket. Det vil heller ikke være av betydning kvaliteten på framføringen. Når det gjelder lokalet illustrerer plantegningene en innredning med stoler og border, lounge, barer, dansegolv og diskotek og pianobar. Plantegningene illustrerer også de endringer som er gjort i lokalene i perioden [...]. Slik lokalet var innredet i kontrollperioden synes fokuset å være på pianobaren. Likevel synes innredningen å være sammenlignbar med den type innredning som er å finne på andre tilsvarende nattklubber. Slik lokalet og innredningen fremstår synes det ikke som at det er konsertarrangement som er hovedformålet, men heller at det i det nevnte området blir å tilby levende pianomusikk.

Etter sekretariatets oppfatning vil de ovenfornevnte elementer som er vurdert i saken trekke i retning av at de oppkrevde inngangspengene på C ikke relaterer seg til et konsertarrangement slik dette er å forstå etter unntaksbestemmelsen. Det tas ikke særskilte inngangspenger for adgangen til pianobaren, ei heller selges det særegne billetter til musikkfremførelsen. Det betales for et samlet underholdningstilbud der gjesten står i sin fulle frihet til å delta i det samlede underholdningstilbudet med musikk, dans, diskotek, barer og pianobar. Pianobaren er således kun ett av flere tilbud i det samlede underholdningstilbudet og at disse forhold trekker i retning av at ingen av inngangspengene kommer inn under avgiftsunntaket.

Virksomheten har i sin anførsel vist til at Finansdepartementet i sitt omgjøringsvedtak av 12. juni 2006 (KMVA-2004-5228) har lagt til grunn at en pianobar kan omfattes av unntaket.

Sekretariatet er av den oppfatning at Finansdepartementets omgjøringsvedtak støtter opp om det syn at inngangspenger i denne saken ikke kan anses for å komme inn under konsertunntaket og ikke som et argument for at pianobaren på C rammes av unntaket som anført i klagen. Omgjøringsvedtaket gjelder en sak som er lik Cobra Club-saken, og herværende sak, ved at inngangspenger blir krevd opp ved en inngang som gir adgang til et samlet underholdningstilbud som bar, pianobar og diskotek. Av omgjøringsvedtaket fremgår følgende:

"Etter Finansdepartementets oppfatning faller et utested som dette, der det tilbys underholdning i form av pianobar og diskotek, utenfor konsertunntaket i merverdiavgiftsloven § 5b første ledd nr. 5".

Etter en helhetsvurdering legges det til grunn at gjester på C ikke betaler for noe annet enn et samlet underholdningstilbud der opplegget i og rundt pianobaren ikke fremstår som noe hovedelement. Konsertunntaket i merverdiavgiftsloven § 3-7 (1) vil derfor ikke komme til anvendelse på den artistopptreden som tilbys i pianobaren.

Merknader til innstilling

 

Det anføres at sekretariatet har feil oppfatning når det legges til grunn at markedsføringen har foregått på en slik måte at en må være til stede i lokalet for å bli eksponert for reklamen. Det vises til at det blant annet har vært markedsført for konkrete artister både på Facebook og på hjemmesiden til nattklubben. C har i lang tid vært kjent for pianobaren med sine dyktige artister, og deres viktigste markedsføring har vært deres gode rykte. Det har ikke vært nødvendig med ytterligere markedsføring enn den som har funnet sted. Informasjon om både pianobaren som sådan og de konkrete artistene har spredd seg som følge av kundenes erfaringer. Det er riktignok vanskelig å dokumentere denne markedsføringen. Markedsføring på samme måte har ikke vært tilfellet for de øvrige tilbudene som C tilbyr.

 

Sekretariatet viser til vår vurdering om markedsføringen over. Her legges til grunn at markedsføringen har foregått både på hjemmesiden til nattklubben og på Facebook, i tillegg til tv-skjermer på vegger inne i lokalene. Det er derfor ikke riktig at sekretariatet kun har lagt til grunn at markedsføringen har foregått på en slik måte at en må være til stede i lokalene for å bli eksponert for reklamen. Denne bemerkningen gjaldt kun for tv-skjermene. Sekretariatet kan videre ikke se at vår vurdering om at markedsføringen er generell nå stiller seg annerledes.

 

Skattepliktige viser videre til at det ikke kan ilegges særlig vekt på at daglig leders uttalelser om konseptet som nattklubb tilsier at det er totalpakken kundene betaler for. Det vises til at daglig leders uttalelser er et forsøk på å tiltrekke kunder til de øvrige delene av lokalene, og sier ingenting om hva som er hovedelementet i deres tilbud.

 

Det sekretariatet ønsker å få frem ved å vise til daglig leders uttalelser er måten nattklubben fremstår utad. Når daglig leder uttaler seg på en måte som fremhever nattklubben som sådan må det etter sekretariatets vurdering være naturlig å forstå dette som en fremsnakking og markedsføring av klubbens totaltilbud – et samlet underholdningstilbud. Dersom det var slik at pianobaren var å anse som hovedelement i klubbens tilbud burde dette vært kommunisert tydeligere.

 

Skattepliktige anfører videre at kundene oppsøker C nettopp på grunn av pianobaren. Det kan ikke legges vekt på at kundene ikke gjøres oppmerksom på at de betaler inngangspenger fordi det spilles levende musikk. Det kan heller ikke ses hvordan dette skal være et moment i vurdering av hva som er hovedelementet i de tjenester som faktisk tilbys på C. Det avgjørende må være bakgrunnen for at kunden faktisk betaler for inngang, og dette er på grunn av pianobaren.

 

Skattepliktige viser også til at sekretariatet vektlegger at det ikke tas betalt for reservasjonen og at gjestene ikke blir kompensert hvis de blir avskåret fra å delta. Til dette anføres at grunnen til at det ikke tas betalt for reservasjon i pianobaren, er fordi det tas betalt for konserten ved inngangen. Det er ikke grunnlag for en slutning om at gjestene ikke blir orientert ved inngangen om pianobaren er full eller ikke, og at det derfor ikke kan være pianobaren kundene velger å betale for.

 

Til disse anførslene vil sekretariatet igjen vise til vår vurdering over. I tillegg vil sekretariatet bemerke at det er fraværet av en sammenhengmellom inngangspengene og pianobaren som er det sentrale. Kundene blir ikke orientert om at inngangspengene de betaler for er for pianobaren – og ikke et samlet underholdningstilbud. Dette underbygges blant annet etter sekretariatets oppfatning av at gjestene ikke blir kompensert hvis de blir avskåret fra å delta. Dersom det faktisk er slik at musikkfremføringen i pianobaren er det gjestene betaler for fremstår det noe underlig at kunden ikke blir kompensert dersom de blir avskåret fra og delta. Det fremgår ikke av faktum at C stopper å oppkreve inngangangspenger når pianobaren er full. Dersom det er slik skattepliktige hevder at pianobaren er det kundene betaler for og at det er pianobaren som er hovedelementet, vil det etter sekretariatets oppfatning være urimelig å ta seg betalt for en tjeneste som kunden ikke får. Sekretariatet kan med dette ikke se at vår oppfatning om at inngangspengene oppkreves for det samlede underholdningstilbudet endrer seg.

 

Skattepliktige anfører videre at sekretariatet legger til grunn at lokalenes innredning som sådan ikke har betydning, men Iegger Iikevel vekt på at innredningen er sammenlignbar med den type innredning som er å finne på andre tilsvarende nattklubber. Skattepliktige viser til at dette i seg selv ikke utelukker at det foregår konserter i pianobaren og at dette er hovedelementet i tilbudet. Det er riktig at pianobaren er ett av flere tilbud i de aktuelle lokalene, men det er pianobaren som er hovedelementet og det kundene betaler for.

 

Det er riktig at sekretariatet ikke har vektlagt innredningen og utformingen av lokalet som sådan. Det bemerkes imidlertid at innredningen og bruken av lokalene likefullt er et moment i en helhetsvurdering om hvordan nattklubbens tilbud må oppfattes. Det bemerkes i denne sammenheng at Borgarting lagmannsrett i Cobra-dommen faktisk vektla at innredningen av lokalene ikke var særlig rettet inn mot konsertarrangementene i pianobaren. Sekretariatet har vist til at innredningen synes så være sammenlignbar med den type innredning som er å finne på andre tilsvarende nattklubber. Lokalet fremstår derfor ikke som at det er konsertarrangement som er hovedformålet.

 

Videre legger skattepliktige vekt på at konsertenes hyppighet ikke kan påvirke tjenestens karakter eller hvorvidt dette er hovedelementet i det tilbudet som tilbys på C. Pianistene må anses som artister, og disse er også annonsert på forhånd via for eksempel Facebook.

 

Til dette vil sekretariatet bemerke at på samme måte som at utformingen av lokalene og dets innredning ikke i seg selv har avgjørende betydning er hyppigheten av konsertene i pianobaren heller ikke avgjørende. Det vil imidlertid likefullt være et moment i totalvurderingen av det samlede tilbudet nattklubben tilbyr. Dette må også ses i sammenheng med NOU 2008:7 pkt. 5.2.4 hvor det er gitt nærmere anvisning på hvordan begrepet «konsert» skal forstås. Dette er tradisjonelt arrangementer hvor publikum betaler for inngang til et avgrenset område der en på forhånd annonsert artist eller musikkgruppe spiller. Sekretariatet kan ikke se at pianobaren i denne saken er et slikt avgrenset området som NOU 2008:7 foreskriver. Sekretariatet kan heller ikke se at musikkfremføringen i pianobaren innehar de momenter som naturlig karakteriserer en konsert.

 

Sekretariatet kan med dette ikke se at skattepliktiges merknader til innstilling har endret sekretariatets vurdering av saken.

 

Sekretariatet viser til vår vurdering over og finner med dette at pianobaren i denne saken må bli å anse som en del av et samlet underholdningstilbud som tilbys gjestene på C. De oppkrevde inngangspenger kan ikke relateres til konsertarrangement slik dette er å forstå etter unntaksbestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 3-7 (1).

 

 

Sekretariatet foreslår etter dette at det fattes slikt:

 

                                                    v e d t a k:

Klagen tas ikke til følge.

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Alminnelig avdeling 02      

 

Medlemmene Bugge, Stenhamar og Sunde sluttet seg til sekretariatets innstilling.

 

Det ble 23. november 2016 fattet slikt

 

                                                               v e d t a k :

Klagen tas ikke til følge